Постановление Девятнадцатого арбитражного апелляционного суда от 16 марта 2012 г. N 19АП-62/12

г. Воронеж

16 марта 2012 г.

Дело N А14-12058/2010

Резолютивная часть постановления объявлена 13 марта 2012 года.

Постановление в полном объеме изготовлено 16 марта 2012 года.

Девятнадцатый арбитражный апелляционный суд в составе:

председательствующего судьи Ольшанской Н.А.,

судей Скрынникова В.А.,

Михайловой Т.Л.,

при ведении протокола секретарем судебного заседания Князевой Г.В.,

при участии в судебном заседании:

от Индивидуального предпринимателя Федорова А.П: Образцовой И.В., представителя по доверенности б/н от 17.01.2011,

от Инспекции Федеральной налоговой службы по Левобережному району г. Воронежа: Маслова А.С., главного государственного налогового инспектора по доверенности б/н от 06.02.2012; Щетинкиной А.И., специалиста 1 разряда юридического отдела по доверенности б/н от 25.08.2011;

от Управления Федеральной налоговой службы по Воронежской области: Бирюковой И.В., старшего государственного налогового инспектора по доверенности N 07-11/01082 от 30.01.2012,

рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционную жалобу Инспекции Федеральной налоговой службы по Левобережному району г. Воронежа и апелляционную жалобу Индивидуального предпринимателя Федорова Алексея Петровича на решение Арбитражного суда Воронежской области от 29.11.2011 по делу N А14-12058/2010 (судья Данилов Г.Ю.), принятое по заявлению Индивидуального предпринимателя Федорова Алексея Петровича (ОГРНИП 304366319400044) к Инспекции Федеральной налоговой службы по Левобережному району г. Воронежа и Управлению Федеральной налоговой службы по Воронежской области о признании частично недействительными решений от 23.09.2010 N 15-03/13138 и от 09.11.2010 N 15-1-18/15365,

УСТАНОВИЛ:

Индивидуальный предприниматель Федоров Алексей Петрович (далее - ИП Федоров А. П., Предприниматель) обратился в Арбитражный суд Воронежской области с заявлением к Инспекции Федеральной налоговой службы по Левобережному району г. Воронежа (далее - Инспекция, налоговый орган) о признании частично недействительным решения от 23.09.2010 N 15-03/13138 в части привлечения к налоговой ответственности, предусмотренной п.1 ст.122 НК РФ, за неуплату налога на доходы физических лиц, в виде штрафа в сумме 219 700 руб., пени по налогу на доходы физических лиц в сумме 252 475 руб., а также предложения уплатить недоимку в сумме 1 098 500 руб. и к Управлению Федеральной налоговой службы по Воронежской области (далее - Управление) о признании частично недействительным решения от 09.11.2010 N 15-1-18/15365 "Об оставлении решения налогового органа без изменения, а жалобы без удовлетворения" в части оставления без изменения п. 2.2. решения по вопросу доначисления налога на доходы за 2007 год в сумме 780 000 руб., оставления без изменения п. 2.3. решения по вопросу доначисления налога на доходы за 2008 год в сумме 318 500 руб., оставления без изменения п. 2.5. решения по во просу о платы штрафа в размере 219 700 руб., оставления без изменения п 2.5. решения по вопросу о платы пени в размере 252 475 руб.

Решением Арбитражного суда Воронежской области от 29.11.2011 заявленные требования Предпринимателя удовлетворены частично. Были признаны недействительными:

- решение Инспекции от 23.09.2010 N 15-03/13138 в части доначисления Предпринимателю 782 143 руб. НДФЛ, начисления пени по НДФЛ в сумме 212 320 руб., привлечения к налоговой ответственности по п.1 ст.122 НК РФ в виде штрафа в размере 156 449 руб.,

- решение Управления от 09.11.2010 N 15-1-18/15365 "Об оставлении решения налогового органа без изменения, а жалобы без удовлетворения" в части оставления без изменения решения Инспекции от 23.09.2010 N 15-03/13138 по вопросам: доначисления налога на доходы за 2007 год в сумме 780 000 руб.; доначисления налога на доходы за 2008 год в сумме 2143 руб.; оплаты штрафа в размере 156 449 руб.; оплаты пени в размере 212 320 руб.

В удовлетворении требований Предпринимателя в остальной части судом отказано.

