Порядок исчисления и уплаты акцизов на пиво (Н.А. Нечипорчук, "Российский налоговый курьер", N 20, октябрь 2007 г.)

Порядок исчисления и уплаты акцизов на пиво

Пиво не поименовано в перечне алкогольной продукции, облагаемой акцизами. В то же время оно названо в списке подакцизных товаров. Получается, что пиво - самостоятельный вид подакцизных товаров. Рассмотрим, как в отношении него налогоплательщики начисляют и уплачивают акцизы.

Плательщиками акцизов признаются организации и индивидуальные предприниматели, совершающие операции, облагаемые данным налогом (ст. 179 НК РФ). К таким операциям, в частности, относится ввоз подакцизных товаров на таможенную территорию РФ. Лица, которые являются налогоплательщиками в связи с осуществлением указанных операций, определяются в соответствии со статьей 320 Таможенного кодекса. Перечислим остальные операции, облагаемые акцизами. Они поименованы в пункте 1 статьи 182 Кодекса.

Прежде всего это реализация на территории РФ произведенных подакцизных товаров, в том числе реализация предметов залога и передача по соглашению о предоставлении отступного или новации. Напомним, что под реализацией в целях исчисления акцизов понимается передача права собственности на подакцизные товары на возмездной и (или) безвозмездной основе, а также использование их при натуральной оплате.

В установленных законодательством случаях подакцизные товары могут быть конфискованы, признаны бесхозяйными или подлежащими обращению в государственную или муниципальную собственность. Собственники вправе отказаться от подакцизных товаров в пользу государства. Такие товары на основании решений судов, арбитражных судов или других уполномоченных органов передаются специализированным организациям, осуществляющим их продажу. Продажа указанных подакцизных товаров также облагается акцизами.

Объектом обложения акцизами признаются и некоторые операции по передаче на территории РФ произведенных подакцизных товаров. Вот лишь некоторые из них:

- передача подакцизных товаров, произведенных из давальческого сырья, собственнику указанного сырья либо другим лицам (в том числе получение подакцизных товаров в собственность в счет оплаты услуг по производству подакцизных товаров из давальческого сырья);

- передача в структуре организации произведенных подакцизных товаров для дальнейшего производства неподакцизных товаров;

- передача лицами произведенных ими подакцизных товаров для собственных нужд;

- передача подакцизных товаров для переработки на давальческой основе.

Плательщики акциза по операциям с пивом

По пиву, произведенному в России, объект обложения акцизами возникает только у организаций и индивидуальных предпринимателей, которые реализуют (или передают) пиво собственного производства. Исключение - случаи, перечисленные в подпункте 6 пункта 1 статьи 182 Налогового кодекса. Так, при производстве пива из давальческого сырья акциз уплачивает переработчик сырья. Именно он совершает налогооблагаемую операцию - передает подакцизный товар (готовое пиво) собственнику сырья либо другим лицам.

Обратите внимание: согласно пункту 3 статьи 182 Кодекса к производству пива приравнивается его розлив в специальную тару. Дело в том, что розлив - часть общего процесса производства пива. Это предусмотрено требованиями нормативно-технической документации, регламентирующими процесс производства данного товара и утвержденными уполномоченными федеральными органами исполнительной власти, - ГОСТ Р 51174-98 "Пиво. Общие технические условия" (утвержден Госстандартом России 25.05.98).

Таким образом, организация или индивидуальный предприниматель, которые из всех стадий производства пива осуществляют только розлив, в целях исчисления акцизов признаются производителями пива.

Пример 1

ООО "Альфа" приобрело у зарубежного производителя партию пива и импортировало ее в Россию. На территории РФ товар был продан.

В связи с операцией по реализации пива в России у ООО "Альфа" не возникает обязанности по исчислению и уплате акциза.

Пример 2

ЗАО "Дельта" пробрело у зарубежного производителя партию пива в таре большой емкости и импортировало пиво в Россию. На своем заводе ЗАО "Дельта" осуществило розлив приобретенного пива в стеклянные бутылки и металлические банки, после чего реализовало товар в России.

