Постановление Седьмого арбитражного апелляционного суда от 20 августа 2012 г. N 07АП-9791/11

г. Томск

20 августа 2012 г.

Дело N А67-5605/2011

Резолютивная часть постановления объявлена 13 августа 2012 года.

Постановление изготовлено в полном объеме 20 августа 2012 года.

Седьмой арбитражный апелляционный суд в составе:

председательствующего Ждановой Л. И.

судей Бородулиной И. И., Музыкантовой М. Х.

при ведении протокола судебного заседания помощником судьи Чиченковой Ю.А.

с использованием средств аудиозаписи

при участии:

от заявителя: Гилев В.И. по доверенности от 07.07.2011 года (сроком на 2 года)

от заинтересованного лица: Власов Д.А. по доверенности от 15.05.2012 г. (сроком до 31.12.2012 г.)

рассмотрев в судебном заседании апелляционную жалобу Общества с ограниченной ответственностью "Томскгазспецмонтаж", г. Томск и апелляционную жалобу Инспекции Федеральной налоговой службы по г. Томску,

на решение Арбитражного суда Томской области

от 12 мая 2012 года по делу N А67-5605/2011 (судья Афанасьева Е.В.)

по заявлению Общества с ограниченной ответственностью "Томскгазспецмонтаж", г. Томск (ИНН 7019038280, ОГРН 1037000093855)

к Инспекции Федеральной налоговой службы по г. Томску, г. Томск

о признании незаконным решения от 18.07.2011 года N 40/3-29В в части,

УСТАНОВИЛ:

Общество с ограниченной ответственностью "Томскгазспецмонтаж" (далее по тексту - Общество, заявитель, налогоплательщик) обратилось в Арбитражный суд Томской области с заявлением, уточненным в порядке статьи 49 Арбитражного процессуального кодекса РФ, к Инспекции Федеральной налоговой службы по г. Томску (далее по тексту - Инспекция, налоговый орган, заинтересованное лицо) о признании недействительным решения от 18.07.2011 года N 40-3/29В "о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения" в части привлечения к налоговой ответственности в виде штрафа, их них: за неполную уплату налога на прибыль организаций за 2008 год в сумме 287 437 руб. (подпункт 1 пункта 1 резолютивной части Решения), за неполную уплату НДС за 2008 год в сумме 215 578 руб. (подпункт 2 пункта 1 резолютивной части Решения), за неправомерное неперечисление удержанных сумм НДФЛ, подлежащего уплате в бюджет по головной организации г. Томск в сумме 31 631 руб. (подпункт 3 пункта 1 резолютивной части Решения), за неправомерное неперечисление удержанных сумм НДФЛ, подлежащего перечислению в бюджет по ОП в с. Кожевниково в сумме 5 266 руб. (подпункт 4 пункта 1 резолютивной части Решения), начисления пени, в том числе по налогу на прибыль за 2008 год в размере 681 270 руб. (подпункт 1 пункта 2 резолютивной части Решения), по НДС в размере 556 266 руб. (подпункт 2 пункта 2 резолютивной части Решения), предложения уплатить недоимку по налогу на прибыль организаций за 2008 год в сумме 2 874 372 руб. (подпункт 1 пункта 3.1. резолютивной части Решения), по НДС за 2008 год в сумме 2 155 779 руб. (подпункт 2 пункта 3.1. резолютивной части Решения), по ЕСН за 2008 год в сумме 186 624 руб.

Решением Арбитражного суда Томской области от 12 мая 2012 года решение Инспекции Федеральной налоговой службы по г. Томску от 18.07.2011 года N 40/3-29В о привлечении налогоплательщика к налоговой ответственности, проверенное в оспариваемой части на соответствие Налоговому кодексу РФ, признано незаконным (недействительным) в части привлечения к налоговой ответственности по статье 123 НК РФ в виде штрафа в размере 31 631 руб. по головной организации (подпункт 3 пункта 1) и в размере 5 266 руб. по обособленному подразделению в с.Кожевниково (подпункт 4 пункта 1). В остальной части в удовлетворении требований отказано.

Не согласившись с решением суда первой инстанции, ООО "Томскгазспецмонтаж" и Инспекция Федеральной налоговой службы по г. Томску обратились в арбитражный апелляционный суд с апелляционными жалобами.

Определениями Седьмого арбитражного апелляционного суда от 21.06.2012 года апелляционные жалобы приняты к производству.

Апелляционная жлоба налогового органа мотивирован тем, что в случае несвоевременного перечисления в бюджет сумм налога, удержанного у налогоплательщика, налоговый агент несет ответственность, предусмотренную статьей 123 Налогового кодекса РФ, за нарушение срока перечисления налога по каждому сроку уплаты, начиная с 02.09.2010 года (с даты вступления в силу статьи 123 Налогового кодекса РФ), следовательно, для применения ответственности, предусмотренной статьей 123 Налогового кодекса РФ, с 02.09.2010 года не имеет значения, когда перечислен налог, поскольку нарушение срока перечисления НДФЛ образует самостоятельный состав налогового правонарушения.

Подробно доводы Инспекции изложены в апелляционной жалобе, в дополнительных пояснениях по делу.

В обоснование своей апелляционной жалобы Общество указала на то обстоятельство, что суд первой инстанции пришел к необоснованному выводу о том, что в подтверждении обоснованности заявленной налоговой выгоды по операциям, связанным с осуществлением хозяйственной деятельности с ООО "Вертикаль-М", заявитель представил первичные документы, содержащие недостоверные сведения в отношении указанного контрагента. При этом налоговым органом не только не доказана недобросовестность контрагента заявителя, но и недобросовестность самого налогоплательщика. Кроме того, ссылки налогового органа и арбитражного суда на отсутствие со стороны Общества должной осмотрительности не соответствуют материалам дела. В части возможности проведения зачета по ЕСН налоговый орган должен был самостоятельно зачесть суммы излишне уплаченного ЕСН в счет погашения выявленной недоимки.

Подробно доводы налогоплательщика изложены в апелляционной жалобе и в дополнениях к ней.

В судебном заседании представители сторон поддержали доводы своих апелляционных жалоб по изложенным в них основаниям, возражали против удовлетворения жалоб друг друга, поддержали доводы отзывов на апелляционные жалобы и дополнений к ним. При этом представитель Общества подтвердил факт начисления Инспекцией штрафа по ст. 123 НК РФ за несвоевременное перечисление НДФЛ, срок уплаты которого наступил после 02.09.2010 года, что установлено совместной сверкой.

Проверив материалы дела, в порядке статьи 268 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, изучив доводы апелляционных жалоб, дополнений к ним, отзывов на апелляционные жалобы, дополнений к отзывам, письменных пояснений по делу, заслушав представителей сторон, суд апелляционной инстанции считает решение Арбитражного суда Томской области 12 мая 2012 года подлежащим отмене в части по следующим основаниям.

Как следует из материалов дела, Инспекцией на основании решения от 21.12.2010 года N 77/3-29В (с изменениями внесенными решением N 14-3-29В) проведена выездная налоговая проверка ООО "Томскгазспецмонтаж" по вопросам правильности исчисления и уплаты в бюджет налогов, в том числе, налога на прибыль, налога на добавленную стоимость за период 01.01.2007 - 31.12.2008 года, единого социального налога, налога на доходы физических лиц.

По результатам проверки 02.09.2010 года составлен акт N 47/3-27В с приложениями с указанием на выявленные нарушения, в том числе, на неполную уплату налогоплательщиком налога на прибыль, налога на добавленную стоимость, единого социального налога за период с 01.01.2008 года по 31.12.2009 года, а также налога на доходы физических лиц за период с 01.01.2008 года по 21.12.2010 года.

18.07.2011 года руководителем налогового органа принято решение N 40/3-29в "о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения ООО "Томскгазспецмонтаж", согласно которому налогоплательщик привлечена к ответственности за совершение правонарушений, предусмотренных пунктом 1 статьи 122 Налогового кодекса РФ, в том числе, за неполную уплату налога на прибыль в виде штрафа в размере 287 437 руб., за неполную уплату налога на добавленную стоимость в виде штрафа в размере 215 578 руб., а также привлечена к ответственности по статье 123 Налогового кодекса РФ за неправомерное не перечисление удержанных сумм НДФЛ, подлежащего перечислению в бюджет по головной организации г. Томск в виде штрафа в размере 31 631 руб., подлежащего перечислению в бюджет по ОП в с. Кожевниково в размере 5 266 руб.

Этим же решением заявителю начислены пени по состоянию на 18.07.2010 года, в том числе, по налогу на добавленную стоимость в размере 556 266 руб., по налогу на прибыль в размере 681 270 руб., по единому социальному налогу в размере 442 руб., по налогу на доходы физических лиц в общем размере 63 455 руб., предложено уплатить недоимку по налогам, в том числе, налогу на добавленную стоимость в размере 574 839 руб., налогу на прибыль в общей сумме 2 874 372 руб., единому социальному налогу, зачисляемому в Фонд социального страхования РФ в размере 186 624 руб., уплатить штрафы и пени, считать удержанный налоговым агентом, но не перечисленный в бюджет налог на доходы физических лиц, установленный в ходе проверки по состоянию на 21.12.2010 года в размере 178 368 руб. перечисленным в полном объеме, а также внести необходимые исправления в документы бухгалтерского и налогового учета.

Решением Управления Федеральной налоговой службы по Томской области от 27.09.2011 года N 397 жалоба Общества оставлена без удовлетворения, решение налогового органа от 18.07.2011 года N 40-3-29в оставлено без изменения, утверждено.

Указанные обстоятельства послужили основанием для обращения Общества в Арбитражный суд Томской области с настоящим требованием.

Как следует из текста оспариваемого решения налогового органа, основанием для доначисления налога на прибыль, налога на добавленную стоимость, начисления соответствующих сумм пеней и штрафа, послужили выводы налогового органа о получении Обществом необоснованной налоговой выгоды по взаимоотношениям с ООО "Вертикаль-М".

По результатам налоговой проверки Инспекция констатировала установленную совокупность обстоятельств, свидетельствующих о том, что Общество в проверяемом периоде по взаимоотношениям с указанным контрагентом применяло схему уклонения от уплаты налогов путем заключения фиктивных договоров и использования фиктивного (формального) документооборота с целью искусственного завышения расходов на стоимость приобретенных ТМЦ, а также с целью получения налоговых вычетов по НДС, и, как следствие, получения необоснованной налоговой выгоды в виде занижения подлежащих уплате сумм налогов.

