Постановление Четырнадцатого арбитражного апелляционного суда от 2 мая 2012 г. N 14АП-2023/12

г. Вологда

02 мая 2012 г.

Дело N А05-12194/2011

Четырнадцатый арбитражный апелляционный суд в составе

председательствующего Ралько О.Б.,

судей Виноградовой Т.В. и Пестеревой О.Ю.

при ведении протокола секретарем судебного заседания Забалуевой Н.А.,

при участии от открытого акционерного общества "2-ой Архангельский объединенный авиаотряд" Колтового Б.А. по доверенности от 12.12.2011, Хрипуновой Л.Н. по доверенности от 12.12.2011, от Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 9 по Архангельской области и Ненецкому автономному округу Зарецкого В.В. по доверенности от 11.10.2011, Плиска О.Г. по доверенности от 15.12.2011,

рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционные жалобы открытого акционерного общества "2-ой Архангельский объединенный авиаотряд" и Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 9 по Архангельской области и Ненецкому автономному округу

на решение Арбитражного суда Архангельской области от 08 февраля 2012 года

по делу N А05-12194/2011 (судья Ипаев С.Г.),

установил:

открытое акционерное общество "2-ой Архангельский объединенный авиаотряд" (далее - общество) обратилось в Арбитражный суд Архангельской области с заявлением к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 9 по Архангельской области и Ненецкому автономному округу (далее - инспекция, налоговый орган, налоговая инспекция) о признании недействительным решения от 08.08.2011 N 2.11-05/10832.

Решением Арбитражного суда Архангельской области от 08 февраля 2012 года признано недействительным решение инспекции от 08.08.2011 N 2.11-05/10832 в части доначисления налога на прибыль, соответствующих сумм пеней и штрафа по эпизоду исключения из состава расходов, затрат понесенных на производство инженерно-геологических изысканий в рамках запланированного строительства в аэропорту "Соловки" служебно-пассажирского здания, доначисления налога на добавленную стоимость (далее - НДС) в сумме 822 671 руб., соответствующих сумм пеней и штрафа. В остальной части в удовлетворении заявленных требований обществу отказано.

Общество с судебным решением в части отказа в удовлетворении заявленных им требований не согласилось, и обратилось с апелляционной жалобой, в которой просит суд апелляционной инстанции его отменить в указанной части. В обоснование апелляционной жалобы ссылается на неправильное применение судом норм материального права.

Инспекция с судебным решением в части удовлетворения заявленных обществом требований не согласилась и обратилась с апелляционной жалобой, в которой просит суд апелляционной инстанции его отменить в указанной части. В обоснование апелляционной жалобы ссылается на неправильное применение судом норм материального права, несоответствие выводов, изложенных в решении, обстоятельствам дела.

Инспекция в отзыве на апелляционную жалобу общества и ее представители в судебном заседании не согласились с апелляционной жалобой, решение суда в оспариваемой обществом части считают законным и обоснованным

Общество в отзыве на апелляционную жалобу инспекции и его представители в судебном заседании не согласились с апелляционной жалобой, решение суда в оспариваемой налоговым органом части считают законным и обоснованным.

Заслушав объяснения представителей общества и инспекции, исследовав доказательства по делу, проверив законность и обоснованность оспариваемого решения, суд апелляционной инстанции не находит оснований для удовлетворения апелляционной жалобы.

Как установлено судом первой инстанции и подтверждается материалами дела, инспекцией проведена выездная налоговая проверка по вопросу соблюдения законодательства о налогах и сборах обществом.

В ходе проведения проверки установлена неуплата налога на прибыль, НДС. По результатам проверки составлен акт от 11.07.2011 N 2.12-05/7 и вынесено решение от 08.08.2011 N 2.12-05/10832 о привлечении налогоплательщика к ответственности. Названным решением обществу предложено уплатить доначисленные налоги, соответствующие суммы пеней и штрафных санкций.

Управление Федеральной налоговой службы по Архангельской области и Ненецкому автономному округу решением от 21.10.2011 N 07-10/1/13957 оставило жалобу общества без удовлетворения и утвердило решение инспекции от 08.08.2011 N 2.12-05/10832 без изменения.

Не согласившись с решением инспекции, общество обратилось в Арбитражный суд Архангельской области с соответствующим заявлением.

