"Заморозка" счета налогоплательщика (С.Н. Кудряшов, "Единый налог на вмененный доход: бухгалтерский учет и налогообложение", N 5, сентябрь-октябрь 2007 г.)

"Заморозка" счета налогоплательщика

В первую очередь статья заинтересует "спецрежимников", которые при осуществлении предпринимательской деятельности используют расчетные счета в банке. В связи с вступлением в силу Федерального закона N 101-ФЗ*(1) эта тема стала актуальной. Напомним, с 1 января 2006 года самая распространенная "вмененная" деятельность - розничная торговля, не зависит от формы расчетов, то есть может осуществляться по договорам розничной торговли с использованием безналичных расчетов через расчетный счет налогоплательщика.

Однако в определенных ситуациях расчетный счет налогоплательщика может стать дополнительным инструментом контролирующих органов. Дело в том, что ст. 76 НК РФ предусмотрена процедура приостановления операций по счетам в банке налогоплательщика ("заморозка", блокирование счета), которая призвана исполнить решение о взыскании налоговых платежей и сборов, а также воздействовать на налогоплательщика в случае непредставления им в налоговый орган декларации.

В соответствии с п. 11 ст. 76 НК РФ счет может быть заблокирован, в частности:

у организаций (налогоплательщиков, плательщиков сборов, налоговых агентов);

у индивидуальных предпринимателей (налогоплательщиков, плательщиков сборов, налоговых агентов);

у нотариусов, занимающихся частной практикой, и адвокатов, учредивших адвокатские кабинеты (налогоплательщиков, налоговых агентов).

В данной статье рассмотрены вопросы, связанные с данной процедурой, с учетом позиции контролирующих органов и сложившейся арбитражной практики.

Когда счет могут "заморозить"?

Под "заморозкой" счета следует понимать прекращение банком всех расходных операций по нему.

Статья 76 НК РФ предусматривает два случая приостановки операций по счетам налогоплательщика в банке:

1. Взыскание налога, пени и штрафов во внесудебном порядке (п. 1).

2. Непредставление в установленные сроки налоговой отчетности (п. 3).

Они подтверждены арбитражной практикой. Как отмечено в Постановлении ФАС ЗСО от 09.08.2007 N Ф04-5130/2007 (37098-А46-32), налоговики "заморозили" счет налогоплательщика на основании того, что последний не исполнил требование о представлении документов, необходимых для проведения налоговой проверки. Однако суд признал данное решение незаконным, указав, что иных оснований для приостановления налоговым органом операций по счетам налогоплательщика в банке, кроме перечисленных в ст. 76 НК РФ, законодательством не предусмотрено. К тому же, исходя из смысла данной статьи, приостановление операций по счету в банке является одним из способов обеспечения исполнения обязанности уплаты налогов, а не требований налоговых органов в ходе осуществления ими контрольных мероприятий.

Обратите внимание: данная процедура не распространяется на платежи, очередность исполнения которых в соответствии с гражданским законодательством предшествует исполнению обязанности по уплате налогов и сборов. В соответствии с п. 2 ст. 855 ГК РФ платежи в бюджет и внебюджетные фонды относятся к четвертой очереди, а всего предусмотрено шесть очередей списания денежных средств.

В первую очередь их списывают по исполнительным документам*(2), предусматривающим перечисление или выдачу денежных средств со счета для удовлетворения требований о возмещении вреда, причиненного жизни и здоровью, о взыскании алиментов. Вторая очередь - расчеты по выплате выходных пособий и оплате труда с лицами, работающими по трудовому договору, в том числе по контракту, вознаграждений по авторскому договору.