В силу правовой позиции, изложенной в пунктах 1, 2 Постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда РФ N 53 от 12.10.2006 года судебная практика разрешения налоговых споров исходит из презумпции добросовестности налогоплательщика и иных участников правоотношений в сфере экономики. В связи с этим предполагается, что действия налогоплательщика, имеющие своим результатом получение налоговой выгоды, экономически оправданы, а сведения, содержащиеся в налоговой декларации и бухгалтерской отчетности - достоверны.

Под налоговой выгодой для целей настоящего постановления понимается уменьшение размера налоговой обязанности вследствие, в частности, уменьшения налоговой базы, получения налогового вычета, налоговой льготы, применением более низкой налоговой ставки, а также получение права на возврат (зачет) или возмещение налога из бюджета.

Представление налогоплательщиком в налоговый орган всех надлежащим образом оформленных документов, предусмотренных законодательством о налогах и сборах, в целях получения налоговой выгоды является основанием для ее получения, если налоговым органом не доказано, что сведения, содержащиеся в этих документах, неполны, недостаточны и (или) противоречивы.

В соответствии с частью 1 статьи 65 и частью 5 статьи 200 Арбитражного процессуального кодекса РФ обязанность доказывания законность принятия оспариваемого решения, а также обстоятельств, послуживших основанием для принятия оспариваемого решения, возлагается на орган, который принял это решение.

При этом, как разъяснено Конституционным Судом Российской Федерации в определении от 25.07.2001 года N 138-О, обязанность доказывания недобросовестности налогоплательщика возложена на налоговые органы.

Однако данное положение закона не освобождает налогоплательщика от обязанности доказывания достоверности сведений, содержащихся в документах, представляемых в налоговый орган в подтверждении своего права на уменьшение налогооблагаемой базы и получении налоговых вычетов.

Согласно статье 247 Налогового кодекса РФ объектом налогообложения по налогу на прибыль организаций признается прибыль, полученная налогоплательщиком.

Прибыль для российских организаций признаются полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов, которые определяются в соответствии с главой 25 Кодекса.

В соответствии с пунктом 1 статьи 252 Налогового кодекса РФ в целях налогообложения налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов (за исключением расходов, указанных в ста. 270 Кодекса).

Расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты (а в случаях, предусмотренных статьей 265 Кодекса, убытки), осуществленные (понесенные) налогоплательщиком.

Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которым выражена в денежной форме.

Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации. Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

Следовательно, расходами для целей обложения налогом на прибыль признаются любые затраты, экономически оправданные и документально подтвержденные.

Требования о достоверности первичных учетных документов содержатся в пунктах 1-3 статьи 9 Федерального закона от 21.11.1996 года N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете", в соответствии с которым бухгалтерский учет ведется на основании первичных учетных документов, которые подтверждают все проводимые организацией хозяйственные операции и принимаются к учету, если они составлены по форме, содержащейся в альбомах унифицированных форм первичной учетной документации, а документы, форма которых не предусмотрена в этих альбомах, должна содержать ряд обязательных реквизитов, в том числе наименование организации, от имени которой составлен документ, и должностных лиц, ответственных за совершение хозяйственных операций; личные подписи указанных лиц; подписываются первичные документы руководителем организации и главным бухгалтером или уполномоченным на то лицами, перечень которых утверждает руководитель организации по согласованию с главным бухгалтером.

При решении вопроса о возможности учета тех или иных расходов в целях налогообложения прибыли необходимо исходить из того, подтверждают документы, имеющиеся у налогоплательщика, произведенные им расходы или нет, то есть условием включения затрат в налоговые расходы является возможность на основании имеющихся документов сделать однозначный вывод о том, что расходы фактически произведены.

При этом во внимание должна приниматься достоверность представленных налогоплательщиком доказательств в подтверждение факта и размера этих затрат, которые подлежат правовой оценке в совокупности.

Как установлено пунктом 1 статьи 171 Налогового кодекса РФ, налогоплательщик имеет право уменьшить сумму налога, исчисленную в соответствии со ст. 166 НК РФ, на установленные ст. 171 НК РФ налоговые вычеты.

Согласно пункту 1 статьи 173 Налогового кодекса РФ сумма налога на добавленную стоимость, уменьшенная на сумму налоговых вычетов, предусмотренных в ст. 171 Кодекса, подлежащая уплате в бюджет, исчисляется по итогам каждого налогового периода как общая сумма налога, исчисляемая в соответствии со ст. 166 Кодекса.

Вычетам по налогу на добавленную стоимость подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику и уплаченные им при приобретении товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации, приобретаемых для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения по этому налогу (п.п. 1 п. 2 ст. 171 Налогового кодекса).

Согласно пункту 1 статьи 172 Налогового кодекса РФ, налоговые вычеты, предусмотренные статьей 171 Кодекса, производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком (работ, услуг), и документов, подтверждающих фактическую уплату сумм налога.

В соответствии с пунктом 1 статьи 169 Налогового кодекса РФ счет-фактура является документом, служащим основанием для принятия предъявленных сумм налога к вычету или возмещению в порядке, предусмотренном главой 21 Налогового кодекса. Названной нормой права, п. 5 и 6 установлен обязательный перечень сведений, содержащихся в счетах-фактурах, и являющихся исключительным основанием, представляющим право предъявить также счета-фактуры в качестве оснований для возмещения (вычета) указанных в них сумм налога. При этом, согласно п. 5 указанной статьи в счете-фактуре должен быть указан адрес налогоплательщика (продавца товара) и грузополучателя.

При этом документы, в том числе счет-фактура, представляемые налогоплательщиком в обоснование права на вычет должна содержать достоверную и полную информацию, позволяющую установить все фактические условия и обстоятельства приобретения товара, хозяйственные взаимоотношения с поставщиком, а также фактическую уплату налогоплательщиком поставщику товара стоимости полученного товара и НДС.

Из анализа указанных норм права следует, что для применения налоговых вычетов, при условии, что товары (работы, услуги) приобретаются для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения в соответствии с главой 21 НК РФ, необходимо одновременно соблюдение следующих условий: наличие счета-фактуры с выделенной суммой налога, предъявленной налогоплательщику и принятие на учет товара (работ, услуг).

Сам факт наличия у налогоплательщика документов, указанных в статье 172 налогового кодекса РФ, без надлежащей проверки достоверности содержащихся в них сведений не является достаточным основанием для возмещения налога на добавленную стоимость.

Перечисленные в статье 172 Налогового кодекса РФ документы в совокупности должны достоверно подтверждать реальность операций и иные обстоятельства, с которыми Налоговый кодекс связывает право налогоплательщика на получение права на налоговый вычет на НДС.

Согласно Определения Конституционного Суда РФ от 12.07.2006 года N 267-О, счета-фактуры, составленные и выставленные с нарушением порядка, установленного статьей 169 Налогового Кодекса Российской Федерации, не могут служить основанием для применения налогового вычета.

Судом первой инстанции установлено и материалами дела подтверждается, что налогоплательщиком в обоснование правомерности заявленных налоговых вычетов и отнесения в состав расходов при исчислении налога на прибыль затрат по оплате товаров (работ, услуг) контрагентом ООО "Вертикаль-М" в ходе выездной налоговой проверки были представлены первичные документы, в том числе, договор на выполнение субподрядных работN 4 от 20.06.2008 года, справки о стоимости работ и затрат, акты о приемки выполненных работ, счета-фактуры.

В соответствии с частью 3 статьи 71 Арбитражного процессуального кодекса РФ доказательство признается судом достоверным, если в результате его проверки и исследования выясняется, что содержащиеся в нем сведения соответствуют действительности.

Арбитражный суд, давая оценку данным доказательствам, правомерно исходил из того, что представление в налоговый орган необходимых документов не влечет автоматического принятия заявленных расходов для уменьшения суммы дохода в целях налогообложения и налоговых вычетов, поэтому при решении вопроса о правомерности исчисления заявителем налога на прибыль и применения налоговых вычетов учитывал доказанные Инспекцией факты недостоверности и противоречивости представленных документов, а также предприятий контрагентов.

Так, Инспекцией в ходе налоговой проверки установлено, что указанные документы не могут подтверждать наличие у заявителя права на получение налоговых вычетов по налогу на добавленную стоимость и налогу на прибыль, поскольку они содержат недостоверные сведения.

Материалами дела подтверждается, что все первичные бухгалтерские документы от имени спорного контрагента подписаны его руководителем Дубровским С. В.

Между тем, будучи допрошенным в порядке статьи 90 Налогового кодекса РФ Дубровский С. В. пояснил, что он руководителем ООО "Вертикаль-М" не являлся; счета-фактуры, договоры, и другие первичные документы не подписывал, доверенностей никаких от ООО "Вертикаль-М" не выдавал; фактически никакого отношения к деятельности ООО "Вертикаль-М" не имеет.

Указанные выше показания свидетеля являются допустимыми доказательствами, при этом, основания для их непринятия в качестве доказательств нет.

Налоговым органом в ходе мероприятий налогового контроля направлено требование в ОАО "МДМ Банк" о предоставлении карточки с образцами подписей должностных лиц ООО "Вертикаль-М", доверенности на должностное лицо организации, имеющее право получать выписки банка и расчетные документы, отражающие операции по счету.

Согласно представленного ответа, подлинность подписи Дубровского С. В. на карточке с образцами подписей и оттиска печати свидетельствовала нотариус Тараканова Г. А.

Однако, согласно ответа нотариуса от 14.04.2011 года вх. N 20481, под указанным реестровым номером и другой датой зарегистрировано иное нотариальное действий.

Доказательств обратного Обществом в нарушение статьи 65 Арбитражного процессуального кодекса РФ в материалы дела предоставлено не было.

Более того, факт наличия в представленных налогоплательщиком первичных бухгалтерских документах недостоверных сведений в отношении руководителя спорного контрагента подтверждается заключением почерковедческой экспертизы N 20 от 14.07.2011 года, полученной налоговым органом в порядке статьи 95 Налогового кодекса РФ.

Суд апелляционной инстанции, проанализировав в порядке статьи 71 Арбитражного процессуального кодекса РФ указанное выше заключение эксперта, приходит к выводу о том, что почерковедческая экспертиза проведена в соответствии с правилами, установленными статьей 95 Налогового кодекса РФ, и каких-либо доказательств, свидетельствующих о несогласии Общества с порядком назначения и производства почерковедческой экспертизы, в материалы дела не представлено. Общество не обосновало необходимость применения к порядку привлечения эксперта (в рамках налогового законодательства) Федерального закона от 31.05.2001 г N 73-ФЗ "О государственной судебно-экспертной деятельности" и Федерального закона от 21.07.2005 N 94-ФЗ "О размещении заказов на поставки товаров, выполнение работ, оказание услуг для государственных и муниципальных нужд".

