Постановление Семнадцатого арбитражного апелляционного суда от 17 августа 2012 г. N 17АП-9764/11

г. Пермь

17 августа 2012 г.

Дело N А50-15673/2011

Резолютивная часть постановления объявлена 17 августа 2012 года.

Постановление в полном объеме изготовлено 17 августа 2012 года.

Семнадцатый арбитражный апелляционный суд в составе: председательствующего Гуляковой Г.Н.,

судей Савельевой Н.М., Сафоновой С.Н.,

при ведении протокола судебного заседания секретарем судебного заседания Бакулиной Е.В.,

при участии:

от заявителя индивидуального предпринимателя Мулина Николая Ивановича (ОГРНИП 304591106300055, ИНН 591108914531): Мулин Н.И., паспорт; Ефименко Л.Н., паспорт, доверенность от 08.09.2011 серия 59 АА N 0308007; Калинин О.В., паспорт, доверенность от 08.09.2011 серия 59 АА N 0308007;

от заинтересованного лица Межрайонной ИФНС России N 2 по Пермскому краю (ОГРН 1045901447525, ИНН 5911000117): Реутова Е.В., служебное удостоверение, доверенность от 18.01.2012 N 12;

лица, участвующие в деле, о месте и времени рассмотрения дела извещены надлежащим образом в порядке статей 121, 123 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, в том числе публично, путем размещения информации о времени и месте судебного заседания на Интернет-сайте Семнадцатого арбитражного апелляционного суда,

рассмотрел в судебном заседании апелляционную жалобу

заявителя индивидуального предпринимателя Мулина Николая Ивановича

на решение Арбитражного суда Пермского края

от 23 мая 2012 года

по делу N А50-15673/2011,

принятое судьей Мещеряковой Т.И.,

по заявлению индивидуального предпринимателя Мулина Николая Ивановича

к Межрайонной ИФНС России N 2 по Пермскому краю

о признании недействительным ненормативного правового акта в части,

установил:

Индивидуальный предприниматель Мулин Николай Иванович обратился в Арбитражный суд Пермского края с заявлением о признании недействительным решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 2 по Пермскому краю N 12.109 от 24.02.2011 в части доначисления налога на доходы физических лиц в сумме, превышающей 47 103 руб., единого социального в сумме, превышающей 23 420 руб., налога на добавленную стоимость в сумме 1 227 354 руб. и соответствующих пеней, а также привлечения к налоговой ответственности в виде штрафа на неуплату НДФЛ, превышающего 9 420,60 руб., за неуплату ЕСН, превышающего 4 684 руб. и НДС полностью.

Решением Арбитражного суда Пермского края от 17.10.2011 заявленные требования удовлетворены в части: оспариваемое решение Инспекции признано недействительным относительно доначисления налога на доходы физических лиц в сумме, превышающей 77 412,85 руб., единого социального налога в сумме, превышающей 16 098 руб., налога на добавленную стоимость 1 227 354 руб., соответствующих пеней, привлечения к налоговой ответственности по п. 1 ст. 122 НК РФ в виде штрафа за неуплату налога на доходы физических лиц в сумме, превышающей 15 482,57 руб., за неуплату единого социального налога в сумме, превышающей 3 219,60 руб. и за неуплату налога на добавленную стоимость 245 470,80 руб. В удовлетворении остальной части требований отказано.

Постановлением Семнадцатого арбитражного апелляционного суда от 29.12.2011 решение суда первой инстанции оставлено без изменения.

Постановлением Федерального арбитражного суда Уральского округа от 11.03.2012 решение Арбитражного суда Пермского края от 17.10.2011 и постановление Семнадцатого арбитражного апелляционного суда от 29.12.2011 отменены в части удовлетворения заявленных требований. В отмененной части дело направлено на новое рассмотрение в Арбитражный суд Пермского края.

Судом кассационной инстанции указано, что при новом рассмотрении суду следует устранить указанные в постановлении нарушения, всесторонне полно и объективно исследовать все имеющиеся материалы, оценить собранные доказательства в соответствии с требованиями ст. 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

При новом рассмотрении заявитель просит признать недействительным решение инспекции в части доначисления НДФЛ в сумме, превышающей 77 412 руб. 85 коп., ЕСН в сумме, превышающей 16 098 руб., НДС в сумме 1 227 354 руб., начисления соответствующих пеней, привлечения к налоговой ответственности, предусмотренной п. 1 ст. 122 Налогового кодекса Российской Федерации, в виде взыскания штрафа за неуплату НДФЛ в сумме, превышающей 15 482 руб. 57 коп., за неуплату ЕСН в сумме, превышающей 3219 руб. 60 коп., за неуплату НДС в сумме 245 470 руб. 80 коп.

