Постановление Восьмого арбитражного апелляционного суда от 19 апреля 2012 г. N 08АП-779/12

город Омск

19 апреля 2012 г.

Дело N А75-5294/2011

Резолютивная часть постановления объявлена 12 апреля 2012 года.

Постановление изготовлено в полном объеме 19 апреля 2012 года.

Восьмой арбитражный апелляционный суд в составе:

председательствующего судьи Кливера Е.П.,

судей Ивановой Н.Е., Киричёк Ю.Н.,

при ведении протокола судебного заседания секретарем Сердитовой Н.В.,

рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционную жалобу (регистрационный номер 08АП-779/2012) открытого акционерного общества "Приобътрубопроводстрой", ОГРН 1028601581062, ИНН 8613000942 (далее - ОАО "Приобътрубопроводстрой"; Общество; заявитель)

на решение Арбитражного суда Ханты-Мансийского автономного округа-Югры от 01.12.2011 по делу N А75-5294/2011 (судья Кущёва Т.П.), принятое

по заявлению ОАО "Приобътрубопроводстрой"

к Инспекции Федеральной налоговой службы по Березовскому району Ханты-Мансийского автономного округа-Югры (далее - ИФНС России по Березовскому району ХМАО-Югры; Инспекция; заинтересованное лицо),

при участии в деле третьего лица - Управления Федеральной налоговой службы по Ханты-Мансийскому автономному округу - Югры (далее - УФНС России по ХМАО-Югре; Управление; третье лицо),

о признании недействительными решений: от 08.02.2011 N 30, N 521/44, от 07.04.2011 N 1,

при участии в судебном заседании представителей:

от Общества - Овчинников Д.В. по доверенности от 21.12.2011 N 13/3237, сохраняющей силу в течение одного года (личность удостоверена паспортом гражданина РФ); Зверьков А.Н. по доверенности от 28.05.2010 N 13/1644, действительной до 28.05.2012 (личность удостоверена паспортом гражданина РФ);

от Инспекции - Белова Н.В. по доверенности от 01.02.2012, действительной по 31.12.2012 (личность удостоверена паспортом гражданина РФ);

от УФНС России по ХМАО - Югре - Белова Н.В. по доверенности от 18.11.2010, сохраняющей силу в течение трех лет (личность удостоверена паспортом гражданина РФ); Першина З.Н. по доверенности от 18.11.2010, сохраняющей силу в течение трех лет (удостоверение),

установил:

ОАО "Приобьтрубопроводстрой" обратилось в арбитражный суд с заявлением о признании недействительным решения ИФНС России по Березовскому району ХМАО - Югры о признании недействительным решения N 30 от 08.02.2011 об отказе в возмещении суммы налога на добавленную стоимость.

Указанное заявление принято к производству с присвоением делу N А75-5294/2011.

ОАО "Приобьтрубопроводстрой" обратилось в арбитражный суд с заявлением о признании недействительным решения налогового органа от 08.02.2011 N 521/44. Указанное заявление принято к производству с присвоением делу NА75-5295/2011.

Общество также обратилось в арбитражный суд с заявлением о признании решения Инспекции от 07.04.2011 N 1 в части доначисления налога на прибыль в размере 55 212 399 руб. 46 коп., налога на добавленную стоимость в сумме 28 059 025 руб. 03 коп., а также пени по налогу на добавленную стоимость в сумме 6 724 538 руб. 13 коп., пени по налогу на прибыль - 24 349 547 руб. 01 коп. Указанное заявление принято к производству с присвоением делу N А75-5599/2011.

Суд определением от 14.07.2011 указанные заявления объединил в одно производство, присвоив делу номер N А75-5294/2011.

01.12.2011 Арбитражный суд Ханты-Мансийского автономного округа - Югры принял решение, которым в удовлетворении заявленных Обществом требований отказал.

Не согласившись с принятым решением, ОАО "Приобьтрубопроводстрой" обратилось с апелляционной жалобой в Восьмой арбитражный апелляционный суд, в которой решение суда первой инстанции просит отменить, принять по делу новый судебный акт, которым заявленные требования удовлетворить.

Представитель Инспекции в устном выступлении суда и в письменном отзыве на апелляционную жалобу просил решение суда первой инстанции оставить без изменения, апелляционную жалобу - без удовлетворения.

Представителя УФНС России по ХМАО-Югре в устном выступлении в суде апелляционной инстанции поддержали позицию ИФНС России по Березовскому району ХМАО-Югры.

Рассмотрев материалы дела, апелляционную жалобу, дополнения к апелляционной жалобе, письменный отзыв заинтересованного лица, заслушав представителей участвующих в деле лиц, суд апелляционной инстанции установил следующие обстоятельства.

Инспекцией была проведена камеральная налоговая проверка на основе уточненной налоговой декларации по налогу на добавленную стоимость за ноябрь 2007 года, представленной ОАО "Приобьтрубопроводстрой" в ходе которой установлено завышение налога на добавленную стоимость, предъявленного к возмещению из бюджета за ноябрь 2007 года в сумме 9 072 971 руб., а также доначислен налог на добавленную стоимость в размере 389 131 руб., что отражено в актах проверки N 746/2118 и N 766/2118 от 14.10.2010 (т 1 л.д. 21-35, т. 5 л.д. 65-79).

По результатам камеральной проверки 08.02.2011 налоговым органом вынесено:

- решение N 30 об отказе в возмещении суммы налога на добавленную стоимость в размере 9 072 971 руб. (том 1 л.д.17-20);

- решение N 521/44 об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения (т. 5 л.д. 37-64). Указанным решением предложено уплатить недоимку по налогу на добавленную стоимость в размере 3 893 131 руб.

Основанием для принятия оспариваемых решений явилось необоснованное возмещение налога на добавленную стоимость по сделке заключенной с ООО "МегаСтрой".

Решения N 30 и N 521/44 от 08.02.2011 были оспорены в УФНС России по ХМАО-Югре, которое решением от 23.03.2011 N 15/148 были оставлены без изменения (т. 1 л.д. 36-40, т.5 л.д. 80-84).

Инспекцией также в отношении Общества была проведена выездная налоговая проверка по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты (удержания, перечисления) налогов и сборов по всем налогам и сборам за период деятельности с 01.01.2006 по 31.12.2008, в ходе которой установлено неполная уплата налогов и сборов, что отражено в акте выездной налоговой проверки от 19.11.2010 (т. 8 л.д. 1-150, т. 9 л.д. 1-19).

07.04.2011 налоговым органом вынесено решение N 1 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения предусмотренного пунктом 1 статьи 122, 123 и 126 Налогового кодекса Российской Федерации, а также предложено уплатить недоимку по налогам в общей сумме 94 112 086 руб., а также пени в размере 36 797 946 руб. 68 коп. (т. 6 л.д. 1-150).

Общество обжаловало решение налогового органа в апелляционном порядке в вышестоящий налоговый орган, которые своим решением от 07.06.2011 N 15/279 решение нижестоящего налогового органа отменено в части доначисления налога на добавленную стоимость в размере 349 272 руб. 19 коп. и в части предложения уплатить налог на добавленную стоимость в сумме 2 322 323 руб. 81 коп. (т. 9 л.д. 133-143).

Полагая, что вышеупомянутые решения Инспекции нарушают права и законные интересы ОАО "Приобьтрубопроводстрой", последнее обратилось в арбитражный суд первой инстанции с соответствующими требованиями.

01.12.2011 Арбитражный суд Ханты-Мансийского автономного округа - Югры принял обжалуемое решение.

Проверив законность и обоснованность решения суда первой инстанции в порядке статей 266, 268 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, суд апелляционной инстанции не находит оснований для его отмены или изменения, исходя из следующего.

1. Из содержания решения Инспекции от 07.04.2011 N 1 следует, что основанием непринятия расходов в 2007 году явилось уменьшение налоговой базы по налогу на прибыль, связанные с формированием резерва предстоящих расходов на ремонт основных средств в сумме 78 744 466 руб. (т. 6 л.д. 128-132).

Суд первой инстанции, признавая обоснованной занятую налоговым органом правовую позицию, исходил из того, что порядок формирования резерва, определенный учетной политикой Общества, противоречит Налоговому кодексу Российской Федерации.

В апелляционной жалобе налогоплательщик ссылается на то, что им представлены все необходимые документы, подтверждающие правильность начисления резерва.

Инспекция в письменном отзыве по настоящему эпизоду указывает на то, что довод Общества о подтверждении формирования резерва первичными документами не соответствует деятельности.

Суд апелляционной инстанции находит занятую позицию суда первой инстанции по рассматриваемому эпизоду обоснованной, а доводы апелляционной жалобы несостоятельными, в силу следующего.

04.08.2010 Обществом были представлены уточненные налоговые декларации по налогу на прибыль за все отчетные (налоговые) периоды 2007 года.

Проанализировав указанные декларации, налоговый орган установил, что в проверяемом периоде 2007 года налогоплательщик в соответствии со статьями 54, 81 Налогового кодекса Российской Федерации самостоятельно уточнил даты признания доходов в ряде отчетных (налоговых) периодов.

