Постановление Девятнадцатого арбитражного апелляционного суда от 1 августа 2012 г. N 19АП-2184/12

город Воронеж

01 августа 2012 г.

Дело N А48-736/2012

Резолютивная часть постановления объявлена 25 июля 2012 года.

Постановление в полном объеме изготовлено 01 августа 2012 года.

Девятнадцатый арбитражный апелляционный суд в составе:

председательствующего судьи Михайловой Т.Л.,

судей: Скрынникова В.А.,

Миронцевой Н.Д.,

при ведении протокола судебного заседания секретарем Сывороткиной Е.Е.,

рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционную жалобу инспекции Федеральной налоговой службы по г. Орлу на решение арбитражного суда Орловской области от 17.05.2012 по делу N А48-736/2012 (судья Капишникова Т.И.), принятое по заявлению закрытого акционерного общества "Паллада торг" (ОГРН 1025700780137) к инспекции Федеральной налоговой службы по г. Орлу о признании недействительным ненормативного акта налогового органа,

при участии:

от налогового органа: Титовой Н.В., главного специалиста-эксперта юридического отдела по доверенности N 6 от 23.01.2012; Волобуевой Г.В., главного государственного налогового инспектора отдела выездных проверок N 1 по доверенности N 07-04/008230 от 05.04.2012; Барановой А.Н., главного специалиста-эксперта юридического отдела по доверенности N 25 от 20.07.2012,

от налогоплательщика: Копытова П.И., представителя по доверенности б/н от 29.12.2011,

УСТАНОВИЛ:

Закрытое акционерное общество "Паллада торг" (далее - общество "Паллада торг", общество, налогоплательщик) обратилось в арбитражный суд Орловской области с заявлением (с учетом уточнения) к инспекции Федеральной налоговой службы по г. Орлу (далее - налоговый орган, инспекция) о признании недействительным решения N 51 от 28.11.2011 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения (с учетом изменений, внесенных решением управления Федеральной налоговой службы по Орловской области от 06.02.2012 N 8).

Решением арбитражного суда Орловской области от 17.05.2012 заявленные требования удовлетворены в полном объеме.

Налоговый орган, считая решение арбитражного суда первой инстанции незаконным и необоснованным, обратился с апелляционной жалобой на него, в которой ставит вопрос об отмене состоявшегося судебного акта в связи с неправильным применением судом норм материального права, неполным выяснением обстоятельств, имеющих значение для дела, несоответствием выводов суда фактическим обстоятельствам дела и просит принять по делу новый судебный акт об отказе в удовлетворении требований налогоплательщика.

В обоснование апелляционной жалобы налоговый орган ссылается на создание налогоплательщиком видимости осуществления реальной предпринимательской деятельности в целях сокрытия безвозмездного получения им дохода, легализованного путем создания видимости возврата обществу денежных средств, переданных ранее налогоплательщиком через предпринимателя Литвинову Н.В. обществу с ограниченной ответственностью "ФЭТПК Сервис".

По мнению инспекции, передача предпринимателем Литвиновой Н.В. наличных денежных средств в сумме 210 945 000 руб. не осуществлялась и руководитель общества "ФЭТПК Сервис" Анашкин М.И. не получал денежные средства в счет получения займа.

Как указывает заявитель апелляционной жалобы, договор беспроцентного займа от 18.03.2008, заключенный обществом "Паллада торг" с обществом "ФЭТПК Сервис", соглашение о порядке расчетов от 25.03.2008, а также договор уступки права (цессии) по договору займа от 31.03.2008, заключенный с частной компанией "МЕЗИРЕН ИНВЕСТМЕНТС ЛИМИТЕД", реально не исполнялись и являются недействительными (мнимыми), так как они заключены формально и отражены в бухгалтерском учете общества "Паллада торг" с целью создать видимость совершения указанной сделки и легализовать доход, полученный от компании "МЕЗИРЕН ИНВЕСТМЕНТС ЛИМИТЕД".

Данные утверждения налоговый орган обосновывает заключением почерковедческой экспертизы, показаниями руководителя общества "ФЭТПК Сервис" Анашкина М.И., который отрицал как причастность к деятельности общества "ФЭТПК Сервис", так и осуществление от имени данной организации взаимоотношений с предпринимателем Литвиновой Н.В. и обществом "Паллада торг", а также полученными им сведениями, характеризующими общество "ФЭТПК Сервис" как лицо, не осуществляющее реальную предпринимательскую деятельность в силу того, что: по счету в акционерном обществе "Руссич центр банк" данным юридическим лицом в период с 01.01.2008 по 27.03.2008 отражена единственная операция в сумме 646,37 руб., денежные средства в сумме 210 945 000 руб. на расчетный счет организации зачислены не были; по адресу, указанному в учредительных документах общество "ФЭТПК Сервис" отсутствует; также не выявлено имущества организации.

Кроме того, по мнению инспекции, изначально у общества "Паллада торг" отсутствовала выгода от передачи собственных денежных средств по договору займа, поскольку, фактически лишившись данных денежных средств, общество утратило возможность их использования в своей предпринимательской деятельности, а, соответственно, возможность получить экономический доход. Также экономическая выгода отсутствовала и у компании "МЕЗИРЕН ИНВЕСТМЕНТС ЛИМИТЕД" при заключении договора цессии, по которому он вправе будет потребовать от общества "ФЭТПК Сервис" ту же самую сумму (210 945 000 руб.), которую он должен выплатить обществу "Паллада торг".

Вывод суда области о том, что деловой целью заключения договоров займа и цессии является осуществление инвестиционного проекта по реконструкции торгового центра "ЦУМ" города Орла с целью последующего осуществления на реконструированных площадях розничной торговли, налоговый орган считает безосновательным, так как доказательств осуществления такой реконструкции обществом "Паллада торг" суду не представлено, в то время как налоговым органом от торгового центра "ЦУМ" получены сведения о том, что никакой реконструкции в нем не осуществлялось и не планировалось осуществлять.

Закрытое акционерное общество "Паллада торг" в представленном отзыве возразило против доводов апелляционной жалобы, считая принятое судом решение законным и обоснованным, а доводы инспекции несостоятельными.

Не соглашаясь с выводом налогового органа о получении им необоснованной налоговой выгоды в виде поступившей на его расчетный счет суммы 74 202 241 руб. от компании "МЕЗИРЕН ИНВЕСТМЕНТС ЛИМИТЕД", общество указывает, что фактически данная сумма является возвратом части денежных средств, ранее переданных им предпринимателю Литвиновой Н.В. в рамках исполнения договора о совместной деятельности, соответственно, независимо от того, от кого именно эти денежные средства поступили, они не могут быть квалифицированы как доходы общества, так как представляют собой возврат образовавшейся ранее задолженности.

Кроме того, общество указывает, что и при том допущении, что договор займа с общества "ФЭТПК Сервис" является ничтожным, денежные средства, реально поступившие обществу "Паллад торг" от компании "МЕЗИРЕН ИНВЕСТМЕНТС ЛИМИТЕД", не могут считаться безвозмездным доходом общества, поскольку в силу положений статьи 390 Гражданского кодекса Российской Федерации первоначальный кредитор, уступивший требование, отвечает перед новым кредитором за недействительность переданного требования, следовательно, в этом случае поступившие денежные средства подлежат возврату компании "МЕЗИРЕН ИНВЕСТМЕНТС ЛИМИТЕД", а не могут быть зачислены в доход общества "Паллада торг".

Обосновывая деловую цель совершенных им сделок, общество сослалось на намерения участвовать в реализации инвестиционного проекта, связанного с приобретением собственности в торговом центре "ЦУМ" г. Орла, не реализованные вследствие неблагоприятной экономической ситуации, сложившейся в 2008 году в экономике в целом и в деятельности самого общества.

Изучив материалы дела, доводы апелляционной жалобы и отзыва на нее, выслушав пояснения представителей налогового органа и налогоплательщика, суд апелляционной инстанции считает, что решение суда первой инстанции следует оставить без изменения, а апелляционную жалобу без удовлетворения.