Не согласившись с состоявшимся судебным актом в части удовлетворения требований Предпринимателя, Инспекция Федеральной налоговой службы по Левобережному району г. Воронежа обратилась с апелляционной жалобой, в которой просит отменить решение суда первой инстанции в указанной части и принять по делу новый судебный акт. При этом Инспекция считает, что судебный акт в данной части был принят с нарушением норм материального права, в связи с чем, просит решение суда первой инстанции в указанной части отменить, отказав Предпринимателю в удовлетворении заявленных требований.

В обоснование своей апелляционной жалобы Инспекция указывает на необоснованное невключение Предпринимателем в состав доходов для целей исчисления налога на доходы физических лиц денежной суммы в размере 6000 тыс. руб., полученной Предпринимателем в 2007 году на расчетный счет, поскольку данный доход должен быть квалифицирован как иной доход и должен включаться в налогооблагаемую базу в том периоде, в котором был получен. Также, по мнению налогового органа, результаты судебной экспертизы подтверждают, что представленные Предпринимателем в подтверждение своей позиции документы имеют ряд противоречий, что не позволяет принять данные документы в качестве подтверждающих возврат денежных средств или какие-либо произведенные расходы. Кроме того, налоговый орган указывает, что в решении суда не была определена правовая природа данных денежных средств.

В свою очередь, ИП Федоров А.П. также обратился с апелляционной жалобой на решение Арбитражного суда Воронежской области от 29.11.2011 по настоящему делу в части отказа в удовлетворении требований Предпринимателя о признании недействительными решения Инспекции N 15-03/13138 от 23.08.2010 и решения Управления N 15-1-18/15635 от 09.11.2010. При этом Предприниматель, ссылаясь на несоответствие выводов суда обстоятельствам дела, просит отменить судебный акт в данной части, удовлетворив его заявленные требования.

Доводы апелляционной жалобы Предпринимателя связаны с оценкой возможности применения им имущественного налогового вычета при продаже принадлежащего ему на праве собственности недвижимого имущества - земельного участка площадью 111 525 кв.м., расположенного по адресу - Воронежская область, Рамонский район, 498 км + 500 м (право) автомагистрали М-4 "Дон-1", покупателю ООО "Квартал". При этом Предприниматель указывает, что рассматриваемый земельный участок был предоставлен Федорову А.П. до регистрации крестьянско-фермерского хозяйства "Яменское", его продажа также осуществлена от имени физического лица; сделка по продаже имущества носила разовый характер и не была направлена на систематическое извлечение прибыли.

Обосновывая доводы апелляционной жалобы применительно к оспариваемому эпизоду, Предприниматель указывает на то, что им, как физическим лицом, было реализовано право возмездного отчуждения недвижимого имущества, следовательно, полученный доход не относится к доходу, полученному от предпринимательской деятельности, и, соответственно, правомерно применен имущественный налоговый вычет по НДФЛ.

Инспекция Федеральной налоговой службы по Левобережному району г. Воронежа в представленном отзыве возражает против доводов ИП Федорова А.П. и считает решение суда первой инстанции в обжалуемой Предпринимателем части законным и обоснованным.

Исходя из доводов апелляционных жалоб сторон, суд апелляционной инстанции в соответствии с ч. 5 ст. 268 АПК РФ осуществляет проверку решения Арбитражного суда Воронежской области от 29.11.2011 по настоящему делу в полном объеме.

Изучив материалы дела, обсудив доводы, изложенные в апелляционных жалобах, дополнении Предпринимателя к апелляционной жалобе, отзыве Инспекции на апелляционную жалобу, заслушав лиц, явившихся в судебное заседание, суд апелляционной инстанции установил следующее.

Как следует из материалов дела, Инспекцией Федеральной налоговой службы по Левобережному району г Воронежа была проведена выездная налоговая проверка ИП Федорова А.П. по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты налогов и сборов за период с 01.01.2007 по 31.12.2009, итоги которой отражены в акте N 15-03/11066 от 23.08.2010. По результатам рассмотрения материалов налоговой проверки налоговым органом было вынесено решение N 15-03/13138 от 23.09.2010 о привлечении ИП Федорова А.П. к налоговой ответственности в виде штрафа за неуплату налога на доходы физических лиц (далее - НДФЛ) в размере 219 700 рублей; Предпринимателю было предложено уплатить налог на доходы физических лиц в размере 1 098 500 рублей и пени по налогу на доходы физических лиц в сумме 252 475 рублей.