При реализации пива ЗАО "Дельта" обязано исчислить акциз.

Буква закона.
Ввоз пива из Белоруссии

По пиву, произведенному за границей, объект обложения акцизами возникает только при ввозе этого пива на таможенную территорию РФ. Акциз по ввозимому пиву уплачивается на таможне. Исключение - ввоз данного товара из Белоруссии. В последнем случае акцизы взимаются налоговыми органами по месту постановки на учет налогоплательщика. При этом налогоплательщиком признается импортер. Это установлено в статье 3 Соглашения между Правительством РФ и Правительством Республики Беларусь о принципах взимания косвенных налогов при экспорте и импорте товаров, выполнении работ, оказании услуг от 15 сентября 2004 года и в пункте 1 раздела I Положения о порядке взимания косвенных налогов и механизме контроля за их уплатой при перемещении товаров между Российской Федерацией и Республикой Беларусь. Данное Положение является неотъемлемой частью указанного Соглашения.

Указанный порядок не распространяется на уплату акцизов по ввозимым с территории Республики Беларусь подакцизным товарам, которые подлежат маркировке марками акцизного сбора и специальными марками и (или) лицензированию при ввозе на территорию РФ. По такой категории товаров акцизы взимаются таможенными органами.

Напомним, что ранее акцизами облагалась первичная реализация подакцизных товаров, происходящих с территории Республики Беларусь и ввезенных оттуда на территорию РФ. С 1 января 2007 года данная операция не признается объектом налогообложения (ст. 1 Федерального закона от 26.07.2006 N 134-ФЗ).

Как определить сумму акциза

Налоговая база по акцизам определяется отдельно по каждому виду подакцизных товаров (п. 1 ст. 187 НК РФ). У каждого вида подакцизного товара своя ставка налога. Согласно статье 193 Кодекса в отношении пива применяются специфические ставки акциза. Они установлены в твердой сумме - в рублях и копейках за единицу измерения (1 л). В случае реализации (передачи) произведенного налогоплательщиком пива налоговой базой признается объем реализованных (переданных) подакцизных товаров в натуральном выражении. Основание - подпункт 1 пункта 2 статьи 187 Кодекса. При ввозе пива на таможенную территорию России налоговая база определяется как объем ввозимого пива в натуральном выражении (подп. 1 п. 1 ст. 191 НК РФ).

Сумма акциза по налогооблагаемым операциям с пивом рассчитывается по формуле:

С = О х А,

где С - сумма акциза;

О - налоговая база - объем реализованной (переданной, ввезенной) продукции в натуральном выражении (в литрах);

А - ставка акциза (в рублях и копейках за 1 л пива).

В отношении пива статья 193 Кодекса предусматривает три ставки акциза. Применение конкретной ставки зависит от нормативного (стандартизированного) содержания в пиве объемной доли этилового спирта.

Ставки, установленные в статье 193 Налогового кодекса в действующей редакции, применяются только до 1 января 2008 года. С указанной даты будут действовать новые ставки, утвержденные Федеральным законом от 16.05.2007 N 75-ФЗ. Этим законом закреплены ставки на 2008-2010 годы (см. таблицу).

Обратите внимание: под нормативным (стандартизированным) содержанием этилового спирта следует понимать объемную долю спирта (в процентах), которая предусмотрена техническими требованиями действующего ГОСТа, регламентирующего производство пива, - Р 51174-98. Данный стандарт устанавливает лишь минимальный уровень содержания в пиве объемной доли спирта и не ограничивает максимальный предел содержания спирта. Все фактические значения показателя объемной доли спирта в конкретной партии готового пива, превышающие минимальный уровень или равные ему, соответствуют требованиям указанного ГОСТа. То есть в этом случае фактическое содержание доли спирта считается нормативным (стандартизированным).

Для выбора ставки акциза по конкретной партии пива, изготовленного по ГОСТ Р 51174-98, имеет значение фактическое содержание в данной продукции объемной доли этилового спирта.

