Актуальные вопросы бюджетного учета операций по приобретению и использованию компьютерной техники и информационных технологий (Н.Н. Шишкоедова, "Советник бухгалтера в здравоохранении", N 7, октябрь-ноябрь 2007 г.)

Актуальные вопросы бюджетного учета операций
по приобретению и использованию компьютерной техники
и информационных технологий

Быстрое развитие техники и информационных технологий привело к тому, что сейчас уже практически ни одна организация не может обойтись без использования компьютерной техники.

Компьютеризация затрагивает и бюджетные учреждения здравоохранения - происходит автоматизация учетного процесса, внедряются технологии, позволяющие повысить эффективность управления деятельностью учреждения здравоохранения, на компьютере заполняются карточки больных и ведутся базы данных, через сеть Интернет сотрудники учреждения могут находить нужные им сведения, обмениваться информацией, размещать информацию о своем учреждении и оказываемых им услугах. Поэтому компьютерами оснащается все больше рабочих мест.

В связи с этим у бухгалтера бюджетного учреждения здравоохранения возникает целый ряд вопросов, на наиболее актуальные из которых мы постараемся дать ответы в этой статье.

Как формируется инвентарный объект основных средств
при приобретении компьютера?

Бесспорно, компьютер представляет собой основное средство. В соответствии с Общероссийским классификатором основных фондов ОК 013-94 электронно-вычислительная техника (код 14 3020000), в составе которой представлены ЭВМ, процессоры, устройства и блоки питания ЭВМ, периферийные устройства и прочие разновидности компьютерной техники, входит в подраздел 14 "Машины и оборудование". Поэтому в соответствии с Инструкцией по бюджетному учету приходовать приобретенные компьютеры нужно на счет 0 10104 310 "Увеличение стоимости машин и оборудования".

Согласно п. 18 Инструкции N 25н инвентарным объектом основных средств является объект со всеми приспособлениями и принадлежностями, или отдельный конструктивно обособленный предмет, предназначенный для выполнения определенных самостоятельных функций, или же обособленный комплекс конструктивно-сочлененных предметов, представляющих собой единое целое, предназначенный для выполнения определенной работы. Комплекс конструктивно-сочлененных предметов - это один или несколько предметов одного или разного назначения, смонтированных на одном фундаменте, в результате чего каждый входящий в комплекс предмет может выполнять свои функции только в составе комплекса, а не самостоятельно.

Системный блок, монитор, клавиатура и мышь должны быть собраны воедино, чтобы функционировать как компьютер. Ведь если системный блок не будет подключен к монитору, пользователь не увидит, что делает компьютер, а если не будут подсоединены клавиатура и мышь (или хотя бы одно из этих устройств), пользователь не сможет управлять происходящим на экране монитора и в "недрах" системного блока, открывать программы и документы, набирать текст и т.д. А вот если к компьютеру не будет подключен принтер, на "работоспособности" компьютера это не скажется - просто пользователь не сможет выводить созданные им документы на бумажный носитель, и ему придется сохранять документы на дискеты, диски или "флэшки" и нести их для распечатки на другой компьютер. Конечно, сам принтер, не будучи подключенным к компьютеру, фактически бесполезен. Однако ввиду того, что принтер может переноситься с места на место (подключаться то к одному, то к другому компьютеру) или выступать в качестве сетевого объекта (когда формально принтер подсоединен к одному компьютеру, но подавать документы на печать можно еще и с других компьютеров, объединенных в сеть), его можно рассматривать как самостоятельный инвентарный объект. То же самое касается и сканеров, плоттеров и прочих внешних устройств.

Таким образом, компьютер как совокупность объединенных воедино системного блока, монитора, клавиатуры и мыши должен рассматриваться как единый инвентарный объект. А принтеры, сканеры, плоттеры и тому подобные устройства выступают в качестве самостоятельных инвентарных объектов. Об этом, в частности, сказали и специалисты Минфина России и Федерального казначейства в письме от 27.06.2006 N 42-7.1-15/2.2-265 "О применении бюджетной классификации Российской Федерации при отражении кассовых расходов по модернизации объектов основных средств".

Можно ли оприходовать монитор, системный блок,
клавиатуру и мышь по отдельности?

Как мы уже отметили, данные части компьютера не могут функционировать отдельно друг от друга, поэтому, как утверждают и специалисты Минфина России, их надо рассматривать как единый объект, то есть нельзя приходовать по отдельности.

Однако есть некоторые аргументы в пользу "раздельного" учета составляющих компьютера.