Как следует из материалов дела, в отношении закрытого акционерного общества "Паллада торг" инспекцией Федеральной налоговый службы по Заводскому району г. Орла (преобразованной в инспекцию Федеральной налоговый службы по г. Орлу) на основании решений заместителя начальника инспекции N 30 от 21.06.2010 и N 32 от 13.07.2010 года была проведена выездная налоговая проверка по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты (удержания, перечисления) ряда налогов и сборов, в том числе налога на прибыль организаций за период с 01.01.2008 по 31.12.2009.

По результатам проверки составлен акт от 16.09.2011 N 46, а также вынесено решение от 28.11.2011 N 51 "О привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения", согласно которому общество "Паллада торг" привлечено к ответственности, установленной пунктом 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации, в виде штрафов в сумме 296 809 руб. по налогу на прибыль организаций, зачисляемому в федеральный бюджет (подпункт 1 пункта 1 резолютивной части решения), и в сумме 2 671 281 руб. по налогу на прибыль организаций, зачисляемому в областной бюджет (подпункт 2 пункта 1 резолютивной части решения).

Также данным решением налогоплательщику начислены пени по состоянию на 28.11.2011 в общей сумме 2 404 403,84 руб., в том числе, по налогу на прибыль организаций, зачисляемому в федеральный бюджет - в сумме 239 436,43 руб. (подпункт 1 пункта 2 резолютивной части решения) и по налогу на прибыль организаций, зачисляемому в областной бюджет, - в сумме 2 165 057,41 руб. (подпункт 2 пункта 2 резолютивной части решения); и ему предложено уплатить недоимку по налогу за 2009 год в общей сумме 14 840 448 руб., в том числе, по налогу на прибыль организаций, зачисляемому в федеральный бюджет - в сумме 1 484 045 руб. (подпункт 3.1.1 пункта 3 резолютивной части решения), по налогу на прибыль организаций, зачисляемому в областной бюджет - в сумме 13 356 403 руб. (подпункт 3.1.2 пункта 3 резолютивной части решения); штрафы, указанные в пункте 1 решения (подпункт 3.2 пункта 3 резолютивной части решения) и пени, указанные в пункте 2 решения (подпункт 3.3 пункта 3 резолютивной части решения), а также предложено внести необходимые исправления в документы налогового учета (пункт 4 резолютивной части решения).

Основанием для начисления указанных сумм налога на прибыль, пеней и штрафов послужил вывод инспекции о том, что денежные средства в сумме 74 202 241 руб., полученные обществом "Паллада торг" от частной компании "МЕЗИРЕН ИНВЕСТМЕНТС ЛИМИТЕД", являются не возвратными денежными средствами по договору уступки права (цессии) N 1 от 31.03.2008, а безвозмездно полученными денежными средствами, которые должны быть включены в налогооблагаемую базу по налогу на прибыль в качестве внереализационных доходов.

Решение инспекции от 28.11.2011 N 51 о привлечении к ответственности было обжаловано обществом "Паллада торг" в управление Федеральной налоговой службы по Орловской области.

Решением вышестоящего налогового органа от 06.02.2012 N 8 был изменен пункт 1 решения инспекции Федеральной налоговой службы по Заводскому району г. Орла от 28.11.2011 N 51 "О привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения" - к акционерному обществу "Паллада торг" применена ответственность по пункту 3 статьи 122 Налогового кодекса за умышленные действия, направленные на неуплату (неполную уплату) налога на прибыль в результате неправомерного занижения налоговой базы с помощью создания схемы уклонения от уплаты налогов. Размер примененного штрафа при этом остался прежним. В остальной части решение N 51 от 28.11.2011 было оставлено без изменения, а апелляционная жалоба налогоплательщика - без удовлетворения.

Не согласившись с решением инспекции N 51 от 28.11.2011 "О привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения" (с учетом изменений, внесенных решением управления Федеральной налоговой службы по Орловской области от 06.02.2012 N 8), общество обратилось в арбитражный суд Орловской области с заявлением о признании его недействительным.

Судом при рассмотрении заявленных требований установлено следующее.

Акционерным обществом "Паллада торг" (заимодавец) с обществом с ограниченной ответственностью "ФЭТПК Сервис" (заемщик) был заключен договор беспроцентного займа б/н от 18.03.2008, согласно условиям которого заимодавец в срок до 20.03.2008 передает (перечисляет) в собственность заемщику на возвратной основе денежные средства в сумме 230 000 000 руб., а заемщик обязуется возвратить заимодавцу такую же сумму денег (заем).

По условиям пункта 3.1 договора указанная сумма займа передается заимодавцем заемщику путем перечисления на расчетный счет либо перечислением третьему лицу по указанию заемщика, либо в любой форме, не противоречащей действующему законодательству.

Возврат указанной суммы займа может происходить как единовременно, так и по частям (в рассрочку) в течение 1 месяца. При этом вся сумма займа должна быть возвращена не позднее 28.03.2008 (пункт 2.1 договора).

В целях исполнения договора займа между акционерным обществом "Паллада торг", обществом "ФЭТПК Сервис" и индивидуальным предпринимателем Литвиновой Н.В. было заключено трехстороннее соглашение о порядке расчетов от 25.03.2008, в соответствии с которым предприниматель Литвинова Н.В., в счет исполнения своих обязательств перед обществом "Паллада торг", перечисляет на расчетный счет общества "ФЭТПК Сервис" или иным способом, не противоречащим действующему законодательству, передает обществу "ФЭТПК Сервис" 210 945 000 руб. (пункт 1.3 соглашения). С момента передачи обществу "ФЭТПК Сервис" указанной суммы считаются выполненными как обязательства предпринимателя Литвиновой Н.В. перед акционерным обществом "Паллада торг" (пункт 1.4 соглашения), так и обязательства акционерного общества "Паллада торг" перед обществом "ФЭТПК Сервис" (пункт 1.5 соглашения).

Задолженность предпринимателя Литвиновой Н.В. перед обществом "Паллада торг", как это установлено материалами дела, возникла в результате заключения между ею и обществом "Паллада торг" 20.12.2002 дополнительного соглашения к договору о совместной деятельности (простого товарищества) N 1/12 от 20.12.2001, согласно которому предприниматель стала участником совместной деятельности.

В соответствии с пунктом 1 дополнительного соглашения б/н от 11.01.2006 к договору о совместной деятельности (простого товарищества) N 1/12 от 20.12.2001 предпринимателю Литвиновой Н.В. в рамках осуществления совместной деятельности было поручено заключать от своего имени договоры на поставку торгового оборудования.

Для этого, согласно пункту 2 дополнительного соглашения б/н от 11.01.2006, общество "Паллада торг" предварительно перечисляет на счет предпринимателя Литвиновой Н.В. денежные средства, необходимые для исполнения поручения, не позднее даты оплаты оборудования, предусмотренной в заключенных договорах поставки.

В случае неисполнения обязательств в срок до 31.03.2008, неизрасходованный остаток денежных средств предприниматель Литвинова Н.В. обязана была перечислить акционерному обществу "Паллада торг" не позднее 01.04.2008.

Как установлено налоговым органом, согласно представленным акционерным обществом "Паллада торг" в ходе выездной проверки документам, по состоянию на 01.01.2008 по данным бухгалтерского учета у акционерного общества "Паллада торг" числилась дебиторская задолженность в сумме 336 676 000 руб., в том числе, задолженность предпринимателя Литвиновой Н.В. - в сумме 210 945 000 руб.

В счет погашения данной задолженности предприниматель Литвинова Н.В. на основании соглашения о порядке расчетов от 25.03.2008 по квитанции к приходному кассовому ордеру N 195 от 25.03.2008 передала обществу "ФЭТПК Сервис" денежные средства в сумме 210 945 000 руб., полученные ею ранее от общества "Паллада торг" по соглашению от 11.01.2006 к договору о совместной деятельности (простого товарищества) N 1/12 от 20.12.2001.