Таблица. Ставки акцизов на пиво, применяемые в 2007-2010 годах

Виды подакцизных товаров	Налоговая ставка (в рублях за единицу измерения)
	с 1 января по 31 декабря 2007 года	с 1 января по 31 декабря 2008 года	с 1 января по 31 декабря 2009 года	с 1 января по 31 декабря 2010 года
Пиво с нормативным (стандартизирован- ным) содержанием объемной доли спирта этилового до 0,5% включительно	0 руб. 00 коп. за 1 л	0 руб. 00 коп. за 1 л	0 руб. 00 коп. за 1 л	0 руб. 00 коп. за 1 л
Пиво с нормативным (стандартизирован- ным) содержанием объемной доли спирта этилового свыше 0,5 и до 8,6% включи- тельно	2 руб. 07 коп. за 1 л	2 руб. 74 коп. за 1 л	2 руб. 92 коп. за 1 л	3 руб. 02 коп. за 1 л
Пиво с нормативным (стандартизирован- ным) содержанием объемной доли спирта этилового свыше 8,6%	7 руб. 45 коп. за 1 л	8 руб. 94 коп. за 1 л	9 руб. 52 коп. за 1 л	10 руб. 09 коп за 1 л

Если в пиво добавляется этиловый спирт

Крепость пиву можно придать двумя способами: естественным (путем брожения) и путем добавления в него этилового спирта. Второй способ используется для получения самых крепких марок пива.

Этиловый спирт, спиртосодержащая и алкогольная продукция тоже подакцизные товары. В отношении них действуют твердые (специфические) ставки акциза - в рублях и копейках за 1 л этилового спирта (безводного этилового спирта, содержащегося в подакцизных товарах). Поэтому у налогоплательщиков, производящих крепкие сорта пива путем добавления в него этилового спирта, часто возникает вопрос, как определять ставку акциза.

Как конечная продукция, пиво - самостоятельный вид подакцизных товаров. Ставка по нему установлена в расчете на 1 л пива, а не на 1 л безводного этилового спирта, содержащегося в пиве. Следовательно, при расчете акциза по объему реализованного или переданного пива применяется только соответствующая ставка, предусмотренная статьей 193 Кодекса именно для пива. Пересчитывать налоговую базу на объем содержащегося в пиве безводного этилового спирта не нужно.

Сумма акциза, предъявляемая покупателю

Налогоплательщик, реализующий производимые им подакцизные товары либо производящий подакцизные товары из давальческого сырья, обязан предъявить к оплате покупателю товаров либо собственнику давальческого сырья сумму акциза. Таково требование пункта 1 статьи 198 Кодекса. Сумма акциза выделяется отдельной строкой в расчетных документах, в том числе в реестрах чеков и реестрах на получение средств с аккредитива, первичных учетных документах и счетах-фактурах (п. 2 ст. 198 НК РФ).

Бывает, что производитель реализует пиво в розницу. Тогда сумма акциза включается в цену товара. На ярлыках товаров и ценниках, выставляемых продавцом, а также на чеках и других выдаваемых покупателю документах сумма акциза не выделяется. Это предусмотрено в пункте 4 статьи 198 Кодекса.

Сумму акциза не выделяют отдельной строкой и в том случае, когда совершаемые операции с подакцизными товарами освобождены от налогообложения на основании статьи 183 Кодекса (например, при реализации товаров на экспорт). В расчетных документах, первичных учетных документах и счетах-фактурах делается надпись или ставится штамп "Без акциза". Освобождение от налогообложения производится с учетом потерь в пределах норм естественной убыли и при соблюдении условий, перечисленных в статье 184 и пункте 7 статьи 198 Кодекса.

Операции по реализации подакцизных товаров, экспортируемых в Белоруссию, не облагаются акцизами. Обоснованность освобождения от налогообложения подтверждается в порядке, указанном в разделе II Положения о порядке взимания косвенных налогов и механизме контроля за их уплатой при перемещении товаров между Российской Федерацией и Республикой Беларусь.

Право на освобождение от уплаты акцизов имеет только лицо, признаваемое налогоплательщиком при реализации подакцизного товара, - производитель экспортируемого пива (в том числе из давальческого сырья). Указанное право сохраняется за налогоплательщиком и когда по его поручению (или по поручению собственника давальческого сырья) пиво за пределы России вывозит другое лицо - посредник (агент, комиссионер, поверенный).