Решением Управления Федеральной налоговой службы по Воронежской области N 15-1-18/15635 от 09.11.2010 апелляционная жалоба Предпринимателя на решение Инспекции N 15-03/13138 от 23.09.2010 оставлена без удовлетворения.

Основанием для доначисления налогов послужил вывод налогового органа о том, что Предпринимателем необоснованно не включены в доход денежные средства, поступившие на расчетный счет Предпринимателя:

- от Общества с ограниченной ответственностью "Вояж" (далее - ООО "Вояж") и от Общества с ограниченной ответственностью "СВВ" (далее - ООО "СВВ" в 2007 году в сумме 6 000 тыс. руб., что привело к доначислению НДФЛ в размере 780 000 руб., пени, налоговых санкций,

- от Общества с ограниченной ответственностью "Квартал" (далее - ООО "Квартал") за 2008 год в сумме 2 450 тыс. руб., что привело к доначислению НДФЛ в размере 318 500 руб., пени и налоговых санкций.

Не согласившись с решением Инспекции и решением Управления ИП Федоров А.П. обратился в Арбитражный суд Воронежской области.

Как следует из материалов дела в процессе выездной налоговой проверки Инспекцией был сделан вывод о том, что Предпринимателем был получен в 2007 году доход в сумме 6000 тыс. руб. от предпринимательской деятельности, который не был включен в налоговую базу по НДФЛ за соответствующий налоговый период.

Основанием для данного вывода явились следующие обстоятельства.

Как установлено налоговым органом, из анализа выписки по операциям по счету ИП Федорова А.П. в филиале N 3652 ВТБ 24 (ЗАО) следует, что 04.07.2007 ООО "Вояж" на счет Федорова А.П. произведена предоплата по договору от 15.02.2007 N 1 купли-продажи квартиры в сумме 3 000 тыс. руб. Кроме того, во исполнение предварительного договора N 1 от 15.02.2007 купли-продажи квартиры на счет Федерова А.П. в 2007 году также перечислены денежные средства от ООО "СВВ" в размере 3 000 тыс. руб.

Получение указанных денежных средств ИП Федоровым А.П. не оспаривается. Предприниматель пояснил суду, что денежные средства перечислялись в связи с намерением им, как физическим лицом, реализовать квартиру, находящуюся в собственности более 25 лет, расположенную по адресу: г. Воронеж, ул. Костромская, 12/2 - 44. В дальнейшем, в связи с неисполнением условий предварительных договоров, они расторгались и денежные средства возвращались:

- в сумме 3 000 тыс. руб. в кассу ООО "Вояж", что подтверждается приходно-кассовым ордером N 163 от 10.08.2007 и кассовым чеком,

- в сумме 3 000 тыс. руб. в кассу ООО "СВВ", что подтверждается приходно-кассовыми ордерами N 145 от 15.08.2007, N 156 от 16.08.2007, N 168 от 17.08.2007 и кассовыми чеками.

В ходе проведения судебной экспертизы было установлено несоответствие времени выполнения оттиска печати к приходному ордеру и квитанции к приходному кассовому ордеру N 145 датам, указанным в документе, согласно результатам экспертизы они выполнены не ранее апреля 2010 года. Наличие неравномерного распределения красящих веществ на квитанциях к приходно-кассовым ордерам N 156 и N 163 свидетельствует, по мнению налогового органа, о самодельном изготовлении клише печати, получения оттиска печати методом двойного копирования.

Частично удовлетворяя требование Предпринимателя, суд первой инстанции исходил из того, что Инспекцией не представлены доказательства, свидетельствующие о том, что полученные на расчетный счет денежные средства являются выручкой, сам по себе факт получения денежных средств от ООО "Вояж" и ООО "СВВ" на расчетный счет, без определения их природы, не свидетельствует о получении Предпринимателем дохода, подлежащего учету при исчислении налога на доходы физических лиц.

Арбитражный апелляционный суд поддерживает данные выводы суда первой инстанции.

В соответствии со ст. 207 индивидуальный предприниматель является плательщиком налога на доходы физических лиц.

В соответствии со статьей 41 Налогового кодекса Российской Федерации доходом признается экономическая выгода в денежной или натуральной форме, учитываемая в случае возможности ее оценки и в той мере, в которой такую выгоду можно оценить, и определяемая в соответствии с главами "Налог на доходы физических лиц", "Налог на прибыль (доход) организаций", "Налог на доходы от капитала" настоящего Кодекса.