Во-первых, согласно п. 18 Инструкции N 25н, в случае наличия у одного объекта нескольких частей, имеющих разный срок полезного использования, каждая такая часть учитывается как самостоятельный инвентарный объект. А фактически нередко монитор служит дольше, чем системные блоки (то есть через некоторое время организация покупает более мощный системный блок, но подключает его к старому монитору взамен морально устаревшего системного блока), а системный блок эксплуатируется дольше, чем клавиатуры и мыши (например, от частого использования клавиатуры на ней могут стереться буквы, и с ней будет неудобно работать).

Во-вторых, в Классификаторе основных фондов ОК 013-94, утвержденном постановлением Госстандарта России от 26.12.1994 N 359 - который, кстати, является основой для Классификации объектов основных средств, включаемых в амортизационные группы, утвержденной постановлением Правительства РФ от 01.01.2002 N 1, используемой при установлении срока полезного использования объектов основных средств, - устройства для обработки информации (процессоры, устройства операционные, коды 14 3020260-14 3020263), устройства отображения информации (код 14 3020350), к которым относятся мониторы, а также устройства ввода-вывода информации (код 14 3020360), к которым относятся, в частности, мышь и клавиатура, рассматриваются как самостоятельные, отличные друг от друга объекты.

В-третьих, бухгалтеру было бы значительно удобнее "разбивать" компьютер на составные части, учитываемые отдельно, - как минимум на монитор, системный блок, клавиатуру и мышь. Ведь это значительно упростило бы учет процедур перемещения и замен отдельных частей компьютера, а также позволило бы единовременно списывать стоимость клавиатуры и мыши (которая обычно не превышает 1000 руб.) и единовременно начислять 100%-ную амортизацию по монитору и системному блоку, если бы их стоимость составляла менее 10 000 рублей (что вполне вероятно, если рассматривать их как раздельные объекты основных средств), что в свою очередь позволило бы сэкономить на налоге на имущество и уменьшить количество объектов, по которым необходимо начислять амортизацию ежемесячно.

У такой линии аргументации есть существенный изъян. Дело в том, что специалисты Минфина России все-таки настаивают на том, что монитор, системный блок, клавиатура и мышь составляют единый инвентарный объект - компьютер. И разбить его на основании различий сроков бюджетной организации фактически невозможно, так как в соответствии с письмом Минфина России от 13.04.2005 N 02-14-10а/721 расчет суммы амортизации основных средств и нематериальных активов, входящих в первые девять амортизационных групп Классификации, осуществляется в соответствии с максимальными сроками полезного использования имущества, установленными для этих групп. Иными словами, у всех частей компьютера в бюджетной организации будет одинаковый срок полезного использования.

Каким должен быть срок полезного использования компьютеров?

В соответствии с п. 39 Инструкции по бюджетному учету срок полезного использования объектов основных средств определяется при принятии объектов к бюджетному учету в соответствии с Классификацией объектов основных средств, включаемых в амортизационные группы, утвержденной постановлением Правительства РФ от 01.01.2002 N 1.

До 2007 года электронно-вычислительная техника была включена в третью амортизационную группу (срок полезного использования свыше трех до пяти лет включительно), то есть в бюджетном учете срок полезного использования компьютеров устанавливался как 5 лет.

С 1 января 2007 года Классификация действует в новой редакции - с учетом изменений, внесенных постановлением Правительства РФ от 18.11.2006 N 697, - в соответствии с которыми компьютерная техника отнесена ко второй амортизационной группе (срок полезного использования свыше двух до трех лет включительно).

Следовательно, при оприходовании компьютерной техники, приобретенной в 2007 году, нужно устанавливать срок ее полезного использования как три года. И этот срок одинаков для всех элементов (монитора, системного блока и т.д.).

Нужно ли изменить срок полезного использования по компьютерам,
приобретенным до 1 января 2007 года,
в связи с изменением Классификации N 1?

Менять срок полезного использования компьютеров, купленных и введенных в эксплуатацию до 1 января 2007 года, в связи с изменением Классификации N 1, не нужно.

Ведь, согласно п. 39 Инструкции N 25н, он устанавливается на момент принятия объекта к бюджетному учету, на момент начала его использования и пересматриваться может только в случаях улучшения (повышения) первоначально принятых нормативных показателей функционирования объекта основных средств в результате проведенной учреждением достройки, дооборудования, реконструкции или модернизации данного объекта.

Как организовать первичный учет компьютеров
при их приобретении?

Принятие компьютерной техники к учету оформляется Актом о приеме-сдаче объекта основных средств (кроме зданий, сооружений) (ф. 0306001).

Каждому объекту присваивается инвентарный номер, и на каждый объект заводится Инвентарная карточка учета объекта основных средств (ф. 0306005).