31.03.2008 между акционерным обществом "Паллада торг" (цедент) и частной компанией "МЕЗИРЕН ИНВЕСТМЕНТС ЛИМИТЕД" (цессионарий) был заключен договор N 1 уступки прав (цессии) по договору займа, предметом которого являются права требования, принадлежащие цеденту по договору займа б/н от 18.03.2008, заключенному между цедентом (обществом "Паллада торг") и обществом "ФЭТПК Сервис" (должник) (пункты 1.1, 1.2 договора).

В соответствии с пунктом 1.4 договора цессии за уступаемые права (требования) цессионарий выплачивает цеденту сумму 210 945 000 руб.

Оплата по данному договору, согласно его пункту 1.5, производится в срок до 01.03.2009 в любой не противоречащей действующему законодательству форме, согласованной сторонами. Цессионарий вправе произвести расчет в срок до 01.03.2009, перечислив цеденту либо всю сумму договора, либо производить оплату за уступаемые права по частям до 01.03.2009. Цедент должен получить все причитающиеся ему за уступаемые права денежные средства в сумме 210 945 000 руб.

В тот же день, когда был заключен договор уступки права (31.03.2008), обществом "Паллада торг" в адрес директора общества "ФЭТПК Сервис" было направлено уведомление о том, что новым кредитором по договору займа б/н от 18.03.2008 является частная компания "МЕЗИРЕН ИНВЕСТМЕНТС ЛИМИТЕД". Директор общества "ФЭТПК Сервис" Анашкин М.И. с данным уведомлением был ознакомлен, о чем свидетельствует его подпись на уведомлении и печать общества "ФЭТПК Сервис".

01.12.2008 между обществом "Паллада торг" и частной компанией "МЕЗИРЕН ИНВЕСТМЕНТС ЛИМИТЕД" подписано соглашение о внесении изменений в договор N 1 уступки права (цессии) по договору займа от 31.03.2008, которым изменена редакция пункта 1.5 договора уступки права N 1 от 31.03.2008 - срок расчетов по договору продлен до 31.03.2013.

Во исполнение договора цессии компанией "МЕЗИРЕН ИНВЕСТМЕНТС ЛИМИТЕД" было перечислено на валютные счета общества "Паллада торг" 646 717,24 долларов США и 501 956 евро за период с 18.03.2009 по 31.03.2009, что составило, с учетом конвертации, 78 654 061 руб., из которых, как это установлено налоговым органом при проведении проверки, 74 202 241 руб. было распределено обществу "Паллада торг" как участнику простого товарищества, владеющему вкладом в товарищество в размере 94,34%.

Поскольку данная сумма обществом "Паллада торг" в налоговую базу в целях исчисления налога на прибыль включена не была, налоговый орган доначислил с нее к уплате в бюджет налог на прибыль в сумме 14 840 448 руб.

Признавая указанное доначисление необоснованным, суд области правомерно исходил из следующего.

В соответствии со статьей 246 Налогового Кодекса Российской Федерации (далее - Налоговый кодекс) российские организации признаются налогоплательщиками налога на прибыль организаций.

Статьей 247 Налогового кодекса объектом налогообложения по налогу на прибыль организаций признается прибыль, полученная налогоплательщиком. Прибылью в целях главы 25 Налогового кодекса для российских организаций признаются полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов, которые определяются в соответствии с названной главой.

Статья 248 Кодекса к доходам в целях налогообложения налогом на прибыль относит доходы от реализации товаров (работ, услуг) и имущественных прав, определяемые по правилам, установленным главой 7 Налогового кодекса "Объекты налогообложения" (соответственно статьи 38 - 41) и внереализационные доходы, устанавливая одновременно, что доходы определяются на основании первичных документов и документов налогового учета в порядке, установленном статьей 249 Кодекса с учетом положений главы 25 Налогового кодекса.

При этом, в силу статьи 39 Налогового кодекса под реализацией товаров, работ или услуг организацией или индивидуальным предпринимателем признается соответственно передача на возмездной основе (в том числе обмен товарами, работами или услугами) права собственности на товары, результатов выполненных работ одним лицом для другого лица, возмездное оказание услуг одним лицом другому лицу, а в случаях, предусмотренных настоящим Кодексом, передача права собственности на товары, результатов выполненных работ одним лицом для другого лица, оказание услуг одним лицом другому лицу - на безвозмездной основе.

Доходом, как установлено статьей 41 Кодекса, признается экономическая выгода в денежной или натуральной форме, учитываемая в случае возможности ее оценки и в той мере, в которой такую выгоду можно оценить, и определяемая в соответствии с главами "Налог на доходы физических лиц", "Налог на прибыль (доход) организаций".

Согласно статье 249 Налогового кодекса в целях налогообложения налогом на прибыль доходом от реализации признается выручка от реализации товаров (работ, услуг) как собственного производства, так и ранее приобретенных, а также выручка от реализации имущественных прав, определяемая исходя из всех поступлений, связанных с расчетами за реализованные товары (работы, услуги) или имущественные права, выраженные в денежной и (или) натуральной формах. В зависимости от выбранного налогоплательщиком метода признания доходов и расходов поступления, связанные с расчетами за реализованные товары (работы, услуги) или имущественные права, признаются для целей настоящей главы в соответствии со статьей 271 или статьей 273 Кодекса, то есть, по моменту отгрузки товара (работ, услуг) или по моменту их оплаты.

К внереализационным доходам статья 250 Кодекса относит доходы, не указанные в статье 249 Кодекса, поступившие по основаниям, перечисленным в названной статье, в частности, доходы в виде безвозмездно полученного имущества (работ, услуг) или имущественных прав, за исключением случаев, указанных в статье 251 настоящего Кодекса.

Из приведенных норм следует, что включению в доходы в целях налогообложения подлежат все поступления налогоплательщику за реализованные им товары (работы, услуги), а также поступления, не связанные с реализацией, за исключением поступлений, особо упомянутых в главе 25 Налогового кодекса.

В частности, в соответствии с подпунктом 10 пункта 1 статьи 251 Налогового кодекса при определении налоговой базы не учитываются доходы в виде средств или иного имущества, которые получены по договорам кредита или займа (иных аналогичных средств или иного имущества независимо от формы оформления заимствований, включая ценные бумаги по долговым обязательствам), а также средств или иного имущества, которые получены в счет погашения таких заимствований.

Следовательно, поскольку договор займа б/н от 18.03.2008 между обществом "Паллада торг" и обществом "ФЭТПК Сервис" был заключен на условиях возврата переданной денежной суммы 210 945 000 руб., то передача компанией "МЕЗИРЕН ИНВЕСТМЕНТС ЛИМИТЕД" обществу "Паллада торг" в 2009 году денежных средств в сумме 74 202 241 руб. на основании договора цессии N 1 от 31.03.2008 является суммой частичного погашения выданного обществу "ФЭТПК Сервис" займа в сумме 210 945 000 руб.

Так как положения нормы подпункта 10 пункта 1 статьи 251 Налогового кодекса распространяются на средства и иное имущество, получаемое заемщиком по договору займа, а также на случаи получения заимодавцем сумм и имущества в счет погашения выданных займов, то полученные обществом "Паллада торг" от компании "МЕЗИРЕН ИНВЕСТМЕНТС ЛИМИТЕД" в счет погашения займа денежные средства в сумме 74 202 241 руб. не являются доходами в целях налогообложения налогом на прибыль.

Учитывая вышеизложенное, суд апелляционной инстанции считает правомерными выводы суда первой инстанции о необоснованности решения инспекции в части доначисления налога на прибыль за 2009 год в общей сумме 14 840 448 руб.

