Постановление Девятого арбитражного апелляционного суда от 20 марта 2012 г. N 09АП-4728/12

г. Москва

20 марта 2012 г.

Дело N А40-89502/11-75-382

Резолютивная часть постановления объявлена 15 марта 2012 года.

Постановление изготовлено в полном объеме 20 марта 2012 года.

Девятый арбитражный апелляционный суд в составе:

Председательствующего судьи Н.О. Окуловой

Судей В.Я. Голобородько, Р.Г. Нагаева

при ведении протокола судебного заседания секретарем Д.А. Солодовником

рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционную жалобу

ИФНС России N 7 по г. Москве

на решение Арбитражного суда г. Москвы от 23.11.2011

по делу N А40-89502/11-75-382, принятое судьей Нагорной А.Н.

по заявлению Закрытого акционерного общества "Русский Уголь" (ОГРН 1067746266763), 107031, Москва г, Петровка ул, 10

к Инспекции Федеральной налоговой службы N 7 по г. Москве (ОГРН 1047707042130),

127006, Москва г, Долгоруковская ул, 33,1

о признании недействительным решения,

при участии в судебном заседании:

от заявителя - Максимова В.В. по дов. N 77 от 20.12.2011; Бурцев А.Б. по дов. N 80 от 20.12.2011

от заинтересованного лица - Бобков А.А. по дов. N 05-35/12377 от 18.03.2010

УСТАНОВИЛ:

Закрытое акционерное общество "Русский Уголь" (далее - заявитель, общество) обратилось в Арбитражный суд г. Москвы с заявлением о признании недействительным решения Инспекции Федеральной налоговой службы N 7 по г. Москве (далее - инспекция, налоговый орган, заинтересованное лицо) от 11.05.2011 N 12/РО/06 "О привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения" в части начисления налога на добавленную стоимость в сумме 10 860 691 руб., пени по налогу на добавленную стоимость в размере 2 691 990 руб., налога на прибыль в сумме 3 869 546,60 руб., соответствующих сумм пени по налогу на прибыль, пени по налогу на доходы физических лиц в размере 10 662,98 руб., начисления соответствующих штрафов, а также в части уменьшения предъявленного к возмещению налога на добавленную стоимость в размере 1 072 354, 68 руб.

Решением Арбитражного суда г. Москвы от 23.11.2011 требования заявителя удовлетворены.

Не согласившись с принятым решением, налоговый орган обратился с апелляционной жалобой, в которой просит отменить решение суда, в удовлетворении заявленных требований отказать.

Налоговый орган считает, что решение суда первой инстанции подлежит отмене, поскольку суд первой инстанции не исследовал обстоятельства дела в полном объеме и вынес неправомерное решение без учета фактических обстоятельств, имеющих значение для дела, при этом судом неправильно применены нормы материального права.

Заявитель представил отзыв на апелляционную жалобу, в котором просит оставить решение суда без изменения, а доводы апелляционной жалобы - без удовлетворения.

Законность и обоснованность принятого решения проверены в соответствии со статьями 266, 268 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

Суд апелляционной инстанции, изучив материалы дела, исследовав и оценив имеющиеся в материалах дела доказательства, проверив доводы апелляционной жалобы, отзыва на нее, заслушав представителей лиц, участвующих в деле, считает, что оснований для отмены или изменения решения Арбитражного суда города Москвы не имеется.

Из материалов дела следует, что по результатам выездной налоговой проверки общества по вопросам соблюдения налогового законодательства, правильности исчисления и своевременности уплаты (удержания, перечисления) всех налогов и сборов, и правильности исчисления и уплаты страховых взносов на обязательное пенсионное страхование в Российской Федерации инспекцией составлен акт выездной налоговой проверки от 28.02.2010 N 12/А/01; принято решение от 11.05.2011 N 12/РО/06 "О привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения", согласно которому заявитель привлечен к налоговой ответственности по п. 1 ст. 122 Налогового кодекса Российской Федерации за неуплату налога на прибыль в виде взыскания штрафа в сумме 1 987 446 руб., ему начислены пени по налогу на прибыль в сумме 4 903 423 руб.; предложено уплатить недоимку в сумме 26 902 711 руб.; уменьшить предъявленный к возмещению из бюджета в завышенных размерах налог на добавленную стоимость за 4 квартал 2008 года в сумме 1 072 355 руб.; уменьшить исчисленный в завышенных размерах убыток при исчислении налоговой базы по налогу на прибыль организаций за 2009 год в сумме 16 406 232 руб.; учесть данные налоговой проверки при составлении декларации по налогу на прибыль организаций в части списания убытка за предыдущие налоговые периоды; внести необходимые исправления в документы бухгалтерского и налогового учета.

Управление Федеральной налоговой службы по г. Москве решением от 25.07.2011 N 21-19/073002 отменило решение инспекции в части исключения из состава расходов по налогу на прибыль за 2008-2009 г.г. расходов в виде суммы начисления процентов по договорам займа за 2008 г. в размере 50 718 640 руб. и за 2009 г. в размере 16 406 232 руб., в остальной части оспариваемое решение оставлено без изменения, а апелляционная жалоба заявителя - без удовлетворения; решение инспекции признано вступившим в законную силу с учетом внесенных в него изменений.