При этом ссылка в установочной части постановления о назначении почерковедческой экспертизы N 2/3-29в от 28.06.2011 года на документы, подписанные неуполномоченным лицом, как на основание для проведения экспертизы, не влечет нарушения принципа объективности экспертизы, поскольку целью экспертизы является выяснение указанных выше обстоятельств.

Материалами дела подтверждается, что письмо от 11.07.2011 года Обществом заявлен отвод эксперту Симаковой Е. С. При этом письмом от 14.07.2011 года исх. N 29-41/23842 Инспекцией сообщено заявителю, что заявленный отвод удовлетворению не подлежит, ввиду не указания мотивированных оснований для такого отвода; ответ вручен представителю налогоплательщика 14.07.2011 года, что представителем заявителя в апелляционном суде не оспаривалось.

По мнению апелляционной инстанции, ознакомление Общества с постановлением о назначении экспертизы на второй день после его вынесения не является нарушением положений статьи 95 Налогового кодекса РФ, поскольку указанной нормой права не предусмотрен срок для ознакомления лица с вынесенным постановлением. При этом начало проведения экспертизы не ограничивает права налогоплательщика, поскольку он вправе в любое время до окончания проведения экспертизы предоставлять свои замечания и предложения по назначенной экспертизе, том числе, заявить отвод эксперту. Своим правом налогоплательщик воспользовался.

Кроме того, апелляционный суд учитывает, что данное постановление получено Обществом до окончания проведения экспертизы и вынесения экспертом заключения по их результатам, следовательно, Общество имело возможность воспользоваться правами, предусмотренными Налоговым кодексом РФ.

Выводы эксперта сформированы на основе полного исследования документов, представленных для их проведения, что следует из самого заключения, при этом, имеются сведения об использовании конкретных методов исследования признаков почерка. Заключение эксперта содержит четкий ответ на поставленные налоговым органом вопросы.

Доводы Общества о том, что документы, переданные на исследование эксперту, невозможно идентифицировать с документами, фактически исследованными экспертом, являются несостоятельными и противоречат материалам дела.

Так, в соответствии с постановлением о назначении почерковедческой экспертизы N 2/3-29в от 28.06.2011 года Инспекцией на экспертизу переданы в том числе копии, заявления о государственной регистрации изменений, вносимых в учредительные документы юридического лица ООО "Вертикаль, заявления о внесении в ЕГРЮЛ изменений в сведения о юридическом лице, не связанных с внесением изменений в учредительные документы ООО "Вертикаль-М".

Указанные документы не содержат такие реквизиты как дата, номер. Вместе с тем данные заявления получены на запрос налогового органа. Документы представлены ИФНС России по Томскому району Томской области сопроводительным письмом исх. N 10-13/01571дсп от 27.06.2011 года, каждый лист приложения заверен круглой синей печатью "Для справок Инспекция Федеральной налоговой службы по Томскому району Томской области", также имеется штамп "Копия верна Инспекция ФНС по Томскому району", реквизиты для заверившего лица - дата и подпись.

В свою очередь, на странице 6 экспертного заключения имеется описание вышеназванных заявлений, в том числе указано, что они содержат идентичные оттиски клише штампа, оттиски клише печати.

Кроме того, материалами дела подтверждается, что каких-либо иных заявлений о государственной регистрации изменений, вносимых в учредительные документы юридического лица ООО "Вертикаль-М", о внесении в ЕГРЮЛ изменений в сведения о юридическом лице, не связанных с внесением изменений в учредительные документы ООО "Вертикаль-М" у налогового органа не имелось.

Также в ходе судебного разбирательства в суде первой инстанции эксперт Симакова Е. С. идентифицировала документы, являющемся предметом почерковедческого исследования, при этом из допроса эксперта не следует, что Сиимаковой Е.С. заранее сообщался налоговому органу результат экспертизы

Перед проведением экспертного исследования эксперт Симакова Е. С. была предупреждена об ответственности по статье 129 Налогового кодекса РФ, что подтверждается договором об оказании услуг N 14 от 14.07.2011 года, заключенным между ИФНС России по г. Томску и ИП Симаковой Е.С. (пункт 6 договора), также на первой странице заключения N 20 от 14.07.2011 года имеется подписка эксперта, в соответствии с которой ему разъяснены его права и обязанности, предусмотренные ст. 95 НК РФ, и он предупрежден об ответственности, предусмотренной статьей 129 НК РФ. В связи с чем, довод Общества о заинтересованности эксперта в исходе данного дела является надуманным и документально не подтвержден.

Также необоснованным является довод налогоплательщика о невозможности проведения экспертизы по копиям документов.

В соответствии с пунктом 10 Постановлениям Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 20.12.2006 года N 66 объектами экспертизы могут быть вещественные доказательства, документы, предметы, образцы для сравнительного исследования, а также материалы дела, по которому производится судебная экспертиза. Если объектом исследования является не сам документ, а содержащиеся в нем сведения, в распоряжение эксперта в силу положений части 6 статьи 71 и части 8 статьи 75 АПК РФ могут быть предоставлены надлежаще заверенные копии соответствующих документов.

Согласно экспертному заключению, объектами экспертизы являлись соответствующие реквизиты документов (подписи, печати), а не сам документ.

Кроме того, эксперт не отказался от проведения экспертизы, следовательно, имел возможность провести их по представленным документам и образцам.

При таких обстоятельствах, с учетом отсутствия доказательств проведения экспертизы с нарушением требований действующего законодательства, апелляционный суд не может признать обоснованным довод Общества о недопустимости заключения эксперта в качестве доказательства недостоверности сведений, содержащихся в первичных документах, так как Обществом не приведено оснований, в соответствии с которыми данное заключение не отвечает как доказательства требованиям статей 67, 68 АПК РФ. Своим правом, предусмотренным ст.ст. 65, 82 АПК РФ, Общество не воспользовалось, отказавшись от проведения судебной экспертизы. Ссылка заявителя на рецензию N 2842/12, подготовленную Автономной некоммерческой организацией "Томский центр экспертиз" на экспертное заключение эксперта Симаковой Е. С. N 20 от 14.07.2011 года арбитражным судом правомерно не принята во внимание, поскольку она представляет собой частное мнение эксперта относительно проведенной Симаковой Е. С. экспертизы и не опровергает ее выводов, изложенных в заключении от N 20 от 14.07.2011 г.

Таким образом, при отсутствии доказательств проведения экспертизы с нарушением требований действующего законодательства, заключение эксперта является надлежащим доказательством по делу. Обществом не приведено оснований, по которым данное заключение не отвечает как доказательство признакам, указанным в статьях 67, 68 АПК РФ; ходатайство проведении судебной экспертизы налогоплательщиком заявлено не было.

При этом материалы дела не содержат доказательств наличия полномочий на подписание первичных документов от имени руководителя спорного контрагента Общества у других лиц, в связи с чем, является доказанным факт о подписании спорных первичных документов не уполномоченным лицом.

Ссылка апеллянта на то обстоятельство, что взаимодействие с ООО "Вертикаль-М" осуществлялось через представителя Аньшина Евгения Сергеевича отклоняется апелляционной инстанцией как несостоятельная, поскольку доверенностей, приказов, подтверждающих данный факт, налогоплательщиком в ходе налоговой проверки, а также в ходе судебного разбирательства, представлено не было.

Таким образом, отсутствие лица, идентифицируемого в качестве единоличного исполнительного органа ООО "Вертикаль-М" в порядке, предусмотренном статьей 53 Гражданского кодекса РФ, статьей 40 Федерального закона от 08.02.1998 года N 14-ФЗ "Об обществах с ограниченной ответственностью", как одного из признаков юридического лица, свидетельствует о том, что Общество не вступало в какие-либо гражданско-правовые отношения, влекущие налоговые последствия, с указанным контрагентом.

Суд первой инстанции пришел к правильному выводу о том, что факт совершения хозяйственных операций с ООО "Вертикаль-М" по договору субподряда N 4 от 20.06.2008 года Обществом не подтвержден надлежащим образом.

Так, в представленном договоре указано, что подрядчик (ООО "Вертикаль-М") обязуется выполнить своими силами все работы в объеме и в сроки, предусмотренные настоящим договором, работы и сдать заказчику для эксплуатации с существующим порядком, нормами и требованиями (пункт 3.1 договора); поставить на строительную площадку необходимые материалы, изделия и строительную технику, осуществить их приемку, разгрузку и складирование за исключением материалов, оборудования, изделий, поставляемых заказчиком (пункт 3.2 договора); выполнить своими силами за счет средств заказчика на территории строительной площадки все временные сооружения, необходимые для хранения материалов и выполнения работ по настоящему договору (пункт 3.3); обеспечить выполнение строительно-монтажных работ в соответствии с требованиями проектно-сметной документации, строительными нормами, правилами, укомплектовать исполнительной документацией и совместно с заказчиком сдать объекты государственной приемочной комиссии (пункт 3.4 договора).

Таким образом, из анализа положений указанного договора следует, что по данному договору подрядчик (ООО "Вертикаль-М") обязуется выполнить строительно-монтажные работы по объекту: "Газоснабжение с.Кожевниково муниципального образования Кожевниковский район Томской области. Газопровод высокого и низкого давления" собственными силами, то есть самостоятельно (в том числе осуществить не только строительно-монтажные работы газопровода, но и поставку материалов, изделий на строительную площадку, соорудить на строительной площадке временные сооружения), в связи с чем организация - контрагент ООО "Вертикаль-М" должна обладать определенными трудовыми и имущественными ресурсами, необходимыми для фактического осуществления выполнения условий по договору.

В подтверждение реального осуществления хозяйственных операций с ООО "Вертикаль-М" заявителем представлены акты приемки выполненных работ (по форме КС-2, КС-3) N 12 от 03.09.2008 года, N 15 от 16.10.2008 года, справки о стоимости работ и затрат N 12 от 03.09.2008 года, N 15 от 16.10.2008 года, N 16 от 10.12.2008 года, счета-фактуры N 00000038 от 03.09.2008 года, N 00000045 от 16.10.2008 года, N 00000064 от 10.12.2008 года и иные документы.