Допустим, производитель реализовал пиво на территории Российской Федерации, а покупатель экспортирует этот товар. У производителя пива нет права на освобождение от уплаты акциза. Ведь последующую реализацию осуществляет не он, а первичная реализация пива не является экспортной. Покупатель пива, который его экспортирует, вообще не признается плательщиком акциза.

Когда начисляется акциз

Акциз по операциям с подакцизными товарами на территории Российской Федерации начисляется на дату реализации (передачи) пива производителем. Дата реализации по статье 195 Налогового кодекса определяется как день отгрузки. Иногда организация - производитель пива передает готовую продукцию собственному структурному подразделению, осуществляющему ее розничную продажу. В этом случае акциз начисляется на дату отгрузки пива структурному подразделению.

При передаче пива, произведенного налогоплательщиком из давальческого сырья, собственнику этого сырья или третьим лицам акциз начисляется на дату подписания акта приема-передачи готового пива (п. 2 ст. 195 НК РФ).

Сумма акциза по итогам каждого налогового периода (календарного месяца) исчисляется так. Она рассчитывается применительно ко всем операциям по реализации подакцизных товаров, дата реализации (передачи) которых относится к соответствующему налоговому периоду. При этом нужно учесть все изменения, увеличивающие или уменьшающие налоговую базу в данном налоговом периоде. Это определено в пункте 4 статьи 195 Налогового кодекса. Заметим, что на налоговую базу в отношении акциза по пиву не влияют суммы, перечисленные в пункте 1 статьи 189 Кодекса (в частности, авансовые платежи в счет предстоящих поставок пива). Эти суммы увеличивают налоговую базу для акцизов лишь по тем товарам, по которым установлены адвалорные ставки (в процентах).

Кстати.
Безалкогольное пиво не освобождается от акцизов

ГОСТ Р 51174-98 устанавливает такие минимальные уровни объемной доли спирта в пиве: в светлом - 2,8%, в полутемном и темном - 3,9%.

Данный ГОСТ не содержит понятия "безалкогольное пиво". Следовательно, требования к данному виду пива должны регулироваться специальными техническими условиями, предусмотренными в самостоятельно разработанном нормативном документе.

Термины и определения понятий в области производства безалкогольных напитков устанавливает ГОСТ Р 52409-2005 "Продукция безалкогольного и слабоалкогольного производства. Термины и определения" (утвержден Федеральным агентством по техническому регулированию и метрологии 21.12.2005). Согласно данному ГОСТу безалкогольный напиток - это готовый напиток с объемной долей этилового спирта не более 0,5% или (в отношении напитков брожения и на спиртосодержащем сырье) не более 1,2%.

Таким образом, пиво с нормативным (стандартизированным) содержанием объемной доли этилового спирта до 0,5% включительно отвечает понятию безалкогольного напитка. В то же время по Общероссийскому классификатору продукции ОК 005-93 пиво с нормативным (стандартизованным) содержанием объемной доли этилового спирта до 0,5% включительно (код 91 8404) относится к продукции пивоваренной промышленности (код 91 8400). Общероссийский классификатор видов экономической деятельности (ОКВЭД), утвержденный Госстандартом России от 06.11.2001 N 454-ст, производство безалкогольного пива относит к группировке 15.96 "производство пива", а не к группировке 15.98, включающей производство безалкогольных напитков.

В подпункте 4 пункта 1 статьи 181 Кодекса пиво определено как подакцизный товар независимо от содержания в нем объемной доли этилового спирта. Поэтому безалкогольное пиво считается подакцизным товаром. Несмотря на то что в отношении него применяется ставка акциза 0 руб. 0 коп., лица, совершающие налогооблагаемые операции с таким пивом, представляют в налоговые органы декларацию по акцизам.