В ходе налоговой проверки инспекцией установлено, что заявитель необоснованно уменьшил налогооблагаемую базу по налогу на прибыль на сумму затрат по результатам взаимоотношений с ООО "Регионстройсервис" в сумме 16 123 111 руб. и необоснованно предъявил к вычету НДС, предъявленный данным контрагентом в сумме 2 902 160 руб.

По мнению налогового органа, документы, представленные заявителем в обоснование понесенных расходов и правомерности заявленных налоговых вычетов по НДС по сделкам с ООО "Регионстройсервис", оформлены с нарушением установленного законом порядка и не подтверждают реальности хозяйственных операций; заявителем нарушены положения ст.ст. 252, 169, 171, 172 НК РФ; в товарно-транспортных накладных, составленных по форме 1-Т, дата составления не соответствует дате отметки таможенного органа "выпуск разрешен"; собственниками товара до ООО "Регионстройсервис" являлись ООО "ВИТА" и ООО "НИКА", при этом погрузка товара производилась фактически не по адресу, указанному ООО "Регионстройсервис" в товарно-транспортных накладных; при допросе свидетелей было выявлено, что подписи от имени ООО "Регионстройсервис" в договоре поставки и в счетах-фактурах выполнены не Сорокиным Ю.А., который в спорный период по данным Единого государственного реестра юридических лиц значился руководителем организации, а иным лицом; ООО "Регионстройсервис" не находится по юридическому адресу, указанному в учредительных документах; анализируя движение денежных средств по расчетному счету ООО "Регионстройсервис", инспекция пришла к выводу о том, что все поступившие от общества денежные средства переводились ООО "АЙ-ПИ-Прогресс" и ООО "ТюЛенКа", которые также имеют признаки фирм-"однодневок"; руководители и учредители ООО "АЙ-ПИ-Прогресс" и ООО "ТюЛенКа" также являются руководителями и учредителями многочисленных организаций; налогоплательщик не проявил должную степень осмотрительности и осторожности в выборе указанного поставщика.

Суд апелляционной инстанции полагает, что суд первой инстанции, рассматривая настоящий спор, правомерно удовлетворил требования заявителя и отклонил доводы инспекции с учетом положений статьи 65 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, статей 169, 171, 172, 252 Налогового кодекса Российской Федерации, постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды".

Исследовав и оценив представленные доказательства, суд первой инстанции пришел к правильному выводу, что представленные документы подтверждают реальность хозяйственных операций с контрагентом и оплату их стоимости. Расходы общества отвечают критериям, установленным в статье 252 Налогового кодекса Российской Федерации, то есть являются обоснованными и документально подтвержденными.

Как следует из представленных в материалы дела доказательств, общество на основании договора поставки от 16.07.2008 N ДМТС-66/2008 (т. 3 л.д. 135-145) в 2008 году приобрело у ООО "Регионстройсервис" товарно-материальные ценности, в частности цепь THIELE 26*92 (DIN 22252-2) с пониженным вертикальным звеном попарно калиброванная с антикоррозионным покрытием (Tectyl 506), звенья соединительные THIELE 26*92 (TWN 0142), звездочки RH3123/1 8-лучевые и др. на общую сумму 522 933, 59 евро, в т. ч. НДС 18% - 80 236, 31 евро. Согласно представленным в материалы проверки и в материалы дела приложениям к договору поставки товаров N ДМТС-66/2008 от 16.07.2008, доставка товара осуществлялась автомобильным транспортом поставщика до склада получателя - филиала ЗАО "Русский Уголь" в г. Гуково.

Как следует из пояснений общества, в проверяемом периоде заявитель занимался снабжением сырьем, материалами и оборудованием предприятий, входящих в группу "Русский Уголь". На основании письменной заявки от 08.11.2007, поступившей по факсимильной связи от Управляющей компании ЗАО "Гуковуголь" в адрес Директора Департамента материально-технического снабжения планирования и маркетинга ЗАО "Русский Уголь" М.О. Кондратьева, Управляющая компания просила приобрести для ОАО "Донской антрацит" элементы к конвейеру СЗК 190/800: Цепь 26х92 THIELE, Соединительное звено THIELE TWN 0142, а также Звезду цепного барабана 01-897-24/00, в количестве, определенном в заявке.

Во исполнение поступившей заявки Управлением материально-технического снабжения заявителя были организованы поиск поставщика и организована закупка необходимого оборудования. Были подготовлены письменные запросы в адрес предполагаемых поставщиков с просьбой подготовить официальные коммерческие предложения, в которых заявитель просил указать: цену, срок поставки и условия расчетов. Первый запрос от 27.11.2007 был адресован непосредственному производителю продукции - компании THIELE GmbH&Co.Kg, второй от 03.12.2007 в адрес ООО "Фасинг-Сервис". В запросах было указано наименование и количество необходимого товара.

Коммерческое предложение от ООО "Фасинг-Сервис" не поступило. Письмом от 03.12.2007 компания THIELE GmbH&Co.Kg выразила готовность изготовить и поставить запрашиваемый товар на условиях 100% предоплаты. В своем письме компания определила условия поставки, срок отгрузки и цену товара, однако указала, что для заключения контракта и поставки продукции в Россию обществу необходимо обратиться к ее региональному представителю ООО "Регионстройсервис". В письме также был указан контактный телефон и имя представителя.