Оценивая довод налогового органа о том, что договор беспроцентного займа от 18.03.2008, заключенный обществом "Паллада торг" с обществом "ФЭТПК Сервис", соглашение о порядке расчетов от 25.03.2008, а также договор уступки права (цессии) по договору займа от 31.03.2008, заключенный с частной компанией "МЕЗИРЕН ИНВЕСТМЕНТС ЛИМИТЕД", реально не исполнялись, являются недействительными в силу их мнимости, заключены формально и отражены в бухгалтерском учете общества "Паллада торг" с целью создать видимость указанной сделки, суд апелляционной инстанции исходит из следующего.

Статьей 170 Гражданского кодекса Российской Федерации установлены понятия мнимой сделки, то есть сделки, совершенной лишь для вида, без намерения создать соответствующие ей правовые последствия, и притворной сделки - сделки, совершенной с целью прикрыть другую сделку.

Из содержания указанной нормы следует, что мнимая сделка не порождает никаких последствий и, совершая мнимую сделку, стороны не имеют намерений ее исполнять либо требовать ее исполнения. При совершении притворной сделки воля ее участников направлена на достижение целей, обозначенных в прикрываемой сделке, которую стороны исполняют фактически.

Для обеспечения поступления в бюджет налогов в полном объеме налоговый орган вправе, руководствуясь статьей 170 Гражданского кодекса, предъявить требование о признании совершенных налогоплательщиком сделок недействительными как сделок, совершенных лишь для вида, без намерения создать соответствующие им правовые последствия (мнимых), либо с целью прикрыть другую сделку (притворных), поскольку удовлетворение этого требования может способствовать реализации соответствующей задачи.

В пункте 7 Постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 10.04.2008 N 22 "О некоторых вопросах практики рассмотрения споров, связанных с применением статьи 169 Гражданского кодекса Российской Федерации" разъяснено, что факты уклонения ответчика от уплаты налогов, нарушения им положений налогового законодательства подлежат доказыванию не в гражданско-правовом споре о признании сделки недействительной, а при рассмотрении налогового спора с учетом норм налогового законодательства.

При этом оценка налоговых последствий финансово-хозяйственных операций, совершенных во исполнение сделок, должна производиться налоговыми органами в порядке, предусмотренном налоговым законодательством.

При установлении в ходе налоговой проверки факта занижения налоговой базы вследствие неправильной юридической квалификации налогоплательщиком совершенных сделок и оценки налоговых последствий их исполнения налоговый орган, руководствуясь подпунктом 3 пункта 2 статьи 45 Налогового кодекса Российской Федерации, вправе самостоятельно осуществить изменение юридической квалификации сделок, статуса и характера деятельности налогоплательщика и обратиться в суд с требованием о взыскании доначисленных налогов (начисленных пеней, штрафов).

При этом, поскольку ничтожные сделки являются недействительными независимо от признания их таковыми судом (пункт 1 статьи 166 Гражданского кодекса), суд решает вопрос об обоснованности указанной переквалификации в рамках рассмотрения налогового спора и в том случае, когда изменение налоговым органом юридической квалификации сделок, статуса и характера деятельности налогоплательщика основано на оценке сделок в качестве мнимых или притворных (статья 170 Гражданского кодекса).

Если суд на основании оценки доказательств, представленных налоговым органом и налогоплательщиком, придет к выводу о том, что налогоплательщик для целей налогообложения не учел операции, либо учел операции не в соответствии с их действительным экономическим смыслом, суд определяет объем прав и обязанностей налогоплательщика исходя из подлинного экономического содержания данной операции или совокупности операций в их взаимосвязи.

Из изложенного следует, что изменение юридической квалификации сделки и определение налоговых обязанностей налогоплательщика в соответствии с действительным экономическим содержанием совершенной им сделки возможно в том случае, если налоговый орган установит и докажет направленность действий налогоплательщика на совершение такой сделки, которая прикрывает другую сделку, соответствующую фактической воле сторон, ее совершивших (притворная сделка), либо такой сделки, которая совершена лишь для вида, без намерения создать соответствующие ей правовые последствия (мнимая сделка).

В силу статей 153, 154 Гражданского кодекса сделками признаются действия граждан и юридических лиц, направленные на установление, изменение или прекращение гражданских прав и обязанностей. Сделки могут быть двух- или многосторонними (договоры) и односторонними. Для заключения договора необходимо выражение согласованной воли всех сторон сделки.

Следовательно, по основанию притворности недействительной может быть признана лишь та сделка, которая имеет своей целью достижение других правовых последствий и прикрывает иную волю всех участников сделки. При этом стороны сделки должны преследовать общую цель и достичь соглашения по всем существенным условиям той сделки, которую прикрывает юридически оформленная сделка.

При заключении мнимой сделки согласованная воля сторон должна быть направлена на недостижение тех последствий, которые декларируются данной сделкой.

В соответствии со статьей 421 Гражданского кодекса граждане и юридические лица свободны в заключении договора.

Стороны могут заключить договор как предусмотренный, так и не предусмотренный законом или иными правовыми актами, а также договор, в котором содержатся элементы различных договоров, предусмотренных законом или иными правовыми актами (смешанный договор).

Условия договора, согласно пункту 4 статьи 421 Гражданского кодекса, определяются по усмотрению сторон, кроме случаев, когда содержание соответствующего условия предписано законом или иными правовыми актами.

Договор должен соответствовать обязательным для сторон правилам, установленным законом или иными правовыми актами, действующими в момент его заключения (пункт 1 статьи 422 Гражданского кодекса).

В силу пункта 1 статьи 432 Гражданского кодекса договор считается заключенным, если между сторонами в требуемой в подлежащих случаях форме достигнуто соглашение по всем существенным условиям договора. Существенными являются условия о предмете договора, условия, которые названы в законе или иных правовых актах как существенные или необходимые для договоров данного вида, а также все те условия, относительно которых по заявлению одной из сторон должно быть достигнуто соглашение.

Статьей 431 Гражданского кодекса установлено, что при толковании условий договора судом принимается во внимание буквальное значение содержащихся в нем слов и выражений.

В соответствии с пунктом 1 статьи 807 Гражданского кодекса по договору займа одна сторона (займодавец) передает в собственность другой стороне (заемщику) деньги или другие вещи, определенные родовыми признаками, а заемщик обязуется возвратить займодавцу такую же сумму денег (сумму займа) или равное количество других полученных им вещей того же рода и качества.

Пунктом 1 статьи 809 Гражданского кодекса определено, что если иное не предусмотрено законом или договором займа, займодавец имеет право на получение с заемщика процентов на сумму займа в размерах и в порядке, определенных договором. При отсутствии в договоре условия о размере процентов их размер определяется существующей в месте жительства займодавца, а если займодавцем является юридическое лицо, в месте его нахождения ставкой банковского процента (ставкой рефинансирования) на день уплаты заемщиком суммы долга или его соответствующей части.

Согласно пункту 1 статьи 810 Гражданского кодекса заемщик обязан возвратить займодавцу полученную сумму займа в срок и в порядке, которые предусмотрены договором займа.

Пунктом 1 статьи 382 Гражданского кодекса предусмотрено, что право (требование), принадлежащее кредитору на основании обязательства, может быть передано им другому лицу по сделке (уступка требования) или перейти к другому лицу на основании закона. Для перехода к другому лицу прав кредитора не требуется согласие должника, если иное не предусмотрено законом или договором (пункт 2 статьи 382 Кодекса).

В силу статьи 383 Гражданского кодекса переход к другому лицу прав, неразрывно связанных с личностью кредитора, в частности требований об алиментах и о возмещении вреда, причиненного жизни или здоровью, не допускается.

В соответствии со статьей 384 Гражданского кодекса право первоначального кредитора переходит к новому кредитору в том объеме и на тех условиях, которые существовали к моменту перехода права, если иное не предусмотрено законом или договором, в том числе и право на неуплаченные проценты.

В силу статьи 388 Гражданского кодекса уступка требования кредитором другому лицу допускается, если она не противоречит закону, иным правовым актам или договору. Не допускается без согласия должника уступка требования по обязательству, в котором личность кредитора имеет существенное значение для должника.