В силу статьи 209 НК РФ объектом налогообложения по налогу на доходы физических лиц признается доход, полученный налогоплательщиками от источников в Российской Федерации и (или) от источников за пределами Российской Федерации.

При определении налоговой базы по налогу на доходы физических лиц учитываются все доходы налогоплательщика, полученные им как в денежной, так и в натуральной формах, или право на распоряжение которыми у него возникло, а также доходы в виде материальной выгоды, определяемой в соответствии со статьей 212 настоящего Кодекса (пункт 1 статьи 210 Кодекса). Налоговая база определяется как денежное выражение таких доходов, подлежащих налогообложению, уменьшенных на сумму налоговых вычетов, предусмотренных статьями 218 - 221 НК РФ.

Согласно п. 2 ст. 236 НК РФ объектом налогообложения для налогоплательщиков, указанных в подпункте 2 пункта 1 статьи 235 Кодекса, признаются доходы от предпринимательской либо иной профессиональной деятельности за вычетом расходов, связанных с их извлечением. В соответствии с п. 3 ст. 237 НК РФ налоговая база определяется как сумма полученных доходов, полученных от предпринимательской либо иной профессиональной деятельности, за вычетом расходов, связанных с их извлечением.

Как следует из материалов дела, Инспекцией не представлено доказательств, свидетельствующих о том, что поступившие на расчетный счет Предпринимателя денежные средства в размере 6 000 тыс. руб. являются выручкой от осуществляемой им предпринимательской деятельности, а также, что у Предпринимателя возникло право распоряжения данными денежными средствами, в результате чего данные денежные средства подлежали бы включению в налоговую базу при исчислении НДФЛ.

Также Инспекцией не представлено каких-либо доказательств, опровергающих документально подтвержденные доводы Предпринимателя о том, что денежные средства в спорной сумме были возвращены ООО "Вояж" и ООО "СВВ" в размере 3000 тыс. руб. каждому.

Ссылка налогового органа на результаты судебной экспертизы, подтверждающей, что представленные Предпринимателем документы имеют ряд противоречий, в качестве основания не принятия данных документов не может быть принят судом по следующим основаниям.

Как следует из заключения эксперта Воронежского регионального центра судебной экспертизы Минюста Российской Федерации N 1545/1-3 от 10.10.2011 установить время нанесения оттиска печати ООО "СВВ" в квитанции к приходному кассовому ордеру N 156 от 16.08.2007 и оттиска печати ООО "Вояж" в квитанции к приходному кассовому ордеру N 163 от 10.07.2007, а также установление подписи в квитанции к приходному кассовому ордеру N 168 от 17.08.2007, в квитанции к приходному кассовому ордеру N 156 от 16.08.2007, в квитанции к приходному кассовому ордеру N 145 от 15.08.2007, в квитанции к приходному кассовому ордеру N 163 от 10.08.2007 не представилось возможным.

Оттиск печати ООО "СВВ" на квитанциях к приходным кассовым ордерам N 168 и N 145 не соответствуют датам, указанным в документах и выполнены не ранее апреля 2010 года.

Из пояснений Предпринимателя следует, что документы, связанные с попытками реализации квартиры были им утеряны и впоследствии восстановлены.

Следовательно, возможность проставления оттиска печати ООО "СВВ" на квитанциях к приходным кассовым ордерам N 168 и N 145 в более позднее время по сравнению с датами, указанными в документах не свидетельствует об отсутствии реальности возврата денежных средств в размере 3000 тыс. руб. ООО "СВВ".

В соответствии с положениями части 1 статьи 65, части 5 статьи 200 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации бремя доказывания обстоятельств, послуживших основанием для принятия государственным органом решения, возлагается на данный государственный орган.

В соответствии со ст. 71 АПК РФ арбитражный суд оценивает доказательства по своему внутреннему убеждению, основанному на всестороннем, полном, объективном и непосредственном исследовании имеющихся в деле доказательств. Арбитражный суд оценивает относимость, допустимость, достоверность каждого доказательства в отдельности, а также достаточность и взаимную связь доказательств в их совокупности.

При этом каждое доказательство подлежит оценке арбитражным судом наряду с другими доказательствами, никакие доказательства не имеют для арбитражного суда заранее установленной силы.