На таможне товары, ввозимые на территорию России, декларируются в соответствии с ТН ВЭД. Коды ТН ВЭД содержатся в Таможенном тарифе Российской Федерации (постановление Правительства РФ от 27.11.2006 N 718). В ТН ВЭД продукция, именуемая "пивом безалкогольным", наоборот, отнесена к безалкогольным напиткам (код 2202), а не к "пиву солодовому" (код 2203 00).

В отношении подакцизных товаров, ввозимых на таможенную территорию России, обязанность по исчислению акциза возникает с момента пересечения таможенной границы. На это указано в пункте 1 статьи 319 Таможенного кодекса.

Налоговые вычеты

Итак, акциз уплачивает тот, кому налог предъявлен к уплате. Это покупатель подакцизного товара или собственник давальческого сырья. Предъявленные и уплаченные суммы акциза указанные лица учитывают в стоимости приобретенных (полученных) подакцизных товаров. Таким же образом признаются суммы акциза, фактически уплаченные при ввозе подакцизных товаров на таможенную территорию Российской Федерации. Основанием служит пункт 2 статьи 199 Кодекса.

Предположим, приобретенные (полученные в результате переработки давальческого сырья, ввезенные на таможенную территорию РФ) подакцизные товары используются в качестве сырья для производства других подакцизных товаров. Тогда применяется иной порядок. Он установлен в пункте 3 статьи 199, а также в пунктах 2 и 3 статьи 200 Кодекса. Сумма акциза по такому подакцизному сырью, уплаченная его собственником, подлежит вычету. То есть сумма акциза по произведенному подакцизному товару уменьшается на сумму акциза по приобретенному (полученному в результате переработки) подакцизному сырью. Это позволяет избежать двойного налогообложения.

В рамках переработки в подакцизные товары сырья, которое и само является подакцизным товаром, совершаются две операции, облагаемые акцизами. Сначала собственник указанного сырья передает его переработчику. Акциз начисляет собственник сырья. Он же имеет право на вычет суммы акциза, уплаченной им при приобретении (ввозе) сырья (п. 2 ст. 200 НК РФ). Затем переработчик подакцизного сырья передает собственнику сырья подакцизные товары, полученные в результате переработки. При такой передаче сумму акциза исчисляет переработчик и предъявляет собственнику. Налогоплательщик-переработчик имеет право на вычет. Вычетам подлежат суммы акциза, уплаченные собственником давальческого сырья при его приобретении, ввозе или производстве (п. 3 ст. 200 НК РФ).

Буква закона.
Недостача подакцизных товаров признается реализацией

При выявлении недостачи подакцизных товаров дата их реализации определяется как день обнаружения недостачи. Исключение - случаи недостачи в пределах норм естественной убыли, утвержденных уполномоченным федеральным органом исполнительной власти (п. 4 ст. 195 НК РФ).

Зачастую причиной недостачи произведенного пива становится бой потребительской тары, в которую оно разлито. Такая недостача не признается естественной убылью. Нормы естественной убыли при хранении и транспортировке товарно-материальных ценностей утверждаются в порядке, установленном Правительством РФ (подп. 2 п. 7 ст. 254 НК РФ). Указанный порядок утвержден постановлением Правительства РФ от 12.11.2001 N 814. Во исполнение его норм Минэкономразвития России приказом от 31.03.2003 N 95 утвердило Методические рекомендации по разработке норм естественной убыли. В этом документе установлено, что нужно понимать под естественной убылью товарно-материальных ценностей. Это потеря (уменьшение массы товара при сохранении его качества в пределах требований (норм), устанавливаемых нормативными правовыми актами), которая является следствием естественного изменения биологических и (или) физико-химических свойств товаров. В Методических рекомендациях сказано, какие потери не относятся к естественной убыли. В частности, это касается технологических, аварийных потерь и потерь от брака, а также потерь, вызванных повреждением тары, нарушением требований стандартов, технических и технологических условий, правил технической эксплуатации, несовершенством средств защиты товаров от потерь и состоянием применяемого технологического оборудования.