Из вышеуказанных актов о приемке выполненных работ следует, что ООО "Вертикаль-М" выполняло, в том числе, следующие виды работ: земляные (разработка грунта в отвал экскаваторами, перевозка грузов автомобилями-самосвалами, засыпка траншей и котлованов с перемещением грунта бульдозерами, разработка грунта с погрузкой на автомобили-самосвалы экскаваторами, разработка грунта вручную в траншеях глубиной до 2 м, засыпка вручную траншей, пазух котлованов и ям, уплотнение грунта пневматическими трамбовками); сварка "встык" полиэтиленовых труб, сварка полиэтиленовых труб при помощи соединительных деталей с закладными нагревателями, бурение ям бурильно-крановыми машинами, устройство перехода в грунтах I-II группы установкой "GRUNDODRILL" для прокладки трубопроводов с поэтапным бурением и расширением скважин, укладка газопроводов, механическая резка полиэтиленовых труб, установка тройника на газопроводе, рентгенографический контроль трубопроводов через две стенки, ультразвуковая дефектоскопия сварных соединений, очистка полости трубопровода продувкой воздухом, устройство цокольного ввода газопровода, выдержка под давлением при испытании на прочность и герметичность газопроводов.

Однако, в договоре субподряда N 4 от 20.06.2008 года конкретный объем работ, который необходимо выполнить организации - контрагенту, который, в том числе, входит в стоимость, установленную п. 2.1 договора, не установлен, как не установлены виды выполняемых работ, условия об одновременном либо поэтапном их выполнение, на какой части объекта должны выполнятся работы ООО "Вертикаль-М" либо на объекте полностью.

Иных документов, содержащих указанные сведения, в частности спецификаций к договору, дополнительных соглашений, приложений заявителем не представлено, а также не указано и конкретных сведений об объемах, видах выполненных работ организацией - контрагентом.

В рамках мероприятий налогового контроля налоговым органом были сделаны запросы в ГИБДД ГУВД по Томской области от 07.02.2011 года N 29-41/03104 (ответ N 20/106 от 07.02.2011 года), в ОГУ "Государственная инспекции по надзору за техническим состоянием самоходных машин и других видов техники Томской области" от 02.02.2011 года N 29-41/03102 (ответ от 11.02.2011 года N39), в ИФНС России по Томскому району Томской области от 24.02.2010 года N 05-42/00541дсп (исх.24.02.2010 года N 05-42/00541 дсп), в которых указано, что какие - либо автотранспортные средства на ООО "Вертикаль-М" не регистрировались, технические (транспортные) средства также не числятся, арендованные основные средства в период осуществления сделки ООО "Томскгазспецмонтаж" с ООО "Вертикаль - М" у последнего отсутствовали (Баланс предприятия Форма 1 рег. N 6653732 от 04.02.2009 года).

Также Инспекцией в Управление Росреестра по Томской области, ИФНС России по Томскому району Томской области были направлены запросы о предоставлении информации о собственниках помещений, расположенных по адресу: Томская обл., Томский р-н, с. Лучаново, ул. Заводская, 1а (по местонахождению ООО "Вертикаль-М" в спорный период).

Согласно Выписок из единого государственного реестра прав на недвижимое имущество и сделок с ним, правообладателем помещений по данному адресу является ООО "Томскизоляция" ИНН 7017052987 (ответ вх. N 8053 от 18.02.2011 года, вх. N 9654 от 28.02.2011 года, вх. N 9659 от 28.02.2011 года, вх. N 9657 от 28.02.2011 года).

Из ответа ИФНС России по Томскому району Томской области от 28.04.2011 года N 05-42/2384 дсп следует, что ООО "Томскизоляция" являлась собственником помещения по адресу: Томская область, Томский р-н, с. Лучаново, ул. Заводская, 1 А; за период 2008-2009 г.г. в адрес ООО "Вертикаль-М" за аренду помещения был выставлен один счет-фактура за февраль 2008 года на сумму 5 000 руб., при этом договор аренды или акт передачи помещения организации ООО "Вертикаль-М" не представлены.

Апелляционная инстанция отмечает, что не нахождение юридического лица по адресу, указанному в учредительных документах, само по себе не является основанием для отказа в признании правомерности права на налоговые вычеты по налогу на добавленную стоимость и подтверждением понесенных расходов, уменьшающих доходы в целях исчисления налога на прибыль, в то время как, в силу статьи 54 Гражданского кодекса Российской Федерации нахождение юридического лица определяется местом его государственной регистрации. Государственная регистрация юридического лица осуществляется по месту нахождения его постоянно действующего исполнительного органа, а в случае отсутствия постоянно действующего исполнительного органа - иного органа или лица, имеющих право действовать от имени юридического лица без доверенности. Место нахождения юридического лица указывается в его учредительных документах.

Однако, в ходе судебного разбирательства заявитель документально не опроверг довод налогового органа о не нахождении контрагента по месту регистрации.

Согласно деклараций по налогу на имущество, представленных ООО "Вертикаль-М" за 2008 год (рег. N 5257342 от 30.04.2008 года, рег. N 5603937 от 11.07.2008 года, рег. N 5966694 от 04.10.2008 года, рег. N 6400415 от 14.01.2009), имущества у ООО "Вертикаль-М" не имеется.

Из анализа отчетности, представленной ООО "Вертикаль-М" в налоговый орган, следует, что по данным деклараций (расчетов) на обязательное пенсионное страхование, единому социальному налогу численность организации за 2008 год составила 0 человек.

Согласно ответа из Государственного учреждения - Отделение Пенсионного фонда РФ по Томской области (вх. N 23481 от 25.04.2011 года) ООО "Вертикаль-М" не предоставляло сведения в отношении работников за 2008 год, за 2009 представлены в отношении 1 работника.

Указанные обстоятельства в их совокупности и взаимосвязи свидетельствуют не только об отсутствии у контрагента реальной финансово-хозяйственной деятельности, но и о невозможности реального осуществления налогоплательщиком хозяйственных операций с данным контрагентом с учетом отсутствия у последнего необходимых условий для достижения результатов соответствующей экономической деятельности.

В тоже время, из анализа актов о приемке выполненных работ от 03.09.2008 года N 12, от 16.10.2008 года N 16 следует, что для выполнения условий договора N 4 от 20.06.2008 года ООО "Вертикаль-М" необходимо иметь технические средства и оборудование, в частности: экскаваторы, автомобили-самосвалы, бульдозеры, техника для укладки газопроводов в траншею, бурильно-крановые машины, пневматические трамбовки, сварочные аппараты, резак политиэлиеновых труб, оборудование для рентгенографического контроля, ультразвуковой дефектоскопии и др., при этом какие-либо доказательства, свидетельствующие о том, какими средствами осуществлялись указанные объемы работ ООО "Вертикаль-М", заявителем не представлены.

Общество, в подтверждение выполнения строительно-монтажных работ по объекту: Газоснабжение с. Кожевниково Муниципального образования "Кожевниковский район" (II очередь, 1 этап) по требованию налогового органа от 14.02.2011 года N 37772/3-29В, представило государственный контракт N 24-2007 от 12.11.2007 года, где государственным заказчиком является ОГУ "Облстройзаказчик Администрации Томской области", а подрядчиком ООО "Томскгазспецмонтаж".

Согласно вышеуказанного контракта (пункт 1.1.) подрядчик обязуется собственными силами и силами привлеченных субподрядных организаций (в случае привлечения субподрядной организации для выполнения работ не более 40% общего объема работ форма "Перечень субподрядных организаций" с приложениями является неотъемлемой частью настоящего контракта Приложение N 4) за свой риск выполнить строительно-монтажные работы.

Однако, Приложение N 4 - Форма "Перечень субподрядных организаций" с приложением копии протокола о намерениях или копии договора на субподряд; копии лицензии субподрядной организации на осуществление вида деятельности, на который привлекается субподрядная организация, анкета субподрядной организации, заверенная подписью руководителя субподрядной организации и печатью, не были предоставлены.

В соответствии с пунктом 3.4 договора субподряда от 20.06.2008 года N 4 подрядчик обязуется обеспечить выполнение строительно-монтажных работ в соответствии с требованиями проектно-сметной документации, строительными нормами, правилами, укомплектовать исполнительной документацией и совместно с заказчиком сдать объекты государственной приемочной комиссии.

Согласно пункта 10.1.1 СНиП 42-01-2002 (Газораспределительные системы), введенного 01.07.2003 года постановлением Госстроя России от 23 декабря 2002 года N 163, в процессе строительства объектов систем газораспределения и выполнения работ по внутренним газопроводам зданий и сооружений в соответствии с общими требованиями СНиП 3.01.01 и требованиями настоящих норм и правил осуществляют входной, операционный и приемочный производственный контроль, а также контроль и приемку выполненных работ и законченных строительством объектов заказчиком.

Государственный надзор за соблюдением требований безопасности проводится органами государственного надзора в соответствии с законодательством.

В соответствии с Правилами безопасности систем газораспределения и газопотребления, утвержденными постановлением Госгортехнадзора России от 18.03.2003 года N 9, организации, осуществляющие строительство, монтаж и ремонт газопроводов, обязаны обеспечить контроль производства работ на всех стадиях руководителями и специалистами строительных и монтажных организаций и персоналом лабораторий в установленном порядке. Контроль включает проверку: аттестации персонала; наличия аттестации технологии сварки; наличия аттестации сварочного и контрольного оборудования, аппаратуры, приборов и инструментов.

Согласно пункта 4.13 СНиП 42-01-2002 (газораспределительные системы), у каждого сварного соединения наружных газопроводов должно быть нанесено обозначение (номер, клеймо) сварщика, выполнившего это соединение.

Согласно пункту 10.1.4 СНиП 42-01-2002 акт приемки законченного строительством объекта газораспределительной системы подписывают представители генерального подрядчика, проектной организации, эксплуатационной организации и Госгортехнадзора России.

По каждому законченному объекту организация - исполнитель работ составляет исполнительную документацию (в том числе строительные паспорта) объекта, которая оформляется в соответствии с действующими нормативными документами.

Из анализа представленной в материалы дела исполнительно - технической документации следует, что начальником участка со стороны подрядчика (ООО "Томскгазспецмонтаж") являлся Каровин Михаил Егорович, представителем заказчика (технадзор) - начальник отдела газификации ОГУ "Облстройзаказчик Администрации Томской области" Мунгалов Д. В., главный инженер ООО "ТГСМ" Бобков А.В., сварщики Венчук М.П.., Попов А.В., Неверов А.Н., проверку сварных стыков газопровода радиографическим методом (радиограф) проводила Симухина А.В., проверку сварных стыков газопровода ультразвуковым методом (дефектоскопист) проводила Симухина А.В., техник по изоляции Астраханцев А.Н., мастер ООО "ТГСМ" Днепровский П.С.