Налогоплательщиком были неправильно определены даты признания доходов по выставленным в адрес ОАО "Краснодаргазстрой" КС-2, КС-3.

Однако на сумму увеличенных доходов были увеличены прямые расходы, в виде сумм начисленного резерва на предстоящий ремонт основных средств.

При проверке обоснованности увеличения данных расходов было установлено несоответствие фактически учтенных в составе расходов отчислений в резервный фонд положениям учетной политики налогоплательщика и Налогового кодекса Российской Федерации.

Налогоплательщику, применяющему метод начисления, налоговое законодательство разрешает создавать ряд резервов, отчисления в которые включаются в состав расходов.

Цель формирования таких резервов - постепенное и равномерное накопление средств на покрытие определенных видов затрат.

Таким образом, как верно заключил суд первой инстанции, при создании резерва организация в течение отчетных (налогового) периодов включает в расходы отчисления в соответствующий резерв, а при возникновении фактических затрат, в отношении которых был создан резерв, они списываются только за счет этого резерва.

Размер расходов, учтенных в целях налогообложения, корректируется в зависимости от фактически произведенных расходов по состоянию на конец налогового периода (включаются в состав расходов либо внереализационных доходов).

Согласно положениям статьи 324 Налогового кодекса Российской Федерации налогоплательщик, образующий резерв предстоящих расходов на ремонт, рассчитывает отчисления в такой резерв, исходя из совокупной стоимости основных средств и нормативов отчислений, утверждаемых налогоплательщиком самостоятельно в учетной политике для целей налогообложения.

При определении нормативов отчислений в резерв предстоящих расходов на ремонт основных средств налогоплательщик обязан определить предельную сумму отчислений в резерв предстоящих расходов на ремонт основных средств, которая не может превышать среднюю величину фактических расходов на ремонт, сложившуюся за последние три года. Отчисления в резерв предстоящих расходов на ремонт основных средств в течение налогового периода списываются на расходы равными долями на последнее число соответствующего отчетного (налогового) периода.

Из имеющихся в материалах настоящего дела документов следует, что ОАО "Приобьтрубопроводстрой" исчисляет ежемесячные авансовые платежи исходя из фактически полученной прибыли, для него отчетными периодами признаются месяц, два месяца, три месяца и так далее до окончания календарного года.

Согласно имеющейся в материалах настоящего дела инвентаризации резерва предстоящих расходов на ремонт основных средств за 2007 год (дата составления не известна - т. 31 л.д. 5) совокупная стоимость основных средств составила 357 637 120 руб., средняя величина фактических расходов на ремонт, сложившаяся за три года 139 094 871 руб.

Согласно графику (смете) потребности в денежных средствах на приобретение запасных частей и материалов для ремонта основных средств в 2007 году сметная стоимость ремонта составила 142 720 923 руб.

Следовательно, с учетом изложенного, предельный норматив отчислений в резерв не может превышать 38,89% в год (139 094 871 / 357 637 120) или 3,24% (38,89%/12) ежемесячно.

Сумма отчислений в резерв предстоящих расходов на ремонт в 2007 году, исходя из которой сформирован норматив (266 082 017 руб.), не соответствует сумме, отраженной в графике (смете), источник ее образования не ясен.

Увеличение норматива предусмотрено только при формировании резерва для проведения особо сложных и дорогих видов капитального ремонта основных средств, однако, исходя из представленных документов нельзя сделать вывод о формировании налогоплательщиком этого резерва.

Таким образом, суд апелляционной инстанции поддерживает вывод суда первой инстанции о том, что порядок формирования резерва, определенный учетной политикой ОАО "Приобьтрубопроводстрой", противоречит Налоговому кодексу Российской Федерации и определен налогоплательщиком произвольно.

Фактически налогоплательщиком был применен норматив 2,19%, соответственно в составе расходов ежемесячно должна была признаваться сумма в размере 7 841 456 руб.

Несмотря на то, что предельная сумма отчислений в резерв составила 139 094 871 руб., сметная стоимость ремонта составила 142 720 923 руб., в расчете резерва предстоящих расходов на ремонт основных средств на 2007 год (Приложение N 1 к учетной политике за 2007 год - т. 31 л.д. 3) указана в размере 266 082 017 руб., налогоплательщиком начисления в резерв произведены в размере 94 097 466 руб., по произвольному нормативу, не соответствующему утвержденному учетной политике и максимальному размеру, допустимому статье 324 Налогового кодекса Российской Федерации.

Одновременно данная сумма соответствует сумме уточненных налогоплательщиком доходов по выявленному в ходе проверки нарушению за вычетом изначально учтенных расходов (15 352 896 руб.).

В мае 2007 года налогоплательщиком единовременно была включена в состав расходов сумма расходов на создание резерва в размере 90 983 708 руб.

Дополнительно включена в августе 2007 сумма в размере 73 169 312 руб., в октябре 2007 - 34 774 137 руб., в декабре 2007 - 43 970 329.

По необъяснимым причинам в сентябре и ноябре 2007 сумма расходов на создание резерва была уменьшена налогоплательщиком на 60 796 486 руб. и 103 356 534 руб. соответственно, хотя возможность уменьшения расходов на создание резерва Налоговым кодексом Российской Федерации не предусмотрена.

Списание фактически произведенных расходов на ремонт основных средств за счет резерва налогоплательщиком в 2007 году не производилось (такое списание не повлияет на размер производимых отчислений, а только на размер резерва, его остатка).

На требование Инспекции о предоставлении документов (информации) N 1/10, в том числе по вопросу предоставления пояснений в части начисления и включения в состав расходов резерва, налогоплательщиком таких документов не представлено.

Каких-либо пояснений по заполнению счета 25 главной книги за 2008 год, в частности сторнированных сумм по "Дт25Кт96", "Расшифровка Кт 96 счета главной книги за 2007 год, 2008 год с разбивкой по субсчетам" (с разбивкой по образованным резервам: резерву на ремонт основных средств, резерву на оплату отпусков) не представлено.

Таким образом, налогоплательщиком применен произвольный порядок учета расходов на создание резерва на ремонт основных средств, а именно:

- несоответствие учетной политике; неравномерность признания расходов;

- произвольно избранный норматив отчислений; уменьшение расходов в отдельных отчетных периодах (сентябрь и ноябрь 2007 года) был избран ОАО "Приобьтрубопроводстрой" только с той целью, чтобы компенсировать необходимость уточнения своих налоговых обязательств, в связи с признанием допущенных ошибок при определении размера полученных доходов.

График ремонта основных средств на 2007 год представлен только в судебное заседание суда первой инстанции.

В соответствии с пунктом 2 статьи 324 Налогового кодекса Российской Федерации, если на конец налогового периода остаток средств резерва предстоящих расходов на ремонт основных средств превышает сумму фактически осуществленных в текущем налоговом периоде затрат на ремонт основных средств, то сумма такого превышения на последнюю дату текущего налогового периода для целей налогообложения включается в состав доходов налогоплательщика.

Это относится и к случаям, когда ремонт не проводился вовсе. В таких ситуациях вся сумма резерва включается в доходы на 31 декабря года формирования резерва (данная позиция также отражена в письме Минфина России от 02.09.2009 N 03-03-06/1/561).

Поскольку уточнения по начислению резерва налогоплательщиком произведены только в 2010 году, то, как обоснованно отметил суд первой инстанции, он не мог не знать, что в 2007 году фактически расходов на ремонт основных средств произведено не было.

Если в соответствии с учетной политикой для целей налогообложения и на основании графика проведения капитального ремонта основных средств налогоплательщик осуществляет накопление средств для финансирования указанного ремонта в течение более одного налогового периода, то на конец текущего налогового периода остаток таких средств не подлежит включению в состав доходов для целей налогообложения (абзац восемь пункта 2 статьи 324 Налогового кодекса Российской Федерации).

Однако порядок формирования такого резерва иной и согласно положений пункта 2 статьи 324 Налогового кодекса Российской Федерации предполагает увеличение предельного размера отчислений в резерв предстоящих расходов на ремонт основных средств на сумму отчислений на финансирование указанного ремонта.

Как верно отметил суд первой инстанции, статья 324 Налогового кодекса Российской Федерации закрепляет следующие условия формирования резерва для проведения особо сложных и дорогих видов капитального ремонта основных средств:

- наличие утвержденного порядка в учетной политике;

- в предыдущих налоговых периодах указанные либо аналогичные ремонты не осуществлялись; наличие графика проведения особо сложных и дорогих видов капитального ремонта;

- списание расходов равными долями на последнее число соответствующего отчетного (налогового) периода.

Из вышеперечисленных условий следует, что налогоплательщиком выполнено только одно: в пункте 10 учетной политики ОАО "Приобьтрубопроводстрой" для целей налогового учета (Приложение N 2 к приказу N 296 от 30.12.2006 - т. 31 л.д. 4) определено, что в целях накопления средств на проведение особо сложных и дорогих видов капитального ремонта основных средств создавать резерв на проведение такого ремонта, переносимый на 2008 год. Норматив отчислений в резерв установить в размере 6.2% ежемесячно от совокупной стоимости основных средств. Аналогичное положение с условием о переносе резерва на 2009 год закреплено и в пункте 10 учетной политики для целей налогообложения.