Из изложенного следует, что уступка требования является законным способом исполнения или прекращения обязательства, за исключением случаев, предусмотренных законом.

В рассматриваемой ситуации, как установлено материалами дела, общество "Паллада торг" по договору займа б/н от 18.03.2008 передало в собственность общества "ФЭТПК Сервис" через предпринимателя Литвинову Н.В. на основании соглашения о порядке расчетов от 25.03.2008 сумму займа 210 945 000 руб.

То обстоятельство, что Литвинова Н.В. имела задолженность перед обществом "Паллада торг", подлежащую возврату, согласно условиям дополнительного соглашения от 11.01.2006 к договору о совместной деятельности (простого товарищества) N 1/12 от 20.12.2001, возвратить в срок до 31.03.2008 неизрасходованный остаток денежных средств, переданных ей обществом для реализации целей договора о совместной деятельности, материалами дела доказано и налоговым органом не опровергнуто.

Также подтвержден документально и факт передачи денежных средств предпринимателем Литвиновой Н.В. обществу "ФЭТПК Сервис".

Частичный возврат указанной суммы займа обществу "Паллада торг" произведен компанией "МЕЗИРЕН ИНВЕСТМЕНТС ЛИМИТЕД" на основании заключенного с данной компаний договора N 1 от 31.03.2008 уступки прав (цессии) по договору займа б/н от 18.03.2008.

То есть, обществу осуществлен возврат ранее выданного им займа в смысле положений статьи 807 Гражданского кодекса.

При этом возврат суммы займа был произведен способом, не запрещенным гражданским законодательством Российской Федерации (статья 382 Гражданского кодекса).

Налоговым органом не представлено доказательств того, что уступка требований произведена налогоплательщиком с нарушением требований законодательства.

Таким образом, сложившиеся между сторонами взаимоотношения позволяют установить, что договор беспроцентного займа от 18.03.2008, заключенный обществом "Паллада торг" с обществом "ФЭТПК Сервис", соглашение о порядке расчетов от 25.03.2008, а также договор уступки права (цессии) по договору займа от 31.03.2008, заключенный с частной компанией "МЕЗИРЕН ИНВЕСТМЕНТС ЛИМИТЕД", реально исполнялись, что исключает возможность признания их мнимыми.

Также необоснованными являются указания инспекции на то, что и у общества "Паллада торг", и у компании "МЕЗИРЕН ИНВЕСТМЕНТС ЛИМИТЕД" отсутствовала экономическая выгода в совершенных сделках займа и цессии, поскольку общество, лишившись собственных денежных средств ранее, при передаче их предпринимателю Литвиновой Н.В. в рамках исполнения договора о совместной деятельности, утратило возможность их использования в своей предпринимательской деятельности, а компания в результате заключения договора цессии приобрела право потребовать от общества "ФЭТПК Сервис" ту же самую сумму денежных средств (210 945 000 руб.), которую она должен выплатить обществу "Паллада торг".

Согласно правовой позиции Конституционного Суда Российской Федерации, выраженной в Постановлении от 24.02.2004 года N 3-П, судебный контроль не призван проверять экономическую целесообразность решений, принимаемых субъектами предпринимательской деятельности, которые в сфере бизнеса обладают самостоятельностью и широкой дискрецией, поскольку в силу рискового характера такой деятельности существуют объективные пределы в возможностях судов выявлять наличие в ней деловых просчетов.

В силу принципа свободы экономической деятельности (статья 8, часть 1 Конституции Российской Федерации) налогоплательщик осуществляет ее самостоятельно на свой риск и вправе самостоятельно и единолично оценивать ее эффективность и целесообразность.

Планирование предпринимательской деятельности, в том числе в отношении видов и целей деятельности и получения доходов, является исключительной компетенцией самого предприятия.

При этом, как следует из пункта 9 постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды", речь идет именно о намерениях и целях (направленности) этой деятельности, а не о ее результате. Следовательно, экономическая обоснованность совершения тех или иных хозяйственных операций, реализуемых в форме соответствующих гражданско-правовых сделок, определяется не фактическим получением доходов в конкретном налоговом (отчетном) периоде, а направленностью таких операций на получение дохода, то есть обусловленностью экономической деятельностью налогоплательщика.

Установление судом наличия разумных экономических или иных причин (деловой цели) в действиях налогоплательщика осуществляется с учетом оценки обстоятельств, свидетельствующих о его намерениях получить экономический эффект в результате реальной предпринимательской или иной экономической деятельности.

Вместе с тем обоснованность получения налоговой выгоды не может быть поставлена в зависимость от эффективности использования капитала и от способов привлечения капитала для осуществления экономической деятельности (использование собственных, заемных средств, эмиссия ценных бумаг, увеличение уставного капитала и т.п.).

Применительно к данному спору, судом установлено, что договор займа б/н от 18.03.2008, заключенный между обществом "Паллада торг" и обществом "ФЭТПК Сервис", являлся беспроцентным, на что указано в его названии, а также следует из самого содержания договора.

Соответственно, при заключении данного договора общество "Паллада торг" не преследовало цели извлечения прибыли путем возврата суммы займа с начисленными на нее процентами.

Согласно пояснениям самого налогоплательщика, представленным как суду первой, так и суду апелляционной инстанций, денежные средства по договору беспроцентного займа от 18.03.2008 и по договору уступки права (цессии) по договору займа N 1 от 31.03.2008 передавались в целях планировавшегося участия в инвестиционном проекте по реконструкции торгового центра "ЦУМ" в г. Орле, для чего в марте 2008 года были подготовлены Основные положения реконцепции этого торгового центра.

При этом, исходя из своих экономических соображений, общество "Паллада торг" планировало осуществить участие в инвестиционном проекте через общество "ФЭТПК Сервис", с которым заключило договор займа от 18.03.2008.

Вместе с тем, поскольку фактически в условиях экономического кризиса инвестиционные планы общества реализованы не были из-за их высокой затратности, то вместо планировавшегося приобретения собственности в торговом центре "ЦУМ" общество арендовало часть торговых площадей в торговом центре по договору аренды от 01.04.2008.

Соответственно, у общества не имеется никаких иных документов, кроме разработанных им Основных положений по реконцепции торгового центра "ЦУМ", в качестве доказательства планировавшегося им участия в инвестиционном проекте реконструкции торгового центра "ЦУМ".

Ссылка налогового органа на то, что общество "ФЭТПК Сервис" не является лицом, осуществляющим реальную предпринимательскую деятельность, обосновываемая тем, что по счету указанной организации в акционерном обществе "Руссич центр банк" данным юридическим лицом в период с 01.01.2008 по 27.03.2008 отражена единственная операция в сумме 646,37 руб., денежные средства в сумме 210 945 000 руб. на расчетный счет организации зачислены не были; по адресу, указанному в учредительных документах общество "ФЭТПК Сервис" отсутствует; у организации отсутствует принадлежащее ей имущество, правомерно не принята судом области во внимание в силу следующего.

В соответствии с правовой позицией Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, изложенной в Постановлении Пленума от 12.10.2006 N 53, судебная практика разрешения налоговых споров исходит из презумпции добросовестности налогоплательщиков и иных участников правоотношений в сфере экономики. В связи с этим предполагается, что действия налогоплательщика, имеющие своим результатом получение налоговой выгоды, под которой понимается уменьшение размера налоговой обязанности вследствие, в частности, уменьшения налоговой базы, получения налогового вычета, налоговой льготы, применения более низкой налоговой ставки, а также получение права на возврат (зачет) или возмещение налога из бюджета, экономически оправданны, а сведения, содержащиеся в налоговой декларации и бухгалтерской отчетности, - достоверны, если налоговым органом не доказано обратное.

При этом вывод о необоснованности налоговой выгоды должен быть основан на объективной информации, с бесспорностью подтверждающей, что действия налогоплательщика не имели разумной деловой цели, а были направлены исключительно на создание благоприятных налоговых последствий.