Согласно абз. 4 п. 2 ст. 855 ГК РФ к третьей очереди следует относить списание денежных средств по платежным документам, предусматривающим перечисление или выдачу денежных средств для расчетов по оплате труда с лицами, работающими по трудовому договору (контракту), а также по отчислениям в ПФР, ФСС РФ и ФОМС. Однако данная норма была признана не соответствующей Конституции РФ (Постановление КС РФ от 23.12.1997 N 21-П). При этом на основании ст. 79 Федерального конституционного закона N 1-ФКЗ*(3) в случае признания актов или их отдельных положений неконституционными они утрачивают силу. Однако соответствующие изменения в ст. 855 ГК РФ до сих пор не внесены.

В итоге отсутствие третьей очереди списания денежных средств ежегодно восполняется федеральными законами о бюджете. Так, на 2007 год федеральный бюджет принят Федеральным законом от 19.12.2006 N 238-ФЗ, в соответствии с которым платежи третьей и четвертой очереди, по сути, объединены в одну (ст. 29), - списание средств по расчетным документам, предусматривающим платежи в бюджет, а также перечисление или выдача денежных средств для расчетов по оплате труда с лицами, работающими по трудовому договору, производятся в порядке календарной очередности поступления указанных документов после перечисления платежей, осуществляемых в первую и во вторую очереди.

Взыскание налога, пени и штрафа
во внесудебном порядке

Первое основание "заморозки" счета - неисполнение требования налогового органа об уплате налога, пени или штрафа (п. 2 ст. 76 НК РФ).

В этом случае приостановление операций по счетам налогоплательщика в банке означает прекращение банком расходных операций по этому счету в пределах суммы, указанной в решении налоговиков о приостановлении. На этом неоднократно делал акцент Минфин в письмах от 12.07.2007 N 03-02-07/1-325, от 28.03.2007 N 03-02-07/1-139.

Означает ли это, что налогоплательщик вправе использовать по своему усмотрению денежные средства, находящиеся на его счете в банке, в части превышения суммы, указанной в решении налогового органа о приостановлении операций по счетам налогоплательщика в банке? Да, вправе. В Письме от 21.06.2007 N 03-02-07/1-304 Минфин со ссылкой на п. 1, 2 и 9 ст. 76 НК РФ подтвердил изложенную точку зрения по данному вопросу.

Следует учитывать, что действующая редакция ст. 76 НК РФ не ограничивает количество счетов налогоплательщика, по которым операции могут быть приостановлены. Поэтому если у организации имеется несколько банковских счетов, налоговики "заморозят" все. Причем по каждому счету банки должны приостановить операции на общую сумму задолженности налогоплательщика перед бюджетом.

На практике денежных средств на счетах налогоплательщика, операции по которым приостановлены на основании решения налогового органа, часто бывает недостаточно для исполнения решения налогового органа о взыскании налога. В данном случае все расходные операции по счетам в банке приостанавливаются в пределах суммы, указанной в решении налогового органа о "заморозке" счетов налогоплательщика, за исключением платежей, очередность исполнения которых в соответствии со ст. 855 ГК РФ предшествует исполнению обязанности по уплате налогов и сборов, а также совершению операций по списанию денежных средств в счет уплаты налогов (авансовых платежей), сборов, пеней и штрафов и их перечислению в бюджет. Причем данный порядок применяется как в отношении остатков денежных средств на счетах налогоплательщика в банке на момент приостановления операций налогоплательщика - организации по этим счетам, так и в отношении денежных средств, которые будут поступать на эти счета в дальнейшем (Письмо Минфина РФ от 17.04.2007 N 03-02-07/1-182).

При недостаточном количестве денежных средств на счетах налогоплательщика принципиальное значение имеет очередность погашения недоимки по налогу, задолженности по уплате пеней и штрафов. Безусловно, на первом месте стоит налог, поскольку согласно п. 5 ст. 75 НК РФ пени уплачиваются одновременно с уплатой сумм налога и сбора или после уплаты таких сумм в полном объеме. То есть до погашения недоимки по налогу пени не уплачиваются. И замыкают данную цепочку штрафные санкции, так как в соответствии с п. 6 ст. 114 НК РФ штраф за налоговое правонарушение, повлекшее задолженность по налогу (сбору), подлежит уплате только после перечисления в полном объеме суммы задолженности по налогу и пеней.