В представленной самим заявителем исполнительно-технической документации на объект присутствуют схемы сварных стыков газопровода высокого и низкого давления, данные о сварке стыков газопровода, согласно которых сварщиками на объекте: "Газопровод с. Кожевниково" являлись Венчук М. П., Попов А. В., Неверов А.Н., акты освидетельствования скрытых работ (укладка газопровода, посыпка газопровода песком, укладка сигнальной ленты, засыпка траншеи, разработка грунта механизированным способом, устройство основания из песка, укладка газопровода и пр.) подписаны Днепровским П.С., Каровиным М.Е., Мунгаловым Д.В., в актах имеется указание на то, что акты выполнены ООО "ТГСМ", общий журнал производства работ, в котором в качестве организации, осуществляющей строительство газопровода, указано ООО "Томскгазспецмонтаж".

Таким образом, во всей представленной самим заявителем исполнительно- технической документации на объект указано, что строительные работы объекта "Газоснабжение с. Кожевниково Муниципального образования "Кожевниковский район" выполнялись в спорный период именно ООО "Томскгазспецмонтаж" и его работниками.

При этом факт того, что вышеуказанные лица (Каровин М.Е., Бобков А.В., Венчук М.П., Попов А.В., Неверов А.Н., Симухина А.В.) являются работниками ООО "Томскгазспецмонтаж" подтверждается справками о доходах физических лиц по форме 2-НДФЛ за 2008 год, заявителем не оспаривается, документов, свидетельствующих об обратном, в материалы дела не представлено.

При исследовании представленной в материалы дела исполнительно - технической документации, а именно: протокола аттестационной комиссии ООО "ТГСМ" N 1 от 17.01.2008 года, протокола аттестационной комиссии ТАНО УКК "Кадры"N7 от 25.03.2005 года, N 42 от 20.10.2006 года, протокола аттестации сварщика N 6296 от 01.06.2007 года, N 6297 от 01.06.2007 года, N 6308 от 01.06.2007 года, N 6307 от 01.06.2007 года, протокола аттестационных испытаний сварщика СВ N02884 от 16.03.2007 года, аттестационных удостоверений специалистов сварочного производства Неверова А.Н, Попова А.В., Венчука М.П., квалификационных удостоверений N 05/1978, удостоверения N05-1881-07 о проверке знаний правил безопасности Симухиной А.В., приказов о присвоении личных номеров (клейм) сварщиков полиэтиленовых труб от 25.07.2006 года, от 17.01.2007 года, от 23.07.2007 года установлено, что работники ООО "Томскгазспецмонтаж" имели соответствующую квалификацию, необходимую для выполнения строительно-монтажных работ, что соответствует требованиям, установленным действующим законодательством к безопасности систем газораспределения.

Каких-либо документов, свидетельствующих о фактическом выполнении строительно- монтажных работ на спорном объекте работниками (работником) организации контрагента ООО "Вертикаль-М", и их квалификации необходимой для выполнения указанных работ, в материалах дела, не имеется, как не имеется и доказательств того, что в штате ООО "Вертикаль-М" находилось более одного работника, что само по себе исключает возможность выполнения, указанных строительно-монтажных работ собственными силами ООО "Вертикаль-М".

Никакой исполнительно - технической документации на объект "Газоснабжение с. Кожевниково Муниципального образования "Кожевниковский район", в которой были бы указаны не работники самого заявителя ООО "Томскгазспецмонтаж", а иные лица, не представлено, хотя исполнительно-техническая документация обязательно составляется при строительстве такого объекта как газопровод, при этом в ней отражаются сведения обо всех лицах, проводивших работы, включая лиц, осуществлявших сварные швы (в указанием клейм сварщиков, росписей и др.), стыки и другие работы.

Помимо вышеуказанных документов Обществом представлена и иная исполнительно-техническая документация на объект строительства "Газоснабжение с. Кожевниково (2 очередь, 2 этап 5 пусковой комплекс)", в которой также указано то, что начальником данного участка ООО "ТГСМ" является Каровин М.Е., начальник отдела газификации ОГУ "Облстройзаказчик" АТО Мунгалов Д.В., главный инженер ООО "ТГСМ" Бобков А.В., сварщики Венчук М.П.., Попов А.В., Неверов А.Н., Купряшкин В.П., слесарь Астраханцев А.Н., водители Савин А.Т., Гулида В.П., водитель экскаватора Федоров В.А., водитель бульдозера Быков А.С., проверку сварных стыков газопровода ультразвуковым методом (дефектоскопист) проводила Симухина А.В.; акты освидетельствования скрытых работ (укладка газопровода, посыпка газопровода песком, укладка сигнальной ленты, засыпка траншеи, разработка грунта механизированным способом, устройство основания из песка, укладка газопровода и пр.) также подписаны Каровиным М.Е.., Мунгаловым Д.В., имеется указание на то, что исполнитель работ - ООО "Томскгазспецмонтаж". В журнале производства работ в качестве генерального подрядчика указано ООО "Томскгазспецмонтаж", графа суб. подрядчик не заполнена.

Как правомерно отмечено арбитражным судом, представленная исполнительно-техническая документация на объекты строительства содержит сведения только о том, что указанные в ней работы выполнены ООО "Томскгазспецмонтаж", объемы выполненных работ (фактически в документации поименованы работы, выполненные по каждому дню) и период их выполнения, при этом какие-либо ссылки как на ООО "Вертикаль-М", так о лицах, не являвшихся работниками заявителя, отсутствуют, заявителем конкретных данных о том, кто из лиц, указанных в исполнительной документации в качестве фактически выполнивших работы, являлся работником ООО "Вертикаль-М" не представлено.

Кроме того, в материалах дела имеется лицензия, выданная ООО "Томскгазспецмонтаж" на использование рентгеновских аппаратов для дефектоскопии. В актах о приемке выполненных работ наряду с иными работами указано, что ООО "Вертикаль-М" выполняло рентгенографический контроль трубопроводов, при этом в материалы дела ни заявителем, ни налоговым органом такая лицензия в отношении ООО "Вертикаль-М" не представлена.

Более того, как следует из Выписки из ЕГРЮЛ от 19.02.2010 года, ООО "Вертикаль-М" не выдавалась соответствующая лицензия, ссылка заявителя на возможность привлечения ООО "Вертикаль-М" третьего лица, обладающего такой лицензией, является предположительной и апелляционным судом не принимается.

Проанализировав указанные выше обстоятельства в порядке статьи 71 Арбитражного процессуального кодекса РФ, суд первой инстанции обоснованно отметил, что изложенные выше обстоятельства, свидетельствуют о наличии реальной возможности осуществления строительно-монтажных работ, указанных в исполнительно-технической документации самим ООО "Томскгазспецмонтаж" и об отсутствии у ООО "Вертикаль - М" возможности в действительности осуществлять те работы, на которые заявителем представлена исполнительно-техническая документация на объект в с. Кожевниково.

Также факт выполнения работ ООО "Вертикаль-М" на спорном объекте не подтвержден и показаниями свидетелей, которые таких сведений не сообщили.

Допрошенный в ходе судебного заседания в суде первой инстанции в качестве свидетеля Мунгалов Д.В. сообщал, что является сотрудником ОГУ "Облстройзаказчик", работает с 1997 года, его основные функции контроль качества и количества работ; при нахождении в Кожевниково смотрел оба объекта, объект 2 очереди 3 этап 3 пусковой комплекс, объект 2 очереди 2 этапа 5 пусковой комплекс, работы все закончены осенью; в Кожевниково в 2008 году была техника с логотипом ООО "ТГСМ", также была техника без логотипов ООО "ТГСМ" и на том и на другом объекте; были представлены документы о квалификации работников ООО "ТГСМ".

Конкретных сведений о том, что работы выполнялись ООО "Вертикаль-М", данное лицо не сообщило, не подтвердило этот факт.

В ходе судебного заседания в суде первой инстанции в качестве свидетеля допрошен мастер ООО "ТГСМ" Каровин М.Е., который показал, что в 2008 году работал начальником участка в ООО "ТГСМ", при строительстве объекта 2 очередь 2 пускового комплекса 5 не участвовал, был начальником участка в стройке не участвовал, бумаги подписывал, но ни разу не ездил на объект, квалификации рабочих не проверял, осматривал ли соединения не помнит; повторно опрессовку на 2 объекте очереди 2 на 5 пусковом комплексе проводил; газопровод по ул. Лесной и Кирова повторно проверяли; схемы все стандартные, проверял их перед закапыванием, акты освидетельствования по 5 пусковому комплексу не проверял; работников сторонних организации на 5 пусковом комплексе видел (ул. Ленина, Чекулаева, Лесная); организация ООО "Вертикаль-М" не знакома.

Кроме того, был допрошен в качестве свидетеля Попов А.В., который показал, что в 2008 году работал в ООО "ТГСМ" газоэлектросварщиком, в очередях не разбирается, объекты каждый год одни и те же: Алтай, Новосибирск, Томск, Кожевниково; осуществляет опрессовку или связывет узлы; если есть наша фирма, то он осуществляет работы; расписывается в журнале по выполненным работам, если заказчик требует; в исполнительной документации он может расписаться за других сотрудников, которые выполнили работы; он работал в с. Кожевниково с Зыковым; что на объектах работали работники других организаций не слышал, кроме того, подтвердил, что в ходе допроса в налоговом органе сообщал правду.

Также, допрошен в качестве свидетеля в ходе судебного заседания Дегтярев В.М., который сообщил, что в настоящее время работает в ООО "Радиус" монтажником, с 10.04.2001 года по 2009 год работал в ООО "ТГСМ" слесарем, в строительстве принимал участие Неверов, Зильбухов, мастер - Харченко, организация ООО "Вертикаль-М" не знакома.

Таким образом, из совокупного анализа показаний свидетелей не следует вывод о том, что строительно-монтажные работы на спорных объектах выполняло именно ООО "Вертикаль-М", то есть факт выполнения работ ООО "Вертикаль-М" показаниями свидетелей также не подтвержден.

При этом из показаний свидетелей действительно следует, что некоторые из них видели работников неизвестных организаций, была и техника без логотипов заявителя. Но то обстоятельство, что на объектах находились работники иных организаций и техника без логотипов ООО "ТГСМ" не свидетельствует о том, что указанные работники и техника имели какое-либо отношение именно к ООО "Вертикаль-М". Также, исходя из изложенных обстоятельств, невозможно установить, какой объем работ по строительству газопровода выполнило ООО "ТГСМ", сроки и периоды выполнения данных работ.

Общество ссылается на то обстоятельство, что представленная исполнительно-техническая документация в части указания в ней на выполнение строительно-монтажных работ именно работниками заявителя недостоверна.

Между тем, факт недостоверности сведений в исполнительно-технической документации о выполнивших работы лицах и самих работах при подтверждении его заявителем не свидетельствует о выполнении каких-либо работ ООО "Вертикаль-М".