При новом рассмотрении решением Арбитражного суда Пермского края от 23.05.2012 заявленные требования удовлетворены в части признания недействительным оспариваемого решения относительно доначисления НДФЛ за 2008 год в сумме 22 952 руб., ЕСН в федеральный бюджет за 2008 год в сумме 3 393 руб., НДС за 2008 год в сумме 20 225 руб., а также соответствующих сумм пени и штрафа по п. 1 ст. 122 НК РФ. В удовлетворении остальной части заявленных требований отказано.

Не согласившись с вынесенным решением в части отказа в удовлетворении заявленных требований, налогоплательщик обратился с апелляционной жалобой, в которой просит решение в указанной части отменить и принять по делу новый судебный акт, удовлетворив требований в полном объеме.

В качестве доводов в апелляционной жалобе указано, что заявителем велся раздельный учет расходов и доходов, имущества, хозяйственных операций, относящихся к каждому виду деятельности. Расходы заявителя на основании данных документов можно распределить между деятельности облагаемой по общей системе налогообложения и деятельности облагаемой единым налогом на вмененный доход, что в соответствии с п. 9 ст. 274 НК РФ исключает определение налоговых обязательств налогоплательщика с применением пропорции. Кроме того, указывает, что налоговым органом неверно определены исходные данные для начисления налоговой базы, что повлекло неверное исчисление налогов, штрафов и пени.

Представители налогоплательщика поддержали доводы, изложенные в апелляционной жалобе.

Представитель налогового органа возразил против позиции налогоплательщика по основаниям, перечисленным в отзыве на апелляционную жалобу, в соответствии с которым, решение суда в оспариваемой части является законным и обоснованным.

Законность и обоснованность решения проверены судом апелляционной инстанции в соответствии со ст. 266, 268 Арбитражного процессуального кодекса РФ, в обжалуемой части.

Изучив материалы дела, заслушав пояснения представителей сторон по делу, суд апелляционной инстанции приходит к выводу, что решение суда первой инстанции подлежит частичной отмене в силу следующего.

Как следует из материалов дела, Межрайонной ИФНС России N 2 по Пермской области проведена выездная налоговая проверка хозяйственной деятельности ИП Мулина Н.И., по результатам которой вынесено оспариваемое решение N 12.109 от 24.02.2011 о привлечении налогоплательщика к налоговой ответственности.

Решением Управления ФНС России по Пермскому краю N 18-22/98 от 22.04.2011 решение Инспекции оставлено без изменения и утверждено.

Не согласившись с решением Инспекции в указанной части, налогоплательщик обратился в арбитражный суд с соответствующим заявлением.

Основанием для доначисления НДФЛ, ЕСН, НДС за 2008-2009 годы, соответствующих пени и штрафов, явились выводы налогового органа о занижении налогооблагаемой базы ввиду расхождения сведений о реально полученных доходах в безналичной и наличной форме, и отраженных в бухгалтерском учете Предпринимателем, отсутствия раздельного учета хозяйственных операций по оптовой и розничной торговле.

Как следует из материалов дела, в 2008-2009 годах ИП Мулин Н.И. осуществлял два вида деятельности: оптовую и розничную торговлю непродовольственными потребительскими товарами, применяя общий режим налогообложения и уплачивая ЕНВД.

В соответствии с п. п. 1, 2 ст. 346.26 НК РФ система налогообложения в виде единого налога на вмененный доход для отдельных видов деятельности применяется наряду с общей системой налогообложения и иными режимами налогообложения, предусмотренными законодательством Российской Федерации о налогах и сборах, в отношении следующих видов предпринимательской деятельности, указанных п. 2 ст. 346.26 НК РФ, в том числе розничной торговли, осуществляемой через магазины и павильоны с площадью торгового зала не более 150 квадратных метров по каждому объекту организации торговли и розничной торговли, осуществляемой через объекты стационарной торговой сети, не имеющей торговых залов, а также объекты нестационарной торговой сети.

Согласно п. 4 ст. 346.26 НК РФ уплата индивидуальными предпринимателями единого налога предусматривает их освобождение от обязанности по уплате налога на доходы физических лиц (в отношении доходов, полученных от предпринимательской деятельности, облагаемой единым налогом), налога на имущество физических лиц (в отношении имущества, используемого для осуществления предпринимательской деятельности, облагаемой единым налогом).