Обратите внимание: по мнению судей, применение к должнику мер принудительного исполнения (блокировка счета в банке) является обстоятельством, в соответствии с которым налогоплательщик не может самостоятельно и своевременно погасить имеющуюся у него недоимку, что в силу п. 3 ст. 75 НК РФ исключает возможность начисления пени (постановления ФАС ДВО от 21.03.2007 N Ф03-А24/07-2/442, ФАС СКО от 14.11.2006 N Ф08-5399/2006-2252А).

Вместе с тем некоторые суды считают, что факт вынесения налоговым органом решения о приостановлении операций по счетам налогоплательщика не является основанием для неначисления пеней. Налогоплательщик должен представить доказательства, что приостановление операций по счету в банке препятствовало исполнению им налоговых обязательств (Постановление ФАС УО от 10.04.2007 N Ф09-2321/07-С3). Подобной точки зрения придерживается и ФАС ЦО в Постановлении от 16.04.2007 N А09-2772/06-21: из абз. 2 п. 3 ст. 75 НК РФ следует, что основанием для освобождения налогоплательщика от начисления пени на сумму недоимки является наличие причинной связи между невозможностью погашения недоимки и решением налогового органа или суда о приостановлении операций по счетам налогоплательщика в банке или наложение ареста на его имущество (ст. 76, 77 НК РФ). Следовательно, при отсутствии причинно-следственной связи начисление пени на сумму недоимки правомерно (см. также Постановление ФАС СКО от 03.07.2007 N Ф08-3980/2007-1576А).

По мнению автора статьи, налогоплательщикам будет интересно ознакомиться с Постановлением ФАС ВВО от 15.08.2007 N А17-2571/5-2006, в котором решение налоговиков о взыскании налогов и пеней за счет имущества организации признано незаконным. Налоговый орган направил инкассовые поручения в один банк, на один расчетный счет, тогда как у организации имелось 26 расчетных счетов, открытых в различных банках. По мнению суда, налоговый орган был вправе вынести решение о взыскании налогов (сборов) и пеней за счет иного имущества налогоплательщика только после принятия исчерпывающих мер по взысканию налогов за счет денежных средств налогоплательщика, а также при наличии доказательств, подтверждающих отсутствие или недостаточность денежных средств на всех его счетах.

Непредставление в установленные сроки налоговой отчетности

В соответствии с п. 3 ст. 76 НК РФ решение о "заморозке" банковских счетов может быть принято налоговиками в случае непредставления налоговой декларации в инспекцию по месту учета налогоплательщика в течение 10 дней по истечении установленного законодательством о налогах и сборах срока ее представления.

Обратите внимание: речь идет именно о налоговых декларациях.

На практике чиновники часто расширительно толкуют данную норму. Так, налоговики на местах блокируют банковские счета за непредставление бухгалтерской отчетности, авансовых расчетов по налогам или если декларация представлена по неустановленной (устаревшей) форме. Разберем, правомерны ли действия контролирующих органов.

С одной стороны, обязанность налогоплательщика представить в налоговый орган бухгалтерскую и налоговую отчетность прописана в пп. 4, 5 п. 1 ст. 23 НК РФ. При этом под бухгалтерской отчетностью следует понимать единую систему данных об имущественном и финансовом положении организации и о результатах ее хозяйственной деятельности, составляемую на основе данных бухгалтерского учета по установленным формам (ст. 2 Федерального закона N 129-ФЗ*(4).