Аналогичные положения содержатся и в учетной политике на 2010 год, утвержденной приказом N 302 от 31.12.2009, для целей налогообложения установлено "в соответствии с пунктом 3 статьи 260 и статьи 324 Налогового кодекса Российской Федерации создавать резерв предстоящих расходов на ремонт основных средств.

Порядок ведения налогового учета расходов на ремонт основных средств соответствует порядку ведения бухгалтерского учета. В целях бухгалтерского учета "В целях равномерного включения предстоящих расходов в издержки производства создать резервы предстоящих расходов: (Кредит 96 счета) на оплату отпусков работникам (норматив отчислений на оплату отпусков - 20% ежемесячно от фонда оплаты труда), на выплату вознаграждения по итогам работы за год (норматив отчислений резерва на выплату ежегодного вознаграждения - 10% ежемесячно от фонда оплаты труда), на покрытие расходов на ремонт основных средств (норматив отчислений ежемесячно от суммы сметы затрат в отчетном году), конкретно размер норматива не установлен.

Из имеющегося в материалах графика проведения ремонта на 2007 год (т. 31 л.д.7) не следует, что предполагается проведение какого-либо особо сложного и дорогого ремонта, в том числе в последующих налоговых (отчетных) периодах.

Отсутствует указание на конкретные объекты, в отношении которых необходимо проведение сложного и дорогостоящего капитального ремонта.

Исходя из перечня основных средств, отраженного в инвентаризационной описи основных средств (т. 31 л.д. 15) следует, что наиболее дорогими объектами основных средств являются экскаваторы стоимостью порядка 4 млн. руб.

Исходя из перечня материалов (масла, тех. жидкости, авторезина, аккумуляторные батарей, подшипники, трос и пр.), используемых для ремонта, также нельзя сделать вывод о проведении дорогостоящего ремонта.

Принцип равномерности списания расходов нарушен. Так, в 2007 году в состав расходов учтено 94 097 466 руб., в 2008 году 24 162 032 руб.

Суд первой инстанции, проанализировав вышеизложенное, заключил обоснованный вывод о том, что из приведенных данных нельзя сделать вывод о том, что в 2008 году налогоплательщиком планировалось производить особо сложные и дорогие виды ремонта основных средств, аналогичные которым в предыдущих налоговых периодах не осуществлялись, для которого бы потребовалось накопление в течение 2007-2008 годов.

Кроме того, обращает на себя внимание тот факт, что, несмотря на отсутствие фактически производимого ремонта в 2007 году, размер планируемых расходов на ремонт основных средств на 2008 год существенно не увеличился.

Возможность переноса остатка резерва на ремонт основных средств ограничена положениями статьи 324 Налогового кодекса Российской Федерации особо сложным и дорогим видом ремонта основных средств, поскольку в противном случае позволило бы налогоплательщику бесконечно переносить остатки резерва на следующий налоговый период.

Одновременно анализ представленных налогоплательщиков документов позволяет сделать вывод о том, что такой вид ремонта налогоплательщиком не планировался.

Названные обстоятельства еще раз подтверждают неправомерность учета налогоплательщиком расходов на создание резерва на ремонт основных средств, поскольку при соблюдении порядка, предусмотренного Налогового кодекса Российской Федерации, неиспользованный остаток на 31.12.2007 следовало включить в состав внереализационных доходов.

Несоответствие данных бухгалтерского и налогового учета необходимо учитывать, что пунктом 10 учетной политики ОАО "Приобътрубопроводстрой" для целей налогового учета (Приложение N 2 к приказу N 296 от 30.12.2006 - т. 31 л.д. 4) и пунктом 13 учетной политики для целей бухгалтерского учета Общества (приказ N 296 от 30.12.2006 - т. 31 л.д. 1-2) определен одинаковый порядок создания резерва на ремонт и одинаковый норматив отчислений - 6,2% ежемесячно.

Согласно главной книге за 2007 год по дебету счета 25 налогоплательщиком был начислен резерв на предстоящий ремонт основных средств в следующих размерах: в мае Дт25 Кт96 - 12 061 362,31 руб.; в июне Дт25 Кт96 - 9 300 000 руб.; в декабре Дт25 Кт96 - 15 352 896,54 руб.

Всего, за 2007 год по дебету счета 25 главной книги был начислен резерв на предстоящий ремонт основных средств в размере 12 591 534 руб. 23 коп.

Аналогичные проводки отражены в журнале ордере N 10.

В соответствии с формой N 3 "Отчет об изменениях капитала" за 2007 год, пояснительной запиской к бухгалтерскому балансу и отчету о прибылях и убытках отражено, что за 2007 год было начислено резерва на предстоящий ремонт основных средств в размере 15 353 тыс. руб., однако в ходе проверки установлено неправомерное включение в состав резерва на ремонт суммы неиспользованного резерва на оплату отпусков по итогам 2007 года в размере 2 761 руб.

Налогоплательщиком фактически произведенные расходы списывались не за счет сформированного резерва.

Формирование резерва на ремонт основных средств предполагает списание фактически произведенных расходов на ремонт исключительно за счет резерва, поскольку при определении налоговой базы данные расходы уже были учтены (авансом, до момента осуществления фактических расходов, при начислении резерва).

Согласно пунктам 2, 3 учетной политики на 2008 год ОАО "Приобътрубопроводстрой" для целей налогообложения (Приложение N 2 к приказу N 197 от 08.12.2007 - т. 31 л.д. 11) налоговый учет ведется в электронном виде, используя программы автоматизации бухгалтерского учета. Для подтверждения данных налогового учета использовать первичные учетные документы, оформленные в соответствии со статьей 9 Федерального закона от 21.11.1996 N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете".

Изменения в части начисления резерва были внесены в налоговые декларации только 04.08.2010. До этого момента в бухгалтерском учете был сформирован резерв только в размере 12 591 534 руб. 23 коп.

За 2008 год начислен резерв:

- согласно данным главной книги по Дт25 /Кт96 начислен резерв в сумме 24 162 032 руб.;

- согласно данным инвентаризации резерва на предстоящий ремонт основных средств за 2008 год, начисления в резерв составили 13 564 793 руб.;

- согласно данным журнала-ордера N 10 за январь-декабрь 2008 года, представленного в ходе проверки, по Дт 25 счета начисления в резерв составили 24 162 032 руб.

Общество ссылается на то, что оно производило накопление средств резерва для проведения капитального ремонта.

Однако в материалах дела есть расшифровки по начислению и списанию этого резерва - обороты по 23 сч.: Счет 23 08 "текущий ремонт машин и механизмов" и счет 23 20 "текущий ремонт зданий и сооружений", то есть субсчета по капитальному ремонту не затрагивали. Фактически капитального ремонта в 2008 году за счет 96 счета не производилось.

При данных обстоятельствах налогоплательщик, осуществляя учет хозяйственных операций в 2008 году, технически не мог произвести расходы, которые, как утверждает налогоплательщик, составили 94 985 259 руб. и списать за счет сформированного резерва.

В соответствии с пунктом 2.9.11.2 раздела 2.9 "налог на прибыль" установлено, что фактически произведенные налогоплательщиком затраты по ремонту основных средств за 2008 год были включены в состав прямых расходов в отдельности по видам затрат (начисление заработной платы работникам, осуществляющим ремонт основных средств, амортизационные отчисления, материальные расходы и т.д.) в полном объеме, тогда как следовало данные расходы, связанные с ремонтом основных средств отнести за счет перенесенных с 2007 года отчислений в резерв на предстоящий ремонт основных средств, так как в соответствии с пунктом 2 статьи 324 Налогового кодекса Российской Федерации остаток неиспользованного резерва не был включен в состав внереализационных доходов на конец налогового периода 2007 года.

Более того, при предоставлении уточненной декларации не было произведено уточнение отчета о прибылях и убытках, ни отчета изменения капитала за 2007 год.

В связи с вышеизложенным, суд апелляционной инстанции соглашается с выводом суда первой инстанции о том, что налогоплательщик по итогам 2007 года должен был обнаружить и исправить ошибки, связанные с исчислением налоговой базы по итогам 2008 года.

Учитывая указанное, суд первой инстанции правильно пришел к выводу о том, что требование заявителя по рассматриваемому эпизоду не подлежит удовлетворению.

2. Из содержания решения Инспекции от 07.04.2011 N 1 следует, что Обществом допущены нарушения пункта 4 статьи 166, пункт 1 статьи 271 Налогового кодекса Российской Федерации по сделкам с ООО "Инвест-Строй-Сервис".

Поддерживая позицию налогового органа, суд первой инстанции исходил из того, что факт непогашения задолженности ООО "Инвест-Строй-Сервис" перед ОАО "Приобътрубопроводстрой" при наличии судебного решения, подтверждающего её наличие, не является основанием для невключения сумм, подлежащих уплате.

В апелляционной жалобе ее податель ссылается на то, что выводы суда первой инстанции о возникновении объекта налогообложения в момент выставления счетов-фактур, а не в момент составления акта оказанных услуг, основаны на неверном толковании положений статей 38, 53, 167, 248, 249, 271 Налогового кодекса Российской Федерации.