На основании п. 6 ст. 346.26 НК РФ организации и индивидуальные предприниматели, являющиеся налогоплательщиками единого налога, не признаются налогоплательщиками налога на добавленную стоимость (в отношении операций, признаваемых объектами налогообложения в соответствии с главой 21 НК РФ, осуществляемых в рамках предпринимательской деятельности, облагаемой единым налогом), за исключением налога на добавленную стоимость, подлежащего уплате в соответствии с настоящим Кодексом при ввозе товаров на таможенную территорию Российской Федерации.

При осуществлении нескольких видов предпринимательской деятельности, подлежащих налогообложению единым налогом, учет показателей, необходимых для исчисления налога, ведется раздельно по каждому виду деятельности.

Налогоплательщики, осуществляющие наряду с предпринимательской деятельностью, подлежащей налогообложению единым налогом, иные виды предпринимательской деятельности, обязаны вести раздельный учет имущества, обязательств и хозяйственных операций в отношении предпринимательской деятельности, подлежащей налогообложению единым налогом, и предпринимательской деятельности, в отношении которой налогоплательщики уплачивают налоги в соответствии с иным режимом налогообложения. При этом учет имущества, обязательств и хозяйственных операций в отношении видов предпринимательской деятельности, подлежащих налогообложению единым налогом, осуществляется налогоплательщиками в общеустановленном порядке (п. 7 ст. 346.26 НК РФ).

Исследовав представленные в материалы дела первичные и бухгалтерские документы, с учетом пояснений Предпринимателя относительно порядка реализации товара оптом и в розницу, установлено, что фактически раздельный учет хозяйственных операций Предпринимателем не велся, более того, расходы по розничной торговле вообще не учитывались.

Представленные аналитические данные с достоверностью не подтверждают возможность разделения товаров, реализация которых подлежит налогообложению по разным режимам.

Таким образом, Инспекция обоснованно отразила в оспариваемом решении факт отсутствия ведения налогоплательщиком раздельного учета хозяйственных операций по разным видам деятельности.

С данными выводами согласился суд кассационной инстанции; судебный акт суда апелляционной инстанции в указанной части вступил в законную силу. При этом, выводы суда апелляционной инстанции о необходимости ведения раздельного учета налогоплательщиком сделаны относительно и 2008, и 2009 г.г., следовательно, повторное рассмотрение указанных вопросов не предусмотрено действующим процессуальным законодательством.

На рассмотрение суда апелляционной инстанции заявителем поставлены следующие вопросы.

Налогоплательщик не согласен с включением налоговым органом в доходную часть налогооблагаемой базы 2008 года денежных средств, поступивших на расчетный счет в сумме 172 457,67 руб., поскольку данные средства возвращены контрагентами.

В оспариваемом решении суда первой инстанции указано, что сумма 110,87 руб. (платежные поручения от 07.10.2008 N 360 и от 20.11.2008 N 489) включена Инспекцией в состав дохода Предпринимателя в связи с арифметической ошибкой. Налоговым органом, также признан тот факт, что в ходе расчета сумма 102 383,76 руб. (платежное поручение от 06.10.2008 N 550 - возврат денежных средств от ООО ПТК "Агрострой") включена как в состав доходов, так и в состав расходов налогоплательщика за 2008 год. Соответственно указанная сумма подлежит исключению, как из суммы доходов, так и из состава расходов.

Таким образом, в отношении данных сумм налоговый орган признал факт неправомерности включения в налогооблагаемую базу и решение в данной части признано судом недействительным. Спор на стации апелляционного пересмотра в данной части между сторонами отсутствует.

Сумма 70 000 руб. (платежное поручение от 30.06.2008 N 213 - возврат денежных средств ООО "РЕМиКС") включена в состав доходов за 2008 год обосновано, так как каких-либо доказательств того, что данные средства являются возвратом со стороны контрагента, не имеется. Также не имеется доказательств того, что Предпринимателем перечислялись в адрес данной организации денежные средства.

Предприниматель указывает, что в доходную часть 2009 года неправомерно включена сумма 377 239,94 руб., состоящая из возврата излишне уплаченных (взысканных) налогов, возврата денежных средств контрагентами, суммы страхового возмещения убытков от ДТП.

Суд апелляционной инстанции пришел к следующим выводам.