Суд первой инстанции, удовлетворяя заявленные требования частично, правомерно руководствовался следующим.

Как установлено судом первой инстанции и подтверждается материалами дела, налоговым органом в ходе выездной налоговой проверки установлено, что в нарушение пункта 5 статьи 270, пункта 1 статьи 256, пункта 1 статьи 257 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ) обществом в 2009 году на расходы, связанные с производством и реализацией необоснованно отнесены затраты на производство инженерно-геологических изысканий в рамках строительства в аэропорту "Соловки" служебно-пассажирского здания в сумме 918 060 руб. По мнению инспекции, расходы налогоплательщика, понесенные в рамках начала строительства служебно-пассажирского здания в аэропорту "Соловки", а именно: затраты на проведение инженерно-геологических изысканий, должны были формировать первоначальную стоимость указанного объекта амортизируемого имущества и в дальнейшем погашаться путем начисления амортизации основных средств.

В свою очередь общество указало, что на основании подпункта 20 пункта 1 статьи 265 НК РФ правомерно отнесло на внереализационные расходы понесенные затраты на производство инженерно-геологических изысканий в рамках предполагаемого строительства служебно-пассажирского здания в аэропорту "Соловки", поскольку отказалось от намерений строительства аэровокзала в виду отсутствия собственных средств и бюджетного финансирования.

Как следует из материалов дела, здание аэровокзала в аэропорту "Соловки" (1971 года постройки) принадлежит заявителю на праве собственности. Поскольку здание аэровокзала изношено и не соответствует нормативным требованиям гражданской авиации, общество 07.12.2007 в целях возможного (предполагаемого) строительства нового пассажирского терминала в аэропорту "Соловки" заключило с закрытым акционерным обществом "Архангельскгеолразведка" (далее - ЗАО "Архангельскгеолразведка") договор подряда на производство инженерных изысканий в соответствии с техническим заданием к проекту "Служебно-пассажирское здание и здание командно-диспетчерского пункта с вышкой УВД и метеослужбы в аэропорту "Соловки".

Подрядчиком были произведены инженерно-геологические изыскания (колонковое бурение инженерно-геологических скважин, создание инженерно-топографического плана, камеральная обработка материалов лабораторных исследований грунтов, лабораторное исследование грунтов и ПХА воды). Согласно актам приемки выполненных работ работы выполнены на сумму 1 101 673 руб. (без учета НДС), в том числе: за январь 2008 года на сумму 668 511,53 руб. (колонковое бурение инженерно-геологических скважин, создание инженерно-топографического плана); за февраль 2008 года на сумму 207 213,15 руб. (колонковое бурение инженерно-геологических скважин); за апрель 2008 года на суммы 193 270 руб. (камеральная обработка материалов лабораторных исследований грунтов) и 32 678 руб. (лабораторное исследование грунтов и ПХА воды).

В 2009 году общество, в связи с отсутствием собственных денежных средств и бюджетного финансирования, отказалось от намерений строительства здания аэровокзала. На основании приказа генерального директора общества расходы в сумме 918 060 руб. с кредита счета 97 "Расходы будущих периодов" списаны в дебет счета 26 "Общехозяйственные расходы" и включены в состав затрат уменьшающих налогооблагаемую базу по налогу на прибыль за 2009 год.

Согласно статье 246 НК РФ общество является плательщиком налога на прибыль.

В соответствии со статьей 247 НК РФ объектом обложения по налогу на прибыль организаций признается прибыль, полученная налогоплательщиком. При этом прибылью для российских организаций признаются полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов, которые определяются в соответствии с главой 25 Налогового кодекса Российской Федерации.

Согласно пункту 1 статьи 252 НК РФ налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов. Расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты (а в случаях, предусмотренных статьей 265 НК РФ, убытки), осуществленные (понесенные) налогоплательщиком. Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме. Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации. Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

Пунктом 1 статьи 253 НК РФ предусмотрено, что расходы, связанные с производством и реализацией, включают в себя расходы, связанные с изготовлением (производством), хранением и доставкой товаров, выполнением работ, оказанием услуг, приобретением и (или) реализацией товаров (работ, услуг, имущественных прав), расходы на содержание и эксплуатацию, ремонт и техническое обслуживание основных средств и иного имущества, а также на поддержание их в исправном (актуальном) состоянии, расходы на освоение природных ресурсов; расходы на научные исследования и опытно-конструкторские разработки, расходы на обязательное и добровольное страхование, прочие расходы, связанные с производством и (или) реализацией.