В пунктах 3, 4 Постановления от 12.10.2006 N 53 закреплено, что налоговая выгода может быть признана необоснованной, в частности, в случаях, если для целей налогообложения учтены операции не в соответствии с их действительным экономическим смыслом или учтены операции, не обусловленные разумными экономическими или иными причинами (целями делового характера). Налоговая выгода не может быть признана обоснованной, если получена налогоплательщиком вне связи с осуществлением реальной предпринимательской или иной экономической деятельности.

О необоснованности налоговой выгоды могут также свидетельствовать подтвержденные доказательствами доводы налогового органа о наличии следующих обстоятельств:

- невозможность реального осуществления налогоплательщиком указанных операций с учетом времени, места нахождения имущества или объема материальных ресурсов, экономически необходимых для производства товаров, выполнения работ или оказания услуг;

- отсутствие необходимых условий для достижения результатов соответствующей экономической деятельности в силу отсутствия управленческого или технического персонала, основных средств, производственных активов, складских помещений, транспортных средств;

- учет для целей налогообложения только тех хозяйственных операций, которые непосредственно связаны с возникновением налоговой выгоды, если для данного вида деятельности также требуется совершение и учет иных хозяйственных операций;

- совершение операций с товаром, который не производился или не мог быть произведен в объеме, указанном налогоплательщиком в документах бухгалтерского учета (пункт 5 Постановления от 12.10.2006 N 53).

В апелляционной жалобе инспекция в качестве довода, обосновывающего получение налогоплательщиком необоснованной налоговой выгоды, ссылается на то, что общество "Паллада торг" при осуществлении своей финансово-хозяйственной деятельности не проявило должную осмотрительность и заключило сделку с недобросовестным контрагентом - обществом "ФЭТПК Сервис", у которого отсутствовали персонал (кроме директора) и имущество, необходимые для осуществления деятельности и достижения положительных результатов экономической деятельности, а также не осуществлялось движение денежных средств по его расчетным счетам.

К тому же, как утверждает инспекция, по адресу, указанному в учредительных документах, общество "ФЭТПК Сервис" не могло располагаться и вести финансово-хозяйственную деятельность, поскольку по юридическому адресу: г. Москва, ул. Котельническая набережная, 33, стр. 2, расположено представительство республики Татарстан; собственником здания является г. Москва, о чем внесена запись в Росреестре за номером 77-01/41-085/2003-566.

Указанные обстоятельства дали налоговому органу основания полагать, что хозяйственные операции с названной организацией обществом "Паллада торг" не осуществлялись и не могли быть осуществлены, обществом не проявлено разумной осмотрительности при заключении соответствующей сделки.

Вместе с тем, налоговым органом не учтено следующее.

Согласно разъяснению, данному Конституционным Судом Российской Федерации в определении от 16.10.2003 N 329-О, истолкование статьи 57 Конституции Российской Федерации в системной связи с другими положениями Конституции Российской Федерации не позволяет сделать вывод, что налогоплательщик несет ответственность за действия всех организаций, участвующих в многостадийном процессе уплаты и перечисления налогов в бюджет. По смыслу положения, содержащегося в пункте 7 статьи 3 Налогового кодекса Российской Федерации, в сфере налоговых отношений действует презумпция добросовестности. Правоприменительные органы не могут истолковывать понятие "добросовестные налогоплательщики" как возлагающее на налогоплательщиков дополнительные обязанности, не предусмотренные законодательством.

В пункте 10 Постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 N 53 указано, что факт нарушения контрагентом налогоплательщика своих налоговых обязанностей сам по себе не является доказательством получения налогоплательщиком необоснованной налоговой выгоды. Налоговая выгода может быть признана необоснованной, если налоговым органом будет доказано, что налогоплательщик действовал без должной осмотрительности и осторожности и ему должно было быть известно о нарушениях, допущенных контрагентом, в частности, в силу отношений взаимозависимости или аффилированности налогоплательщика с контрагентом.

Налоговая выгода может быть также признана необоснованной, если налоговым органом будет доказано, что деятельность налогоплательщика, его взаимозависимых или аффилированных лиц направлена на совершение операций, связанных с налоговой выгодой, преимущественно с контрагентами, не исполняющими своих налоговых обязанностей.

В рассматриваемом деле налоговый орган не представил безусловных и достоверных доказательств того, что налогоплательщику было известно или должно было быть известно, в силу отношений взаимозависимости или аффилированности, о налоговых нарушениях, допущенных его контрагентом, и что в связи с этим им не проявлено должной осмотрительности в выборе контрагента.

Также не представлено суду доказательств совершения налогоплательщиком и его контрагентом согласованных действий, направленных на искусственное создание условий для получения незаконной налоговой выгоды, в связи с чем суд области обоснованно признал недоказанным довод инспекции о получении налогоплательщиком необоснованной налоговой выгоды.

Напротив, представленными налогоплательщиком документами подтверждается факт осуществления им реальной хозяйственной деятельности и наличия в его действиях разумных экономических целей, побудивших его на заключение договора займа, то есть, в действиях налогоплательщика отсутствуют признаки недобросовестности, перечисляемые в пунктах 5 и 6 постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации N 53 от 12.10.2006.

Как установлено судом области, проявляя должную осмотрительность, общество "Паллада торг" перед вступлением в договорные отношения с контрагентом - обществом "ФЭТПК Сервис", проверял факт его государственной регистрации в качестве юридического лица.

Согласно данным, содержащимся на интернет-сайте Федеральной налоговой службы России, общество "ФЭТПК Сервис" было зарегистрировано в качестве юридического лица 30.07.2002 и прекратило свою деятельность в связи с реорганизацией 22.04.2008.

Согласно сообщению инспекции Федеральной налоговой службы N 5 по г. Москве (исх. N 10-09/053914@) общество "ФЭТПК Сервис" снято с налогового учета 22.04.2008 в связи с реорганизацией в форме преобразования в закрытое акционерное общество "Кронекс", которое было ликвидировано 26.01.2009.

Руководителем общества "ФЭТПК Сервис", как это следует из сведений, содержащихся в Едином государственном реестре юридических лиц, являлся Анашкин М.И.

Этим же лицом, как следует из представленных в материалы дела документов, подписан и договор займа от 18.03.2008, соглашение о порядке расчетов от 25.03.2008, квитанция к приходному кассовому ордеру N 195 от 25.03.2008, а также уведомление о состоявшейся цессии 31.03.2008.

При этом внесение изменений в Единый государственный реестр юридических лиц, касающихся сведений о смене учредителя и руководителя данной организации в период ее деятельности, налоговым органом установлено не было.

Таким образом, на момент заключения договора займа б/н от 18.03.2008, соглашения о порядке расчетов от 25.03.2008, договора уступки права (цессии) от 31.03.2008 и на момент уведомления заемщика о состоявшейся цессии 31.03.2008 (2008 год), общество "ФЭТПК Сервис" (заемщик) являлось действующим правоспособным юридическим лицом, так как было зарегистрировано в качестве такового в установленном гражданским законодательством порядке.

С учетом изложенного, заключение обществом "Паллада торг" договора на передачу займа обществу "ФЭТПК Сервис" не может быть квалифицировано как не имеющее реальной деловой цели и направленное лишь на получение необоснованной налоговой выгоды.

В указанной связи суд области обоснованно подошел критически к сведениям, содержащимся в протоколе допроса N 4 от 12.08.2010 директора общества "ФЭТПК Сервис" Анашкина М.И., который отрицал как свою причастность к деятельности общества "ФЭТПК Сервис", так и осуществление от имени данной организации взаимоотношений с предпринимателем Литвиновой Н.В. и обществом "Паллада торг", так как они противоречат иным собранным по делу доказательствам.