Одновременно в адрес Заявителя была направлена доверенность, в соответствии с которой компания THIELE GmbH&Co.Kg уполномочивала ООО "Регионстройсервис", в лице Генерального директора Сорокина Ю.А., на проведение продаж и рекламных компаний горных цепей и других изделий производства "THIELE GmbH&Co.Kg".

Письмом от 04.12.2007 ООО "Регионстройсервис" выразило готовность поставить необходимое оборудование, а письмом от 23.01.2008 представило письменную заявку на прохождение аккредитации как поставщика оборудования. Вместе с заявкой компания представила гарантийное письмо, в соответствии с которым она подтверждает надежность своей работы как поставщика. В частности ООО "Регионстройсервис" указывало, что в период с 2004-2007 компания проводила поставки конвейерных лент, цепей и горно-шахтной продукции для таких компаний как ОАО "Апатит", ОАО "Ковдорский ГОК", ОАО "Карельский окатыш", ОАО "СУЭК", ОАО "Уралкалий" и др.

По сведениям ООО "Регионстройсервис", компания осуществляет поставки конвейерных лент и стыковочных материалов всего номенклатурного перечня, выпускаемого не только заводом THIELE GmbH&Co.Kg, но и заводами Sempertrans Belchatow S.A., и Semperflex Optimit a.s. Также компания сообщила, что полностью сохраняет ценовую политику указанных заводов.

В целях рассмотрения возможности заключения договора на поставку оборудования заявитель запросил у ООО "Регионстройсервис" необходимые документы: Свидетельство о государственной регистрации, Устав, Выписку из ЕГРЮЛ, Решение о создании Общества, Приказ о назначении Генерального директора. Указанные документы представлены контрагентом и имеются в материалах дела, представлялись ответчику в ходе рассмотрения возражений. По сведениям ЕГРЮЛ, на момент представления документов и на момент заключения договора поставки ООО "Регионстройсервис" являлось действующей организацией.

По итогам рассмотрения имеющихся документов и деловой переписки заявитель 16.07.2008 заключил договор с ООО "Регионстройсервис" на поставку оборудования. С момента отбора контрагента на поставку оборудования и начала деловой переписки (04.12.2007), до даты заключения договора (16.07.2008) прошло более семи месяцев, что свидетельствует о проявлении заявителем осторожности при выборе контрагента.

ООО "Регионстройсервис" было официально рекомендовано в качестве регионального представителя непосредственным производителем продукции - THIELE GmbH&Co.Kg, сомнений в надежности компании-поставщика у заявителя не возникло. Все необходимые документы, подтверждающие факт регистрации ООО "Регионстройсервис", назначение его должностных лиц получены заявителем до заключения сделки.

Поставка оборудования в адрес заявителя осуществлялась ООО "Регионстройсервис" в два этапа: 25.09.2008 и 19.12.2008. После осуществления контрагентом поставки оборудования первой очереди, заявитель предпринимал попытки найти иных поставщиков с целью сокращения производственных расходов.

С учетом изложенных обстоятельств суд первой инстанции пришел к правильному выводу о том, что заявителем при выборе контрагентов проявлены необходимые меры должной осмотрительности и осторожности. Необходимость поставки оборудования подтверждена официальной заявкой Управляющей компании ЗАО "Гуковуголь"; представлены оферта в адрес непосредственного производителя товара и предполагаемого поставщика; переписка со спорным контрагентом и производителем товара.

Разрешая спор, суд первой инстанции установил, что действия общества не направлены на совершение операций, связанных с получением необоснованной налоговой выгодой, так как общество заключало сделки с намерением осуществить хозяйственную операцию, необходимую ему для осуществления основного вида деятельности. Стороны добросовестно исполнили свои обязанности в рамках заключенных договоров. Расходы общества обоснованы, товар (работы) оприходован и использован в производстве. Сделки не направлены на сокрытие налогов, не носят фиктивный характер. Первичные документы, представленные обществом, оформлены в соответствии с требованиями действующего законодательства, содержат достоверные данные относительно существа сделки и реквизиты сторон, содержащиеся в ЕГРЮЛ. Не установлен факт взаимозависимости или аффилированности общества с указанными контрагентами.

Приобретенное оборудование было поставлено заявителем в адрес добывающих компаний: ОАО "УК "Алмазная", ОАО "ШУ "Обуховская" и ОАО "Донской антрацит", что подтверждается договорами поставки; в подтверждение реальности приобретения товара и дальнейшей его продажи в адрес добывающих компаний, налоговому органу и в материалы дела представлены договоры и первичные документы.

Факт совершения спорных операций подтверждается счетом-фактурой N 142 от 25.09.2008 и N 143 от 25.09.2008, товарными накладными N 142/1 от 25.09.2008 и N 143/1 от 25.09.2008, которыми в соответствии с действующим законодательством, оформляются операции по реализации товаров на территории РФ. Факт доставки в адрес грузополучателя (филиала ЗАО "Русский Уголь") товара подтверждается товарно-транспортной накладной N 1-Т от 19.09.2008 на оборотной стороне которой стоят подписи должностных лиц и печать филиала ЗАО "Русский Уголь" о принятии груза. Поставленный ООО "Регионстройсервис" товар, был оприходован на складе филиала ЗАО "Русский Уголь", что подтверждается приходными ордерами N 11142 от 30.09.2008 и N 11143 от 30.09.2008.