Согласно пункту 2 этой же статьи, расходы в зависимости от их характера, а также условий осуществления и направлений деятельности налогоплательщика подразделяются на расходы, связанные с производством и реализацией, и внереализационные расходы.

В соответствии с пунктом 1 статьи 257 НК РФ первоначальная стоимость основного средства определяется как сумма расходов на его приобретение (а в случае, если основное средство получено налогоплательщиком безвозмездно, либо выявлено в результате инвентаризации, - как сумма, в которую оценено такое имущество в соответствии с пунктами 8 и 20 статьи 250 НК РФ), сооружение, изготовление, доставку и доведение до состояния, в котором оно пригодно для использования, за исключением налога на добавленную стоимость и акцизов, кроме случаев, предусмотренных НК РФ.

В соответствии с пунктом 1 статьи 265 НК РФ в состав внереализационных расходов, не связанных с производством и реализацией, включаются обоснованные затраты на осуществление деятельности, непосредственно не связанной с производством и (или) реализацией.

В пункте 1 данной статьи перечислены расходы, которые могут быть отнесены к внереализационным расходам. В пункте 2 данной статьи перечислены убытки, приравниваемые к внереализационным расходам. Согласно подпункту 20 пункта 1 статьи 265 НК РФ в состав внереализационных расходов включаются другие обоснованные расходы.

Таким образом, как обоснованно указано судом первой инстанции, условием включения в состав расходов как затрат, прямо названных в пункте 1 статьи 265 НК РФ, так и иных, конкретные виды которых не перечислены в данной норме, является направленность данных расходов на получение дохода.

Как следует из материалов дела и установлено судом первой инстанции, обществом понесены расходы на производство инженерно-геологических изысканий в рамках предполагаемого строительства служебно-пассажирского здания в аэропорту "Соловки", то есть в рамках создания основных средств, использование которых связано с оказанием услуг по перевозке пассажиров воздушным транспортном, данные расходы были направлены на получение будущих доходов от оказания услуг перевозки пассажиров воздушным транспортом.

Вместе с тем, в связи с отсутствием собственных денежных средств на строительство здания аэровокзала и отсутствием бюджетного финансирования, общество отказалось от намерений строительства здания аэровокзала.

Следовательно, понесенные расходы не могут быть включены в стоимость основных средств и погашаться путем начисления амортизации.

При этом, несмотря на отказ организации от строительства производственного объекта в результате отсутствия собственных денежных средств и бюджетного финансирования, расходы на производство инженерно-геологических изысканий отвечают критериям, установленным абзацами 2-4 пункта 1 статьи 252 НК РФ (документальная подтвержденность, направленность на получение дохода).

Соответственно в данном случае организация может учесть расходы на производство инженерно-геологических изысканий в составе внереализационных расходов на основании подпункта 20 пункта 1 статьи 265 НК РФ на дату принятия решения об отказе от строительства объекта основных средств.

Как в суде первой инстанции, так и в апелляционной инстанции инспекция сослалась на то, что в ходе выездной налоговой проверки установлено, что общество продолжает вести работы по проектированию и строительству нового здания аэровокзала в аэропорту "Соловки". Указанное обстоятельство, по мнению налогового органа, подтверждается составленным в 2010 году архитектурным эскизным проектом здания аэровокзала и письмом общества о продолжении работ от 17.05.2011 N 1808.

Апелляционной инстанцией отклоняются названные доводы инспекции, поскольку указанные документы не свидетельствуют однозначно о том, что строительство спорного объекта осуществляется.

Кроме того, судом первой инстанции обоснованно приняты во внимание пояснения общества в отношении письма от 17.05.2011 N 1808, которое подписано не генеральным директором и главным бухгалтером, а их заместителями, в силу своих служебных полномочий, не обладающих информацией по вопросу строительства здания. Совет директоров общества не принимал решения о строительстве здания аэровокзала, земельный участок под строительство не выделялся, разрешений на строительство не выдавалось, договоры строительного подряда не заключались, что налоговым органом не опровергнуто. При этом сам факт осуществления инженерно-геологических изысканий не свидетельствует о начале строительства.