Таким образом, при неопровержении Инспекцией представленных доказательств, свидетельствующих о возврате денежной суммы в размере 3000 тыс. руб. ООО "СВВ" и ООО "Вояж" каждому, и недоказанности того обстоятельства, что указанные операции в действительности не совершались, являются необоснованными выводы инспекции о документальной неподтвержденности возврата указанной суммы, а также о необходимости включения данной суммы в доходы для целей налогообложения по налогу на доходы физических лиц.

Довод налогового органа, что в решении суда не была определена правовая природа данных денежных средств отклоняется апелляционным судом.

В соответствии с пунктом 2 Информационного письма Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 21.06.1999 N 42 "Обзор практики рассмотрения споров, связанных с взиманием подоходного налога", подчеркнуто, что при рассмотрении споров о размере налогооблагаемого дохода на налоговом органе лежит бремя доказывания факта и размера дополнительно вмененного налогоплательщику дохода.

Таким образом, сам по себе факт поступления денежных средств на счет налогоплательщика-предпринимателя не может быть расценен в качестве получения последним дохода в этой сумме.

При этом судебная коллегия отмечает, что налоговым органом в ходе выездной налоговой проверки не установлены обстоятельства взаимоотношений Предпринимателя с ООО "СВВ" и ООО "Вояж".

Признавая позицию Инспекции правомерной применительно к учету полученного Предпринимателем дохода в 2008 году, суд первой инстанции обоснованно руководствовался следующим.

В ходе рассмотрения дела было установлено, что в соответствии с Постановлением администрации Рамонского района Воронежской области N 484 от 08.07.1996 и N 632 от 26.08.1996 Федорову А.П. был предоставлен в собственность земельный участок, расположенный по адресу - Воронежская область, Рамонский район, 498 км + 500 м (право) автомагистрали М-4 "Дон-1", кадастровый номер 36:25:69 45 026:0176. Как следует из указанных документов земельный участок предоставлялся Федорову Алексею Петровичу для организации фермерского хозяйства "Яменское". Главой крестьянского хозяйства утверждался Федоров Алексей Петрович.

Право собственности на указанный земельный участок для ведения фермерского хозяйства подтверждается свидетельством на право собственности на землю N 0711861 от 05.06.1997, выданного главе фермерского хозяйства "Яменское" Федорову А.П.

Из представленных доказательств усматривается, что указанный земельный участок относится к категории земель сельскохозяйственного назначения (для сельскохозяйственного производства). В соответствии с положениями ст.77 Земельного кодекса РФ в составе земель сельскохозяйственного назначения выделяются сельскохозяйственные угодья, земли, занятые внутрихозяйственными дорогами, коммуникациями, лесными насаждениями, предназначенными для обеспечения защиты земель от воздействия негативных (вредных) природных, антропогенных и техногенных явлений, водными объектами, а также зданиями, строениями, сооружениями, используемыми для производства, хранения и первичной переработки сельскохозяйственной продукции.

Как следует из протокола допроса Федорова Алексея Петровича от 14.05.2010 указанный участок использовался ИП Федоровым А.П. в предпринимательской деятельности.

В соответствии с договором купли-продажи от 24.04.2008 Предприниматель продал указанный земельный участок ООО "Квартал".

В качестве оплаты за данный земельный участок ООО "Квартал" перечислило 04.02.2008 Предпринимателю 14 310 тыс. руб. 26.06.2008 Предприниматель произвел возврат 11 860 тыс. руб. в кассу ООО "Квартал". Таким образом, в связи с реализацией ИП Федоровым А.П. земельного участка, расположенного по адресу - Воронежская область, Рамонский район, 498 км + 500 м (право) автомагистрали М-4 "Дон-1", им получен доход в сумме 2 450 тыс. руб.

Полученная сумма не была учтена Предпринимателем при налогообложении и декларировании дохода, полученного от предпринимательской деятельности.

По результатам проверки Инспекция пришла к выводу, что доходы от реализации имущества, используемого Предпринимателем при осуществлении предпринимательской деятельности (для ведения фермерского хозяйства), подлежат учету при определении налоговой базы по налогу на доходы физических лиц.

Признавая позицию Инспекции правомерной применительно к учету полученного Предпринимателем дохода в 2008 году, суд первой инстанции обоснованно руководствовался следующим.