Обратите внимание на то, что инвентарный номер должен быть обозначен материально ответственным лицом в присутствии руководителя учреждения или его заместителя и работника бухгалтерии путем прикрепления жетона, нанесения краской или иным способом, обеспечивающим сохранность маркировки, причем в случаях, когда объект является сложным, то есть включает те или иные обособленные элементы, составляющие вместе с ним одно целое - как в случае с компьютером, состоящим из монитора, системного блока, клавиатуры и мыши, - на каждом таком элементе должен быть обозначен тот же инвентарный номер, что и на основном объединяющем их объекте.

Можно ли предусматривать предоплату в договоре
с поставщиком компьютерной техники?

При заключении контрактов на поставку товаров, подлежащих оплате за счет средств федерального бюджета, бюджетное учреждение вправе предусматривать авансовые платежи в размере не более 30% от суммы договора (контракта) - это предусмотрено в пп. 2 п. 3 ст. 115 Федерального закона от 19.12.2006 N 238-ФЗ "О федеральном бюджете на 2007 год".

Если же договор подлежит оплате за счет средств, полученных от предпринимательской и иной приносящей доход деятельности, согласно пп. 1 п. 3 той же статьи могут предусматриваться авансовые платежи вплоть до 100% контрактной стоимости товара.

Можно ли приобретать компьютерную технику
через подотчетное лицо?

На практике компьютеры могут приобретаться и через подотчетное лицо, которому на эти цели могут быть выданы наличные деньги.

В этом случае нужно проследить, чтобы не было допущено превышение предельного размера расчетов наличными между юридическими лицами в рамках одного договора, составляющего с 22 июля 2007 года 100 000 рублей (в соответствии с Указанием Банка России от 20.06.2007 N 1843-У).

На каких счетах бюджетного учета
отражается приобретение компьютеров?

В соответствии с п. 12 Инструкции N 25н основные средства, в том числе и компьютеры, принимаются к учету по первоначальной стоимости, то есть в сумме фактических вложений учреждения в приобретение и изготовление объектов основных средств с учетом сумм НДС, предъявленных учреждению поставщиками и подрядчиками (кроме случаев приобретения и изготовления основных средств в рамках деятельности, приносящей доход, облагаемой НДС).

Все затраты на приобретение и монтаж компьютера собираются по дебету счета 0 10601 310 "Увеличение капитальных вложений в основные средства".

Если организация приобретает не готовый (собранный) компьютер, а отдельные детали, чтобы впоследствии собственными силами собрать компьютеры, данные детали и комплектующие приходуются на счет 010506000 "Прочие материальные запасы". Первоначальная стоимость компьютеров в этой ситуации будет складываться из стоимости использованных деталей и комплектующих, заработной платы работников, занятых сборкой компьютеров, со всеми обязательными отчислениями, и прочих фактических расходов, связанных с созданием объектов основных средств.

На каких счетах бюджетного учета отражается
начисление амортизации компьютеров?

Поскольку компьютеры являются основными средствами, по ним необходимо начислять амортизацию. Начисление амортизации компьютеров отражается по кредиту счета 0 10404 410 "Уменьшение стоимости машин и оборудования за счет амортизации" в корреспонденции с дебетом счетов:

- 1 40101 271 "Расходы на амортизацию основных средств и нематериальных активов" - если компьютеры были приобретены за счет бюджетных средств и используются при осуществлении основной деятельности учреждения, финансируемой за счет средств бюджета;

- 2 10604 340(271) "Увеличение стоимости изготовления материалов, готовой продукции (работ, услуг)" - если данные компьютеры были приобретены за счет внебюджетных средств и используются в предпринимательской деятельности.

Мы приобрели лицензионные компьютерные программы.
Следует ли отражать их в составе нематериальных активов?

Для того чтобы признать нематериальный актив, необходимо обладать исключительными правами на приобретаемое программное обеспечение, подтвержденными надлежаще оформленными документами. Об этом сказано и в п. 23 Инструкции по бюджетному учету N 25н, и в описании статьи 320 ЭКР "Увеличение стоимости нематериальных активов".

На практике такая ситуация, когда бюджетное учреждение приобретает именно исключительные права на программное обеспечение, встречается довольно редко. Чаще всего при покупке широко распространенных программ и справочно-правовых систем пользователь приобретает неисключительные права на использование этих программ для собственных нужд, не предполагающие ни передачу данных программ другим лицам, ни даже установку данных программ на другие компьютеры в рамках одной организации (если приобретена локальная однопользовательская, а не сетевая версия).