Кроме того, Правительством Архангельской области принято постановление от 28.06.2011 N 212-пп "Об утверждении долгосрочной целевой программы Архангельской области "Развитие общественного пассажирского транспорта Архангельской области на 2012-2016 годы".

Согласно паспорту долгосрочной целевой программы, мероприятия по проектированию и реконструкции пассажирского терминала аэропорта "Соловки" и проектированию и установке светосигнального оборудования в аэропорту "Лешуконское" будут реализованы в рамках исполнения полномочия субъекта Российской Федерации по содержанию, развитию и организации эксплуатации аэропортов и (или) аэродромов гражданской авиации, находящихся в собственности субъекта Российской Федерации, после передачи указанных инфраструктурных объектов в государственную собственность Архангельской области. В настоящее время проводится работа по передаче указанных инфраструктурных объектов в государственную собственность Архангельской области.

С учетом изложенного суд первой инстанции пришел к обоснованному выводу о правомерном включении обществом понесенных затрат на производство инженерно-геологических изысканий в состав внереализационных расходов.

Также при проведении выездной налоговой проверки инспекцией установлено, что в нарушение пункта 5 статьи 272 НК РФ заявителем завышены расходы, уменьшающие налоговую базу для исчисления налога на прибыль: за 2007 год - на сумму 27 760 524 руб.; за 2009 год - на сумму 5 088 798 руб.; и занижены расходы за 2008 год на сумму 26 437 573 руб. Данный вывод инспекции основывается на том, что общество, приобретая запасные части у поставщиков, списывает их в состав расходов в периоде приобретения, а не в периоде их фактического использования (в момент установки на воздушные суда), как это предусмотрено нормами НК РФ в целях налогового учета.

Также в ходе выездной налоговой проверки инспекция установила, что общество при осуществлении замены запасных частей по причине их технической неисправности, окончания ресурса или срока службы агрегата, снятые запчасти не отражает в бухгалтерском учете, то есть не принимает к бухгалтерскому учету. В дальнейшем снятые с агрегатов запасные части, подлежащие ремонту, передаются организациям, осуществляющим капитальный ремонт. После проведения восстановительного ремонта стоимость таких запчастей также не отражается в бухгалтерском учете по восстановительной стоимости. Стоимость капитального ремонта (ремонтных работ), предъявленного обществу ремонтными организациями отражается в составе расходов, уменьшающих налоговую базу для исчисления налога на прибыль в период составления актов выполненных работ указанными организациями. В приложении N 2 к акту выездной налоговой проверки приведена информация о наименовании запасных частей, снятых с воздушных судов с указанием даты снятия, стоимости ремонтных работ с указанием номера и даты акта, дате фактической установки запасной части на воздушные суда после ее восстановительного ремонта.

На основании вышеизложенного инспекция пришла к выводу о том, что общество необоснованно, то есть ранее фактического использования в производственной деятельности, включало в состав расходов, уменьшающих налоговую базу, стоимость восстановительного ремонта запасных частей. Данное обстоятельство повлекло завышение расходов для исчисления налога на прибыль: за 2007 год - на сумму 2 006 700 руб.; за 2008 год - на сумму 12 108 173 руб.; за 2009 год - на сумму 2 165 790 руб.

В свою очередь общество считает, что в силу положений подпункта 2 пункта 1 статьи 253 НК РФ, пункта 2 статьи 272 НК РФ, пункта 1 статьи 260 НК РФ моментом признания расходов на ремонт, в том числе на приобретение запасных частей, составляющий один из видов затрат на ремонт, определяется законодателем не датами окончания ремонта либо установки запасных частей на основное средство (воздушное судно), а исключительно моментом осуществления данных расходов. При этом сослалось на то, что общество формирует неснижаемый запас узлов и агрегатов к авиационной технике, и приобретение спорных запасных частей осуществлялось именно с указанной целью. Указывает, что затраты на формирование и поддержание неснижаемого резерва запасных частей не названы в главе 25 НК РФ. Вместе с тем, указывает, что спорные затраты относятся к прочим расходам, связанным с производством и реализацией услуг и одновременно являются косвенными расходами.