В ходе рассмотрения дела было установлено, что земельный участок использовался Предпринимателем для осуществления предпринимательской деятельности до 2008 года, и указанное обстоятельство им не оспаривается. Следовательно, доход от продажи данного имущества непосредственно связан с предпринимательской деятельностью ИП Федорова А.П.

При этом судом апелляционной инстанции учтено, что данный вывод согласуется с правовой позицией, изложенной в Постановлении Президиума ВАС РФ от 16.03.2010 N 14009/09.

В соответствии с пп.1 п. 1 ст. 220 НК РФ (в редакции, действовавшей в рассматриваемый период) при продаже жилых домов, квартир, комнат, включая приватизированные жилые помещения, дач, садовых домиков и земельных участков и долей в указанном имуществе, находившихся в собственности налогоплательщика три года и более, а также при продаже иного имущества, находившегося в собственности налогоплательщика три года и более, налогоплательщику предоставляется имущественный налоговый вычет в сумме, полученной им при продаже указанного имущества.

Вместе с тем, в силу прямого указания данной нормы, положения приведенного подпункта не распространяются на доходы, получаемые индивидуальными предпринимателями от продажи имущества в связи с осуществлением ими предпринимательской деятельности.

Вместо возможности использования права на получение имущественного налогового вычета индивидуальные предприниматели в соответствии со ст.221 НК РФ имеют право на получение профессиональных налоговых вычетов в сумме фактически произведенных ими и документально подтвержденных расходов, непосредственно связанных с извлечением доходов.

Таким образом, доводы Предпринимателя о наличии у него права на имущественный налоговый вычет обоснованно отклонены судом первой инстанции.

Предприниматель не доказал, что реализованный земельный участок использовался им в личных целях, поэтому на основании изложенного, доход от реализации земельного участка в связи с осуществлением предпринимательской деятельности подлежит включению в состав доходов для исчисления НДФЛ.

В силу п. 1 ст. 39 НК РФ реализацией признается передача права собственности на товары от одного лица к другому лицу на возмездной основе. Соответственно, доход от реализации возникает у продавца после реализации товара.

В силу изложенного, суд согласился с выводом налогового органа о занижении Предпринимателем налогооблагаемой базы по НДФЛ за 2008 год на сумму дохода от реализации земельного участка в размере 2450 тыс. руб.

Ссылки Предпринимателя на наличие судебной практики, обосновывающей его позицию об отсутствии оснований для налогообложения дохода от продажи земельного участка, судебной коллегией отклоняются, поскольку указанные Предпринимателем судебные акты вынесены при иных фактических обстоятельствах.

Довод Предпринимателя о продаже личного имущества опровергается правоустанавливающими документами: в Свидетельстве о государственной регистрации права собственности на отчужденный земельный участок от 21.11.2005 (т. 1, л. 88) в качестве документа-основания указано на решение Арбитражного суда Воронежской области от 23.09.2005. Согласно данному решению право собственности на земельный участок признано за главой КФХ "Яменское" Федоровым А.П.

Довод Предпринимателя об использования земельного участка в личных целях опровергается как показаниями самого Предпринимателя, так и данными налоговой декларации Предпринимателя за 2007 год, представленной в дело, в которой отражены суммы полученного дохода от сельскохозяйственной деятельности. Ссылка Предпринимателя на отсутствие у него дохода от сельскохозяйственной деятельности в 2008 году не влияет на оценку обстоятельства использования земли в сельскохозяйственной деятельности крестьянско-фермерского хозяйства.

При вынесении решения суд первой инстанции исходил из того, что за приобретение земельного участка 03.06.1997 Предпринимателем была внесена плата в размере 16 483 000 неденоминированных рублей. Исходя из этого судом определена налоговая база по налогу на доходы физических лиц, связанная с реализацией земельного участка, в размере 2 433 517 руб. (2 450 000 - 16 483), сумма налога - 316 357 руб., пеня 40 155 руб., налоговые санкции по п. 1 ст. 122 НК РФ - 63 251 руб.

Апелляционный суд не может согласиться такими выводами суда в части определения налоговой базы по НДФЛ, связанной с реализацией земельного участка.

Суд первой инстанции не в полной мере учел при исчислении НДФЛ положения, содержащегося в абзаце четвертом пункта 1 статьи 221 НК РФ - специальной нормы, подлежащей применению.