Инспекция в письменном отзыве ссылается на то, что у налогоплательщика отсутствовали основания для невключения в налоговую базу по налогу на прибыль и по налогу на добавленную стоимость суммы задолженности, подлежащей погашению по договору с ООО "Инвест-Строй-Сервис".

Суд апелляционной инстанции, рассмотрев материалы дела, приходит к выводу об обоснованности занятой судом первой инстанции позиции, в силу следующего.

Из имеющихся в материалах настоящего дела документов следует, что 22.01.2007 между заявителем и ООО "ИнвестСтрой-Сервис" был заключен договор аренды строительной техники N 79.

Общая стоимость по договору составила 42 000 000 руб.

Дополнительным соглашением от 25.01.2007 были внесены изменения в условия договора.

В соответствии с условиями договора, сторонами подписаны акты на выполнение работ (услуг) и заявителем выставлены счета-фактуры на общую сумму 27 220 485 руб. 38 коп. Оплата оказанных услуг произведена арендатором в сумме 5 600 000 руб.

Поскольку обязательства по указанному договору были исполнены в полном объеме, Общество обратилось с иском в арбитражный суд.

Решением арбитражного суда от 05.02.2008 по делу N А75-7379/2007 исковые требования были удовлетворены в полном объеме.

Согласно пункта 2 статьи 249 Налогового кодекса Российской Федерации выручка от реализации определяется исходя из всех поступлений, связанных с расчетами за реализованные товары (работы, услуги) или имущественные права, выраженные в денежной и (или) натуральной формах. В зависимости от выбранного налогоплательщиком метода признания доходов и расходов поступления, связанные с расчетами за реализованные товары (работы, услуги) или имущественные права, признаются для целей настоящей главы в соответствии со статьей 271 или статьей 273 настоящего Кодекса.

В соответствии с пунктом 1 статьи 271 Налогового кодекса Российской Федерации в целях настоящей главы доходы признаются в том отчетном (налоговом) периоде, в котором они имели место, независимо от фактического поступления денежных средств, иного имущества (работ, услуг) и (или) имущественных прав (метод начисления).

В силу пункта 1 статьи 167 Налогового кодекса Российской Федерации в целях настоящей главы моментом определения налоговой базы, если иное не предусмотрено пунктами 3, 7-11, 13-15 настоящей статьи, является наиболее ранняя из следующих дат:

1) день отгрузки (передачи) товаров (работ, услуг), имущественных прав;

2) день оплаты, частичной оплаты в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг), передачи имущественных прав.

Общество приказом N 296 от 20.12.2006 "Об учетной политике на 2007 год для целей бухгалтерского учета" и в приложении к данному приказу "Учетная политика на 2007 год для целей налогообложения" определило, что для исчисления налогов принято считать момент определения налоговой базы день отгрузки (передачи) товара (работ, услуг).

Для налогоплательщиков, утвердивших в учетной политике для целей налогообложения момент определения налоговой базы при реализации товаров (работ, услуг) по мере отгрузки и предъявлении покупателю расчетных документов, моментом определения налоговой базы по налогу на добавленную стоимость является день отгрузки (передачи) товара (работ, услуг).

Счета-фактуры выставлены в адрес ООО "Инвет-Строй-Сервис"" 28.02.2007, 30.03.2007, 28.04.2007 и 13.12.2007.

При данных обстоятельствах суд апелляционной инстанции поддерживает вывод суда первой инстанции о том, что определять налоговую базу по налогам следует с даты отгрузки (передачи) (выполнения работ; оказания услуг), а не подписания контрагентом акта приема-передачи товаров (работ, услуг).

Согласно пункту 2 статьи 69 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации обстоятельства, установленные вступившим в законную силу судебным актом арбитражного суда по ранее рассмотренному делу, не доказываются вновь при рассмотрении арбитражным судом другого дела, в котором участвуют те же лица.

Решением Арбитражного суда Ханты-Мансийского автономного округа - Югры по делу N А75-7379/2011 подтвержден факт оказания предоставления техники в аренду и не подлежит доказыванию по настоящему делу.

Следовательно, у налогоплательщика отсутствовали основания для невключения в налоговую базу по налогу на прибыль и по налогу на добавленную стоимость суммы задолженности, подлежащей погашению контрагентом ООО "Инвест-Строй-Сервис".

Учитывая указанное, суд первой инстанции правильно пришел к выводу о том, что требование заявителя по рассматриваемому эпизоду не подлежит удовлетворению.

3. Из содержания оспариваемых решений налогового органа следует, что основанием для доначисления сумм налога на добавленную стоимость и налога на прибыль явился вывод Инспекции о неправомерном применении Обществом налоговых вычетов по налогу на добавленную стоимость на основании счетов-фактур, выставленных в его адрес контрагентом - ООО "МегаСтрой", в связи с наличием в них недостоверных сведений, отсутствием реального приобретения обществом работ, услуг с вышеуказанным контрагентом, получением Обществом необоснованной налоговой выгоды.

Суд первой инстанции, поддерживая позицию налогового органа, исходил из того, представленные Обществом первичные документы содержат недостоверную информацию о лицах их подписавших, не отражают реальных хозяйственных операций.

В апелляционной жалобе Общество указывает на то, что первичные документы, подтверждают совершение хозяйственных операций, достоверность которых, по убеждению налогоплательщика, не опровергнута.

Суд апелляционной инстанции, рассмотрев материалы дела, приходит к выводу об обоснованности занятой судом первой инстанции позиции, в силу следующего.

Согласно статье 57 Конституции Российской Федерации, пункту 1 статьи 3, подпункту 1 пункта 1 статьи 23 и статье 45 Налогового кодекса Российской Федерации налогоплательщики обязаны уплачивать законно установленные налоги в срок, установленный законодательством о налогах и сборах.

Статьей 52 Налогового кодекса Российской Федерации предусмотрено, что налогоплательщик самостоятельно исчисляет сумму налога, подлежащую уплате за налоговый период, исходя из налоговой базы, налоговой ставки и налоговых льгот.

В силу пункта 1 статьи 45 Налогового кодекса Российской Федерации налогоплательщик обязан самостоятельно исполнить обязанность по уплате налогов, если иное не предусмотрено законодательством о налогах и сборах. Обязанность по уплате налога должна быть выполнена в срок, установленный законодательством о налогах и сборах.

ОАО "Приобътрубопроводстрой" в силу статьи 143 Налогового кодекса Российской Федерации в спорный период являлось плательщиком налога на добавленную стоимость.

В соответствии с пунктом 1 статьи 146 Налогового кодекса Российской Федерации объектом налогообложения налогом на добавленную стоимость является реализация товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации, в том числе реализация предметов залога и передача товаров (результатов выполненных работ, оказание услуг) по соглашению о предоставлении отступного или новации, а также передача имущественных прав.

Согласно пункту 1 статьи 154 Налогового кодекса Российской Федерации налоговая база при реализации налогоплательщиком товаров (работ, услуг) по общему правилу определяется как стоимость этих товаров (работ, услуг), исчисленная исходя из цен, определяемых в соответствии со статьей 40 Налогового кодекса Российской Федерации.

Пунктом 1 статьи 166 Налогового кодекса Российской Федерации установлено, что сумма налога при определении налоговой базы исчисляется как соответствующая налоговой ставке процентная доля налоговой базы.

При этом согласно пункту 1 статьи 171 Налогового кодекса Российской Федерации, налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму налога, исчисленную по правилам статьи 166 Налогового кодекса Российской Федерации, на установленные настоящей статьей налоговые вычеты.

Налоговые вычеты, предусмотренные статьей 171 Налогового кодекса Российской Федерации, производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг), имущественных прав, документов, подтверждающих фактическую уплату сумм налога при ввозе товаров на таможенную территорию Российской Федерации (пункт 1 статьи 172 Налогового кодекса Российской Федерации).

В соответствии с пунктом 1 статьи 169 Налогового кодекса Российской Федерации счет-фактура является документом, служащим основанием для принятия предъявленных сумм налога на добавленную стоимость к вычету или возмещению. Пункт 5 и 6 статьи 169 Налогового кодекса Российской Федерации устанавливают обязательные для оформления счетов-фактур требования, несоблюдение которых является основанием для отказа в предоставлении вычета по налогу на добавленную стоимость.

Согласно статье 1 Федерального закона от 21.11.1996 N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете" бухгалтерский учет представляет собой упорядоченную систему сбора, регистрации и обобщения информации в денежном выражении об имуществе, обязательствах организаций и их движении путем сплошного, непрерывного и документального учета всех хозяйственных операций. Одной из задач бухгалтерского учета является обеспечение информацией, необходимой внутренним и внешним пользователям бухгалтерской отчетности для контроля за соблюдением законодательства Российской Федерации при осуществлении организацией хозяйственных операций и их целесообразностью, наличием и движением имущества и обязательств, использованием материальных, трудовых и финансовых ресурсов в соответствии с утвержденными нормами, нормативами и сметами.