В декабре 2008 года, поставленный ООО "Регионстройсервис" по товарной накладной N 165/1 от 19.12.2008 и счету-фактуре N 165 от 19.12.2008 был доставлен до грузополучателя - филиала ЗАО "Русский Уголь" согласно товарной накладной от 05.12.2008. На основании транзитного акта от 24.12.2008, составленного филиалом ЗАО "Русский Уголь", данный груз был переадресован другому грузополучателю - ОАО "Шахтоуправление Обуховская" без разгрузки, о чем сделана соответствующая запись на оборотной стороне товарно-транспортной накладной.

Доказательств получения обществом неосновательной налоговой выгоды или наличия между сторонами по сделке согласованных действий, направленных на получения такой выгоды, инспекцией не представлено.

Вывод о недостоверности счетов-фактур, подписанных не лицом, значащимся в учредительных документах поставщика в качестве руководителя этого общества, не может самостоятельно, в отсутствие иных фактов и обстоятельств, рассматриваться в качестве основания для признания налоговой выгоды необоснованной.

Кроме того, налоговый орган в ходе проведения выездной налоговой проверки не доказал, что в момент подписания договора и его исполнения заявитель знал об отсутствии полномочий лица, подписавшего документы, и сознательно заключил сделку с недобросовестным контрагентом.

Согласно правовой позиции Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, изложенной в постановлении Президиума от 20.04.2010 N 18162/09, в случае реальности хозяйственных операций вывод о недостоверности (противоречивости) счетов-фактур, подписанных не лицами, значащимися в учредительных документах поставщиков в качестве руководителей этих обществ, не может самостоятельно, в отсутствие иных фактов и обстоятельств, рассматриваться в качестве основания для признания налоговой выгоды необоснованной.

Обязанность по составлению счетов-фактур, служащих основанием для применения налогового вычета налогоплательщиком - покупателем товаров (работ, услуг), и отражению в них сведений, определенных статьей 169 Налогового кодекса Российской Федерации, возлагается на продавца. Следовательно, при соблюдении контрагентом указанных требований по оформлению необходимых документов оснований для вывода о недостоверности либо противоречивости сведений, содержащихся в упомянутых счетах-фактурах, не имеется, если не установлены обстоятельства, свидетельствующие о том, что налогоплательщик знал либо должен был знать о предоставлении продавцом недостоверных либо противоречивых сведений.

Законодательство о налогах и сборах Российской Федерации исходит из презумпции добросовестности налогоплательщика и иных участников правоотношений в сфере экономики. В связи с этим предполагается, что действия налогоплательщика, имеющие своим результатом получение налоговой выгоды, в частности налоговых вычетов при исчислении налога на добавленную стоимость, экономически оправданны, а сведения, содержащиеся в налоговой декларации и бухгалтерской отчетности, - достоверны.

Представление налогоплательщиком в налоговый орган всех надлежащим образом оформленных документов, предусмотренных Кодексом, в целях получения налоговой выгоды является основанием для ее получения, если налоговым органом не доказано, что сведения, содержащиеся в этих документах, неполны, недостоверны и (или) противоречивы.

Инспекцией в ходе проверки не было установлено обстоятельств, позволяющих усомниться в добросовестности заявителя. Следовательно, вывод о недостоверности первичных документов, подписанных неуполномоченным лицом, не может самостоятельно, в отсутствие иных фактов и обстоятельств, рассматриваться в качестве основания для признания налоговой выгоды необоснованной.

Признавая правомерность применения налоговых вычетов по налогу на добавленную стоимость, суд первой инстанции исследовал и дал оценку фактическим взаимоотношениям заявителя с каждым из поставщиков применительно к обстоятельствам, на которых основаны выводы налогового органа о получении необоснованной налоговой выгоды с учетом правовой позиции Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, изложенной в Постановлении Пленума от 12.10.2006 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды".

Реальность совершенных операций установлена судом первой инстанции и подтверждена обществом соответствующими первичными документами.

Доводам налогового органа о том, что импортеры контрагента ООО "Регионстройсервис" - ООО "Ника", ООО "Вита", ООО "Сканди" обладают признаками фирм-однодневок дана надлежащая правовая оценка судом первой инстанции. Налоговый орган не получил ответы из территориальных налоговых органов по месту учета данных организаций и не допросил лиц, являющихся учредителями и руководителями данных организаций. Более того, из указанных фактов, установленных инспекцией, не следует, что общество знало или должно было знать, что ООО "Регионстройсервис" приобретало данный товар у этих организаций и что право собственности на оборудование передается неоднократно.

Передача товара обществу от ООО "Региостройсервис" производилась на основании товарно-транспортных накладных. Представленные товарно-транспортные накладные содержат сведения о поставщике и покупателе, наименовании и количестве товара, подписаны обеими сторонами; указание в данных накладных дат, предшествующих датам отметок таможенного органа, как указано в решении налогового органа, не препятствует постановке на учет приобретенной продукции; различные даты в указанных документах не могут свидетельствовать о фиктивности сделки, так как заявителем представлены все подтверждающие реальность товара первичные документы, а сведения, полученные из Информационного ресурса "ПИК Таможня", не являются надлежащим доказательством, подтверждающим нереальность поставки товара; заявитель не являлся лицом, участвующим в таможенных правоотношениях (как и его контрагент), следовательно, не мог быть осведомлен об указанных обстоятельствах.