Согласно указанной правовой норме, если налогоплательщики не в состоянии документально подтвердить свои расходы, связанные с деятельностью в качестве индивидуальных предпринимателей, профессиональный налоговый вычет производится в размере 20 процентов общей суммы доходов, полученной индивидуальным предпринимателем от предпринимательской деятельности.

Применению данного положения не препятствует то обстоятельство, что часть расходов, понесенных в связи с получением дохода, предпринимателем подтверждена. В этом случае налоговые органы и суды должны исходить из того, что если сумма документально подтвержденных расходов меньше 20 процентов общей суммы доходов, полученных предпринимателем от предпринимательской деятельности в течение налогового периода, то профессиональный налоговый вычет производится в размере 20 процентов общей суммы доходов (Постановление Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 16.02.2010 N 13158/09).

Применительно к указанной позиции Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, следует, что доход ИП Федорова А.П. от предпринимательской деятельности, связанной с реализацией земельного участка, в 2008 году составил 2 450 000 руб., расходы от предпринимательской деятельности, принятые судом первой инстанции для начисления НДФЛ составили 16 483 руб., расходы в размере 20% от доходов Предпринимателя от предпринимательской деятельности - 490 000 руб. (2 450 000 х 20% = 490 000).

Указанный расчет свидетельствует о том, что подтвержденная сумма расходов ИП Федорова А.П., связанная с приобретением земельного участка составляет менее 20% общей суммы доходов, полученных Предпринимателем от предпринимательской деятельности, что, в силу вышеизложенной правовой позиции, является основанием для применения профессионального налогового вычета в размере 20 процентов общей суммы дохода.

Учитывая изложенное, налог на доходы физических лиц, подлежащий доначислению к уплате ИП Федорову А.П. за 2008 год в связи с реализацией земельного участка, должен был составить 254 800 руб., пени - 32 342 руб., штраф по пункту 1 статьи 122 НК РФ - 50 960 руб.

Вместе с тем, апелляционная коллегия полагает необходимым учесть следующее.

В соответствии с п. 4 ст. 112 НК РФ при применении налоговых санкций должны быть учтены обстоятельства, смягчающие или отягчающие ответственность за совершение налогового правонарушения, которые устанавливаются судом или налоговым органом, рассматривающим дело.

Перечень смягчающих налоговую ответственность обстоятельств установлен в п. 1 ст. 112 Налогового кодекса Российской Федерации. Этот перечень не является исчерпывающим, поскольку исходя из пп. 3 п. 1 ст. 112 НК РФ, обстоятельствами, смягчающими ответственность за совершение налогового правонарушения, судом или налоговым органом, рассматривающим дело, могут быть признаны и иные обстоятельства, не поименованные в данном перечне.

На основании пункта 3 статьи 114 НК РФ при наличии хотя бы одного смягчающего ответственность обстоятельства размер штрафа подлежит уменьшению не меньше чем в два раза по сравнению с размером, установленным соответствующей статьей Налогового кодекса Российской Федерации.

Пленум Высшего Арбитражного Суда РФ и Верховного Суда РФ в Постановлении от 11.06.1999 N 41/9 "О некоторых вопросах, связанных с введением в действие части первой Налогового кодекса РФ" указал: "учитывая, что пунктом 3 статьи 114 НК РФ установлен лишь минимальный предел снижения налоговой санкции, суд по результатам оценки соответствующих обстоятельств вправе уменьшить размер взыскания и более, чем в два раза".

Конституционный Суд Российской Федерации в Постановлении от 12.05.1998 N 14-П указал, что меры взыскания должны применяться с учетом характера совершенного правонарушения, размера причиненного вреда, степени вины правонарушителя, его имущественного положения и иных существенных обстоятельств деяния.

Налоговый орган смягчающих ответственность обстоятельств при назначении штрафа не выявил и не установил.

Применив положения статей 112 и 114 НК РФ, апелляционный суд полагает возможным снизить размер штрафа в десять раза до 5096 руб., признав в качестве смягчающего ответственность то обстоятельство, что Предприниматель добросовестно заблуждался относительно наличия налоговой обязанности.

