Налоговая выгода "золотых парашютов" (А. Николаев-Полыновский, "Московский бухгалтер", N 22, ноябрь 2007 г.)

Налоговая выгода "золотых парашютов"

В соответствии с налоговым законодательством компенсационные выплаты, связанные с увольнением работника, освобождаются от налогообложения НДФЛ и ЕСН. Относятся ли к таким выплатам выходные пособия? Ведь работодатели "выгодно" могли бы их использовать в качестве дополнительной мотивации сотрудников для эффективной работы на компанию.

Трудовой кодекс о "парашютах"

За рубежом "золотым парашютом" называют выходное пособие, причитающееся руководителю компании или топ-менеджеру за досрочное расторжение с ним контракта. Их величина на практике доходит до трех годовых базовых зарплат, включая иногда и бонусы.

В иностранной экономической литературе встречаются также понятия "серебряные парашюты" и "оловянные парашюты". "Серебряные парашюты" предназначены для менеджеров среднего звена и могут достигать двух годовых зарплат с бонусом. Для всех остальных сотрудников компании предназначены "оловянные парашюты". Размер выплат по ним зависит от должности, стажа, возраста работника и может доходить до 18 месячных окладов.

Для сотрудника возможность получения "парашюта" предоставляет определенные гарантии финансовой стабильности при его увольнении, а также компенсирует "моральный вред" в связи с расторжением трудового договора.

В российском трудовом законодательстве также предусмотрена возможность использования "парашютов".

Так, статья 178 Трудового кодекса посвящена основаниям выплаты выходных пособий. В ней указано, что при расторжении трудового договора в связи с ликвидацией организации, либо сокращением численности или штата работников организации увольняемому работнику выплачивается выходное пособие (абз. 1 ст. 178 ТК).

Однако особое значение имеет последний абзац данной статьи, в соответствии с которым трудовым договором или коллективным договором могут быть предусмотрены и другие случаи выплаты выходных пособий, а также устанавливаться их повышенные размеры.

В то же самое время изменить трудовым или коллективным договором нормативы, установленные законом, не всегда возможно. В Трудовом кодексе есть особые случаи.

Так, согласно статье 181 Трудового кодекса, в случае расторжения трудового договора с руководителем организации, его заместителями и главным бухгалтером в связи со сменой собственника имущества организации новый собственник обязан выплатить указанным работникам компенсацию в размере не ниже трех средних месячных заработков работника. "Не ниже" означает, что 3 месячных оклада - минимум. То есть трудовым или коллективным договором могут быть установлены повышенные размеры.

Согласно статье 292 Трудового кодекса, работнику, заключившему трудовой договор на срок до 2 месяцев, выходное пособие при увольнении не выплачивается, если иное не установлено федеральными законами, коллективным договором или трудовым договором.

А вот, например, статья 296 Трудового кодекса применительно к сезонным работникам специально оговаривает, что при увольнении такого работника в связи с ликвидацией организации, сокращением ее численности или штата работников выходное пособие выплачивается в размере двухнедельного среднего заработка. Изменение этой императивной нормы трудовым договором или коллективным договором недопустимо.

Также и статья 84 Трудового кодекса, предусматривающая расторжение трудового договора в связи с нарушением установленных Кодексом или иным федеральным законом правил заключения трудового договора, предполагает ограниченные суммы выходных пособий. Например, если нарушение правил заключения трудового договора допущено не по вине работника, то работнику выплачивается выходное пособие в размере среднего месячного заработка. Если нарушение указанных правил допущено по вине работника, то выходное пособие работнику не выплачивается.

Согласно статье 71 Трудового кодекса, при неудовлетворительном результате испытания расторжение трудового договора производится без выплаты выходного пособия.

Также определенные ограничения предусмотрены и статьей 318 Трудового кодекса.

Нормативы выходных пособий значимы для целей определения налоговой выгоды этого инструмента.

Оценка налоговой выгоды

Согласно положениям Налогового кодекса, не подлежат налогообложению НДФЛ и ЕСН все виды установленных действующим российским законодательством, законодательными актами субъектов, решениями представительных органов местного самоуправления компенсационных выплат (в пределах норм, установленных в соответствии с законодательством), связанных, в частности, с увольнением работников (п. 3 ст. 217, подп. 2 п. 1 ст. 238 НК).