Налоговым органом не принят во внимание тот факт, что заявитель не участвовал в таможенном оформлении товара и соответственно, при покупке товара не обязан был проверять его происхождение.

Действующее законодательство не обязывает покупателя проверять номера ГТД, указанные в выставленных поставщиком счетах-фактурах. Поскольку товар был приобретен у российской организации на внутреннем рынке, заявитель не может нести ответственность за недостоверные сведения, указанные поставщиком в счетах-фактурах.

Правомерно отклонен довод инспекции о том, что на дату составления накладных поставщиками товара являлись иные организации, а не ООО "Региостройсервис", поскольку инспекцией данный довод не подтвержден документально. В товарно-транспортных накладных в качестве грузоотправителя указано ООО "Региостройсервис", сведений о том, что в качестве грузоотправителей выступали иные организации, данные документы не содержат; оснований полагать, что заявитель был осведомлен о каких-либо иных лицах, участвовавших во ввозе на таможенную территорию РФ товара и его таможенном оформлении, не имеется.

Как следует из договора поставки, заключенного между заявителем и ООО "Региостройсервис", поставка товара осуществляется силами поставщика. Факт доставки товара в адрес заявителя установлен налоговым органом в ходе проведения проверки. Поставка товара осуществлялась в соответствии с условиями заключенного договора, основания полагать, что фактическими поставщиками являлись другие организации, а не ООО "Региостройсервис", отсутствуют.

Судом первой инстанции обоснованно принято во внимание то обстоятельство, что общее количество контрагентов-поставщиков, с которыми общество осуществляло текущие хозяйственные операции, связанные с приобретением товаров (работ, услуг) во втором полугодии 2008 года составляет 558 организаций (в рамках расчетов, отражаемых по счету 60.01 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками", без учета расчетов с прочими контрагентами, отражаемых на иных счетах (субсчетах) бухгалтерского учета). Доля операций с ООО "Регионстройсервис" в общем объеме оборотов Общества с контрагентами, расчеты с которыми отражаются на том же субсчете 60.01, за этот период составляет менее 1%, что исключает оценку указанных операций как направленных на получение необоснованной налоговой выгоды. Указанное подтверждается оборотно-сальдовой ведомостью по счету 60.01 за период июль 2008 г. - декабрь 2008 г., согласно которой общие обороты составили 2 810 917 441,25 руб., из которых операции с ООО "Регионстройсервис" составили только 19 025 271, 05 руб., что соответственно и составляет менее 1 % от всех оборотов Общества в рассматриваемый период.

С учетом изложенных обстоятельств, суд первой инстанции пришел к правильному выводу о том, что решение инспекции в части выводов по результатам взаимоотношений с ООО "Регионстройсервис" о начислении налога на прибыль в сумме 3 869 546, 60 руб., НДС в сумме 1 829 805 руб. и уменьшении предъявленный к возмещению НДС в сумме 1 072 355 руб. является недействительным.

В ходе налоговой проверки инспекцией установлено, что обществом неправомерно применена налоговая ставка 0 %, в связи с тем, что комиссионное вознаграждение не входит в перечень работ (услуг), в отношении которых применяется ставка 0%; право применения нулевой ставки возникает не у заявителя по его вознаграждению, а у собственника товара.

Удовлетворяя требования общества, суд первой инстанции правомерно исходил из того, что инспекция не доказала обоснованность и законность принятого ею решения; общество правомерно применило ставку НДС 0% в отношении оказанных им услуг, поскольку такие услуги непосредственно связаны с реализацией товара, вывезенного в таможенном режиме экспорта; правомерность применения ставки 0% документально подтверждена.

В соответствии с пп.2 п.1 ст.164 НК РФ (в редакции, действовавшей в спорный период) налогообложение работ (услуг), непосредственно связанных с производством и реализацией товаров, вывезенных в таможенном режиме экспорта, производится по налоговой ставке 0%.

Указанное положение распространяется на работы (услуги) по организации и сопровождению перевозок, перевозке или транспортировке, организации, сопровождению, погрузке и перегрузке вывозимых за пределы территории РФ товаров, выполняемые (оказываемые) российскими организациями (за исключением российских перевозчиков на железнодорожном транспорте), и иные подобные работы (услуги).

Согласно правовой позиции Конституционного суда РФ, изложенной в определении от 02.04.2009 N 475-О-О, перечень работ (услуг), облагаемых по ставке 0%, является открытым.

Как следует из обстоятельств дела и правильно установлено судом, обществом (Комиссионер) были заключены договоры комиссии, в рамках которых в проверяемом периоде (2008-2009 гг.) общество оказывало услуги по организации поставок угля на экспорт: N 16/2 от 01.06.2007 г. с ОАО "Шахтоуправление "Обуховская"; N 111 от 09.07.2007 г. с ОАО "Угольная компания "Алмазная"; N 112 от 09.07.2007 г. с ОАО "ДОНКОКС"; N 113 от 09.07.2007 г. с ОАО "Замчаловский Антрацит"; N КД-183/2008 от 29.09.2008 г. с ОАО "УК "Разрез Степной".