Из материалов дела следует, что в 2009 году на расчетный счет заявителя поступила выручка в размере 38 887 164,09 руб., в том числе НДС - 5 931 940,28 руб., следовательно, доходная часть налогооблагаемой базы составила 32 955 223,81 руб.

Из решения налогового органа следует, что поступившая выручка по расчетному счету за 2009 год, подлежащая налогообложению, определена в сумме 34 325 045 руб., при этом, решение не содержит суждений относительно того, каким образом исчислен налогооблагаемый доход.

Судом апелляционной инстанции установлено, что фактически Предприниматель в налоговой отчетности за соответствующий период ошибочно отразил доход в указанном размере.

Иного налоговым органом не доказано.

С учетом констатации в оспариваемом решении Инспекции факта соответствия суммы доходов, подлежащих налогообложению, отраженной в декларации, данным проверки, оснований для определения суммы доходов в размере 34 325 045 руб., отсутствуют.

Налогооблагаемый доход за 2009 год составляет 32 955 223,81 руб.

На основании изложенного, определение налоговых обязательств, исходя из дохода, превышающего 32 955 223,81 руб., является необоснованным, в том числе и в части определения пропорции для исчисления НДС.

Кроме того, в указанном периоде налогоплательщику возвращены суммы излишне уплаченных (взысканных) налогов в размере 343 050,190 руб., а также зачислена сумма страхового возмещения в размере 28 540 руб.

Исходя из ст. 41 НК РФ доходом признается экономическая выгода в денежной или натуральной форме, учитываемая в случае возможности ее оценки и в той мере, в которой такую выгоду можно оценить, и определяемая в соответствии с главами "Налог на доходы физических лиц", "Налог на прибыль (доход) организаций", "Налог на доходы от капитала" Налогового кодекса РФ.

Согласно ст. 209 Налогового кодекса Российской Федерации для физических лиц, являющихся налоговыми резидентами Российской Федерации, объектом налогообложения по налогу на доходы физических лиц признаются доходы, полученные налогоплательщиками в налоговом периоде, которым согласно ст. 216 Кодекса признается календарный год.

Пунктом 1 ст. 210 Кодекса установлено, что при определении налоговой базы учитываются все доходы налогоплательщика, полученные им как в денежной, так и в натуральной формах, или право на распоряжение которыми у него возникло, а также доходы в виде материальной выгоды, определяемой в соответствии со ст. 212 Кодекса.

В аналогичном порядке определяется доход в целях исчисления ЕСН.

Следовательно, с учетом вышеперечисленных норм, поступившие на счет налогоплательщика в 2009 году суммы излишне уплаченных (взысканных) налогов в размере 343 050,190 руб. и суммы страхового возмещения в размере 28 540 руб., являются его доходом и объектом налогообложения.

Кроме того, ранее в периоде оплаты излишне уплаченные суммы налога включены налогоплательщиком в состав расходов на основании ст.ст. 221, 264 НК РФ.

Между тем, суммы 2 408,29 руб. и 3 241,55 руб. являются возвратом денежных средств, ввиду неверного указания получателя платежа, которые не подлежат налогообложению, в силу отсутствия между участниками какой-либо операции по реализации, переходу имущественных прав и, соответственно, экономической выгоды.

Указанные суммы не являются доходом Предпринимателя, в связи с чем, в налогооблагаемую базу включению не подлежат.

Решение налогового органа в данной части подлежит признанию недействительным.

Также, по мнению налогоплательщика, налоговым органом неверно определены налоговые вычеты по НДС, фактически подлежащие применению в спорных периодах.

Данные обстоятельства вызваны тем, что расчет, подлежащего уплате НДС произведен с учетом пропорции с коэффициентом, определенным за год, тогда как налоговым периодом по НДС является квартал. Налогоплательщиком произведен поквартальный сводный расчет НДС за спорные периоды.

Соотношение сведений отраженных в налоговых декларациях и сводных расчетах за соответствующие периоды, показало, что суммы налоговых вычетов исчисленных налогоплательщиком с применением поквартальным коэффициентом в ряде периодов превышает сумму вычетов, задекларированную в отчетности на тот же период.

В силу пунктов 1 и 2 ст. 171 НК РФ налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму НДС, исчисленную в соответствии со статьей 166 НК РФ, на установленные настоящей статьей налоговые вычеты.

Вычетам подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации.

Согласно п. 1 ст. 172 НК РФ налоговые вычеты, предусмотренные ст. 171 настоящего Кодекса, производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг).