Суд перовой инстанции, отказывая обществу в удовлетворении заявленных им требований, правомерно руководствовался следующим.

В соответствии со статьей 247 НК РФ объектом обложения налогом на прибыль организаций признается прибыль, полученная налогоплательщиком. В целях главы 25 Налогового кодекса Российской Федерации прибылью для российских организаций признаются полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов, которые определяются в соответствии с главой 25 Налогового кодекса Российской Федерации.

Согласно статье 252 НК РФ в целях главы 25 указанного Кодекса налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов (за исключением расходов, указанных в статье 270 НК РФ).

Расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты (а в случаях, предусмотренных статьей 265 НК РФ, убытки), осуществленные (понесенные) налогоплательщиком.

Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме.

Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации. Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

Расходы в зависимости от их характера, а также условий осуществления и направлений деятельности налогоплательщика подразделяются на расходы, связанные с производством и реализацией, и внереализационные расходы (пункт 2 статьи 252 НК РФ).

В силу статьи 253 НК РФ расходы, связанные с производством и реализацией, включают в себя расходы на содержание и эксплуатацию, ремонт и техническое обслуживание основных средств и иного имущества, а также на поддержание их в исправном (актуальном) состоянии.

Расходы на ремонт основных средств, произведенные налогоплательщиком, рассматриваются как прочие расходы и признаются для целей налогообложения в том отчетном (налоговом) периоде, в котором они были осуществлены, в размере фактических затрат (пункт 1 статьи 260 НК РФ).

В пункте 26 Положения по бухгалтерскому учету "Учет основных средств" ПБУ 6/01, утвержденного приказом Министерства финансов Российской Федерации от 30.03.2001 N 26н (далее - ПБУ 6/01), указано, что восстановление объекта основных средств может осуществляться посредством ремонта, модернизации и реконструкции.

В соответствии с пунктом 1 статьи 257 НК РФ первоначальная стоимость основных средств изменяется в случаях достройки, дооборудования, реконструкции, модернизации, технического перевооружения, частичной ликвидации соответствующих объектов и по иным аналогичным основаниям. Согласно пункту 2 этой же статьи к работам по достройке, дооборудованию, модернизации относятся работы, вызванные изменением технологического или служебного назначения оборудования, здания, сооружения или иного объекта амортизируемых основных средств, повышенными нагрузками и (или) другими новыми качествами.

Таким образом, из приведенных норм права следует, что в стоимости основных средств учитываются и на расходы через амортизацию списываются затраты на работы по достройке, дооборудованию, модернизации основных средств, а затраты на ремонтные работы относятся к расходам, уменьшающим налогооблагаемую прибыль.

В соответствии с пунктом 4 вышеназванного Положения по бухгалтерскому учету основными средствами в бухгалтерском учете признаются объекты, предназначенные для использования в производстве продукции, при выполнении работ или оказании услуг, для управленческих нужд организации либо для предоставления организацией за плату во временное владение и пользование или во временное пользование.

В целях исчисления налога на прибыль под основными средствами понимается часть имущества, используемого в качестве средств труда для производства и реализации товаров (выполнения работ, оказания услуг) или для управления организацией первоначальной стоимостью более 40 000 руб. (пункт 1 статьи 257 НК РФ).

Таким образом, в бухгалтерском учете в целях исчисления налога на прибыль основными средствами признаются лишь те объекты, которые могут быть использованы в деятельности организации в качестве средств труда.

Как обоснованно указано судом первой инстанции, запасные части, приобретенные для ремонта объекта основных средств, самостоятельным объектом основных средств не является и принимается на учет в состав материально-производственных запасов по фактической себестоимости (цене приобретения запчасти, без учета НДС, предъявленного продавцом).

В соответствии с Инструкцией по применению Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций, утвержденной приказом Министерства финансов Российской Федерации от 31.10.2000 N 94н, запасные части учитываются на счете 10 "Материалы", субсчет 10-5 "Запасные части".

Восстановление объекта основных средств может осуществляться посредством ремонта, модернизации и реконструкции. Затраты на восстановление объекта основных средств включаются в состав расходов по обычным видам деятельности того отчетного периода, к которому они относятся (за исключением затрат на модернизацию и реконструкцию, после проведения которых улучшаются первоначально принятые показатели функционирования основных средств) (пункты 26, 27 ПБУ 6/01, пункты 5, 7 Положения по бухгалтерскому учету "Расходы организации" ПБУ 10/99, утвержденного приказом Министерства финансов Российской Федерации от 06.05.1999 N 33н).