В соответствии с указанными договорами, выступая в качестве Комиссионера, Заявитель принял на себя обязательства от своего имени и за счет Комитента оказать целый комплекс услуг в отношении экспортируемого товара (угольная продукция) (п. 2.2 Договоров), за выполнение которых получал комиссионное вознаграждение.

Поскольку услуги оказывались заявителем в отношении товара, помещенного под таможенный контроль, то к комиссионному вознаграждению была правомерно применена ставка НДС 0 %.

Для подтверждения обоснованности применения налоговой ставки 0 процентов и налоговых вычетов в соответствии со ст. 165 НК РФ обществом представлен в инспекцию полный комплект документов, что подтверждается реестром, представленным в налоговый орган. Каких-либо возражений или замечаний по порядку оформления представленных обществом документов и содержащимся в них сведениям налоговым органом не заявлено, реальность оказания обществом услуг под сомнение также не поставлена.

Как следует из анализа норм законодательства о налогах и сборах, право применения ставки 0%, согласно ст. 164 НК РФ, относится, прежде всего, не к определенным субъектам конкретных правоотношений, возникших в результате выполнения обязательства, а именно к виду совершенных действий - реализации работ или услуг, имеющих непосредственное отношение к экспортному товару.

Как правильно отмечено судом, основным критерием, позволяющим применить нулевую ставку, является непосредственная связь оказываемых услуг с товаром, вывозимым в таможенном режиме экспорта.

При этом законодательством не установлено четких критериев определения такой "непосредственной связи" и, соответственно, отнесения тех или иных услуг к услугам, облагаемых по налоговой ставке 0%.

В таких условиях критерии отнесения работ (услуг) к облагаемым по ставке 0% операциям были выработаны судебно-арбитражной практикой, в том числе Высшим арбитражным судом Российской Федерации.

Согласно Постановлениям ВАС РФ от 20.11.2007 N 7205/07, от 06.11.2007 N 10249/07 операции, названные в п.п. 2 п.1 ст.164 НК РФ, подлежат обложению НДС по ставке 0% при условии, что:

1) соответствующие товары помещены под таможенный режим экспорта на момент совершения данных операций;

2) по характеру самих операций они могут осуществляться только в отношении экспортных товаров.

Из Постановления Президиума ВАС от 19.02.2008 N 12371 следует, что "по смыслу и буквальному содержанию пп.2 п.1 ст. 164 НК РФ перечень подпадающих под его действие услуг не является исчерпывающим и не ограничен только услугами по организации и осуществлению перевозочного процесса. Основным содержательным критерием, позволяющим отнести услуги к облагаемым налоговой ставкой 0 процентов по НДС, является их непосредственная связь с производством и реализацией товаров, вывезенных в таможенном режиме экспорта".

При этом под датой помещения товара под таможенный режим экспорта понимается дата выпуска товара в таможенном режиме экспорта, проставляемая на таможенных декларациях (Постановление ВАС РФ от 04.03.2008 N 16581/07).

Заявителем были представлены таблицы, отражающие оказанные Обществом услуги относительно даты помещения товара под таможенный режим экспорта ("выпуск разрешен"), согласно которым, услуги Обществом оказывались именно в отношении товара, помещенного под таможенный режим экспорта.

Чтобы поместить товар под таможенный режим экспорта, Заявитель представлял в таможенный орган собранный им необходимый пакет документов, сообщал, где находился предназначенный для отправления на экспорт груз и согласовывал все необходимые вопросы.

После того, как таможенный орган поместил товар под таможенный режим экспорта (проставлялась отметка "выпуск разрешен"), Заявитель направлялся на станцию отправления для передачи всех необходимых документов, согласованных таможенным органом, и для последующей передачи груза (угля) для перевозки. После проверки представленного Заявителем пакета документов и регистрации их в электронной базе, железная дорога принимала указанный груз к перевозке и передавала Заявителю дубликаты железнодорожных накладных с указанием количества груза, принятого к перевозке от Заявителя, а также с указанием вагонов для поставки этого груза на экспорт.

Из материалов дела следует, что между Заявителем и ОАО "РЖД" были заключены договоры с перевозчиками - ОАО "РЖД" и ООО "Коксохимтранс": Договор о порядке централизованных расчетов через Технологический центр по обработке перевозочных документов (ТехПД) за работы и услуги в сфере железнодорожных перевозок N 1131/04-07 от 19.04.2007 г., Договор на организацию расчетов N 1858/04-09 от 08.04.2009 г., Договор на организацию перевозок и транспортно-экспидиционное обслуживание N 880010194 от 19.06.2007 г., Договор N А-07-08/109/3 от 25.07.2008 г. - на основании которых Дорога приняла на себя обязательство по перевозке груза, вывозимого за пределы РФ, ООО "Коксохимтранс" -подачу вагонов, а Заявитель - обязательства по оплате таких услуг и представлению всех необходимых документов. Грузоотправителем при этом являлось ЗАО "Русский Уголь", что подтверждается перевозочными документами.