В этом случае приобретение неисключительных (пользовательских) прав на программное обеспечение, включая приобретение и обновление справочно-информационных баз данных, классифицируется как услуги в области информационных технологий и отражается по подстатье 226 "Прочие услуги" статьи 220 "Приобретение услуг" ЭКР.

Компьютерные программы и справочно-правовые системы обычно поставляются на дисках или дискетах, и к ним, как правило, прилагаются сопроводительные документы и руководства в печатном виде (книги, брошюры, буклеты). Весь комплект материалов, передаваемых продавцом при покупке программного обеспечения, является составной частью данного программного обеспечения. Поэтому приходовать диски, дискеты, брошюры и прочие материалы отдельно - например, в составе материальных запасов - не нужно. Они входят в комплекс услуг, относимых на подстатью 226.

Таким образом, если бюджетное учреждение приобрело неисключительные права на стандартные компьютерные программы и справочно-правовые системы, затраты на их приобретение следует отнести на счет 1 40101 226 "Расходы на прочие услуги" или на счет 2 10604 340 (226) "Увеличение стоимости изготовления материалов, готовой продукции (работ, услуг)" - в зависимости от того, в рамках какой деятельности (за счет каких средств) оно приобретается. На этот же счет впоследствии относятся и расходы на пополнение и обновление справочно-правовых систем, бухгалтерских программ и прочих программ, к которым предусматривается последующее сопровождение.

Если же все-таки учреждение приобрело исключительные права на компьютерные программы (в том числе и в результате разработки компьютерной программы специализированной фирмой или привлеченным для этих целей профессионалом-программистом по индивидуальному заказу бюджетного учреждения с оформлением передачи исключительных прав на данную программу после завершения ее разработки бюджетному учреждению), в таких случаях имеет место покупка нематериального актива, а потому расходы, связанные с приобретением программного обеспечения, сначала собирают на счете 0 10602 320 "Увеличение капитальных вложений в нематериальные активы", а затем принимают программу к бухгалтерскому учету по первоначальной стоимости путем перенесения суммы фактических затрат на ее приобретение с кредита счета 0 10602 420 "Уменьшение капитальных вложений в нематериальные активы" в дебет счета 0 10201 320 "Увеличение стоимости нематериальных активов". А начиная со следующего месяца бухгалтер должен начислять амортизацию программы. Срок полезного использования устанавливается исходя из ожидаемого срока использования программы, а если срок установить невозможно, норма амортизации устанавливается в расчете на 20 лет (но не более срока деятельности учреждения). Начисление амортизации отражается в учете по кредиту счета 0 10408 420 "Уменьшение стоимости нематериальных активов за счет амортизации" в корреспонденции с дебетом:

- счета 0 40101 271 "Расходы на амортизацию основных средств и нематериальных активов"

- или счета 0 10604 340(271) "Увеличение стоимости изготовления материалов, готовой продукции (работ, услуг)".

В случае если стоимость компьютерной программы не превышает 10 000 рублей, амортизация начисляется единовременно - в размере 100% балансовой стоимости при передаче объекта в эксплуатацию.

Мы собираемся монтировать локальную сеть.
Как правильно отразить данные операции в бюджетном учете?

По сути, локальная сеть - это соединение компьютеров учреждения в единое информационное пространство, позволяющее свободно обмениваться информацией без выхода в Интернет и пересылки информации по электронной почте, в частности "извлекать" информацию, сохраненную на жестком диске одного компьютера, находясь за другим компьютером, - в другом кабинете или даже в другом здании.

Оборудование локальных вычислительных сетей, в том числе серверы различной производительности, модемы для локальных и магистральных сетей, приобретенных с 1 января 2007 года, включено в группу 14 3020000 "Техника электронно-вычислительная" ОКОФ и во вторую группу Классификации N 1. Следовательно, данное оборудование должно учитываться в составе основных средств, а срок их полезного использования (для целей начисления амортизации) должен составлять три года.

Учитывая требования Указаний о порядке применения бюджетной классификации РФ (утвержденных приказом Минфина России от 08.12.2006 N 168н), отражать расходы, связанные с монтажом локальной сети, нужно в следующем порядке:

- серверы, модемы, "хабы", маршрутизаторы и прочие объекты, подпадающие под критерии признания самостоятельных объектов основных средств (включенные в группу 14 3020000 ОКОФ), необходимые для монтажа локальной сети, следует приобретать по статье ЭКР 310 "Увеличение стоимости основных средств";

- розетки, кабели и прочие материалы, также необходимые для монтажа локальной сети, а также сетевые платы и адаптеры, подлежащие установке в корпусы имеющихся в учреждении компьютеров - конечно, в случае, если они не были предустановлены в эти компьютеры, то есть если на момент покупки компьютеров у учреждения не было намерения объединять их в сеть, а потому были выбраны компьютеры, в состав которых не входили сетевые платы и адаптеры, - приобретаются по статье 340 "Увеличение стоимости материальных запасов";

- расходы на оплату работ и услуг по монтажу локальных сетей, выполняемых специализированными организациями, отражают по подстатье 226 "Прочие услуги".