Для реализации данной задачи в статье 9 Федерального закона от 21.11.1996 N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете" установлено требование, согласно которому все хозяйственные операции, проводимые организацией, должны оформляться оправдательными документами, именуемые в дальнейшем первичными учетными документами. Часть 4 данной статьи содержит положение о том, что своевременное и качественное оформление первичных учетных документов, передачу их в установленные сроки для отражения в бухгалтерском учете, а также достоверность содержащихся в них данных обеспечивают лица, составившие и подписавшие эти документы.

Таким образом, представляемые налогоплательщиками документы в качестве обоснования правомерности своих действий при исчислении налога должны отвечать требованиям достоверности, быть взаимоувязанными и непротиворечивыми.

Из анализа статей 169, 171, 172 Налогового кодекса Российской Федерации следует вывод том, что обязанность подтверждать правомерность и обоснованность налоговых вычетов первичной документацией лежит на налогоплательщике - покупателе товаров, поскольку именно он выступает субъектом, применяющим при исчислении итоговой суммы налога, подлежащей уплате в бюджет, вычет сумм налога, начисленных поставщиками.

ОАО "Приобътрубопроводстрой" в соответствии со статьей 246 Налогового кодекса Российской Федерации в спорном периоде являлось плательщиком налога на прибыль.

Согласно статье 247 Налогового кодекса Российской Федерации объектом налогообложения по налогу на прибыль организаций признается прибыль, полученная налогоплательщиком. Прибылью в целях настоящей главы признаются полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов, которые определяются в соответствии с настоящей главой.

Статья 252 Налогового кодекса Российской Федерации устанавливает, что налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов.

Расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты (а в случаях, предусмотренных статьей 265 настоящего Кодекса, убытки), осуществленные (понесенные) налогоплательщиком.

Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме.

Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации.

Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

В соответствии с подпунктом 3 пункта 1 статьи 268 Налогового кодекса Российской Федерации при реализации имущества и (или) имущественных прав, указанных в настоящей статье, налогоплательщик также вправе уменьшить доходы от таких операций на сумму расходов, непосредственно связанных с такой реализацией, в частности на расходы по оценке, хранению, обслуживанию и транспортировке реализуемого имущества. При этом при реализации покупных товаров расходы, связанные с их покупкой и реализацией, формируются с учетом положений статьи 320 настоящего Кодекса.

Из буквального толкования положений пункта 1 статьи 252 Налогового кодекса Российской Федерации следует, что обязанность по доказыванию экономической обоснованности произведенных расходов и их взаимосвязи с деятельностью, направленной на получение дохода, законодателем возложена на налогоплательщика.

Требования к оформлению организациями документов, подтверждающих совершение хозяйственных операций, установлены статьей 9 Федерального закона от 21.11.1996 N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете", согласно которой все хозяйственные операции должны оформляться первичными учетными документами, на основании которых ведется бухгалтерский учет.

Первичные документы принимаются к учету, если они составлены по форме, содержащейся в альбомах унифицированных форм первичной учетной документации, а документы, форма которых не предусмотрена в этих альбомах, должны содержать указанные в пункте 2 данной статьи обязательные реквизиты.

Первичные документы должны быть составлены в момент совершения операции, а если это не представляется возможным - непосредственно после ее окончания. Своевременное и качественное оформление первичных учетных документов, передачу их в установленные сроки для отражения в бухгалтерском учете, а также достоверность содержащихся в них данных обеспечивают лица, составившие и подписавшие эти документы.

В соответствии с пунктом 1 Постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды" представление в налоговый орган всех надлежащим образом оформленных документов, предусмотренных законодательством о налогах и сборах, в целях получения налоговой выгоды является основанием для ее получения, если налоговым органом не доказано, что сведения, содержащиеся в этих документах, неполны, недостоверны и (или) противоречивы.

Таким образом, налогоплательщик обязан не только представить формальный пакет документов, подтверждающих обоснованность понесенных расходов по налогу на прибыль и применения налоговых вычетов по налогу на добавленную стоимость, но и доказать факт реальности произведенных хозяйственных операций.

Эти доказательства, как и доказательства, представленные налогоплательщиком, подлежат исследованию в судебном заседании согласно требованиям статьи 162 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации и оценке арбитражным судом в совокупности и взаимосвязи с учетом положений статьи 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

Согласно пункту 6 указанного Постановления судам необходимо иметь в виду, что указанные в данном пункте обстоятельства сами по себе не могут служить основанием для признания налоговой выгоды необоснованной. Однако эти обстоятельства в совокупности и взаимосвязи с иными обстоятельствами, в частности, указанными в пункте 5 настоящего постановления, могут быть признаны обстоятельствами, свидетельствующими о получении налогоплательщиком необоснованной налоговой выгоды.

По смыслу положения пункта 7 статьи 3 Налогового кодекса Российской Федерации, в сфере налоговых правоотношений действует презумпция добросовестности налогоплательщиков.

Следовательно, обязанности по доказыванию факта недобросовестности и представлению соответствующих доказательств возлагаются на налоговый орган.

Данная позиция подтверждена в Определении Конституционного Суда Российской Федерации от 25.07.2001 N 138-О, согласно которому налоговые органы контролируют исполнение налоговых обязательств в установленном порядке, проводят проверки добросовестности налогоплательщиков, а в случаях выявления их недобросовестности обеспечивают охрану интересов государства, в том числе с использованием механизмов судебной защиты. Поскольку обязанности по доказыванию факта недобросовестности и представлению соответствующих доказательств возлагаются на налоговый орган, именно он должен доказать те обстоятельства, на которые ссылается в обоснование своих требований и возражений.

Под налоговой выгодой понимается уменьшение размера налоговой обязанности вследствие, в частности, уменьшения налоговой базы, получения налогового вычета, налоговой льготы, применения более низкой налоговой ставки, а также получение права на возврат (зачет) или возмещение налога из бюджета (пункт 1 Постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды").

Пленум Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации в вышеупомянутом Постановлении указал, что налоговая выгода может быть признана необоснованной, в частности, в случаях, если для целей налогообложения учтены операции не в соответствии с их действительным экономическим смыслом или учтены операции, не обусловленные разумными экономическими или иными причинами (целями делового характера). Налоговая выгода не может быть признана обоснованной, если получена налогоплательщиком вне связи с осуществлением реальной предпринимательской или иной экономической деятельности.

Из имеющихся в материалах дела документов следует, что между ОАО "Краснодаргазстрой" (подрядчик) и ОАО "Приобьтрубопроводстрой" (субподрядчик) был заключен договор субподряда N 33-05С от 24.01.2007 (т. 24 л.д. 21-37).

Предметом данного договора является расширение Уренгойского транспортного узла. Линейная часть газопровода Пуртазовская КС - Новоуренгойская ГКС-2. Км 95,1 - км 133,3. Участок км 159,0 - км 184,7. Строительство линейной части газопровода (ПК 541+00 - ПК 644+00). Договорная цена на строительство объекта составила 598 135 758 руб. 98 коп.

Для выполнения договорных обязательств перед ОАО "Краснодаргазстрой" заявителем был заключен договор субподряда с ООО "МегаСтрой" N 12/СП-07 (т. 1 л.д. 41-45).

В соответствии с договором субподряда N 12/Сп-07 от 25.06.2007: ОАО "Приобьтрубопроводстрой" (подрядчик) в лице генерального директора Билецкого Романа Николаевича, действующего на основании устава, с одной стороны и ООО "МегаСтрой", именуемое в дальнейшем (субподрядчик), в лице директора Макаренковой Татьяны Николаевны, действующей на основании устава, с другой стороны - заключили настоящий договор на выполнение работ по объекту расширение Уренгойского транспортного узла. Линейная часть газопровода Пуртазовская КС - Новоуренгойская ГКС-2. Км 95,1 - км 133,3. Участок км 159,0 - км 184,7. Строительство линейной части газопровода (ПК 541+00 - ПК 644+00).

В соответствии с пунктом 5.1 этого же договора прием выполненных работ производится подрядчиком у субподрядчика ежемесячно на основании предоставленной исполнительной документации и унифицированной формы КС-2, заверенной подписями руководителей или ответственных лиц (по доверенности) с указанием должности, фамилии, даты подписания и печатями подрядчик и субподрядчика в соответствии с подписанным актом о приемке выполненных работ составляет справку о стоимости выполненных работ и затрат за отчетный месяц (по форме КС-3) в 4-х экземплярах, подписывает их, скрепляет печатью и направляет подрядчику для подписания не позднее чем за 3 дня до конца отчетного месяца вместе со счетом-фактурой.

Пунктом 5.2 договора предусмотрено, что оплата выполненных работ производится путем перечисления денежных средств, в безналичном порядке на расчетный счет субподрядчика в срок, установленный пунктом 5.3 договора.

Стоимость выполненных работ по договору на 2007 год составляет 17 700 000 руб., в том числе НДС (пункт 2.1).

Дополнительным соглашением к договору субподряда внесены изменения в договора, а именно: пункт 1 - в связи с избранием генеральным директором ООО "МегаСтрой" Яковлева Валерия Петровича преамбулу договора субподряда N 12-СП-07 изменена на "_ общество с ограниченной ответственностью "МегаСтрой", именуемое в дальнейшем "Субподрядчик" в лице генерального директора Яковлева Валерия Петровича_", уточнен перечень работы, выполняемых на строительстве объекта и протоколом согласования стоимость выполненных работ составляет 30 000 000 руб., в том числе НДС.