Таким образом, перевозку груза осуществляла Северо-Кавказская и Красноярская ЖД, а подачу заявок и оплату за услуги по перевозке товара, вывозимого за предела РФ, и иные организационные действия - Заявитель. Иных услуг перевозчики в отношении экспортируемого товара не оказывали.

Заявитель оказывал услуги по организации процесса перевозки в рамках взаимодействия с ОАО "РЖД", а Дорога осуществляла только непосредственную перевозку угля.

Также судом установлено, что заявитель оказывал услуги по осуществлению расчетов за перевозку угольной продукции, поставляемой на экспорт.

В рамках указанных договоров, заключенных между ЗАО "Русский Уголь" и ОАО "РЖД", в обязанности ЗАО "Русский Уголь" входило осуществление своевременного перечисления ОАО "РЖД" денежных средств в количестве, достаточном для взимания ОАО "РЖД" платежей, оплату которых осуществляет Заявитель, с учетом сумм по незавершенным перевозкам (п. 2.1.1. Договора об организации расчетов).

Согласно ст. 30 Устава железных дорог РФ, утвержденного Федеральным законом от 10.01.2003 N 18-ФЗ, плата за перевозку грузов, грузобагажа и иные причитающиеся перевозчику платежи вносятся грузоотправителем (отправителем) до момента приема грузов, грузобагажа для перевозки, если иное не предусмотрено Уставом или соглашением сторон.

Таким образом, провозные платежи уплачиваются до начала осуществления перевозки, если иное не установлено соглашением сторон.

Указанные действия были вызваны тем, что собственник экспортируемой продукции не являлся клиентом перевозчика - ОАО "РЖД", и не имел возможности напрямую осуществлять расчеты за перевозку товаров, вывозимых на экспорт.

На основании Договора о порядке централизованных расчетов через Технологический центр по обработке перевозочных документов (ТехПД) за работы и услуги в сфере железнодорожных перевозок N 1131/04-07 от 19.04.2007 заявителю присвоены коды плательщика, в том числе международный код без НДС.

Также Заявитель осуществлял контроль правильности расчета и обоснованности взыскания Дорогой провозных платежей и сборов, что подтверждается перечнями железнодорожных документов по счету Заявителя в ОАО "РЖД".

По завершении перевозки товара на экспорт ОАО "РЖД" выставило в адрес Заявителя счета-фактуры с выделением НДС по налоговой ставке 0%, поскольку транспортировка товара осуществляется в режиме экспорта, с приложениями перечней железнодорожных накладных, в соответствии с которыми возможно идентифицировать экспортный груз. Также в счетах-фактурах Дороги указаны платежные поручения Заявителя, которыми обществом была произведена оплата за перевозку товара Дорогой на экспорт.

Указанные счета-фактуры являются подтверждением оказанных заявителем услуг по организации перевозки товара, вывезенного Дорогой за пределы РФ, так как процесс перевозки, а следовательно, и процесс ее организации завершился.

Таким образом, услуги по организации перевозки товара, вывозимого за пределы РФ, были оказаны обществом в отношении товара, помещенного под таможенный режим экспорта. Об этом свидетельствуют номера железнодорожных накладных, указанные в счетах-фактурах Дороги. Данные железнодорожные накладные были оформлены после помещения товара под таможенный режим экспорта, о чем свидетельствуют отметки станции отправления на этих накладных, проставленные после отметок "выпуск разрешен" на ГТД, к которым указанные накладные относятся.

Следовательно, услуги, оказанные заявителем по договорам комиссии, непосредственно связаны с реализацией товара, вывезенного в таможенном режиме экспорта, а выводы налогового органа о неправомерности применения Комиссионером ставки НДС 0%, в связи с тем, что это прямо не предусмотрено пп. 2 п. 1 ст. 164 НК РФ, противоречат законодательству о налогах и сборах и официальной позиции Конституционного Суда РФ.

Из материалов дела следует, что исходя из количества отгруженной угольной продукции на экспорт, исчислялось комиссионное вознаграждение Заявителя.

Таким образом, все вышеперечисленные услуги, оказанные обществом в процессе вывоза товаров за пределы таможенной территории РФ, связаны и способствуют единственной цели - вывозу товаров за пределы таможенной территории РФ, то есть экспорту.

Налоговый орган в оспариваемом решении указал, что право применения ставки 0 % возникает лишь у перевозчика и у собственника товара, однако, как следует из анализа норм законодательства о налогах и сборах, право применения ставки 0%, согласно ст. 164 НК РФ, относится, прежде всего, не к конкретным субъектам определенных правоотношений, возникших в результате исполнения обязательства, а именно к виду совершенных действий - реализации работ или услуг, имеющих непосредственное отношение к экспортному товару.

При таких обстоятельствах, суд первой инстанции пришел к правильному выводу, что общество правомерно применило ставку 0% в отношении услуг, оказанных в рамках договоров комиссии, поскольку такие услуги непосредственно связаны с реализацией товара, вывезенного в таможенном режиме экспорта.

Оспариваемым решением заявителю также начислены пени по налогу на доходы физических лиц; по п. 1.4 оспариваемого решения налоговый орган указал, что в нарушение пунктов 1 и 6 ст. 226 НК РФ общество не исполнило своевременно обязанность налогового агента по перечислению суммы исчисленного и удержанного налога на доходы физических лиц в бюджет, в связи с чем с учетом произведенного перерасчета, начислены пени в размере 12 469 руб.