Согласно статье 7 Федерального закона от 06.06.2005 N 58-ФЗ нормы естественной убыли, принятые ранее (до постановления Правительства РФ от 12.11.2001 N 814), могут применяться до утверждения норм для соответствующих отраслей промышленности во исполнение вышеуказанного порядка. Возможно, что по старым нормам, действующим на основании статьи 7 названного закона и касающимся естественной убыли пива, к естественной убыли относились в том числе потери от боя потребительской тары. Даже в этом случае на основании поименованных Методических рекомендаций такие потери не могут считаться нормами естественной убыли. Значит, на день обнаружения недостачи продукции, вызванной боем тары или другими причинами, не относящимися к нормам естественной убыли, на объем недостающего пива необходимо начислить акциз.

Обратите внимание: данный порядок вычетов действует только при условии, что ставки акциза на подакцизные товары, используемые в качестве сырья, и ставки акциза на произведенные подакцизные товары определены в расчете на одинаковую единицу измерения налоговой базы. В противном случае сумма акциза, уплаченная при приобретении подакцизного сырья, включается в стоимость сырья.

Пример 3

Пивоваренный завод "Сатурн" производит пиво. По договору с заводом готовое пиво упаковывает (разливает в стеклянные бутылки, металлические банки и бочки) другая организация - ООО "Сигма". Разлитое в тару пиво возвращается заводу для реализации.

В октябре 2007 года завод передал ООО "Сигма" для розлива 500 л пива с содержанием объемной доли этилового спирта 5%. Ставка акциза по такому пиву - 2 руб. 07 коп.

На дату передачи пива в переработку (в розлив) завод начислил на его объем акциз - 1035 руб. (500 л х 2 руб. 07 коп.). Сумму акциза завод учитывает в стоимости произведенного пива.

В свою очередь ООО "Сигма" при передаче заводу разлитого пива исчисляет акциз и предъявляет к уплате заводу. Объем передаваемого пива, упакованного в тару, остался прежним - 500 л. Поэтому сумма предъявленного заводу акциза та же - 1035 руб. (500 л х 2 руб. 07 коп.). Сумма акциза, подлежащая уплате в бюджет обществом, уменьшается на сумму акциза, уплаченную собственником давальческого сырья - пивоваренным заводом при передаче пива на переработку (в розлив).

Таким образом, сумма налога, исчисленная ООО "Сигма" по налогооблагаемой операции (передаче подакцизного товара собственнику давальческого сырья, из которого товар произведен), равна сумме налогового вычета. Сумма акциза, подлежащая уплате в бюджет, равна нулю.

У пивоваренного завода "Сатурн" сумма акциза, предъявленная ему ООО "Сигма", учитывается в стоимости товара - разлитого пива (п. 2 ст. 199 НК РФ).

При реализации пива, разлитого в тару ООО "Сигма", пивоваренный завод "Сатурн" акциз не начисляет.

Как уже отмечалось, иногда при производстве крепких сортов пива используется приобретенный этиловый спирт. Правомерно ли в подобной ситуации применить налоговый вычет акциза, уплаченного по спирту?

Ставка акциза на этиловый спирт установлена в расчете на 1 л безводного этилового спирта. Ставка акциза на пиво - в расчете на 1 л пива. То есть единица измерения налоговой базы по товару, использованному в качестве сырья, и товару, произведенному из этого сырья, не совпадают. Соответственно не происходит двойного налогообложения одной и той же налоговой базы. Оснований для вычета суммы акциза, уплаченного при приобретении спирта, нет. Стоимость приобретенного спирта с учетом акциза относится к расходам на производство пива.

Как производятся вычеты

Порядок применения налоговых вычетов установлен в статье 201 Кодекса. Вычеты сумм акцизов, уплаченных при приобретении подакцизных товаров, производятся на основании расчетных документов и счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком подакцизных товаров. Сумма акцизов в этих документах должна быть выделена отдельной строкой.

Если подакцизные товары были произведены в результате переработки подакцизного давальческого сырья, то для вычетов требуются расчетные документы и счета-фактуры, выставленные переработчиком собственнику такого сырья.

Право на вычет акцизов, уплаченных при ввозе товара на таможенную территорию России, подтверждают грузовые таможенные декларации или иные документы, которые доказывают факт ввоза подакцизных товаров на таможенную территорию России.