В соответствии с дополнительным соглашением N 3 уточнен перечень работы, также стоимость работ составляет 137 551 906 руб. 78 коп., в том числе НДС.

В ходе проведения мероприятий налогового контроля установлено, что в выставленных формах КС-2 (на сумму 57 089 076 руб. 65 коп., на сумму 8 266 463 руб. 06 коп., на сумму 5 827 261 руб. 15 коп., на сумму 851 098 руб. 45 коп.), а также форме КС-3 на сумму 85 000 000 руб. указана дата - 31.11.2007, отсутствующая в календарном месяце.

За выполненные работы расчеты с контрагентом произведены в полном объеме путем перечисления денежных средств на расчетные счета контрагента, открытые в филиале АКБ "Ноосфера" и в ОАО "Тэмбр-Банк" путем передачи векселей.

Согласно письму N 2031 Инспекции Федеральной налоговой службы N 24 по г. Москве (далее - ИФНС России N 24 по г. Москве) дата постановки на налоговый учет ООО "МегаСтрой" (ИНН 7724612804) - 22.03.2007; руководитель ООО "МегаСтрой" - Яковлев Валерий Петрович; главный бухгалтер ООО "МегаСтрой" - Макаренкова Татьяна Николаевна.

По требованию о представлении документов (информации) от 01.04.2010 N 4935, выставленного в адрес ООО "МегаСтрой", документы, необходимые для проведения проверки, не представлены и лица, ответственные за финансово-хозяйственную деятельность организации, в ИФНС России N 24 по г. Москве не явились.

Сведения по данной организации направлены в ОНП УВД РФ по ЮАО г. Москвы, руководитель, главный бухгалтер на подведомственной территории не проживают, последняя налоговая и бухгалтерская отчетность представлена ООО "МегаСтрой" в Инспекцию за 2008 год, последняя налоговая декларация по налогу на добавленную стоимость представлена за 1 квартал 2008 года.

ООО "МегаСтрой", имеет адрес "массовой" регистрации, "массовый" учредитель, "массовый" руководитель, "массовый" заявитель, сведения о зарегистрированном имуществе, транспортных средствах в базе данных ИФНС России N 24 по г. Москве отсутствуют.

Согласно решению о создании ООО "МегаСтрой" N 1 от 12.03.2007, решение о создании общества принято Макаренковой Т.Н. единолично.

Согласно пункту 6 решения N 1 Макаренкова Т.Н. назначена на должность генерального директора ООО "МегаСтрой", которая является единственным учредителем ООО "МегаСтрой".

В соответствии с заявлением о внесении изменений ООО "МегаСтрой" от 05.09.2007 были внесены изменения в учредительные документы о назначении генеральным директором ООО "МегаСтрой" с 11.09.2007 - Яковлева В.П., он же является 100% участником ООО "МегаСтрой".

На основании заявления о внесении изменений ООО "МегаСтрой" от 05.09.2007, были внесены изменения в учредительные документы о назначении генеральным директором ООО "МегаСтрой" с 11.09.2007 - Яковлева В.П., тогда как счет-фактура N 6 от 24.09.2007 и КС-3 от 19.09.2007, выставленные в адрес ОАО "Приобътрубопроводстрой" были подписаны в лице генерального директора ООО "МегаСтрой" Макаренковой Т.Н. - лицом, не уполномоченным на право подписания данных документов.

В декларациях по налогу на прибыль расходы, уменьшающие сумму доходов от реализации, максимально приближены к доходам от реализации; в форме N 2 отчет о прибылях и убытках себестоимость проданных товаров, продукции, работ, услуг максимально приближена к выручке от продажи товаров, продукции, работ, услуг; в декларациях по налогу на добавленную стоимость - сумма налоговых вычетов максимально приближена к общей сумме налога исчисляемой в соответствии со статьей 166 Налогового кодекса Российской Федерации.

В частности, доходы от реализации за год составили 14 940 404 руб., расходы, уменьшающие сумму доходов от реализации - 149 254 000 руб.

Также, в форме N 1 "Бухгалтерский баланс" за отчетные (налоговый) период 2007 года, представленных ООО "МегаСтрой" в ИФНС России N2 4 по г. Москве, отсутствуют данные о наличии основных средств, наличии запасов, а также данные о затратах в незавершенном производстве, арендованные основные средства.

ООО "МегаСтрой", выступающее в качестве налогового агента представил в ИФНС России N 24 по г. Москве сведения о доходах по форме 2-НДФЛ за 2007 год всего на 2 работников (Макаренкову Т.Н., Яковлева В.П.). Данное Общество не являлось источником выплаты доходов иным физическим лицам, за которых не представлялись сведения по форме 2-НДФЛ.

Из информации, полученной с официального сайта ФГУ Федеральный лицензионный центр при РОССТРОЕ - ООО "МегаСтрой" имеет лицензию на строительство зданий и сооружений I и II уровней ответственности в соответствии с государственным стандартом, выданную 18.06.2007, а 19.06.2007 ООО "МегаСтрой" согласно справке о стоимости выполненных работ и затрат N 1 выполнило работы, указанные в договоре субподряда N 12/СП-07.

Из ответа Федерального государственного учреждения "Федеральный лицензионный центр при РОССТРОЕ" следует, что ООО "МегаСтрой" оформило лицензию N ГС-1-99-02-27-0-7724612804-053005-1 от 18.06.2007 на деятельность по строительству зданий и сооружений; лицензия была оформлена на срок по 18.06.2012.

Других лицензий у ООО "МегаСтрой" в реестре лицензий Министерства регионального развития Российской Федерации нет.

В материалах дела также выписка из реестра лицензий Министерства регионального развития за номером ГС-1-99-02-27-0-7724612804-053005-1, согласно которой, лицензия выдана ООО "МегаСтрой", адрес: 115583, г. Москва, ул. Генерала Белова, д. 18, руководитель Макаренкова Т.Н..

Из письма МИФНС России N 9 по Владимирской области следует, что Макаренкова Т.Н., в настоящее время имеет фамилию Комракова Т.Н., по неоднократно направляемым повесткам не являлась, в связи с чем, был направлен в адрес Инспекции ранее составленный протокол допроса свидетеля от 18.06.2009, объяснительная.

Из протокола допроса, объяснительной Комраковой Т.Н. следует, что она в 2007 году устроилась работать в г. Москву. В обязанности Комраковой Т.Н. входило приезжать в г. Москва по звонку с копией паспорта для подписания бумаг, в частности доверенности, для перевозки печати в различные организации, в том числе и банки, а также для заверения бумаг у нотариуса. Все документы передавались на Ярославском вокзале, человеком по имени Дима. Курьером проработала до декабря 2008 года.

Для подтверждения факта смены фамилии с Макаренковой Т.Н. на Комракову Т.Н. был направлен запрос (исх.:06-10/08381 от 25.08.2010) в МРО УФМС России по Владимирской области г. Александров.

Согласно полученному ответу, Макаренкова Т.Н. - 25.07.2007 ОУФМС РФ по Владимирской области в Александровском районе документировалась Комракова Т.Н., в связи с изменением установочных данных и свидетельства о браке.

В соответствии с поручением об истребовании документов (информации) N 1/10 от 01.04.2010, МИФНС России N 9 по Владимирской области был проведен и направлен в адрес Инспекции протокол допроса Комраковой Т.Н., из показаний которой следует, что генеральным директором ООО "МегаСтрой" никогда не являлась, кто являлся учредителем данной организации свидетелю не известно, кто и когда зарегистрировал ООО "МегаСтрой" свидетелю также не известно.

Также Комракова Т.Н. пояснила, что осуществляемые виды деятельности данной организации не известны, поставщики и покупатели свидетелю не известны, наличие основных средств (имущество, транспорт), количество работников ООО "МегаСтрой" не известны. Свидетель пояснила, что с Яковлевым В.П. не знакома, наименование заявителя не знакомо, договор субподряда N 12/СП-07 от 25.06.2007, счета-фактуры и акты передачи векселей не подписывала.

Согласно Федеральному информационному ресурсу Федеральной налоговой службы, Макаренкова Т.Н. является одновременно руководителем и (или) учредителем, главным бухгалтером 27 организаций; Комракова Т.Н. является одновременно руководителем и (или) учредителем, главным бухгалтером 29 организаций.