Сам факт того, что документы, подтверждающие исполнение соответствующих сделок, от имени контрагента налогоплательщика подписаны лицом, отрицающим их подписание и наличие у него финансово-хозяйственных отношений с налогоплательщиком, не является единственным доказательством недобросовестности налогоплательщика, в связи с чем не может служить безусловным и достаточным основанием для увеличения доходов общества на сумму возвращенного займа

Что касается полученного налоговым органом в ходе выездной проверки заключения эксперта, то оно также не может быть принято в качестве допустимого доказательства по делу, поскольку было получено с нарушением требований, предъявляемых к назначению и проведению экспертизы.

В соответствии с частью 1 статьи 64 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации доказательствами по делу являются полученные в предусмотренном настоящим Кодексом и другими федеральными законами порядке сведения о фактах, на основании которых арбитражный суд устанавливает наличие или отсутствие обстоятельств, обосновывающих требования и возражения лиц, участвующих в деле, а также иные обстоятельства, имеющие значение для правильного рассмотрения дела.

В качестве доказательств допускаются письменные и вещественные доказательства, объяснения лиц, участвующих в деле, заключения экспертов, показания свидетелей, аудио- и видеозаписи, иные документы и материалы (часть 2 статьи 64 Арбитражного процессуального кодекса).

Частью 3 статьи 64 Арбитражного процессуального кодекса предусмотрено, что не допускается использование доказательств, полученных с нарушением федерального закона.

Статья 65 Арбитражного процессуального кодекса (ее часть 1) возлагает обязанность доказывания обстоятельств, на которые ссылается лицо, участвующее в деле, на это лицо. Обязанность доказывания обстоятельств, послуживших основанием для принятия государственными органами, органами местного самоуправления, иными органами, должностными лицами оспариваемых актов, решений, совершения действий (бездействия), возлагается на соответствующие орган или должностное лицо.

Обстоятельства, имеющие значение для правильного рассмотрения дела, определяются арбитражным судом на основании требований и возражений лиц, участвующих в деле, в соответствии с подлежащими применению нормами материального права (часть 2 статьи 65 Арбитражного процессуального кодекса).

В силу статьи 67 Арбитражного процессуального кодекса арбитражный суд принимает только те доказательства, которые имеют отношение к рассматриваемому делу.

Согласно статье 68 Арбитражного процессуального кодекса обстоятельства дела, которые согласно закону должны быть подтверждены определенными доказательствами, не могут подтверждаться в арбитражном суде иными доказательствами.

Статья 95 Налогового кодекса предоставляет право налоговому органу в необходимых случаях для участия в проведении конкретных действий по осуществлению налогового контроля, в том числе при проведении выездных налоговых проверок, привлекать на договорной основе экспертов. Экспертиза назначается в случае, если для разъяснения возникающих вопросов требуются специальные познания в науке, искусстве, технике или ремесле.

Согласно статье 96 Налогового кодекса в необходимых случаях для участия в проведении конкретных действий по осуществлению налогового контроля, в том числе при проведении выездных налоговых проверок, налоговым органом на договорной основе может быть привлечен специалист, обладающий специальными знаниями и навыками, не заинтересованный в исходе дела, который, в силу пункта 3 статьи 96 Кодекса, может быть допрошен в качестве свидетеля по тем же обстоятельствам.

Арбитражный суд, в свою очередь, согласно части 1 статьи 82 Арбитражного процессуального кодекса также вправе назначить экспертизу по ходатайству лица, участвующего в деле, или с согласия лиц, участвующих в деле в случае необходимости разъяснения возникающих при рассмотрении дела вопросов, требующих специальных знаний.

Из разъяснения, данного в пункте 6 постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 20.12.2006 N 66 "О некоторых вопросах практики применения арбитражными судами законодательства об экспертизе" следует, что ходатайство о проведении экспертизы может быть заявлено в суде первой или апелляционной инстанции до объявления председательствующим в судебном заседании исследования доказательств законченным (часть 1 статьи 164 Арбитражного процессуального кодекса).

Объектами экспертизы, как это следует из пункта 10 того же постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, могут быть вещественные доказательства, документы, предметы, образцы для сравнительного исследования, а также материалы дела, по которому производится судебная экспертиза (статья 10 Закона об экспертной деятельности).

Если объектом исследования является не сам документ, а содержащиеся в нем сведения, в распоряжение эксперта в силу положений части 6 статьи 71 и части 8 статьи 75 Арбитражного процессуального кодекса могут быть предоставлены надлежаще заверенные копии соответствующих документов.

При этом при проведении экспертизы должно быть обеспечено надлежащее качество и достаточное количество сравнительных материалов - образцов.

Для проведения почерковедческой экспертизы представляются три вида образцов почерка и подписи: свободные, экспериментальные и условно свободные, не вызывающие сомнений в принадлежности подписи определенному лицу: материалы личного дела, доверенности и документы, удостоверенные нотариусом, платежные ведомости, электрографические копии паспортов, банковские карточки, а также, с учетом мнения лиц, участвующих в деле, другие документы, в отношении которых достоверно подтверждена их принадлежность определенному лицу. Данный факт может быть удостоверен самим лицом, выполнившим рукопись (подпись), а также подтвержден лицом, отбирающим образцы почерка и подписи (зафиксирован в протоколе судебного заседания).

Образцы, вызывающие сомнения в их подлинности или принадлежности, которые невозможно устранить, не могут быть подвергнуты экспертизе.

Указанная позиция изложена в Постановлении Федерального арбитражного суда Центрального округа от 19.08.2010 по делу N А48-1886/07-13.

Как следует из материалов дела, в рамках осуществления мероприятий налогового контроля налоговым органом была назначена и проведена экспертиза по вопросу принадлежности Анашкину М.И. подписей, расположенных в документах, оформленных по взаимоотношениям между обществами "Паллада торг" и "ФЭТПК Сервис".

Им же в качестве сравнительных образцов были представлены суду экспериментальные образцы подписи Анашкина М.И., выполненные на одном листе и условно-свободные образцы подписей - подлинник протокол допроса Анашкина М.И. от 12.08.2010, а также договор займа б/н от 18.03.2008, соглашение о порядке расчетов от 25.03.2008, уведомление заемщика о состоявшейся цессии 31.03.2008 и приходной кассовый ордер N 195 от 25.03.2008, представленные в виде электрографических копий.

По результатам экспертного исследования экспертом в заключении N 3699/4-4 от 24.08.2010 сделан вывод о том, что подписи в представленных на экспертизу электрографических копиях документов выполнены не самим Анашкиным М.И., образцы подписи которого представлены для сравнения.

В то же время, доказательства принадлежности Анашкину М.И. самих образцов, представленных на экспертизу, в материалах дела отсутствуют.

Период отбора образцов - 2010 год не соотносится с периодом времени, в который были выполнены подвергнутые экспертизе документы - 2008 год.

С учетом изложенного сравнительное исследование, выполненное на основании представленных налоговым органом образцов подписи и почерка, не может свидетельствовать о получении достоверных выводов. Следовательно, выводы эксперта подлежат рассмотрению как носящие вероятностный характер.

В свою очередь, вероятностный характер заключения эксперта не может свидетельствовать о подписании документов по взаимоотношениям с налогоплательщиком от имени общества "ФЭТПК Сервис" иным лицом, нежели указанным в Едином государственном реестре юридических лиц в качестве руководителя общества "ФЭТПК Сервис" Анашкина М.И.

При таких обстоятельствах суд области пришел к обоснованному выводу о том, что проведенная в рамках выездной проверки почерковедческая экспертиза (заключение эксперта N 3699/4-4 от 24.08.2010) не может рассматриваться как надлежащее письменное доказательство, поскольку из материалов экспертизы не усматривается, что для ее проведения было обеспечено наличие образцов надлежащего качества и достаточного количества по их числу и условиям их отбора.

В указанной связи заключение эксперта, как и показания свидетеля на могут служить доказательствами создания налогоплательщиком видимости осуществления реальной предпринимательской деятельности в целях сокрытия безвозмездного получения им дохода, легализованного путем создания видимости возврата обществу денежных средств, переданных ранее налогоплательщиком через предпринимателя Литвинову Н.В. заемщику - обществу с ограниченной ответственностью "ФЭТПК Сервис", на что ссылается налоговый орган в своей апелляционной жалобе.