Во всех случаях налогоплательщик обязан также представить документы, подтверждающие фактическую уплату акцизов (в том числе таможенным органам при ввозе подакцизных товаров).

Важный момент: налогоплательщику-переработчику, который при производстве подакцизных товаров использует переданное ему на давальческих условиях подакцизное сырье, для подтверждения права на налоговые вычеты необходимы копии платежных документов с отметкой банка, подтверждающие факт:

- уплаты налога собственником сырья (если он произвел сырье);

- оплаты собственником сырья его стоимости по ценам, включающим сумму акциза (если он купил сырье).

Иногда подакцизные товары, использованные в качестве сырья, оплачивают третьи лица (не те, кто эти товары приобретает). Тогда налоговые вычеты производятся при условии, что в расчетных документах приведено наименование организации, за которую произведена оплата.

Указанные суммы акцизов принимаются к вычету не только при условии оплаты предъявленного акциза продавцу сырья. Для вычета необходим также факт списания использованного подакцизного сырья на затраты по производству других подакцизных товаров. Вычет производится в части стоимости соответствующего подакцизного сырья, фактически включенной в расходы на производство других подакцизных товаров, которые принимаются к вычету при исчислении налога на прибыль (п. 3 ст. 201 НК РФ).

У организаций, применяющих метод начисления, возможны ситуации, когда стоимость сырья списана на расходы в одном налоговом (отчетном) периоде*(1), а подакцизное сырье оплачено позднее - в другом налоговом (отчетном) периоде. Налоговые вычеты производятся в том периоде, когда произведена оплата сырья.

Статья 200 Кодекса закрепляет и иные основания для вычетов. Например, если налогоплательщику, реализующему пиво, покупатель возвращает товар, отгруженный ранее, или отказывается от него. В этом случае производитель пива может принять к вычету ранее начисленную и уплаченную сумму акциза на такой товар.

Зачет (возврат) акциза

Сумма налоговых вычетов в каком-либо месяце может превысить общую сумму начисленного акциза. Тогда согласно пункту 5 статьи 202 НК РФ налогоплательщик в этом месяце акциз не уплачивает. А разницу можно зачесть в счет текущих и (или) предстоящих платежей по акцизу. Правила зачета разницы в счет уплаты других налогов, пеней, налоговых санкций, погашения недоимки, а также порядок ее возврата налогоплательщику установлены в 203-й статье Кодекса.

Сроки уплаты акцизов и сдачи налоговой декларации

Акциз по пиву уплачивается равными долями в два срока: первый - не позднее 25-го числа месяца, следующего за отчетным, второй - не позднее 15-го числа второго месяца, следующего за отчетным.

Налоговые декларации необходимо представлять в налоговый орган не позднее 25-го числа месяца, следующего за отчетным месяцем.

Акциз уплачивается по месту нахождения того обособленного подразделения организации, которое производит пиво (п. 4 ст. 204 НК РФ). Налоговые доходы от акцизов полностью зачисляются в бюджет субъекта РФ, где производилось пиво. Основание - пункт 2 статьи 56 Бюджетного кодекса.

Нередко организация, в состав которой входит несколько обособленных подразделений, производящих пиво, реализует его с одного склада. В такой ситуации на данном складе в целях уплаты акциза следует вести учет пива, полученного от каждого подразделения-производителя.

Сроки уплаты акцизов при ввозе товаров на таможенную территорию России предусмотрены в статье 329 Таможенного кодекса. По общему правилу налог уплачивается не позднее 15 дней со дня предъявления товаров в таможенный орган в месте их прибытия на таможенную территорию России или со дня завершения внутреннего таможенного транзита, если товары декларируются не в месте их прибытия.

Н.А. Нечипорчук,

советник государственной гражданской службы РФ 3-го класса,

канд. экон. наук, Управление администрирования косвенных налогов

ФНС России

"Российский налоговый курьер", N 20, октябрь 2007 г.

-------------------------------------------------------------------------

*(1) Имеется в виду налоговый период по акцизам и отчетный период по налогу на прибыль организаций.