Поскольку в п. 3 ст. 76 НК РФ речь идет о налоговой декларации, в целях применения НК РФ под ней следует понимать письменное заявление налогоплательщика об объектах налогообложения, полученных доходах и произведенных расходах, источниках доходов, налоговой базе, налоговых льготах, исчисленной сумме налога и (или) о других данных, служащих основанием для исчисления и уплаты налога (п. 1 ст. 80 НК РФ). Как видим, два понятия - "бухгалтерская отчетность" и "налоговая декларация" - нетождественны, следовательно, решение налогового органа о приостановлении операций по счетам налогоплательщика в банках, принятое в связи с непредставлением бухгалтерской отчетности, незаконно.

Похожая ситуация и с расчетами по авансовым платежам по налогам. Исходя из того, что авансовый расчет по налогу не является налоговой декларацией, принятое налоговиками решение по "заморозке" банковских счетов будет неправомерным. Такой же точки зрения придерживаются Минфин и арбитражные суды. Так, в Письме от 12.07.2007 N 03-02-07/1-324 чиновники указали, что Налоговым кодексом не предусмотрено приостановление операций по счетам налогоплательщика в банке в случае непредставления им расчетов по авансовым платежам, бухгалтерской отчетности и иных документов, служащих основанием для исчисления и уплаты налогов.

К сведению: с 1 января 2007 года*(5) в соответствии с пп. 5 п. 1 ст. 32 НК РФ налоговые органы обязаны руководствоваться письменными разъяснениями Минфина по вопросам применения налогового законодательства.

Федеральный арбитражный суд МО (Постановление от 28.09.2006 N КА-А40/9158-06) удовлетворил заявление налогоплательщика о признании недействительными ненормативных актов налогового органа о приостановлении всех расходных операций по счету заявителя, указав, что приостановление операций по счетам налогоплательщика в банке как мера обеспечения исполнения обязательств по исполнению обязанности по уплате налогов применяется за непредставление налоговой декларации, а бухгалтерская отчетность, не представленная заявителем, ею не является.

Также небезынтересны решения налоговиков о "заморозке" банковских счетов налогоплательщиков по причине представления налоговой декларации по неустановленной форме. Пунктом 3 ст. 80 НК РФ установлено, что налоговая декларация представляется в налоговый орган по месту учета налогоплательщика (плательщика сбора, налогового агента) по установленной форме на бумажном носителе или по установленным форматам в электронном виде вместе с документами, которые в соответствии с НК РФ должны прилагаться к налоговой декларации (расчету). Однако из пп. 4 п. 1 ст. 23, п. 1 ст. 80, п. 3 ст. 76 НК РФ следует, что основанием для вынесения решения о приостановлении операций по банковским счетам налогоплательщика является все-таки непредставление и (или) несвоевременное представление последним в налоговый орган налоговой декларации. Более того, действующее законодательство не предусматривает возможности "замораживания" счета налогоплательщиков за несоблюдение формы налоговой декларации.

В подтверждение сказанного можно привести Постановление ФАС ВВО от 22.02.2007 N А82-4019/2006-99, в котором рассмотрена следующая ситуация. Налогоплательщик направил в инспекцию по месту учета налоговую декларацию по почте заказным письмом с уведомлением. Налоговики установили, что ее форма не соответствует действующему законодательству о налогах и сборах (устарела), и направили налогоплательщику уведомление с предложением представить налоговую декларацию по форме, соответствующей действующему законодательству. Игнорирование данного предложения привело к тому, что налоговики "заморозили" расчетный счет налогоплательщика. В свою очередь, последний, не согласившись с данным решением, оспорил его в суде.

Судьи поддержали налогоплательщика, указав, что ст. 76 НК РФ дает право налоговикам блокировать счета налогоплательщика только в том случае, если он не представил декларацию своевременно. "Замораживать" счета из-за того, что представленная налогоплательщиком декларация по устаревшей (не установленной) форме, контролеры не вправе. К тому же представленная декларация содержит все показатели, необходимые для налогового контроля, и налог, подлежащий уплате, исчислен и перечислен в бюджет в установленном порядке. Исходя из этого, ФАС ВВО признал решение налогового органа о приостановлении операций по счетам налогоплательщика в банке незаконным.