По этой же причине суд апелляционной инстанции не усматривает оснований и для назначения экспертизы подписей Анашкина М.И. в документах, на основании которых произведена государственная регистрация общества "ФЭТПК Сервис".

Основываясь на изложенном, суд апелляционной инстанции считает законным и обоснованным вывод суда первой инстанции о недоказанности налоговым органом фактов занижения налогоплательщиком в 2009 году подлежащего уплате в бюджет налога на прибыль организаций в сумме 14 840 448 руб. вследствие неправомерного невключения в состав доходов, учитываемых в целях налогообложения, полученных от компании "МЕЗИРЕН ИНВЕСТМЕНТС ЛИМИТЕД" денежных средств.

Также апелляционная коллегия считает, что налоговым органом не доказан безвозмездный характер полученных обществом "Паллада торг" от компании "МЕЗИРЕН ИНВЕСТМЕНТС ЛИМИТЕД" денежных средств.

Пунктом 2 статьи 248 Налогового кодекса установлено, что для целей главы 25 Налогового кодекса имущество (работы, услуги) или имущественные права считаются полученными безвозмездно, если получение этого имущества (работ, услуг) или имущественных прав не связано с возникновением у получателя обязанности передать имущество (имущественные права) передающему лицу (выполнить для передающего лица работы, оказать передающему лицу услуги).

Статья 423 Гражданского кодекса подразделяет договоры на возмездные и безвозмездные.

Договор, по которому сторона должна получить плату или иное встречное предоставление за исполнение своих обязанностей, является возмездным. Безвозмездным признается договор, по которому одна сторона обязуется предоставить что-либо другой стороне без получения от нее платы или иного встречного предоставления. Договор предполагается возмездным, если из закона, иных правовых актов, содержания или существа договора не вытекает иное.

На основании статьи 572 Гражданского кодекса по договору дарения одна сторона (даритель) безвозмездно передает или обязуется передать другой стороне (одаряемому) вещь в собственность либо имущественное право (требование) к себе или к третьему лицу либо освобождает или обязуется освободить ее от имущественной обязанности перед собой или перед третьим лицом.

Налоговым органом не представлено доказательств того, что компанией "МЕЗИРЕН ИНВЕСТМЕНТС ЛИМИТЕД" денежные средства в суммах 646 717,24 долларов США и 501 956 евро были перечислены на валютные счета общества "Паллада торг" безвозмездно на основании договора дарения либо иного безвозмездного договора, не предусматривающего встречное исполнение.

Напротив, имеющиеся у налогоплательщика документы свидетельствуют, что указанные денежные средства перечислены ему по договору цессии N 1 от 28.03.2008, являющемуся возмездным.

Следовательно, указанные денежные средства не могут быть отождествлены с безвозмездно полученным имуществом, упомянутым в качестве внереализационных доходов, подлежащих налогообложению налогом на прибыль в статье 250 Налогового кодекса.

То обстоятельство, что поступившие денежные средства не связаны и с реализацией, налоговым органом установлено самостоятельно при проведении проверки.

Проанализировав представленные в дело доказательства в их совокупности, суд апелляционной инстанции считает, что спорные денежные средства следует квалифицировать как возврат денежных средств по договору займа, которые не подлежат учету при определении налоговой базы по налогу на прибыль на основании положений подпункта 10 пункта 1 статьи 251 Налогового кодекса.

В силу статьи 75 Налогового кодекса Российской Федерации в случае уплаты причитающихся сумм налогов (сборов) в более поздние по сравнению с установленным законодательством о налогах и сборах сроки налогоплательщик должен уплатить пени. Пени начисляются за каждый календарный день просрочки исполнения обязанности по уплате налога или сбора, начиная со следующего за установленным законодательством о налогах и сборах дня уплаты налога или сбора, и уплачиваются одновременно с уплатой сумм налога и сбора или после уплаты таких сумм в полном объеме.

Так как условием начисления пеней является несвоевременная уплата налога, с учетом вывода суда об отсутствии у налогового органа оснований для доначисления налога на прибыль в сумме 14 840 448 руб., у него также не имелось оснований и для начисления пеней в сумме 2 404 403,84 руб. за несвоевременную уплату налога в бюджет.

В соответствии со статьей 106 Налогового кодекса налоговым правонарушением признается виновно совершенное противоправное (в нарушение законодательства о налогах и сборах) деяние (действие или бездействие) налогоплательщика, налогового агента и иных лиц, за которое настоящим Кодексом установлена ответственность.

В силу статьи 108 Налогового кодекса никто не может быть привлечен к ответственности за совершение налогового правонарушения иначе, как по основаниям и в порядке, которые предусмотрены настоящим Кодексом. Лицо считается невиновным в совершении налогового правонарушения, пока его виновность не будет доказана в предусмотренном федеральным законом порядке. Лицо, привлекаемое к ответственности, не обязано доказывать свою невиновность в совершении налогового правонарушения. Обязанность по доказыванию обстоятельств, свидетельствующих о факте налогового правонарушения и виновности лица в его совершении, возлагается на налоговые органы. Неустранимые сомнения в виновности лица, привлекаемого к ответственности, толкуются в пользу этого лица.

Статьей 109 Кодекса установлено, что лицо не может быть привлечено к ответственности за совершение налогового правонарушения, в частности, в силу отсутствие события налогового правонарушения.

Поскольку материалами дела доказана правомерность невключения обществом в состав доходов по налогу на прибыль суммы полученных от компании "МЕЗИРЕН ИНВЕСТМЕНТС ЛИМИТЕД" на основании договора цессии по договору займа денежных средств, то в действиях закрытого акционерного общества "Паллада торг" отсутствует событие налогового правонарушения, ответственность за которое предусмотрена пунктом 3 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации - неуплата или неполная уплата сумм налога в результате занижения налоговой базы, иного неправильного исчисления налога или других неправомерных действий, совершенных умышленно.

Следовательно, налоговым органом необоснованно начислен штраф в сумме 2 968 090 руб.

Все доводы, положенные в основу апелляционной жалобы, являлись предметом исследования арбитражным судом при рассмотрении спора по существу, им дана правильная юридическая оценка, следовательно, они не могут служить основанием для отмены судебного акта, принятого в соответствии с нормами материального права.

Убедительных доводов, основанных на доказательственной базе и позволяющих отменить обжалуемый судебный акт, апелляционная жалоба не содержит, в силу чего удовлетворению не подлежит.

Нарушений норм процессуального права, являющихся в силу части 4 статьи 270 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации в любом случае основаниями для отмены принятых судебных актов, судом апелляционной инстанции не установлено.

На основании изложенного, решение арбитражного суда Орловской области отмене не подлежит.

Учитывая результат рассмотрения дела, и руководствуясь подпунктом 1 пункта 1 статьи 333.37 Налогового кодекса Российской Федерации, в силу которого налоговый орган освобожден от уплаты государственной пошлины, государственная пошлина за рассмотрение апелляционной жалобы взысканию не подлежит.

Руководствуясь статьями 16, 17, 110, 112, 258, 266 - 268, пунктом 1 статьи 269, статьями 270, 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, суд

ПОСТАНОВИЛ:

Решение арбитражного суда Орловской области от 17.05.2012 по делу N А48-736/2012 оставить без изменения, а апелляционную жалобу инспекции Федеральной налоговой службы по г. Орлу - без удовлетворения.

Постановление вступает в законную силу со дня принятия и может быть обжаловано в кассационном порядке в Федеральный арбитражный суд Центрального округа через арбитражный суд первой инстанции в срок, не превышающий два месяца со дня вступления в законную силу.

Председательствующий судья

Т.Л. Михайлова

Судьи

В.А. Скрынников Н.Д. Миронцева