В связи с этим решение Инспекции от 23.09.2010 N 15-03/13138 подлежит признанию незаконным в части доначисления Предпринимателю 843 700 руб. НДФЛ, начисления пени по НДФЛ в сумме 220 133 руб., привлечения к налоговой ответственности по п.1 ст.122 НК РФ в виде штрафа в размере 214 604 руб.; решение Управления от 09.11.2010 N 15-1-18/15365 "Об оставлении решения налогового органа без изменения, а жалобы без удовлетворения" в части оставления без изменения решения Инспекции от 23.09.2010 N 15-03/13138 по вопросам: доначисления налога на доходы за 2007 год в сумме 780 000 руб.; доначисления налога на доходы за 2008 год в сумме 63 700 руб.; оплаты штрафа в размере 214 604 руб.; оплаты пени в размере 22 133 руб., в связи с чем решение Арбитражного суда Воронежской области подлежит изменению в части изложения сумм налога, пени и штрафа, признанных исчисленными незаконно.

В остальной части решение Арбитражного суда Воронежской области от 29.11.2011 по настоящему делу следует оставить без изменения, апелляционные жалобы ИП Федорова А.П. и Инспекции Федеральной налоговой службы по Левобережному району г. Воронежа - без удовлетворения.

Исходя из результатов рассмотрения апелляционных жалоб, расходы по уплате государственной пошлины относятся на каждую из сторон.

Как следует из материалов дела, при обращении с апелляционной жалобой ИП Федоровым А.П. государственная пошлина была уплачена на основании чек-ордера от 22.12.2011 в размере 2000 руб. Поскольку размер подлежащей уплате в данном случае государственной пошлины в силу пп.3 п. 1, пп. 12 п. 1 ст. 333.21 НК РФ составляет для физических лиц 100 руб., государственная пошлина в сумме 1900 руб. подлежит возврату предпринимателю как излишне уплаченная.

Учитывая, что в силу ст.333.37 НК РФ в редакции Федерального закона от 25.12.2008 N 281-ФЗ "О внесении изменений в отдельные законодательные акты Российской Федерации" налоговые органы освобождены от уплаты государственной пошлины по делам, рассматриваемым в арбитражных судах, вопрос о распределении судебных расходов за рассмотрение апелляционной жалобы Инспекции судом апелляционной инстанции не решается.

Руководствуясь статьями 110, 112, 266, ч.2 ст. 269, ст. 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, арбитражный суд

ПОСТАНОВИЛ:

Апелляционную жалобу индивидуального предпринимателя Федорова Алексея Петровича удовлетворить частично. Решение Арбитражного суда Воронежской области от 29.11.2011 по делу N А14-12058-2010 изменить, изложив его резолютивную часть в следующей редакции.

Признать недействительным решение Инспекции Федеральной налоговой службы по Левобережному району г. Воронежа от 23.09.2010 N 15-03/13138 в части доначисления индивидуальному предпринимателю Федорову Алексею Петровичу 843 700 руб. налога на доходы физических лиц, начисления пени по налогу на доходы физических лиц в сумме 220 133 руб., привлечения к налоговой ответственности по п.1 ст.122 НК РФ в виде штрафа в размере 214 604 руб., как несоответствующее Налоговому кодексу Российской Федерации.

Признать недействительным решение Управления Федеральной налоговой службы по Воронежской области от 09.11.2010 N 15-1-18/15365 "Об оставлении решения налогового органа без изменения, а жалобы без удовлетворения" в части оставления без изменения решения Инспекции Федеральной налоговой службы по Левобережному району г.Воронежа от 23.09.2010 N15-03/13138 в части доначисления налога на доходы за 2007 год в сумме 780 000 руб., за 2008 год в сумме 63 700 руб.; начисления штрафа в размере 214 604 руб. и пени в размере 220 133 руб.

В части распределения судебных расходов по делу решение Арбитражного суда Воронежской области от 29.11.2011 оставить без изменения.

Апелляционную жалобу Инспекции Федеральной налоговой службы по Левобережному району г. Воронежа оставить без удовлетворения.

Взыскать с Инспекции Федеральной налоговой службы по Левобережному району г. Воронежа (ОГРН 1043600195924) в пользу индивидуального предпринимателя Федорова Алексея Петровича (ОГРН 304366319400044, ИНН 366300072388) судебные расходы по уплате государственной пошлины за рассмотрение апелляционной жалобы в размере 100 руб.

Возвратить индивидуальному предпринимателю Федорову Алексею Петровичу (ОГРН 304366319400044, ИНН 366300072388) из федерального бюджета излишне уплаченную государственную пошлину в размере 1900 руб.

Председательствующий судья

Н.А. Ольшанская

Судьи

В.А. Скрынников Т.Л. Михайлова