Сетевое оборудование должно включаться в состав основных средств даже в том случае, если договором между бюджетным учреждением и специализированной организацией, осуществившей монтаж локальной сети, было предусмотрено, что все необходимое оборудование эта организация (подрядчик, исполнитель услуг) приобретает самостоятельно. Ведь результат работы подрядчика (включая и смонтированное оборудование) передается заказчику (бюджетному учреждению), то есть данное оборудование поступает на баланс бюджетного учреждения. Стоимость же расходных материалов, приобретенных и вмонтированных исполнителем в стены и потолки здания (например, розетки, провода, короба), относится наряду со стоимостью собственно самих монтажных работ на подстатью 226 (в дебет счета 1 40101 226 "Расходы на прочие услуги", если монтаж локальной сети профинансирован за счет бюджетных средств).

Обратите внимание на то, что необходимо увеличивать стоимость каждого компьютера, объединяемого в сеть, на сумму расходов по приобретению и установке сетевых плат и адаптеров. Это соответствует требованиям п. 13 Инструкции N 25н, так как установка сетевой платы или адаптера приводит к повышению эксплуатационных характеристик компьютера и появлению у него новых качеств, ведь благодаря ей пользователь приобретает возможность использовать компьютер для работы в локальной сети, обмена данными между различными компьютерами учреждения, то есть делать то, чего не мог делать раньше, - фактически имеет место модернизация имеющихся компьютеров. В то же время, поскольку установка сетевой платы не приводит к увеличению продолжительности эксплуатации компьютера, пересматривать сроки полезного использования компьютеров не нужно.

В случае если учреждение решает произвести монтаж локальной сети собственными силами, не привлекая сторонние организации, а задействуя штатных программистов и системных администраторов, необходимо обратить внимание на тонкости исчисления НДС. Проблема заключается в том, что, согласно пп. 3 п. 1 ст. 146 НК РФ, одним из объектов обложения НДС является выполнение строительно-монтажных работ для собственного потребления.

Как разъяснили чиновники - например, в письме УФНС России по г. Москве от 31.01.2007 N 19-11/8073 - при определении того, какие именно работы признаются строительно-монтажными, нужно руководствоваться положениями пунктов 4.2 и 4.3 Инструкции по заполнению форм федерального государственного статистического наблюдения по капитальному строительству, утвержденной постановлением Госкомстата России от 03.10.1996 N 123. В соответствии с п. 4.3.2 данной Инструкции к работам по монтажу оборудования, в частности, относятся работы по устройству подводок к оборудованию - например, протяжка и монтаж кабелей, электрических проводов и проводов связи. А ведь именно это и делает работник, создавая локальную сеть. Значит, работы по созданию (монтажу) локальной вычислительной сети следует относить к строительно-монтажным работам для собственного потребления в целях исчисления НДС.

Как правильно отражать в учете операции
по подключению к Интернету и пользованию сетью Интернет?

Для того чтобы подключиться к Интернету, необходимо, прежде всего, приобрести и подключить специальное оборудование. Конкретные виды и стоимость оборудования зависят от способа подключения.

Простейшим вариантом является покупка модема. Модем классифицируется как разновидность электронно-вычислительной техники (код по ОКОФ 14 3020000), и срок его полезного использования устанавливается как 3 года. Установку внутреннего модема (размещаемого в корпусе компьютера) придется рассматривать как увеличение стоимости компьютера, а вот внешний модем можно учесть как самостоятельный инвентарный объект.

Другим вариантом подключения к Интернету является использование спутниковой антенны - так называемый спутниковый Интернет. В этом случае нужно приобрести саму антенну, специальную плату, которая устанавливается в компьютер для приема сигнала с "тарелки", а также кронштейны, крепления и кабель, и заплатить специализированной организации за установку антенны. Антенны (код по ОКОФ 14 3221140) входят в класс 14 3200000 "Оборудование и аппаратура радио, телевидения и связи" группы 14 "Машины и оборудование" и, согласно Классификации объектов основных средств, включаемых в амортизационные группы, они относятся к пятой группе (к имуществу со сроком полезного использования свыше 7 до 10 лет включительно), поэтому срок их использования для целей начисления амортизации в бюджетном учреждении должен составлять 10 лет. При этом следует учесть, что специальная плата, устанавливаемая в корпус системного блока ("внутрь" компьютера), которая необходима для того, чтобы компьютер мог принимать сигнал с "тарелки", не является составной частью самой спутниковой антенны. Значит, учитывать этот элемент оборудования нужно как деталь компьютера.