Из анализа движения денежных средств по расчетным счетам ООО "Вертикаль-М" в спорный период следует, что с расчетных счетов ООО "Вертикаль-М" не производились перечисления на такие цели, как выплата заработной платы, оплата коммунальных услуг, услуг связи, услуг аутсорсинга, аренда транспортных средств, что свидетельствует об отсутствии реальной финансово-хозяйственной деятельности организации.

Наличие в данной выписке сведений о перечислении платежа за аренду помещения само по себе не свидетельствует о возможности осуществления данной организацией деятельности по возведению газопровода, которая должна отвечать специальным требованиям и для которой необходимы техника и соответствующий персонал.

Сам по себе факт оплаты субподрядных работ, на который ссылается заявитель, не обосновывает право налогоплательщика на получение налоговых вычетов и принятия таких затрат в качестве расходов, уменьшающих налоговую базу по налогу на прибыль. Расчеты, произведенные с участием расчетных счетов в совокупности с установленными выше обстоятельствами, не может опровергнуть факт представления налогоплательщиком с целью подтверждения права, документов, содержащих недостоверные сведения.

Более того, ни в заявке на участие ООО "Томскгазспецмонтаж" в открытом конкурсе на выполнение строительно-монтажных работ, ни в исполнительно-технической документации по объекту: "Газоснабжение с. Кожевниково Муниципального образования "Кожевниковский район" Газопровод высокого и низкого давления" информация о привлечении к выполнению указанных в контракте работ субподрядной организацией заявителем не указана.

Данные обстоятельства подтверждается письмом Департамента тарифного регулирования и государственного заказа Томской области от 01.04.2011 года вх. N 16525, письмом ООО "ВМГК" (эксплуатирующая организация) от 22.03.2011 года вх. N13932, от 08.04.2011 года вх. N 018507, в котором имеется указание на отсутствие в исполнительно- технической документации сведений об организациях субподрядчиках, лицензиях субподрядных организации, о перечне работников субподрядных организаций с копиями квалификационных свидетельств и талонов на право производства данных видов работ.

Как было указано выше, представленные договор субподряда, счета-фактуры, акты, не позволяют с должной достоверностью выявить ни объемы работ, подлежащие выполнению субподрядчиком, ни фактически выполненные работы, ни этапы их выполнения, ни в счетах-фактурах, ни в актах, не поименовано на каком комплексе проводились работы по договору субподряда, ни какой этап, при этом в исполнительно-технической документации указания на субподрядчика ООО "Вертикаль-М" и иные необходимые сведения о нем не содержаться.

Общество указывает, что контроль за выполнением работ осуществляло ООО "Томскгазспецмонтаж", а также представители заказчика, осуществлявшие технический надзор, что не соответствует материалам дела, поскольку ни один из допрошенных работников заявителя не сообщил, что работы выполняло именно ООО "Вертикаль-М", также о данной организации не сообщило лицо, осуществлявшее технический надзор.

Письмо ООО "Сибирский берег" от 11.10.2011 года N 376 в адрес заявителя, представленное заявителем в материалы дела в феврале 2012 года, правомерно оценено арбитражным судом критически.

Из материалов проверки следует, что налоговый орган неоднократно принимал меры, направленные на получение (обнаружение) документов от ООО "Сибирский берег", однако указанные документы ни Обществом, ни его руководителем представлены не были.

Судом первой инстанции в ходе рассмотрения дела также неоднократно предпринимались меры, направленные на выявление обстоятельств фактического осуществления реальных хозяйственных операций с ООО "Вертикаль-М", однако, вызванный в качестве свидетеля руководитель ООО "Сибирский берег" Хохлов А.Л. в суд не явился. Заявителю предлагалось сообщить сведения о конкретных фактических обстоятельствах выполнения работ обществом, об их объемах, этапах, комплексах на которых они проводились и представить подтверждающие документы, однако, все объяснения представителя общества не носили точного характера, были даны лишь общие объяснения, но конкретных сведений об обстоятельствах выполнения спорных работ, так и не сообщено.

Кроме того, данное письмо, согласно документам заявителя, было направлено без уведомления о вручении, простой корреспонденцией, факт его подписания и направления именно руководителем ООО "Сибирский берег" при рассмотрении дела не подтвержден.

Представленные копия предписания без даты в адрес Аньшина Е.С. и договора от 21.06.2008 года между Константиниди И.К. и ООО "Вертикаль-М" от 21.08.2008 года также не свидетельствуют о выполнении этой организацией именно спорных работ в указанном заявителем с исполнительной документации объеме. Кроме того, в договоре от 21.08.2008 года нет никаких сведений о том, что это общество выполняет какие-либо работы по строительству газопроводы, подписан договор от имени общества неизвестным лицом, расшифровка подписи не указана, подлинник договора не представлен. Из предписания в адрес некоего Аньшина Е.С. (в дело документов о том, кем является данное лицо не представлено, представитель Общества в апелляционном суде также не смог дать пояснений по данному вопросу) не следует, что ООО "Вертикаль-М" проводились именно те работы, которые указаны в исполнительно-технической документации, по которым заявителем собственно и применен налоговый вычет. Кроме того, нет никаких документов о том, что в действительности на объекте работала спецтехника ООО "Вертикаль-М" и что таковая у этого общества имелась. При этом указанные документы опровергаются представленными налоговым органом данными федеральных информационных ресурсов.

Более того, в обоснование стоимости работ выполненных в 2008 году работ на 2 объекте 2 очереди на 5 пусковом комплексе Обществом представлены копии муниципальных контрактов с Администрацией Кожевниковского сельского поселения N 28 от 27.12.2011 года, N 508 от 26.02.2010 года, справки о стоимости выполненных работ.

Из представленных документов следует, что субподрядчиком все работы, на всю заявленную в качестве вычета сумму были выполнены в 2008 году.

Однако, выполнение этих работ заявителем должно было осуществляться не для собственных нужд, а для выполнения муниципального контракта с Администрацией Кожевниковского сельского поселения, поэтому заявитель и настаивает на том, что его контрагент был именно субподрядчиком. В 2008 году у заявителя был действующий муниципальный контракт на выполнение подрядных работ на гораздо меньшую сумму, о чем подробно указал налоговый орган в письменных объяснениях, представленных в арбитражный суд в феврале 2012 года.

Из представленных с ответом Администрации Кожевниковского сельского поселения документов, датированных 2008 годом, следует, что стоимость работ была 2 285 185 руб., документов, подтверждающих стоимость работ, выполненных заявителем в 2008 году на объекте 2 очередь 2 этап 5 пусковой комплекс, в размере свыше 10 млн.руб., по которым заявителем заявлена налоговая льгота, не представлено.

Заявителем данные обстоятельства не оспариваются, он ссылается на то, что были заключены в дальнейшем в 2010 и 2011 году контракты и произведена оплата работ.

Вместе с тем, как правомерно отмечено арбитражным судом, речь идет не только о том, что оплата произведена позднее, в другие налоговые периоды, а в действительности сами торги на право заключения муниципальных контрактов на остальные работы, на всю остальную указанную заявителем сумму были объявлены и проведены только в 2010, 2011 году (контракты с Администрацией Кожевниковского сельского поселения N 28 от 27.12.2011 года, N 508 от 26.02.2010 года, которые представил заявитель).

Таким образом, у заявителя в 2008 году отсутствовали основания для привлечения субподрядчика к выполнению тех работ, выполнение которых заказчиком еще не было поручено заявителю, у заявителя не было.

Указанные выше выводы арбитражного суда Обществом не опровергнуты.

При таких обстоятельствах, суд первой инстанции, исследовав представленные в материалы дела доказательства (в том числе, касающиеся участия ООО "Вертикаль-М" в строительстве объектов: 2 очередь 1 этап, 2 очередь 2 этап 5 пусковой комплекс), правомерно согласился с налоговым органом о документальной неподтвержденности заявителем фактического несения расходов по оплате работ, услуг (в том числе, НДС) именно спорным контрагентом.

Таким образом, оценив доказательства и доводы сторон в их совокупности с учетом требований статей 71, 162, 168 АПК РФ, разъяснений Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, исходя из доказанности налоговым органом наличия в представленных Обществом в Инспекцию первичных бухгалтерских документах, выставленных в адрес налогоплательщика его контрагентом ООО "Вертикаль-М" недостоверных сведений, а также, принимая во внимание, что указанная организация по юридическому адресу не находится, отсутствие необходимых условий для достижения результатов соответствующей экономической деятельности в силу отсутствия управленческого или технического персонала, основных средств, производственных активов, складских помещений и транспортных средств, что в совокупности свидетельствует об отсутствии реальной финансово-хозяйственной деятельности указанного выше контрагента, суд первой инстанции пришел к правомерному к выводу о не подтверждении Обществом понесенных расходов и заявленных налоговых вычетов, что привело к необоснованному получению налоговой выгоды в виде уменьшения сумм налога на прибыль и НДС, подлежащих уплате в бюджет, путем неправомерного включения в налоговые декларации расходов и налоговых вычетов.

Апелляционный суд отклоняет доводы заявителя о его добросовестности и проявлении должной осмотрительности при выборе контрагента.

Согласно Закону "О бухгалтерском учете", одной из основных задач бухгалтерского учета является формирование полной и достоверной информации о деятельности организации и ее имущественном положении, необходимой внутренним пользователям бухгалтерской отчетности - руководителям, учредителям, участникам и собственникам имущества организаций, а также внешним - инвесторам, кредиторам и другим пользователям бухгалтерской отчетности, поскольку гражданским законодательством не установлено иное, налогоплательщик не лишен права затребовать от контрагента по договору доказательства, подтверждающих достоверность сведений, изложенных в представленных документах.

В силу действующего законодательства обязанность подтверждать правомерность налоговых вычетов первичной документацией лежит на налогоплательщике - покупателе товара, поскольку именно он выступает субъектом, применяющим при исчислении итоговой суммы налога, подлежащей уплате в бюджет, вычет сумм налога, начисленных поставщиком. При этом, как указывалось выше, документы, подтверждающие расходы и налоговые вычеты должны отражать достоверную информацию. В связи с чем, довод заявителя о нарушении арбитражным судом ст. 200 АПК РФ не состоятелен.

Следовательно, заключая договоры с субподрядчиком, не проверив его правоспособность, приняв документы, содержащие явно недостоверную информацию, Общество взяло на себя риск негативных последствий в виде невозможности применить налоговую выгоду по документам, не соответствующим требованиям вышеприведенных норм права, содержащих недостоверную информацию.