Аналогичной позиции при разрешении споров между налогоплательщиками и контролирующими органами придерживаются арбитражные судьи СЗО (Постановление от 26.02.2007 N А56-16164/2006).

Обратите внимание: налоговики не вправе отказать налогоплательщику в приеме декларации на том основании, что она составлена по устаревшей форме, и, соответственно, привлечь его к ответственности за непредставление отчетности (постановления ФАС ПО от 17.04.2007 N А65-23322/06, ФАС ЗСО от 20.11.2006 N Ф04-7758/2006(28628-А46-42)). По мнению судей, главное, чтобы декларация соответствовала ст. 80 НК РФ, то есть содержала сведения, необходимые для исчисления налога.

Пункт 3 ст. 76 НК РФ не содержит оговорки, что срок "в течение 10 дней" следует определять в календарных днях. Следовательно, в соответствии с п. 6 ст. 6.1 НК РФ при его расчете следует принимать во внимание только рабочие дни.

Пример 1.

Организация, осуществляющая розничную торговлю, не представила налоговую декларацию по ЕНВД за III квартал 2007 г.

В соответствии с п. 3 ст. 346.32 НК РФ срок представления налоговой декларации за указанный период - 22.10.2007 (20 и 21 октября - выходные дни*(6)). Следовательно, налоговики имеют право вынести решение о приостановлении операций по счетам налогоплательщика в банке не ранее 05.11.2007.

Многие налогоплательщики представляют налоговую отчетность в налоговый орган посредством почтового отправления с описью вложения и уведомлением о вручении. В таком случае налоговая декларация после регистрации в отделе финансового и общего обеспечения в тот же день должна быть передана в отдел работы с налогоплательщиками для дальнейшей обработки и регистрации. При отправлении налоговой декларации по почте днем ее представления считается дата почтового отправления с описью вложения (п. 4 ст. 80 НК РФ). Если по каким-либо причинам в течение 10 дней после установленного срока налоговики не получат налоговую декларацию, то они заблокируют банковские счета налогоплательщика. Основание - непредставление налоговой декларации (п. 3 ст. 76 НК РФ).

При формальном подходе поведение сотрудников налогового органа не противоречит закону - они следуют нормам налогового законодательства. Другое дело, если налогоплательщик подтвердит, что налоговая отчетность отправлена по почте своевременно. Тогда не может быть речи о штрафных санкциях или правомерности решения о приостановлении операций по счетам в банке. В таком случае налоговики разблокируют счет, но то, что он на незначительное время был "заморожен", а финансовые потери не компенсируются, наверное, никого не обрадует. Единственный способ обезопасить себя от "заморозки" счета - не тянуть с отправкой отчетности по почте до последнего дня установленного срока. (О том, как "разморозить" расчетный счет, мы поговорим ниже).

Следует отметить, что если основанием для "заморозки" банковского счета послужило непредставление налоговой декларации, то счет налогоплательщика блокируется полностью. Сумма остатка денежных средств роли не играет (п. 3 ст. 76 НК РФ).

Пример 2.

Банковский счет предпринимателя был заблокирован в связи с непредставлением в налоговый орган по месту учета налоговой декларации. На счете имеется остаток денежных средств - 450 000 руб. Осуществляя свою деятельность, предприниматель предъявил в банк:

исполнительный лист, по которому он должен возместить своему сотруднику вред, причиненный его жизни и здоровью, в размере 10 000 руб.;

платежное поручение на перечисление заработной платы на сумму 100 000 руб.;

платежное поручение на перечисление денежных средств поставщику товара на сумму 250 000 руб.

Несмотря на то что на счете предпринимателя денежных средств для удовлетворения перечисленных требований было достаточно, банк вправе перечислить средства только по одному документу - исполнительному листу - 10 000 руб. Остальные требования банк сможет исполнить только после получения решения об отмене приостановления операций по счету предпринимателя.