В случае если учреждение приняло решение подключиться к Интернету по выделенной оптоволоконной линии, нужно учесть один важный нюанс. Год назад - в письме от 01.06.2006 N 03-03-04/2/162 - специалисты Минфина России разъяснили, что расходы на оплату работ по прокладке оптоволоконной линии учесть в составе расходов подключающейся к Интернету организации нельзя. Аргументация была следующей - расходы по прокладке оптоволоконного кабеля являются расходами капитального характера, то есть выделенная линия представляет собой объект основных средств, однако на практике проложенный кабель обычно является собственностью провайдера (оператора связи). Иными словами, у организации, подключающейся к Интернету по выделенной линии, сама выделенная линия на балансе учитываться не будет, а потому и расходы на ее прокладку она учесть не сможет. Правда, из этой ситуации есть несколько выходов:

1) Можно заключить такой договор с провайдером, в соответствии с которым проложенные оптоволоконные линии связи перейдут в собственность учреждения - тогда их можно будет включить в состав собственных основных средств и начислять по ним амортизацию в общеустановленном порядке. В соответствии с ОКОФ оптоволоконные системы связи - как системы дальней связи, так и внутриобъектовые системы - включены в подкласс 14 3222040, то есть являются разновидностью машин и оборудования, и срок их полезного использования должен составлять 10 лет.

2) Можно оформить отношения с провайдером посредством договора аренды оптоволоконной линии. В этом случае фактически будут оплачиваться расходы на прокладку выделенной линии, а по документам они будут отражаться как арендные платежи за выделенную линию, принадлежащую провайдеру.

А вот в случае если оптоволоконная линия уже проложена, то есть бюджетное учреждение заплатит только собственно за подключение к уже существующей линии, по мнению Минфина России, не имеет значения, в чьей собственности находится необходимое оборудование. Однако Минфин считает, что такие расходы следует рассматривать не как оплату услуг связи, а как прочие расходы.

Итак, при подключении к Интернету необходимо приобретать дополнительное оборудование. Данные операции отражаются путем сбора всех фактических затрат, связанных с их приобретением и установкой, по дебету счета 0 10601 310 "Увеличение капитальных вложений в основные средства" с последующим переносом сформированной первоначальной стоимости с кредита счета 0 10601 410 "Уменьшение капитальных вложений в основные средства" в дебет счета 0 10104 310 "Увеличение стоимости машин и оборудования". Дальнейшие записи зависят от стоимости объекта:

- если стоимость объекта составляет менее 1 000 рублей, в момент его передачи в эксплуатацию следует списать всю стоимость на расходы - по дебету счета 0 40101 271 "Расходы на амортизацию основных средств и нематериальных активов" с кредита счета 0 10104 410 "Уменьшение стоимости машин и оборудования";

- по объектам стоимостью от 1 000 до 10 000 рублей нужно единовременно начислить амортизацию в размере 100% балансовой стоимости при выдаче объекта в эксплуатацию, что отразится бухгалтерской записью по дебету счета 1 40101 271 "Расходы на амортизацию основных средств и нематериальных активов" или счета 2 10604 340 (271) "Увеличение стоимости изготовления материалов, готовой продукции (работ, услуг)" в корреспонденции с кредитом счета 0 10404 410 "Уменьшение стоимости машин и оборудования за счет амортизации";

- если же стоимость объекта превышает 10 000 рублей, придется ежемесячно начислять его амортизацию линейным способом - равными долями в течение всего срока полезного использования данного объекта - что отразится записями по кредиту счета 0 10404 410 "Уменьшение стоимости машин и оборудования за счет амортизации" в корреспонденции с дебетом счетов 1 40101 271 "Расходы на амортизацию основных средств и нематериальных активов" или 2 10604 340 (271) "Увеличение стоимости изготовления материалов, готовой продукции (работ, услуг)".

Далее для того, чтобы пользоваться Интернетом, необходимо заключить договор с провайдером, то есть со специализированной организацией, которая будет обеспечивать учреждению доступ к сети Интернет, и периодически оплачивать счета за пользование сетью.

В соответствии с Указаниями о порядке применения бюджетной классификации РФ (утвержденными приказом Минфина России от 08.12.2006 N 168н) расходы, связанные с подключением и использованием Глобальной сети Интернет, рассматриваются как разновидность расходов по оплате договоров на оказание услуг связи, а потому относятся на подстатью 221 "Услуги связи" ЭКР.