Стоимость запасной части, использованной для ремонта объекта основных средств, списывается со счета 10, субсчет 10-5, в дебет счета учета затрат на производство, в котором используется данный объект основного средства (например, счета 20 "Основное производство"). Данная запись производится на основании первичного учетного документа по использованию запасной части для проведения ремонта (пункт 67 Методических указаний по бухгалтерскому учету основных средств, утвержденных приказом Министерства финансов Российской Федерации от 13.10.2003 N 91н).

В налоговом учете запасная часть, приобретенная для ремонта объекта основных средств, не может быть использована самостоятельно в качестве средства труда, следовательно, такая запасная часть (вне зависимости от ее стоимости) не является объектом основных средств (амортизируемым имуществом) (пункт 1 статьи 256, пункт 1 статьи 257 НК РФ).

Расходы на приобретение материалов, используемые на содержание, эксплуатацию основных средств и иные подобные цели, относятся к материальным расходам (подпункт 2 пун6кта 1 статьи 254 НК РФ).

При этом расходы на ремонт основных средств, удовлетворяющие критериям статьи 252 НК РФ (включая стоимость использованных материалов), являются прочими расходами, связанными с производством и реализацией, и признаются (при применении метода начисления) в том отчетном (налоговом) периоде, в котором они были осуществлены, в размере фактических затрат (подпункт 2 пункта 1 статьи 253, пункт 1 статьи 260, пункт 5 статьи 272 НК РФ).

Следовательно, стоимость материалов в виде запасных частей, используемых для ремонта основных средств (амортизируемого имущества), учитывается организацией в целях налогообложения прибыли в том отчетном периоде, в котором осуществлен такой ремонт.

С учетом вышеизложенного, суд первой инстанции пришел к обоснованному выводу о том, что датой осуществления расходов в виде стоимости запасных частей, использованных для ремонта основных средств, следует считать дату фактической установки запчасти на ремонтируемый объект, а не дату расходов на приобретение запасных частей.

При этом ссылки общества на то, что в связи с формированием неснижаемого запаса узлов и агрегатов к авиационной технике спорные затраты относятся к прочим расходам, связанным с производством и реализацией услуг, а также квалифицируются как косвенные расходы, не принимаются апелляционной инстанцией, поскольку из положений главы 25 НК РФ не следует возможность отнесения спорных затрат к указанным налогоплательщиком категориям расходов.

С учетом изложенного суд первой инстанции обоснованно отказал обществу в удовлетворении заявленных им требований по рассмотренному эпизоду.

Налоговый орган также при проведении выездной налоговой проверки установил, что в нарушение подпункта 2 пункта 2 статьи 170 НК РФ общество за июль 2007 года необоснованно включило в налоговые вычеты по НДС суммы "входного" НДС по услугам, используемым для операций местом реализации которых не признается территория Российской Федерации.

Как установлено судом первой инстанции и подтверждается материалами дела, 10.10.2004 общество заключило с компанией Ayr Aviation Limited (Великобритания) контракт N A23S фрахтования вертолетов Ми-8Т, регистрационные номера RА-22695 и RА24235 с летным экипажем и обслуживающим персоналом в целях перевозки грузов, почты и багажа. Согласно приложению от 05.12.2006 N 25/111206 к контракту от 10.10.2004 N A23S, стороны договорились о продлении действия контракта до 31.12.2007.

Приложением N 29/080607 к контракту от 10.10.2004 N A23S стороны внесли изменения в контракт, согласно которому иностранная компания фрахтует вертолет Ми-8МВТ, регистрационный номер RА-24010 (серийный номер 95 711) и вертолет Ми-26Т, регистрационный номер RА-06044 (серийный номер 34001212434).

Для вертолета Ми-26Т, регистрационный номер RА-06044 (серийный номер 34001212434) был определен назначенный ресурс 2100 часов и срок службы до 26.06.2007. По состоянию на 11.07.2007 использованный ресурс составил 2099 часов 34 минуты, остаток составил 26 минут.