В ходе проведения проверки был допрошен в качестве свидетеля Яковлев В.Н. который пояснил, что летом 2007 года работал в г. Дмитрове Московской области, занимался отделкой у посредника Михаила. Михаил и Олег, фамилии которых Яковлеву В.П. неизвестны, предложили за небольшое вознаграждение открыть фирму. Место нахождение фирмы, виды деятельности, поставщики, покупатели, основные средства (имущество, транспорт) свидетелю не известны. Кто и когда зарегистрировал ООО "МегаСтрой" Яковлеву В.П. не известно, ОАО "Приобьтрубопроводтстрой" не знакомо. Яковлев В.П. подтвердил, что являлся генеральным директором ООО "МегаСтрой" с июля 2007 по март 2008 года и подписывал документы, но какие именно не знает, т.к. их не читал. На вопрос: отдавали ли Вы кому-нибудь свой паспорт Яковлев В.П. пояснил: "..да, я отдавал свой паспорт при оформлении организации Олегу, время от времени он его брал и возвращал, давал подписывать какие-то документы...". На вопрос: какое количество работников числилось в ООО "МегаСтрой", заключались ли договора с физическими лицами на подрядные работы, принимали ли вы на работу в ООО "МегаСтрой" сотрудников за период с 01.01.2007 по 31.12.2008 Яковлев В.П. пояснил: "...не знаю, я этими делами не занимался...." Также свидетель сообщил, что вместе с Олегом ездили в банк, где свидетель подписывал какие-то документы, которые он не читал, т.к. его торопили.

В ходе проведенной налоговым органом проверки были допрошены также следующие лица: Самбурский В.В., в период с 01.01.2007 по 31.12.2008 занимал должность главного директора Общества (протокол допроса N 1/2 от 21.07.2010); Соболев О.И. в период с 01.01.2007 по 31.12.2008 занимал должность старшего прораба КСМУ-20, начальник потока Общества (протокол допроса N 1/4 от 13.09.2010); Булат А.А. в период с 01.01.2007 по 31.12.2008 занимал должность заместителя генерального директора Общества (протокол допроса N 1/7 от 15.09.2010); Билецкий Р.Н., являющийся директором Общества.

Исследовав и проанализировав показания названных лиц, суд первой инстанции пришел к выводу о том, что ОАО ОАО "Приобьтрубопроводтстрой" для исполнения заключенного договора с ОАО "Краснодаргазстрой" имело все необходимые ресурсы (трудовые, материальные, технические).

Необходимости в привлечении субподрядных организаций не было, за исключением работ, на которые у Общества отсутствовала лицензия (проведение взрывных работ, проведение испытаний метанолом).

Материальные ресурсы, техника Общества в аренду ООО "МегаСтрой" не предоставлялась, данный факт подтверждается отсутствием у налогоплательщика выставленных в адрес ООО "МегаСтрой" актов выполненных работ, накладных по форме М-15, ТОРГ-12, отсутствием записей в ведомости N 16, книги продаж за 2007 год, а также протоколами допроса свидетелей Соболева О.И. N 1/4 от 13.09.2010, Булат А.А. N 17 от 15.09.2010, Билецкого Р.Н. N 5 от 04.10.2010.

Факт осуществления работ ООО "МегаСтрой" на участке строительства подтверждают свидетели Билецкий Р.Н., Шаровский Г.Н, Самбурский В.В., которые относятся к административно-управленческому персоналу Общества, тогда как показания свидетеля Соболева О.И., который в силу исполнения своих должностных обязанностей непосредственно находился на участке строительства и осуществлял полный контроль за ведением строительства, не подтверждают факт осуществления работ ООО "МегаСтрой".

Наличие трудовых ресурсов ОАО "Приобьтрубопроводтстрой" подтверждается табелями учета рабочего времени, представленным по требованию о представлении документов (информации) N 1/8, справками по форме 2-НДФЛ за 2007 год.

Наличие технических средств подтверждается ведомостями учета основных средств, ведомостями перемещения основных средств между подразделениями, приказами по организации на перемещение техники между подразделениями, транспортными накладными на перевозку техники на участки строительных работ.

Из показаний свидетеля Билецкого Р.Н. следует, что он лично встречался с генеральным директором ООО "МегаСтрой" Макаренковой Т.Н., а с Яковлевым В.П. не знаком, тогда как тот являлся генеральным директором ООО "МегаСтрой" с 11.09.2007 и с ним были заключены и подписаны дополнительные соглашения N 1 и N 3 к договору субподряда 12/СП-7.

Акт приема - передачи векселей от 03.06.2008, при получении векселей от ОАО "Краснодаргазстрой" подписан генеральным директором ОАО "Краснодаргазстрой" Андреевым В.В., акт приема - передачи векселей от 03.06.2008 при передаче векселей ООО "МегаСтрой" подписан генеральным директором ООО "МегаСтрой" Яковлевым В.П.

В данных актах ссылки на то, что акты подписаны иными лицами по доверенности, отсутствуют, тогда как согласно протоколу допроса свидетеля установлено, что при подписании данных актов присутствовали лица по доверенности, фамилии которых он не помнит.

Согласно показаниям свидетеля установлено, что он лично присутствовал при подписании актов приема - передачи векселей от 03.06.2008.

Между тем согласно документам, полученным в ходе проверки, Билецкий Р.Н., с 22.05.2008 по 09.06.2008 находился на лечении в стационаре в МЛПУ Игримской районной больницы N 2 МО Березовского района и за пределы п. Игрим не командировался.

Данный факт подтверждается табелем учета рабочего времени, листом нетрудоспособности серия ВО N 1756834 от 22.05.2008, записями книги регистрации командировочных удостоверений.

Инспекцией направлено письмо в УФНС России по ХМАО - Югре об оказании содействия в получении от налоговых органов Ямало - Ненецкого автономного округа информации о постановке на учет ООО "МегаСтрой" (ИНН 7724612804) по месту нахождения имущества, транспортных средств, предоставления справки по форме 2-НДФЛ.

Из полученного ответа следует, что ООО "МегаСтрой" на налоговом учете в налоговых органах Ямало - Ненецкого автономного округа, а также по месту нахождения имущества и транспортных средств не состоит, что указывает на отсутствие обязательств по уплате налога на имущество организаций и транспортного налога. Сведения по форме 2-НДФЛ ООО "МегаСтрой", выступающего налоговым агентом в налоговые органы Ямало - Ненецкого автономного округа не представлялись.

При анализе выписки по расчетному счету ООО "МегаСтрой", представленной ОАО "ТЭМБР-БАНК", установлено, что данный счет использовался для распределения денежных потоков между различными организациями.

Поступающие на расчетный счет ООО "МегаСтрой" денежные средства практически сразу же полностью списывались на счета других организаций.

Основанием для перечисления денежных средств являлось "выполнение строительно-монтажных работ", тогда как согласно пункту 2.1 статьи 2 устава ООО "МегаСтрой", целью создания Общества является осуществление самостоятельной хозяйственной, в том числе внешнеэкономической, деятельности и извлечение прибыли.

Расходные операции, сопутствующие обычной хозяйственной деятельности хозяйствующего субъекта (на выплату заработной платы, на оплату коммунальных услуг, электроэнергии, услуг связи), по данному счету не проходили.

Согласно выписке по расчетному счету ООО "МегаСтрой", наибольшие суммы были перечислены следующим организациям ООО "Креатив" (ИНН 7807326405) в сумме 17 960 000 руб., ООО "Инженерные коммуникации" (ИНН 7813382888) в сумме 12 420 000 руб., ООО "Лира" (ИНН 7838375804) в сумме 2 100 000 руб., ООО "Оптима" (ИНН 7810483341) в сумме 1 870 000 руб., ООО "СтройТехноСервис" (ИНН 7714680690) в сумме 23 023 600 руб., ООО "СтройКомплект" (ИНН 7714731545) в сумме 1 145 000 руб.

Из анализа движения денежных средств по расчетным счетам ООО "МегаСтрой" и контрагентов ООО "МегаСтрой" установлено, что поступившие денежные средства на расчетный счет ООО "МегаСтрой" были полностью перечислены на расчетные счета организаций, которые по данным Федерального информационного ресурса Федеральной налоговой службы, носят признаки фирм-однодневок - адрес "массовой" регистрации, "массовый" учредитель, "массовый" руководитель, "массовый" заявитель. Данные организации были поставлены на налоговый учет незадолго до заключения договоров. Руководители данных организации являются руководителями и учредителями десятков организаций. Прошедшие через расчетные счета ООО "МегаСтрой" денежные средства в бухгалтерской и налоговой отчетности не отражались, налоги с операций по реализации исчислялись и уплачивались в размере несоразмерном обороту денежных средств по счету.

В ходе налоговой проверки было также установлено, что согласно представленного КС-2 N 1 от 30.06.2007, работы были сданы и подписаны гендиректором заявителя Билецким Р.Н., приняты и подписаны гендиректором ООО "МегаСтрой" Макаренковой Т.Н., тогда как согласно договору N12/СП-07 ОАО "ПТПС" является подрядчиком, а ООО "МегаСтрой" - субподрядчиком.

В соответствии с преамбулой дополнительного соглашения N 1 без даты изложено: "заключили настоящее дополнительное соглашение N1 к договору субподряда "12/СП-07 от 10.04.2007....", тогда как по требованию о представлении документов (информации N1/4) налогоплательщиком представлен договор субподряда N12/СП-07 от 25.06.2007.

В соответствии с указаниями по применению и заполнению форм по учету работ в капитальном строительстве и ремонтно-строительных работ, утвержденными Постановлением Госкомстата РФ от 11.11.1999 N 100, форма N КС-3 применяется для расчетов с заказчиком за выполненные работы. Выполненные работы и затраты в Справке отражаются исходя из договорной стоимости. Справка по форме N КС-3 составляется на выполненные в отчетном периоде строительные и монтажные работы, работы по капитальному ремонту зданий и сооружений, другие подрядные работы и представляется субподрядчиком генподрядчику, генподрядчиком заказчику (застройщику).