Следовательно, расчеты с провайдером по подключению к сети и пользованию сетью следует отражать на счете 0 30204 730 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками по оплате услуг связи", а расходы на подключение и пользование сетью Интернет нужно относить в дебет счета:

- 1 40101 221 "Расходы на услуги связи", если оплата данных расходов производится за счет бюджетных средств;

- 2 10604 340 (221) "Увеличение стоимости изготовления материалов, готовой продукции (работ, услуг)", если подключение к Интернету и пользование сетью осуществляются в рамках предпринимательской деятельности (за счет внебюджетных средств).

Мы планируем разместить в сети Интернет информацию
о нашем учреждении без создания сайта.
Как отражать такие операции?

Учреждение может разместить необходимую информацию в сети Интернет и не имея собственного сайта. Услуги по предоставлению места под информацию других организаций предоставляются на большинстве существующих сайтов. В некоторых случаях эта услуга бесплатна, хотя чаще всего за размещение своей информации, особенно если эта информация носит рекламный характер, нужно платить.

В учете расходы на оплату таких услуг следует относить на статью 226 ЭКР. Если размещение информации производится в рамках основной деятельности, финансируемой за счет бюджетных средств, расходы относят в дебет счета 140101226 "Расходы на прочие услуги". Если же размещение информации связано с осуществлением предпринимательской деятельности, соответствующие расходы будут отражены на счете 210604340 "Увеличение стоимости изготовления материалов, готовой продукции (работ, услуг)".

Мы планируем заменить процессор.
Как следует рассматривать данную процедуру -
как модернизацию или как ремонт компьютера?

Это зависит, прежде всего, от причины замены деталей компьютера.

Если замена деталей была произведена в связи с тем, что старые детали вышли из строя - даже если новые комплектующие обладают лучшими качествами и повышенной производительностью (например, если взамен сломавшегося жесткого диска объемом 4 Гб приобретается новый жесткий диск объемом 20 Гб) - имеет место не модернизация, а именно ремонт. К такому выводу приходят и специалисты Федерального казначейства - в письме от 27.06.2006 N 42-7.1-15/2.2-265 они уточняют, что замена приспособлений и принадлежностей (например, монитора, системного блока, перезаписывающего привода DVD компьютера), выполняющих свои функции только в составе комплекса, а не самостоятельно, не является модернизацией. Такие операции следует рассматривать как использование прочих материалов при осуществлении текущего (капитального) ремонта. А потому расходы на их приобретение отражают по статье 340 "Увеличение стоимости материальных запасов" ЭКР.

В этом случае необходимо также обратить внимание на правильность оформления операций по списанию снятых с компьютера (замененных) пришедших в негодность деталей. Дело в том, что практика ревизионной работы показывает, что при замене комплектующих к компьютерам в бюджетном учете не всегда отражаются операции по демонтажу снятых запасных частей и нередко отсутствует документальное подтверждение дальнейшего движения или утилизации снятых с объекта основных средств и материальных запасов. Однако списание с бюджетного учета приобретаемых учреждением комплектующих к компьютерной технике при отсутствии каких-либо документов, подтверждающих наличие необходимости и целесообразности проведения ремонтов компьютерной техники (например, служебных записок начальников подразделений, дефектных ведомостей, актов осмотра и т.д.), может квалифицироваться как неэффективное использование бюджетных средств (ст. 34 БК РФ).

Если же замена отдельных элементов компьютера на новые производится по причине их морального износа - например, если планируется установить новое программное обеспечение, которое не будет работать при существующих характеристиках компьютера и его придется "усиливать" за счет приобретения более мощного процессора, увеличения объема оперативной памяти и т.д. - такую замену следует рассматривать уже как модернизацию. На это обратили внимание специалисты Минфина России в письме от 30.03.2005 N 03-03-01-04/1/140.

Затраты на модернизацию основного средства увеличивают его стоимость - об этом сказано в п. 13 Инструкции N 25н. А потому операции по приобретению запчастей для модернизации компьютера должны проводиться по статье 310 ЭКР и отражаться в бюджетном учете как увеличение вложений в нефинансовые активы. Поскольку заменяемые вследствие морального износа детали не сломаны и не пришли в негодность физически, они могут быть использованы для замены вышедших из строя деталей на других компьютерах, для "усиления" еще более "слабых" компьютеров либо могут быть проданы на сторону. Подобные операции должны также найти свое отражение в бюджетном учете.