Во втором абзаце данной нормы указано, что вычетам подлежат, если иное не установлено настоящей статьей, только суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении им товаров (работ, услуг) после принятия на учет указанных товаров (работ, услуг), имущественных прав с учетом особенностей, предусмотренных настоящей статьей, и при наличии соответствующих первичных документов.

Кроме того, пунктом 1 статьи 166 Кодекса установлен порядок исчисления налога на добавленную стоимость, согласно которому сумма налога при определении налоговой базы в соответствии со статьями 154 - 159 и 162 Кодекса исчисляется как соответствующая налоговой ставке процентная доля налоговой базы, а при раздельном учете - как сумма налога, полученная в результате сложения сумм налогов, исчисляемых отдельно как соответствующие налоговым ставкам процентные доли соответствующих налоговых баз.

Согласно пункту 7 статьи 166 НК РФ случае отсутствия у налогоплательщика бухгалтерского учета или учета объектов налогообложения налоговые органы имеют право исчислять суммы налога, подлежащие уплате, расчетным путем на основании данных по иным аналогичным налогоплательщикам.

Из содержания приведенных норм следует, что расчетным путем определяется сумма налога на добавленную стоимость, подлежащая уплате в бюджет.

Таким образом, налог на добавленную стоимость исчисляется по правилам статьи 166 Налогового кодекса Российской Федерации, а применение налоговых вычетов не входит в порядок исчисления налога и предусмотрено статьями 171 и 172 Налогового кодекса Российской Федерации. Обязанность подтверждать правомерность и обоснованность налоговых вычетов первичной документацией лежит на налогоплательщике - покупателе товаров (работ, услуг), имущественных прав, поскольку именно он выступает субъектом, применяющим при исчислении итоговой суммы налога на добавленную стоимость, подлежащей уплате в бюджет, вычет сумм налога, начисленных поставщиком.

Данная правовая позиция изложена в постановлении Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 30.01.2007 г. N 10963/06.

Таким образом, с учетом заявительного характера налоговых вычетов, обязанность налогового органа применить расчетный метод определения подлежащего уплате Предпринимателем налога на добавленную стоимость противоречит приведенным нормам закона.

Вместе с тем, данные обстоятельства, не лишают налогоплательщика права предъявить налог к вычету в установленном законом порядке.

Кроме того, налоговым органом произведен перерасчет налоговых обязательств с применением исходных данных, определенных налогоплательщиком в приложениях N N 6,7 (л.д. 38, 39 т.7), что отражено в сводном расчете (л.д. 98 т.7). Анализ содержащихся в сводном расчете сведений проведен судом первой инстанции, и по указанному основанию решение налогового органа признано судом частично недействительным.

На основании изложенного, решение суда подлежит частичной отмене.

В соответствии со ст. 110 АПК РФ судебные расходы в виде государственной пошлины относятся на налоговый орган. Излишне уплаченная налогоплательщиком госпошлина подлежит возврату из бюджета.

Руководствуясь ст.ст. 176, 258, 266, 268, 269, 271 АПК РФ, Семнадцатый арбитражный апелляционный суд

ПОСТАНОВИЛ:

Решение Арбитражного суда Пермского края от 23 мая 2012 года по делу N А50-15673/2011 отменить в части.

Дополнительно признать недействительным решение Межрайонной ИФНС России N 2 по Пермскому краю от 24.02.2011 N 12.109 в части доначисления НДФЛ, ЕСН, НДС за 2009 год, соответствующих пени и штрафов, связанных с включением в налоговую базу суммы, превышающей фактически полученную по расчетному счету сумму 32 955 224 руб., а также сумм 2 408,29 руб. и 3 241,55 руб.

Взыскать с Межрайонной ИФНС России N 2 по Пермскому краю (ОГРН 1045901447525, ИНН 5911000117) в пользу ИП Мулина Николая Ивановича (ОГРНИП 304591106300055, ИНН 591108914531) судебные расходы в сумме 100 (Сто) руб.

Возвратить ИП Мулину Николаю Ивановичу из федерального бюджета излишне уплаченную госпошлину по апелляционной жалобе в сумме 1 900 (Одна тысяча девятьсот) руб. по платежному поручению от 20.06.2012 N 198.

Постановление может быть обжаловано в порядке кассационного производства в Федеральный арбитражный суд Уральского округа в срок, не превышающий двух месяцев со дня его принятия, через Арбитражный суд Пермского края.

Председательствующий

Г.Н.Гулякова

Судьи

Н.М.Савельева С.Н.Сафонова