Процедура "заморозки"

В соответствии с п. 2, 3 ст. 76 НК РФ решение о "заморозке" счета в банке может быть принято руководителем налогового органа или его заместителем. В случае принятия такого решения иным должностным лицом нормативный акт налогового органа можно обжаловать в судебном порядке.

Возьмем, например, Постановление ФАС СЗО от 14.06.2007 N А05-13604/2006-18. Налоговики заблокировали банковский счет организации на основании неисполнения требований об уплате налогов, пени. Однако из материалов дела следует, что решение о приостановлении операций по счетам организации подписано не руководителем налогового органа, а иным должностным лицом. Сославшись на п. 2 ст. 76 НК РФ, суд указал, что право подписи решения о приостановлении операций налогоплательщика по счетам в банке предоставлено только руководителю (его заместителям) налоговой инспекции, следовательно, принятое налоговым органом решение не имеет законных оснований.

Порядок направления в банк решения о блокировке счета налогоплательщика утвержден Приказом ФНС РФ N САЭ-3-19/824@*(7). Согласно ему решение направляется налоговиками в банк заказным почтовым отправлением с уведомлением о вручении или вручается налоговым органом под роспись представителю банка (п. 2 Порядка). При этом моментом получения решения в первом случае являются дата и время, указанные в уведомлении о вручении, во втором - дата и время, указанные в отметке о принятии решения (см. также Письмо УФНС по Москве от 26.02.2007 N 09-14/016988). Указанный порядок применяется и в отношении операций по счетам налогоплательщика, открытым в филиалах банка (Письмо Минфина РФ от 31.05.2007 N 03-02-07/1-265).

Следует отметить, что банк не вправе самостоятельно определять момент приостановления (отмены приостановления) операций по счетам налогоплательщика. На это неоднократно обращал внимание Минфин (письма от 07.08.2007 N 03-02-07/1-365, от 12.07.2007 N 03-02-07/1-325, от 11.05.2007 N 03-02-07/1-226).

Форма решения о приостановлении (отмене приостановлении) операций по счетам в банке утверждена Приказом ФНС РФ N САЭ-3-19/825@*(8). Она предусматривает описательную и резолютивную части. В описательной части решения налоговики указывают факты нарушения налогового законодательства (неисполнение требования об уплате налогов, сборов, пеней и штрафов или непредставление в установленные сроки налоговых деклараций). В резолютивной части, в зависимости от вида нарушения, руководитель налогового органа или его заместитель принимает решение о блокировании счетов налогоплательщика на всю сумму денежных средств, находящихся на счетах, в случае непредставления налоговой декларации, или в пределах суммы, подлежащей взысканию в соответствии с решением о взыскании за счет денежных средств на счетах в банках. В последнем случае в решении о "заморозке" счетов налогоплательщика указывается, что банк обязан приостановить все расходные операции по счетам налогоплательщика в пределах суммы, указанной в решении.

Если решение о приостановлении операций по счетам налогоплательщика в банке не содержит конкретные обстоятельства и основания, повлекшие блокирование счета, то его можно оспорить в судебном порядке (см., например, Постановление ФАС ВСО от 13.06.2007 N А74-4624/06-Ф02-3403/07). Причем этой же точки зрения при решении споров между налогоплательщиком и контролирующими органами придерживаются и суды других федеральных округов (Постановление ФАС ЗСО от 16.05.2007 N Ф04-2817/2007 (34007-А46-15)).

Следует также учитывать, что ввиду отсутствия у банка полномочий по проверке законности решений налогового органа о приостановлении операций по счетам налогоплательщика требование инспекции о "заморозке" счета подлежит безусловному исполнению кредитным учреждением в соответствии со ст. 76 НК РФ (Постановление ФАС ЗСО от 27.02.2007 N Ф04-905/2007 (31849-А81-19)).