Основанием для начисления пени послужили факты несвоевременного перечисления НДФЛ в 2008-2009 годах. Согласно расчету налоговый орган начислял пени исходя из остатка суммы начисленной за предыдущий месяц заработной платы и иных вознаграждений работникам общества, но не перечисленной на банковские счета работников; по мере выплаты заработной платы работникам база для начисления пени уменьшается.

Общество оспорило начисление пени в части суммы 10 662,98 руб., расчет неоспариваемой суммы пени по НДФЛ приведен в т. 7 л.д. 102 (оспаривается разница между начисленной инспекцией суммой и расчетом заявителя). Инспекцией каких-либо возражений по расчету заявителя не представлено.

Суд первой инстанции правомерно исходил из того, что особенности исчисления налога налоговыми агентами, а также порядок и сроки уплаты налога налоговыми агентами установлены статьей 226 НК РФ.

Согласно указанного порядка российские организации, от которых или в результате отношений с которыми налогоплательщик получил доходы, указанные в пункте 2 статьи 226 НК РФ, обязаны исчислить, удержать у налогоплательщика и уплатить сумму налога, исчисленную в соответствии со статьей 224 НК РФ с учетом особенностей, предусмотренных настоящей статьей.

Исчисление сумм налога производится налоговыми агентами нарастающим итогом с начала налогового периода по итогам каждого месяца применительно ко всем доходам, в отношении которых применяется налоговая ставка 13% начисленным налогоплательщику за данный период, с зачетом удержанной в предыдущие месяцы текущего налогового периода суммы налога.

Налоговые агенты обязаны удержать начисленную сумму налога непосредственно из доходов налогоплательщика при их фактической выплате (п.4 ст. 226 НК РФ).

Порядок перечисления в бюджет суммы удержанного НДФЛ установлен пунктом 6 ст. 226 НК РФ согласно которому налоговые агенты обязаны перечислять суммы исчисленного и удержанного налога не позднее дня фактического получения в банке наличных денежных средств на выплату дохода, а также дня перечисления дохода со счетов налоговых агентов в банке на счета налогоплательщика либо по его поручению на счета третьих лиц в банках.

В иных случаях налоговые агенты перечисляют суммы исчисленного и удержанного налога не позднее дня, следующего за днем фактического получения налогоплательщиком дохода, - для доходов, выплачиваемых в денежной форме, а также дня, следующего за днем фактического удержания исчисленной суммы налога, - для доходов, полученных налогоплательщиком в натуральной форме либо в виде материальной выгоды.

Таким образом, Налоговым кодексом РФ однозначно установлена дата исполнения обязанности по перечислению суммы НДФЛ в бюджет при перечислении суммы дохода на счета физических лиц в банке - это день перечисления заработной платы и иных вознаграждений, перечисленных в п.1 ст. 226 НК РФ.

Обязанность перечислить в бюджет сумму НДФЛ не позднее дня получения дохода, которым согласно п. 3 ст. 223 НК РФ признается последний день месяца, за который был начислен доход за выполненные трудовые обязанности, возникает только в иных случаях, перечисленных в абзаце втором п. 6 ст. 226 НК РФ.

Из приведенных выше положений главы 23 НК РФ следует, что налоговый орган неверно применил нормы налогового законодательства, регламентирующие перечисление налоговыми агентами удержанного НДФЛ в бюджет.

Заявителем представлены в налоговый орган и в материалы дела платежные поручения, на основании которых производилось перечисление НДФЛ за спорный период, что подтверждается письмом N 284/03 от 28.12.2010.

Из материалов дела следует, что общество выплачивало доход, перечисляя суммы выплат на счета физических лиц в банке и, на основании абзаца первого п. 6 ст. 226 НК РФ, обязано было перечислить НДФЛ в бюджет не позднее дня перечисления дохода.

Таким образом, начисление пени исходя из суммы начисленного на конец месяца, но не выплаченного физическим лица дохода, в рассматриваемом случае неправомерно.

С учетом изложенных обстоятельств, суд апелляционной инстанции считает правильным вывод суда первой инстанции о том, что решение налогового органа в части начисления пени за несвоевременное перечисление удержанных сумм НДФЛ в бюджет в размере 10 662, 98 руб. (12 469 руб. - 1 806, 02 руб.) подлежит признанию недействительным.

Доводы налогового органа не могут служить основанием для отмены принятого судом решения, в связи с чем апелляционная жалоба удовлетворению не подлежит.

На основании изложенного и руководствуясь статьями 110, 266-269, 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Девятый арбитражный апелляционный суд

ПОСТАНОВИЛ:

Решение Арбитражного суда г. Москвы от 23.11.2011 по делу N А40-89502/11-75-382 оставить без изменения, а апелляционную жалобу - без удовлетворения.

Постановление вступает в законную силу со дня принятия и может быть обжаловано в течение двух месяцев со дня изготовления в полном объеме в Федеральный арбитражный суд Московского округа.

Председательствующий судья

Н.О. Окулова

Судьи

Р.Г. Нагаев В.Я. Голобородько