В соответствии с пунктом 10 Постановления Пленума ВАС РФ от 12.10.2006 года N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды", факт нарушения контрагентом налогоплательщика своих налоговых обязанностей сам по себе не является доказательством получения налогоплательщиком необоснованной налоговой выгоды. Налоговая выгода может быть признана необоснованной, если налоговым органом будет доказано, что налогоплательщик действовал без должной осмотрительности.

При этом Общество не представило доказательств, свидетельствующих о том, что, запросив учредительные документы и документы, подтверждающие государственную регистрацию контрагента, заявителем осуществлены действия по проверке реальности существования указанного контрагента как субъекта предпринимательской деятельности, а равно доказательств, указывающих на обстоятельства сотрудничества, в частности с директором, полномочия лица, представляющего интересы спорного контрагента, не проверялись (отсутствуют доверенности, приказы, подтверждающие факт взаимодействия с контрагентом через представителя Аньшина Евгения Сергеевича), что в совокупности свидетельствует о не проявлении Обществом должной осмотрительности при выборе данного контрагента и не осуществлении необходимых действий, направленных на максимальное уменьшение рисков при осуществлении хозяйственной деятельности с ООО "Вертикаль-М", и не доказывает отсутствие вины со стороны налогоплательщика, так как само по себе наличие у заявителя регистрационных документов с учетом изложенных выше обстоятельств, таким доказательством не является. Общество не доказало, что им были предприняты все зависящие от него мер по проверке правоспособности и порядочности спорного контрагента.

Так, согласно протоколов допроса руководителя налогоплательщика Бетенекова В.П. от 07.04.2011 г. N 32/3-29В, от 23.06.2011 г. N 82/3-29В инициатором взаимоотношений являлся контрагент, личность и наличие полномочий руководителя (представителей) ООО "Вертикаль-М" не проверялись, связь с должностными лицами и представителями контрагента осуществлялась по телефону; данных о контактных телефонах, о месте нахождения ООО "Вертикаль-М" не имеется; все документы были получены через приемную ООО "Томскгазспецмонтаж".

Стремление налогоплательщика получить необоснованную налоговую выгоду подтверждается тем, что деятельность Общества была направлена на совершение операций, связанных с налоговой выгодой, с контрагентом, не исполняющим своих налоговых обязанностей, у которого отсутствовали складские помещения, транспорт и работники.

Кроме того, апелляционный суд учитывает правовую позицию Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, изложенную в постановлении Президиума от 25.05.2010 N 15658/09, в соответствии с которой, налогоплательщик в обоснование доводов о проявлении им должной осмотрительности вправе приводить доводы в обоснование выбора контрагента, имея в виду, что по условиям делового оборота при осуществлении указанного выбора субъектами предпринимательской деятельности оцениваются не только условия сделки и их коммерческая привлекательность, но и деловая репутация, платежеспособность контрагента, а также риск неисполнения обязательств и предоставление обеспечения их исполнения, наличие у контрагента необходимых ресурсов (производственных мощностей, технологического оборудования, квалифицированного персонала) и соответствующего опыта.

Однако заявитель в обоснование выбора спорного контрагента ссылается только на наличие его государственной регистрации.

Таким образом, исходя из того, что представленные заявителем первичные документы содержат недостоверные сведения и не подтверждают реальность хозяйственной деятельности с указанным выше контрагентом, а также то, что в данном случае налогоплательщик не проявил должной осмотрительности и осторожности, суд апелляционной инстанции приходит к выводу о законности и обоснованности решения налогового органа от 18.07.2011 года N 40-3/29В в части осуществления заявителем финансово-хозяйственной деятельности с ООО "Вертикаль-М".

Кроме того, как следует из текста оспариваемого решения, основанием для доначисления ЕСН в сумме 186 624 руб. послужило нарушение Обществом Порядка заполнения расчета по авансовым платежам по единому социальному налогу, утвержденного Приказом Министерства финансов РФ от 09.02.2007 года N 13н, Инструкции о порядке заполнения налоговой декларации по единому социальному налогу (Приложение N 2 к Приказу Министерства финансов Российской Федерации от 29.12.2007 года N 163н), выразившееся в том, что заявителем в строке 0800 "возмещено исполнительным органом ФСС РФ" за 6 месяцев отчетного периода, а также в строке 0800 "возмещено исполнительным органом ФСС РФ за налоговый период, всего" налоговой декларации за по ЕСН за 2009 год сумма 186 624,42 руб. не отражена.

Таким образом, неполная уплата единого социального налога, подлежащего зачислению в ФСС РФ за указанный налоговый период по строке 0900 декларации составила 186 624,42 руб.

По мнению Общества, не указание в строке 0800 налоговой декларации по ЕСН за 2009 год суммы в размере 186 642,42 руб., возмещенной исполнительным органом ФСС РФ, не могло привести к возникновению недоимки, поскольку у заявителя имелась переплата в такой же сумме, при этом ответчик должен был самостоятельно зачесть суммы излишне уплаченного ЕСН в счет погашения выявленной недоимки.

В соответствии с Порядком заполнения расчета по авансовым платежам по единому социальному налогу, утвержденного Приказом Министерства финансов РФ от 09.02.2007 года N 13н, Инструкции о Порядке заполнения налоговой декларации по единому социальному налогу за 2009 утвержденной Приказом Министерства финансов Российской Федерации от 29.12.2007 года N 163н "Об утверждении формы налоговой декларации по единому социальному налогу для налогоплательщиков, производящих выплаты физическим лицам, и порядка ее заполнения", по строке 0800 "Возмещено исполнительным органом ФСС за налоговый период" отражаются суммы денежных средств, полученные в налоговом периоде от исполнительного органа ФСС на банковский счет страхователя в порядке возмещения расходов, превышающих сумму начисленного налога, подлежащей уплате в ФСС РФ.

В декларации суммы возмещения отражаются в том периоде, в котором они были получены от исполнительного органа ФСС на счет налогоплательщика независимо от периода, в котором произошел перерасход средств на цели государственного социального страхования над суммой начисленного налога.

Значение показателей строк 0920, 0930, 0940 расчета по авансовым платежам по ЕСН определяется как значение показателей строк 0620, 0630, 0640 "минус" значение показателей строк 0720, 0730, 0740 "плюс" значение показателей строк 0820, 0830, 0840.

Как следует из материалов дела, платежными поручениями от 30.04.2009 года N 464, от 27.10.2009 года N 113 на банковский счет ООО "Томскгазспецмонтаж" получены денежные средства в размере 186 624,42 руб., в порядке возмещения пособий по государственному социальному страхованию.

В расчетной ведомости 4 - ФСС (строка 6 (табл.2) раздела I), сумма полученных от исполнительного органа Фонда на банковский счет в возмещение произведенных расходов отражена в размере 186624,42 руб.

Вместе с тем, в нарушение Порядка заполнения расчета по авансовым платежам по единому социальному налогу, утвержденного Приказом Министерства финансов РФ от 09.02.2007 года N 13н, Инструкции о порядке заполнения налоговой декларации по единому социальному налогу (Приложение N 2 к Приказу Министерства финансов Российской Федерации от 29.12.2007 года N 163н) Общество мв строке 0800 "возмещено исполнительным органом ФСС РФ" за 6 месяцев отчетного периода, а также в строке 0800 "возмещено исполнительным органом ФСС РФ за налоговый период, всего" налоговой декларации за по ЕСН за 2009 год сумма 186 624,42 руб. не отражена, в связи с чем неполная уплата единого социального налога, подлежащего зачислению в ФСС РФ за указанный налоговый период по строке 0900 налоговой декларации составила 186 624,42 руб.

Указанное выше обстоятельство налогоплательщиком-апеллянтом по существу не оспаривается.

Факт нарушения порядка заполнения налогоплательщиком налоговой декларации по ЕСН за 2009 год, подтверждается налоговой декларацией по единому социальному налогу за 2009 год, расчетной ведомостью по средствам ФСС РФ за 2009 год, выпиской по операциям на счете организации за 30.04.2009 год, за 27.10.2009.

Каких- либо доказательств соблюдения порядка заполнения декларации заявителем в материалы дела, не представлено.

Как правомерно отмечено арбитражным судом, нарушение порядка заполнения декларации может повлечь доначисление в тех случаях, когда такое нарушение привело к неправильному определению налоговой базы или неправильному исчислению налога. В данном случае неверное указание или не указание сумм по строкам влечет искажение показателей, содержащихся в указанной декларации, вплоть до не правильного исчисления в конечном итоге подлежащей уплате суммы по соответствующему налогу. Имеющаяся за предыдущий период переплата по ЕСН у налогоплательщика налоговым органом при вынесении решения учтена, пени на выявленную сумму неполной уплаты ЕСН не начислены, к ответственности за неполную уплату общество привлечено не было.

Согласно пункту 4 статьи 89 Кодекса предметом выездной налоговой проверки является правильность исчисления и своевременность уплаты налогов.

В соответствии с пунктом 7 статьи 101 Кодекса по результатам рассмотрения материалов налоговой проверки руководитель (заместитель руководителя) налогового органа выносит решение о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения либо об отказе в привлечении к ответственности. Содержание данных решений регламентировано в пункте 8 статьи 101 Кодекса.

В решении о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения излагаются обстоятельства совершенного правонарушения со ссылкой на документы и иные сведения, подтверждающие эти обстоятельства, доводы, приводимые лицом, в отношении которого проводилась проверка, в свою защиту, и результаты проверки этих доводов, принятое решение о привлечении налогоплательщика к налоговой ответственности с указанием статей Кодекса, предусматривающих ответственность за совершенное правонарушение. В данном решении указываются также размер выявленной недоимки и начисленных пеней, а также подлежащий уплате штраф.

В решении об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения излагаются обстоятельства, послужившие основанием для такого отказа; в данном решении могут быть указаны размер недоимки, если эта недоимка была выявлена в ходе проверки, и сумма соответствующих пеней.

В названных решениях указывается также срок, в течение которого решение может быть обжаловано, порядок обжалования в вышестоящий налоговый орган (вышестоящему должностному лицу), а также наименование органа, его место нахождения, другие необходимые сведения.

В соответствии с пунктом 1 статьи 101.3 Кодекса решение о привлечении (об отказе в привлечении) к ответственности за совершение налогового правонарушения подлежит исполнению со дня его вступления в силу.

На основании вступившего в силу решения о привлечении (об отказе в привлечении) к налоговой ответственности лицу, в отношении которого вынесено это решение, направляется в установленном статьей 69 Кодекса порядке требование об уплате налога (сбора), соответствующих пеней, а также штрафа в случае привлечения этого лица к ответственности за налоговое правонарушение (пункт 3 статьи 101.3 Кодекса).