Рецепт "разморозки"

При взыскании налога, пени и штрафа

В соответствии с п. 8 ст. 76 НК РФ счет налогоплательщика размораживается решением налогового органа не позднее дня, следующего за днем получения им документов, подтверждающих факт взыскания налога. Другими словами, если задолженность по налогам была списана с расчетного счета организации по инкассовому поручению, то, получив уведомление банка, налоговики должны принять решение о разблокировании счета. В случае самостоятельного погашения налогоплательщиком задолженности они примут решение о "разморозке" счета только после того, как он принесет в инспекцию платежное поручение на уплату задолженности по налогам, пеням, штрафам с отметкой банка об исполнении.

Обратите внимание: согласно п. 7 ст. 76 НК РФ банк не разблокирует счет налогоплательщика, пока не получит от налогового органа соответствующее решение.

При наличии у налогоплательщика нескольких расчетных счетов и достаточном количестве денежных средств на них для погашения недоимки, чтобы вести хозяйственную деятельность, ему следует разблокировать некоторые из них. Дело в том, что п. 9 ст. 76 НК РФ предоставляет налогоплательщику право подать в налоговую инспекцию заявление об отмене решения о приостановлении операций по части счетов. При этом он должен указать те из них, на которых достаточно денежных средств для исполнения решения о взыскании налогов, пеней и штрафов. К заявлению следует приложить банковские выписки, подтверждающие наличие денежных средств на счетах. При наличии таких документов налоговый орган в течение двух дней со дня получения заявления обязан принять решение об отмене приостановления операций по отдельным счетам налогоплательщика (см. также письма Минфина РФ от 15.06.2007 N 03-02-07/1-295, от 17.04.2007 N 03-02-07/1-182).

Согласно п. 5 ст. 76 НК РФ банки, получившие решение о приостановлении операций по счетам, не позднее следующего дня после его получения должны сообщить в налоговую инспекцию сведения об остатках денежных средств на заблокированных счетах. Об этом упоминается в Письме Минфина РФ N 03-02-07/1-325.

В случае непредставления декларации

Если счет "заморозили" из-за непредставления налоговой декларации, то его владельцу в отдел по работе с налогоплательщиками инспекции по месту учета нужно представить налоговую декларацию. Инспектор, в свою очередь, должен зарегистрировать ее и зафиксировать это в экземпляре, предназначенном для налогоплательщика. В таком случае на основании п. 3 ст. 76 НК РФ приостановление операций по счетам налогоплательщика в банке отменяется решением налогового органа не позднее одного операционного дня, следующего за днем представления налоговой декларации. Если для представления налоговой декларации налогоплательщик воспользовался услугами почты (декларация отправлена заказным письмом), но счет все-таки заблокировали, то для "разморозки" счета необходимо иметь копии декларации, а также почтовых квитанций о направлении письма с описью вложения (с почтовым штемпелем и подписью работника почты). Следующий шаг - налогоплательщик представляет оригинал декларации и сделанные копии в налоговый орган по месту учета. Должностное лицо налогового органа после проставления отметки о представлении налоговой отчетности выносит решение об отмене приостановления операций по счетам налогоплательщика в банке. Банк со своей стороны "разморозит" счет налогоплательщика после того как, получит от налогового органа оригинал такого решения.

Обратите внимание: в Письме Минфина РФ от 31.05.2007 N 03-02-07/1-266 рассматривался вопрос: вправе ли банк принять к исполнению копию решения об отмене приостановления операций по счетам налогоплательщика, полученную от клиента на бумажном носителе?