В июле 2007 года перед вылетом вертолета Ми-26Т N RА-06044 в Республику Судан, обществу оказаны услуги по увеличению ресурса на 450 часов и продлению назначенного срока службы до 26.06.2008. С учетом остатка 26 минут и продления ресурса на 450 часов, ресурс составил 450 часов 26 минут.

За оказанные работы (услуги) общество уплатило: ООО "АвиаАС" по счету-фактуре от 17.07.2007 N 501 сумму в размере 1 317 529 руб., в том числе НДС - 200 979 руб.; ОАО "МВЗ им. М.Л. Миля" по счету-фактуре от 31.07.2007 N 1140 сумму в размере 1 854 946 руб., в том числе НДС 282 958 руб.

Таким образом, ресурс вертолета Ми-26Т N RА-06044 с начала эксплуатации и с учетом продления ресурса на 450 часов, оставшегося неиспользованного ресурса, составил 2550 часов 26 минут.

В июне 2008 года, перед вылетом вертолета из республики Судан, возникла необходимость в следующем продлении срока службы вертолета. Продление срока службы вертолета Ми-26Т N RA-06044 с 26.06.2008 до 26.12.2009 было осуществлено организацией в июне 2008 года контрагентами - ОАО "МВЗ им. М.Л. Миля" и ООО "АвивАС". Данные организации вылетали по месту нахождения вертолета в республику Судан за счет налогоплательщика, для оказания данных услуг. С учетом оказанных услуг ресурс продлен еще на 450 часов (назначенный ресурс с начала эксплуатации составил 3000 часов), а срок службы до 26.12.2009.

Вертолет Ми-26Т N RA-06044 12.08.2008 (вылет 08.08.2008) вернулся на территорию Российской Федерации и совершил посадку в аэропорту "Васьково" города Архангельска. При этом вертолет имел налет 2546 часов 52 минуты. Таким образом, из назначенного ресурса 2550 часов, оставалось 3 часа 8 минут.

Согласно представленным в материалы дела доказательствам общество использовало оставшийся ресурс 3 часа 8 минут на территории Российской Федерации по оказанию услуг воздушных перевозок ОАО "Связьстрой" (заявка на полет от 01.10.2008, акт-отчет от 02.10.2008, счет-фактура от 03.10.2008 N 002262).

В связи с тем, что вертолет МИ- 26Т N RA-06044, в период 2007- 2008 годов (продленного ресурса на 450 часов) использовался для оказания услуг в Республике Судан, так и на территории Российской Федерации, общество на основании принятой учетной политики, а также с учетом того, что доля совокупных расходов на производство товаров (работ, услуг), операции по реализации которых не подлежат налогообложению, не превышает 5 % общей величины совокупных расходов на производство, приняло к вычету НДС в июле 2007 года в сумме 822 671 руб., в том числе НДС - 483 937 руб. уплаченный за оказанные услуги по продлению срока ресурса и срока службы вертолета и НДС в размере 338 734 руб. с учетом положений абзаца 9 пункта 4 статьи 170 НК РФ.

Налоговая инспекция в ходе проведения проверки, исключила из состава налоговых вычетов НДС в размере 483 937 руб. уплаченный за оказанные услуги по продлению срока ресурса и срока службы.

Инспекция установив, что работы по определению возможности продления срока ресурса и срока службы вертолета МИ-26Т N RA-06044 относятся к расходам по услугам за рубежом, произвела перерасчет доли расходов и установила, что доля расходов, относящихся к услугам за рубежом в июле 2007 года составила 7,42 процента, то есть превышает установленный 5 процентный порог общей величины совокупных расходов на производство и на основании абзаца 5 пункта 4 статьи 170 НК РФ, уменьшила налоговые вычеты и доначислила налог в сумме 338 734 руб.