Таким образом, справка о стоимости выполненных работ и затрат по форме КС-3 составляется на основании подписанных КС-2 по выполненным работам за отчетный период, тогда как, в представленной, по требованию о представлении документов N 1/4, справке о стоимости выполненных работ и затрат по форме КС-3 без номера датированной 19.09.2007, содержится более ранняя дата, чем в принятых и подписанных ОАО "Приобътрубопроводстрой" актах о приемке выполненных работ по форме КС-2 N 1 и N 2 от 31.10.2007;

В рамках дополнительного соглашения N 1 к договору N 12/СП-07 были выполнены работы и приняты на основании КС-2 N 1 и N 2 от 31.10.2007 и подписаны обеими сторонами.

Со стороны ООО "МегаСтрой" КС-2 N 1 и N 2 от 31.10.2007 подписаны в лице генерального директора ООО "МегаСтрой" Яковлева В.П.

На основании КС-2 N 1 и N 2 от 31.10.2007 была составлена КС-3, датирована 19.09.2007 и подписана в лице генерального директора ООО "МегаСтрой" Макаренковой Т.Н., тогда как согласно пункту 1 дополнтельного соглашения N 1 к договору N 12/СП-07 генеральным директором ООО "МегаСтрой" с 11.09.2007 избран Яковлев В.П.

В выставленных субподрядчиком в адрес подрядчика КС-2 N 1 на сумму 57 089 076 руб., КС-2 N 2 на сумму 8 266 463 руб., КС-2 N 3 на сумму 5 827 261 руб., КС-2 N 4 на сумму 851 098 руб., КС-3 N 1 на сумму 85 млн. руб., в том числе НДС 12 966 101 руб. 69 коп. указана дата - 31.11.2007 - отсутствующая в календарном месяце.

В представленном налогоплательщиком, по требованию о представлении документов (информации) N 1/4 журнале учета векселей за 2007-2008, не отражены полученные и переданные векселя АБ "Газпромбанк" (ЗАО) на общую сумму 90 000 000 руб., тогда как согласно акту приема-передачи векселей от 03.06.2008 ОАО "Краснодаргазстрой" были переданы простые векселя на общую сумму 90 000 000 руб. в счет расчетов с заявителем за выполненные работы (оказанные услуги) в соответствии с договором 33-05С, и в этот же день ОАО "Приобътрубопроводстрой" по акту приема-передачи векселей от 03.06.2008 передало в счет расчетов с ООО "МегаСтрой" за выполненные работы (оказанные услуги), в соответствии с договором 12/СП-07, эти же векселя на общую сумму 90 000 000 руб.

Данные акты приема-передачи векселей от 03.06.2008 подписаны генеральным директором ОАО "Краснодаргазстрой", ОАО "Приобътрубопроводстрой", ООО "МегаСтрой", скреплены печатями организаций. Место составления актов приема-передачи векселей от 03.06. 2008 указан г. Москва.

В соответствии с табелем учета рабочего времени за май и за июнь 2008 года, генеральный директор ОАО "ПТПС" Билецкий Р.Н. с 22 мая 2008 по 09 июня 2008, согласно листа нетрудоспособности серия ВО N 1756834 от 22.05.2008, находился на лечении в стационаре в МЛПУ Игримской районной больницы N 2 МО Березовского района.

Согласно книге регистрации командировочных удостоверений по ОАО "ПТПС" Билецкий Р.Н. в период с 01.06.2008 по 13.06.2008 за пределы Березовского района не направлялся, в частности в г. Москву не выезжал.

Кроме того, в рамках проведенной выездной налоговой проверки налоговым органом была проведена почерковедческая экспертиза.

Согласно заключению эксперта N 1/2010/СКЭ от 21.02.2011 подписи в первичных бухгалтерских документах выполнены не самой Макаренковой Т.Н. и Яковлевым В.П., а другими лицами, с подражанием подлинным подписям названных лиц (т. 20 л.д. 39-67).

С учетом изложенных обстоятельств и исследованных в ходе судебного разбирательства доказательств судом первой инстанции сформулирован обоснованный вывод о том, что представленные в обоснование налоговых вычетов и произведенных расходов документы Общества не соответствуют признаку достоверности и не свидетельствуют о реальности произведенных хозяйственных операций, что послужило правомерным основанием для отказа в удовлетворении заявленного Обществом требования.

В соответствии с положениями статьи 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации имеющиеся в деле доказательства суд оценивает во взаимосвязи и совокупности по своему внутреннему убеждению, основанному на всестороннем, полном, объективном и непосредственном их исследовании.

Имеющиеся в материалах настоящего дела документы свидетельствуют о том, что выводы налогового органа о формальном характере спорных финансово-хозяйственных правоотношений ОАО "Приобътрубопроводстрой" с вышеуказанным контрагентом, о получении Обществом необоснованной налоговой выгоды в виде применения налоговых вычетов по налогу на добавленную стоимость и включении в состав расходов по налогу на прибыль соответствующих затрат, основаны на полученных контролирующим органом в ходе выездной налоговой проверки сведениях.

Суд первой инстанции правильно оценил доводы налогового органа в их совокупности и взаимной связи и обоснованно посчитал доказанным вывод Инспекции о недобросовестности налогоплательщика.

Налоговый орган доказал, что представленные налогоплательщиком документы недействительны и отраженные в них сведения недостоверны. Приведенные налоговым органом доводы позволяют утверждать о недобросовестности налогоплательщика, поскольку выводы налогового органа подтверждаются материалами дела.

Принимая во внимание указанные обстоятельства, а также учитывая толкование Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, закрепленное в пункте 1 Постановления от 12.10.2006 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды", в соответствии с которым представление налогоплательщиком в налоговый орган всех надлежащим образом оформленных документов, предусмотренных законодательством о налогах и сборах, в целях получения налоговой выгоды является основанием для ее получения, если налоговым органом не доказано, что сведения, содержащиеся в этих документах, неполны, недостоверны и (или) противоречивы, суд первой инстанции обоснованно пришел к выводу о неправомерном принятии ОАО "Приобътрубопроводстрой" сумм налога на добавленную стоимость к вычету и о неправомерном учете заявителем в составе уменьшающих налоговую базы по налогу на прибыль ввиду отсутствия документов с достоверностью подтверждающих реальность произведенных операций.

Суд апелляционной инстанции отклоняет довод заявителя о проявлении им должной осмотрительности в виде проверки факта регистрации спорного контрагента в качестве юридического лица в Едином государственном реестре юридических лиц, поскольку факт регистрации контрагента в качестве юридического лица не опровергает изложенные выше выводы, основанные на оценке доказательств получения заявителем необоснованной налоговой выгоды в их совокупности.

Учитывая указанное, суд первой инстанции правильно пришел к выводу о том, что требование заявителя по рассматриваемому эпизоду не подлежит удовлетворению.

В целом, доводы апелляционной жалобы не опровергают выводы суда, положенные в основу принятого решения, и не могут служить основанием для отмены или изменения обжалуемого судебного акта.

На основании изложенного, арбитражный суд апелляционной инстанции приходит к заключению о том, что, суд первой инстанции принял законное и обоснованное решение.

Нормы материального права применены Арбитражным судом Ханты-Мансийского автономного округа-Югры правильно. Нарушений норм процессуального права, являющихся в силу части 4 статьи 270 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации в любом случае основаниями для отмены судебного акта, судом апелляционной инстанции не установлено.

Следовательно, оснований для отмены обжалуемого решения арбитражного суда не имеется, а потому апелляционная жалоба Общества удовлетворению не подлежит.

Судебные расходы по уплате государственной пошлины за рассмотрение апелляционной жалобы в соответствии со статьей 110 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации относятся на заявителя.

Поскольку в рассматриваемой ситуации при подаче апелляционной жалобы обществу надлежало уплатить государственную пошлину в размере 1000 руб., а ОАО "Приобътрубопроводстрой" уплатило 2000 руб., 1000 руб. государственной пошлины подлежит возврату Обществу.

Руководствуясь статьями 269, 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Восьмой арбитражный апелляционный суд

ПОСТАНОВИЛ:

Решение Арбитражного суда Ханты-Мансийского автономного округа-Югры от 01.12.2011 по делу N А75-5294/2011 оставить без изменения, апелляционную жалобу - без удовлетворения.

Возвратить открытому акционерному обществу "Приобьтрубопроводстрой" из федерального бюджета 1 000 руб. государственной пошлины, излишне уплаченной при подаче апелляционной жалобы по платежному поручению от 22.12.2011 N 4895 на сумму 2 000 руб.

Постановление вступает в законную силу со дня его принятия, может быть обжаловано путем подачи кассационной жалобы в Федеральный арбитражный суд Западно-Сибирского округа в течение двух месяцев со дня изготовления постановления в полном объеме.

Председательствующий

Е.П. Кливер

Судьи

Н.Е. Иванова Ю.Н. Киричёк