Исходя из указанных норм принятое налоговым органом в соответствии со статьей 101 Кодекса решение о привлечении (об отказе в привлечении) к ответственности за совершение налогового правонарушения не может включать в себя положения, направленные на осуществление фактического взыскания доначисленной недоимки, что исходя из позиции заявителя по существу будет иметь место в результате зачета имеющейся у налогоплательщика на момент вынесения решения переплаты в счет исполнения обязанности, вменяемой налоговым органом по результатам проверки, и определения в резолютивной части решения суммы налога к уплате с учетом указанного зачета.

Указание в решении на предложение уплатить налогоплательщику недоимку по налогу без учета имеющейся на момент вынесения этого решения по лицевому счету налогоплательщика переплаты по этому или иным налогам не является нарушением прав налогоплательщика, и не может служить основанием для признания решения налогового органа недействительным.

В рассматриваемом случае имеющаяся у Общества на момент вынесения оспариваемого решения переплата по единому социальному налогу не опровергает факт совершения налогового правонарушения и необходимость исполнения обязанности по уплате единого социального налога.

Данная переплата подлежит учету налоговым органом на момент принудительного исполнения решения о привлечения к налоговой ответственности путем вынесения налоговым органом решения о зачете имеющейся переплаты в счет исполнения обязанности по уплате единого социального налога.

Таким образом, у налогового органа не имелось правовых оснований для зачета имеющейся у организации переплаты по ЕСН, зачисляемого ФСС РФ, в счет установленной только актом проверки недоимки по этому же налогу. В решении налогоплательщику только подтвержден факт неправильного исчисления налога и предложено уплатить соответствующую сумму, что налогоплательщик не лишен сделать и путем зачета. Вопрос о том, должен ли налоговый орган после вступления в силу решения провести такой зачет самостоятельно без заявления налогоплательщика не подлежит исследованию как не относящийся к предмету спора.

Апелляционная инстанция также находит правомерным вывод суда первой инстанции о том, что нарушение Инспекцией процедуры осуществления отдельных действий не свидетельствуют о существенных нарушениях процедуры рассмотрения материалов проверки либо о недопустимости ввиду несоответствия закону всех представленных налоговым органом полученных в ходе проверки доказательств, также не подтверждают нарушение прав и интересов налогоплательщика, основанных на законе.

Таким образом, поскольку налогоплательщик был надлежащим образом извещен о времени и месте рассмотрения материалов налоговой проверки (по результатам дополнительных мероприятий налогового контроля), присутствовал при рассмотрении результатов проверки, имел возможность дать пояснения относительно выводов проверяющих лиц и материалов налоговой проверки с учетом информации и документов, полученных при проведении мероприятий дополнительного налогового контроля, непосредственно тому лицу, которое вынесло решение, при этом исполняющим обязанности заместителя начальника налогового органа Юсуповым М. М., которым было вынесено итоговое решение, были повторно рассмотрены, в том числе, акт по результатам выездной налоговой проверки, доводы Общества о наличии существенных нарушений условий процедуры рассмотрения материалов выездной налоговой проверки, которые в силу пункта 14 статьи 101 Налогового кодекса РФ являются основанием для признания недействительным ненормативного акта налогового органа, являются необоснованными.

При этом апелляционная инстанция находит ошибочным вывод суда первой инстанции о том, что доводы заявителя о неправомерности решения от 18.07.2011 года N 40/3-29В в части не перечисления удержанных сумм НДФЛ, подлежащих уплате в бюджет по головной организации г. Томск в сумме 31 631 руб. и не перечисления удержанных сумм НДФЛ, подлежащих перечислению в бюджет по ОП в с. Кожевниково в сумме 5 266 руб., нашли свое подтверждение в ходе судебного разбирательства.

Как следует из текста оспариваемого решения Инспекции, Общество в нарушение статьи 24, пункта 6, 7 статьи 226 Налогового кодекса РФ после 02.09.2010 года удержанные суммы налога на доходы физических лиц по ставке 13% перечисляло в соответствующие бюджеты с нарушением сроков, установленных Налоговым кодексом РФ.

Указанные выше обстоятельства налогоплательщиком по существу не оспариваются.

За неправомерное не перечисление (неполное перечисление) в установленный срок сумм налога Общество было привлечено к налоговой ответственности, предусмотренной статьей 123 Налогового кодекса РФ в виде штрафа в размере 36 897 руб.

Арбитражный суд пришел к выводу о том, что из совокупного анализа положений статьи 123 Налогового кодекса РФ до ее изменений и с учетом изменений, внесенных Федеральным законом от 27.07.2010 года N 229-ФЗ следует, что указанные изменения, внесенные в статью 123 Налогового кодекса РФ, не имеют отношения к спорному вопросу, поскольку указанная статья в 2010 году изменена именно в части удержания, при этом изменений относительно перечисления по существу указанным законом внесено не было, в связи с этим доводы налогового органа сформулированные именно данным образом, не находят своего подтверждения, и не могут свидетельствовать о правомерности решения от 18.07.2011 года N 40/3-29В по данному эпизоду.

Статьей 123 Налогового кодекса РФ установлена ответственность за невыполнение налоговым агентом обязанности по удержанию и (или) перечислению налогов.

На основании данной статьи (до вступления в силу Федерального закона от 27.07.2010 года N 229-ФЗ "О внесении изменений в часть первую и часть вторую Налогового кодекса Российской Федерации и некоторые другие законодательные акты Российской Федерации, а также о признании утратившими силу отдельных законодательных актов (положений законодательных актов) Российской Федерации в связи с урегулированием задолженности по уплате налогов, сборов, пеней и штрафов и некоторых иных вопросов налогового администрирования" неправомерное не перечисление (неполное перечисление) сумм налога, подлежащего удержанию и перечислению налоговым агентом, влечет взыскание штрафа в размере 20 процентов от суммы, подлежащей перечислению.

В силу пункта 46 статьи Закона N 229-ФЗ новая редакция статьи 123 Налогового кодекса РФ предусматривает ответственность за неправомерное не удержание и (или) не перечисление (неполное удержание и (или) перечисление) в установленный НК РФ срок сумм налога, подлежащего удержанию и перечислению налоговым агентом, влечет взыскание штрафа в размере 20 процентов от суммы, подлежащей удержанию и (или) перечислению.

Порядок и сроки уплаты налога налоговыми агентами определены статьей 226 Налогового кодекса РФ, согласно которой налоговые агенты обязаны перечислять суммы исчисленного и удержанного налога не позднее дня фактического получения в банке наличных денежных средств на выплату дохода, а также дня перечисления дохода со счетов налоговых агентов в банке на счета налогоплательщика либо по его поручению на счета третьих лиц в банках. В иных случаях налоговые агенты перечисляют суммы исчисленного и удержанного налога не позднее дня, следующего за днем фактического получения налогоплательщиком дохода, - для доходов, выплачиваемых в денежной форме, а также дня, следующего за днем фактического удержания исчисленной суммы налога, - для доходов, полученных налогоплательщиком в натуральной форме либо в материальной выгоде.

Следовательно, в случае несвоевременного перечисления в бюджет сумм налога, (удержанного у налогоплательщика, налоговый агент несет ответственность, предусмотренную статьей 123 Налогового кодекса РФ, за нарушение срока перечисления налога по каждому сроку уплаты, начиная с 02.09.2010 года (с даты вступления в силу статьи 123 Налогового кодекса РФ в новой редакции). Соответственно, для применения ответственности, предусмотренной статьей 123 Налогового кодекса РФ, с 02.09.2010 года не имеет значения, когда перечислен налог, поскольку нарушение срока перечисления НДФЛ образует самостоятельный состав налогового правонарушения.

Учитывая изложенное, несоответствие выводов, изложенных в решении, обстоятельствам дела, в части признания недействительным решения налогового органа от 18.07.2011 года N 40/3-29В о привлечении налогоплательщика к налоговой ответственности в части привлечения к налоговой ответственности по статье 123 НК РФ в виде штрафа в размере 31 631 руб. по головной организации (подпункт 3 пункта 1) и в размере 5 266 руб. по обособленному подразделению в с. Кожевниково (подпункт 4 пункта 1), обязания Инспекции Федеральной налоговой службы по г. Томску устранить допущенные нарушения прав и законных интересов Общества с ограниченной ответственностью "Томскгазспецмонтаж", а также взыскания с Инспекции Федеральной налоговой службы по г. Томску в пользу Общества с ограниченной ответственностью "Томскгазспецмонтаж" судебных расходов в размере 4 000 руб., в силу пункта 3 части 1 статьи 270 АПК РФ является основанием для отмены решения суда первой инстанции в указанной части и принятия нового судебного акта по основаниям, предусмотренным частью 2 статьи 269 АПК РФ об отказе в удовлетворении заявленных налогоплательщиком требований в части; в остальной части принятое арбитражным судом первой инстанции решение является законными и обоснованными, основанным на всестороннем исследовании имеющихся в материалах дела доказательствах, на правильном применении норм материального и процессуального права, в которой, оснований для принятия доводов апелляционной жалобы налогоплательщика, у суда апелляционной инстанции не имеется.

Руководствуясь статьей 110, пунктом 2 статьи 269, пунктом 4 части 1 и пунктом 3 части 2 статьи 270, статьей 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, апелляционный суд

ПОСТАНОВИЛ:

Решение Арбитражного суда Томской области от 12 мая 2012 года по делу N А67-5605/2011 отменить в части признания недействительным решения Инспекции Федеральной налоговой службы по г. Томску от 18.07.2011 N 40/3-29В о привлечении налогоплательщика к налоговой ответственности в части привлечения к налоговой ответственности по статье 123 НК РФ в виде штрафа в размере 31 631 руб. по головной организации (подпункт 3 пункта 1) и в размере 5 266 руб. по обособленному подразделению в с. Кожевниково (подпункт 4 пункта 1), обязания Инспекции Федеральной налоговой службы по г. Томску устранить допущенные нарушения прав и законных интересов Общества с ограниченной ответственностью "Томскгазспецмонтаж", а также взыскания с Инспекции Федеральной налоговой службы по г. Томску в пользу Общества с ограниченной ответственностью "Томскгазспецмонтаж" судебных расходов в размере 4 000 руб.

Принять в данной части новый судебный акт.

В удовлетворении требований Общества с ограниченной ответственностью "Томскгазспецмонтаж" в указанной части отказать.

В остальной части решение оставить без изменения, апелляционную жалобу Общества с ограниченной ответственностью "Томскгазспецмонтаж" - без удовлетворения.

Постановление вступает в законную силу со дня его принятия.

Постановление может быть обжаловано в Федеральный арбитражный суд Западно-Сибирского округа.

Председательствующий

Жданова Л.И.

Судьи

Бородулина И.И. Музыкантова М.Х.