Право налогоплательщика на применение налоговых вычетов при исчислении НДС и порядок реализации этого права установлены статьями 171-173 НК РФ. Согласно же пункту 4 статьи 170 НК РФ суммы налога, предъявленные продавцами товаров (работ, услуг) налогоплательщикам, осуществляющим как облагаемые налогом, так и освобождаемые от налогообложения операции:

- учитываются в стоимости таких товаров (работ, услуг) в соответствии с пунктом 2 названной статьи - по товарам (работам, услугам), используемым для осуществления операций, не облагаемых НДС;

- принимаются к вычету в соответствии со статьей 172 НК РФ - по товарам (работам, услугам), используемым для осуществления операций, облагаемых НДС;

- принимаются к вычету либо учитываются в их стоимости в той пропорции, в которой они используются для производства и (или) реализации товаров (работ, услуг), операции по реализации которых подлежат налогообложению (освобождаются от налогообложения), - по товарам (работам, услугам), используемым для осуществления как облагаемых налогом, так и не подлежащих налогообложению (освобожденных от налогообложения) операций.

Указанная пропорция определяется исходя из стоимости отгруженных товаров (работ, услуг), операции по реализации которых подлежат налогообложению (освобождены от налогообложения), в общей стоимости (работ, услуг), отгруженных за налоговый период.

При этом налогоплательщик обязан вести раздельный учет сумм налога по приобретенным товарам (работам, услугам), используемым для осуществления как облагаемых налогом, так и не подлежащих налогообложению операций. При отсутствии у налогоплательщика раздельного учета сумма налога по приобретенным товарам (работам, услугам) вычету не подлежит и в расходы, принимаемые к вычету при исчислении налога на прибыль, не включается.

Налогоплательщик имеет право не применять положения пункта 4 статьи 170 НК РФ к тем налоговым периодам, в которых доля совокупных расходов на производство товаров (работ, услуг), операции по реализации которых не подлежат налогообложению, не превышает 5 % общей величины совокупных расходов на производство. В этом случае все суммы налога, предъявленные таким налогоплательщикам продавцами используемых в производстве товаров (работ, услуг) в указанном налоговом периоде, подлежат вычету в соответствии с порядком, предусмотренным статьей 172 НК РФ (абзац 9 пункта 4 статьи 170 НК РФ).

Представленными в материалы дела доказательствами подтверждается, что в июле 2007 года перед вылетом вертолета Ми-26Т N RА-06044 в Республику Судан, обществу оказаны услуги по увеличению ресурса на 450 часов и продлению назначенного срока службы до 26.06.2008. С учетом остатка 26 минут и продления ресурса на 450 часов, ресурс составил 450 часов 26 минут.

С учетом проведенных работ на территории Республики Судан по увеличению срока службы до 26.12.2009, на дату возвращения вертолет Ми-26Т N RA-06044 на территорию Российской Федерации 12.08.2008, из срока ресурса установленного до вылета в Республику Судан, оставалось 3 часа 8 минут. Время оставшегося ресурса было использовано обществом при оказании услуг воздушных перевозок ОАО "Связьстрой" (заявка на полет от 01.10.2008, акт-отчет от 02.10.2008, счет-фактура от 03.10.2008 N 002262) на территории Российской Федерации.

Таким образом, вертолет МИ-26Т N RA-06044, в период 2007-2008 годов использовался для оказания услуг в Республике Судан и на территории Российской Федерации.

С учетом вышеизложенного суд первой инстанции пришел к обоснованному выводу о том, что общество правомерно на основании принятой учетной политики, а также с учетом того, что доля совокупных расходов на производство товаров (работ, услуг), операции по реализации которых не подлежат налогообложению, не превышает 5 % общей величины совокупных расходов на производство, приняло к вычету НДС в июле 2007 в сумме 483 937 руб. уплаченный за оказанные услуги по продлению срока ресурса и срока службы вертолета и НДС в сумме 338 734 руб. с учетом положений абзаца 9 пункта 4 статьи 170 НК РФ.

Следовательно, суд первой инстанции пришел к обоснованному выводу о неправомерном доначислении НДС в сумме 822 671 руб.

При таких обстоятельствах оснований для отмены принятого по данному делу решения суда и удовлетворения апелляционных жалоб общества и инспекции не имеется.

Руководствуясь статьями 269, 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Четырнадцатый арбитражный апелляционный суд

постановил:

решение Арбитражного суда Архангельской области от 08 февраля 2012 года по делу N А05-12194/2011 оставить без изменения, апелляционные жалобы открытого акционерного общества "2-ой Архангельский объединенный авиаотряд" и Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 9 по Архангельской области и Ненецкому автономному округу - без удовлетворения.

Председательствующий

О.Б. Ралько

Судьи

Т.В. Виноградова О.Ю. Пестерева