Налоговые органы указывают на применимость таких положений и в отношении выходного пособия: "выходное пособие, выплачиваемое в соответствии со статьей 178 Трудового кодекса увольняемому работнику при расторжении трудового договора, не подлежит обложению НДФЛ" (письмо УФНС по г. Москве от 21 августа 2006 г. N 28-10/73963).

Минфин также признает выходные пособия в качестве компенсационных выплат, не подлежащих налогообложению НДФЛ и ЕСН (письма Минфина от 17 февраля 2006 г. N 03-05-01-03/18, от 9 февраля 2006 г. N 03-05-01-04/22).

Налоговая выгода "парашютов" нашла оценку и в практике арбитражных судов (см., например, постановление ФАС Московского округа от 2 августа 2006 г. N КА-А40/7217-06-П).

Для целей налогообложения прибыли к расходам налогоплательщика на оплату труда относятся расходы, произведенные в пользу работника, при условии, что они отражены в трудовом договоре и (или) в коллективном договоре (подп. 25 п. 1 ст. 255 НК).

Для основания выплаты "золотого парашюта" не имеет значения, уволился ли данный работник сам или его уволил работодатель, или же стороны пришли к обоюдному соглашению. Факт увольнения дает возможность выплатить выходное пособие на условиях и в размере, предусмотренных трудовым договором или коллективным договором.

Практика применения схемы

Формально схема применения "парашютов" в российском законодательстве законна, и случаев ее признания формой уклонения от уплаты налогов не известно. Но налоговую инспекцию может "насторожить" частота таких выплат и их размер.

Хотя налоговая выгода при использовании "золотого парашюта" носит разовый характер, то есть проявляется только при увольнении работника, теоретически налогоплательщики могут несколько раз в год принимать одного и того же сотрудника на работу, а затем увольнять его с выплатой "парашюта". Налоговыми органами это может рассматриваться как форма злоупотребления правом, повлекшей получение необоснованной налоговой выгоды. Причем выгода эта выражается в экономически неоправданном отнесении на расходы, уменьшающем налоговую базу по налогу на прибыль, сумм таких многократных "парашютов".

Вместе с тем инспекции ФНС сложно будет оспорить экономическую обоснованность размера выходных пособий, поскольку его оценку уже дал Конституционный Суд: "законодатель не устанавливает конкретный размер компенсации и не ограничивает ее каким-либо пределом - размер компенсации определяется трудовым договором, то есть по соглашению сторон".

Как указал суд, целевое назначение этой выплаты заключается в том, чтобы максимально компенсировать увольняемому лицу неблагоприятные последствия, вызванные потерей работы. Поэтому размер компенсации может определяться с учетом времени, остающегося до истечения срока действия трудового договора, тех сумм (оплаты труда), которые увольняемый мог бы получить, продолжая работать в должности руководителя организации. Также при определении размера компенсации могут учитываться дополнительные расходы, которые "экс-работник", возможно, вынужден будет понести в результате досрочного прекращения договора (постановление Конституционного Суда от 15 марта 2005 г. N 3-П).

Учитывая такую правовую позицию, размеры "золотых, серебряных и оловянных парашютов" в нашей стране вполне могут достигнуть зарубежных стандартов.

"Золотые парашюты" выгодны как компании, так и сотрудникам. В частности, владельцы компаний нередко прибегают к "парашютным" выплатам при неконтролируемом недружественном поглощении организации. В таких случаях "захватчики" могут инициировать увольнение ряда ключевых сотрудников. Увидев же массовое увольнение персонала (что потребует огромную сумму денежных средств на выплату "золотых, серебряных и оловянных парашютов"), захватчику придется в дальнейшем считаться с интересами менеджмента и иных сотрудников.

А. Николаев-Полыновский,

налоговый адвокат, к.ю.н.

К сведению

При нарушении работодателем установленного срока выплат, причитающихся работнику (в том числе и при увольнении), работодатель обязан выплатить их вместе с денежной компенсацией. Минимальный размер процентов определяется как одна трехсотая действующей ставки рефинансирования Центробанка от невыплаченных в срок сумм за каждый день задержки, начиная со дня, следующего после установленного срока выплаты, по день фактического расчета включительно (ст. 236 ТК).

"Московский бухгалтер", N 22, ноябрь 2007 г.