Чиновники, сославшись на абз. 2 п. 4 ст. 76 НК РФ, п. 2 Порядка, утвержденного Приказом ФНС РФ N САЭ-3-19/824@, в соответствии с которым решение об отмене приостановления операций по счетам налогоплательщика (плательщика сборов) или налогового агента в банке направляется налоговым органом в банк заказным почтовым отправлением с уведомлением о вручении или вручается налоговым органом под расписку представителю банка, а также на абз. 5 п. 4 ст. 76 НК РФ, согласно которому налогоплательщику передается именно копия такого решения, пришли к выводу, что копия решения об отмене приостановления операций по счетам налогоплательщика-организации в банке, полученная банком от клиента банка на бумажном носителе, не является основанием для отмены банком решения налогового органа о приостановлении операций по счетам налогоплательщика-организации. При этом действие решения налогового органа о приостановлении операций по счетам налогоплательщика - организации в банке хранится до получения банком оригинала решения об отмене приостановления операций по счетам налогоплательщика (см. также Письмо Минфина от 30.03.2007 N 03-02-07/1-150).

Таким образом, если налогоплательщик предъявит банку документы, подтверждающие, что налоговая декларация представлена или задолженность погашена, основания для разблокирования счета у банка также отсутствуют.

Подводя итоги, отметим, что контролирующие органы наделены достаточными полномочиями для блокирования счетов налогоплательщика в банке. Вместе с тем, как было указано, налоговое законодательство предусматривает только два основания для этого: непредставление в установленные сроки налоговой отчетности и взыскание налога, пени и штрафов во внесудебном порядке. Превышение полномочий должностных лиц налогового органа, выразившееся в принятии решений о приостановлении операций по счетам налогоплательщика в банке по иным основаниям, следует пресекать посредством обращения в судебные инстанции или в вышестоящий налоговый орган. По мнению автора статьи, данный материал поможет налогоплательщику сориентироваться в той или иной ситуации.

С.Н. Кудряшов,

редактор журнала "ЕНВД: бухгалтерский учет

и налогообложение"

"Единый налог на вмененный доход: бухгалтерский учет и налогообложение", N 5, сентябрь-октябрь 2007 г.

-------------------------------------------------------------------------

*(1) Федеральный закон от 21.07.2005 N 101-ФЗ "О внесении изменений в главы 26.2 и 26.3 части второй НК РФ и некоторые законодательные акты РФ о налогах и сборах, а также о признании утратившими силу отдельных положений законодательных актов РФ".

*(2) В соответствии с п. 1 ст. 7 Федерального закона от 21.07.1997 N 119-ФЗ "Об исполнительном производстве" к исполнительным документам, в частности, относятся: исполнительные листы, выдаваемые судами; судебные приказы; нотариально удостоверенные соглашения об уплате алиментов; удостоверения комиссии по трудовым спорам, выдаваемые на основании ее решений; постановления судебного пристава-исполнителя.

*(3) Федеральный конституционный закон от 21.07.1994 N 1-ФКЗ "О Конституционном Суде Российской Федерации".

*(4) Федеральный закон от 21.11.1996 N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете".

*(5) Момент вступления в силу Федерального закона от 27.07.2006 N 137-ФЗ.

*(6) Согласно п. 7 ст. 6.1 НК РФ, если последний день срока приходится выходной день, то днем окончания срока считается ближайший следующий за ним рабочий день.

*(7) Приказ ФНС РФ от 01.12.2006 N САЭ-3-19/824@ "Об утверждении Порядка направления в банк решения налогового органа о приостановлении операций по счетам налогоплательщика (плательщика сборов) или налогового агента в банке и решения об отмене приостановления операций по счетам налогоплательщика (плательщика сборов) или налогового агента в банке на бумажном носителе".

*(8) Приказ ФНС РФ от 01.12.2006 N САЭ-3-19/825@ "Об утверждении форм требования об уплате налога, сбора, пени, штрафа, документа о выявлении недоимки у налогоплательщика (плательщика сборов) или налогового агента, а также документов, используемых налоговыми органами при применении обеспечительных мер и мер принудительного взыскания задолженности по обязательным платежам в бюджетную систему РФ".