Вообще для того, чтобы отличить модернизацию от ремонта, необходимо обратить внимание на то, что в определении модернизации, которое содержится в п. 2 ст. 257 НК РФ, сказано, что к работам по модернизации относятся работы, вызванные изменением технологического или служебного назначения оборудования или иного объекта амортизируемых основных средств, повышенными нагрузками и/или новыми качествами. Этим определением предлагают руководствоваться и специалисты Федерального казначейства в письме от 27.06.2006 N 42-7.1-15/2.2-265.

Таким образом, модернизация предполагает, что меняется назначение объекта или он приобретает новые качества.

Кроме того, специалисты Минфина России предлагают еще один важный критерий - в письме Минфина России от 22.06.2004 N 03-02-04/5 подчеркивается, что при разграничении модернизации и ремонта ОС определяющее значение имеет не то, как изменились его эксплуатационные характеристики, а тот факт, что сохраняется работоспособность объекта, не изменившего выполнение своих функций в целом.

Как отражать в бюджетном учете покупку "флэшек"?

В последнее время все большее распространение получают флэш-карты - "флэшки" - накопители информации, позволяющие хранить значительно больший объем информации, нежели дискеты или компьютерные диски (CD). Кроме того, записывать информацию на них можно гораздо быстрее, чем на CD или DVD-диски, подключать их можно через USB-порт практически к любому современному компьютеру, а благодаря миниатюрному размеру их легко носить с собой.

В соответствии с ОКОФ устройства запоминающие внешние (код 14 3020340), к которым относятся и "флэшки", входят в группу 14 3020040 "Устройства периферийные и устройства межсистемной связи вычислительных комплексов и электронных машин", в свою очередь входящую в группу 14 3020000 "Техника электронно-вычислительная".

Следовательно, "флэшки" представляют собой самостоятельный объект основных средств, а потому их приобретение отражается по коду ЭКР 310 как приобретение основных средств в общеустановленном порядке.

В случае если стоимость флэш-карты составляет менее 1 000 рублей за единицу, в момент ее передачи в эксплуатацию на основании п. 43 Инструкции N 25н бухгалтер должен списать ее стоимость на расходы по дебету счета 1 40101 271 "Расходы на амортизацию основных средств и нематериальных активов" или 2 10604 340(271) "Увеличение стоимости изготовления материалов, готовой продукции (работ, услуг)" (в зависимости от того, за счет каких источников и с какой целью приобретена флэш-карта) с кредита счета 0 10104 410 "Уменьшение стоимости машин и оборудования".

Если же стоимость флэш-карты превышает 1 000 рублей (но, как правило, она не превышает 10 000 рублей), бухгалтеру следует единовременно начислить амортизацию в размере 100% балансовой стоимости при выдаче "флэшки" в эксплуатацию, что отразится бухгалтерской записью по дебету счета 1 40101 271 "Расходы на амортизацию основных средств и нематериальных активов" или 2 10604 340(271) "Увеличение стоимости изготовления материалов, готовой продукции (работ, услуг)" (код 271) в корреспонденции с кредитом счета 0 10404 410 "Уменьшение стоимости машин и оборудования за счет амортизации".

Пример

Бюджетное учреждение в октябре 2007 года в рамках предпринимательской деятельности приобрело две флэш-карты. Стоимость флэш-карты объемом 512 Мб составила 480 руб., а стоимость флэш-карты объемом 4 Гб составила 1450 руб. Флэш-карты были приобретены через подотчетное лицо. В том же месяце обе флэш-карты были переданы в эксплуатацию.

Данные операции следует отразить такими записями:

Содержание операции	Сумма, руб.	Корреспонденция счетов
		Дебет	Кредит
Выдан аванс подотчетному лицу (480 + 1 450)	1 930	2 20819 560	2 20104 610
Отражена стоимость флэш-карты объемом 512 Мб	480	2 10601 310	2 20819 660
Отражена стоимость флэш-карты объемом 4 Гб	1 450	2 10601 310	2 20819 660
Включена в состав основных средств флэш-карта объемом 512 Мб	480	2 10104 310	2 10601 410
Включена в состав основных средств флэш-карта объемом 4 Гб	1 450	2 10104 310	2 10601 410
Передана в эксплуатацию флэш-карта объемом 512 Мб (не превышаю- щая 1 000 руб.)	480	2 10604 340	2 10104 410
Передана в эксплуатацию флэш-карта объемом 4 Гб, единовременно начислена амортизация (стоимость которой превышает 1 000 руб., но не превышает 10 000 руб.)	1450	2 10604 340	2 10404 410

Н.Н. Шишкоедова,

доцент кафедры "Бухгалтерский учет и аудит"

Курганского филиала АТ и СО,

консультант-эксперт ИД "Советник бухгалтера"

"Советник бухгалтера в здравоохранении", N 7, октябрь-ноябрь 2007 г.