Об учете в целях налогообложения прибыли (Д.Е. Балеевских, Г.В. Пирогова, Л.П. Павлова, "Налоговый вестник", N 11, ноябрь 2007 г.)

Об учете в целях налогообложения прибыли

Учет вознаграждений членам совета директоров и ревизионной комиссии

В соответствии с п. 2 ст. 64 Федерального закона от 26.12.1995 N 208-ФЗ "Об акционерных обществах" (далее - Закон N 208-ФЗ) по решению общего собрания акционеров членам совета директоров (наблюдательного совета) общества в период исполнения ими своих обязанностей (по осуществлению общего руководства деятельностью общества) могут выплачиваться вознаграждения и (или) компенсироваться расходы, связанные с исполнением ими функций членов совета директоров (наблюдательного совета) общества. Размеры таких вознаграждений и компенсаций устанавливаются решением общего собрания акционеров.

Согласно ст. 85 Закона N 208-ФЗ для осуществления контроля за финансово-хозяйственной деятельностью общества общим собранием акционеров в соответствии с уставом общества избирается ревизионная комиссия. По решению общего собрания акционеров членам ревизионной комиссии общества в период исполнения ими своих обязанностей могут выплачиваться вознаграждения и (или) компенсироваться расходы, связанные с исполнением ими своих обязанностей. Размеры таких вознаграждений и компенсаций устанавливаются решением общего собрания акционеров.

В соответствии с подпунктом 11 п. 1 ст. 48 Закона N 208-ФЗ к компетенции общего собрания акционеров относится распределение прибыли, то есть чистой прибыли акционерного общества, остающейся после уплаты налога на прибыль, включая возможность направления части нераспределенной прибыли общества на выплату вознаграждений членам советов директоров.

Вследствие этого акционерное общество не может гарантировать в обязательном порядке выплату вознаграждений членам совета директоров общества и членам ревизионной комиссии.

В целях применения главы 25 Налогового кодекса Российской Федерации (НК РФ) налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов.

Согласно ст. 255 НК РФ в расходы налогоплательщика на оплату труда включаются любые начисления работникам в денежной и (или) натуральной формах, стимулирующие начисления и надбавки, компенсационные начисления, связанные с режимом работы или условиями труда, премии и единовременные поощрительные начисления, расходы, связанные с содержанием этих работников, предусмотренные нормами законодательства Российской Федерации, трудовыми договорами (контрактами) и (или) коллективными договорами.

Согласно п. 21 ст. 270 НК РФ при определении налоговой базы не учитываются расходы на любые виды вознаграждений, предоставляемых руководству или работникам помимо вознаграждений, выплачиваемых на основании трудовых договоров (контрактов).

Таким образом, учитывая, что трудовые и гражданско-правовые договоры с членами совета директоров общества и членами ревизионной комиссии не заключаются, выплаты вознаграждения не могут уменьшать налоговую базу по налогу на прибыль и осуществляются налогоплательщиком за счет прибыли, оставшейся после уплаты налогов.

Учет в составе расходов на оплату труда дополнительных
выплат работникам в виде премирования к юбилейным датам
и за длительную работу в организации

В соответствии со ст. 252 НК РФ налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов (за исключением расходов, указанных в ст. 270 настоящего Кодекса).

Статьей 255 НК РФ установлено, что в расходы налогоплательщика на оплату труда включаются любые начисления работникам в денежной и (или) натуральной формах, стимулирующие начисления и надбавки, компенсационные начисления, связанные с режимом работы или условиями труда, премии и единовременные поощрительные начисления, расходы, связанные с содержанием этих работников, предусмотренные нормами законодательства Российской Федерации, трудовыми договорами (контрактами) и (или) коллективными договорами.

Пунктом 2 ст. 255 НК РФ к расходам на оплату труда отнесены, в частности, начисления стимулирующего характера, в том числе премии за производственные результаты, надбавки к тарифным ставкам и окладам за профессиональное мастерство, высокие достижения в труде и иные подобные показатели.

Исходя из вышеизложенного премирование сотрудников к юбилейным датам и за длительную работу в организации не относится к выплатам стимулирующего характера; следовательно, данные выплаты не могут быть учтены в составе расходов на оплату труда.

Возможность применения организацией-лизингодателем
амортизационной премии

В соответствии с п. 1.1 ст. 259 НК РФ налогоплательщик имеет право включать в состав расходов отчетного (налогового) периода расходы на капитальные вложения в размере не более 10% первоначальной стоимости основных средств (за исключением основных средств, полученных безвозмездно) и (или) расходов, понесенных в случаях достройки, дооборудования, реконструкции, модернизации, технического перевооружения, частичной ликвидации основных средств, суммы которых определяются на основании ст. 257 настоящего Кодекса.

Согласно п. 3 ст. 272 НК РФ расходы в виде капитальных вложений, предусмотренные п. 1.1 ст. 259 настоящего Кодекса, признаются в качестве расходов того отчетного (налогового) периода, на который в соответствии с главой 25 НК РФ приходится дата начала амортизации (дата изменения первоначальной стоимости) основных средств, в отношении которых были осуществлены капитальные вложения.

Порядок учета на балансе организаций (за исключением кредитных и бюджетных) объектов основных средств регулируется приказами Минфина России от 31.10.2000 N 94н "Об утверждении Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций и Инструкции по его применению", от 30.03.2001 N 26н "Об утверждении Положения по бухгалтерскому учету "Учет основных средств" ПБУ 6/01" и от 13.10.2003 N 91н "Об утверждении Методических указаний по бухгалтерскому учету основных средств". В соответствии с вышеуказанными документами для учитываемого на балансе в качестве объектов основных средств движимого и недвижимого имущества предназначен счет 01 "Основные средства".

При этом исходя из требований вышеназванных документов Минфина России в случае принятия организацией изначально к бухгалтерскому учету материально-вещественных ценностей, отвечающих требованиям их признания основными средствами (здания, сооружения, иное имущество), но предназначенных не для непосредственного использования в процессе производства продукции, выполнения работ, оказания услуг, а для предоставления организацией за плату во временное пользование (временное владение и пользование) с целью получения дохода, вышеуказанные объекты рассматриваются в качестве доходных вложений в материальные ценности и учитываются на счете 03 "Доходные вложения в материальные ценности".

В соответствии с п. 1 ст. 257 НК РФ под основными средствами в целях главы 25 Кодекса понимается часть имущества, используемого в качестве средств труда для производства и реализации товаров (выполнения работ, оказания услуг) или для управления организацией.

Таким образом, оборудование, приобретенное для передачи в лизинг и числящееся на балансе организации-лизингодателя на счете 03, не может рассматриваться для целей НК РФ как капитальные вложения, расходы на которые налогоплательщик вправе учесть единовременно в составе расходов в размере не более 10% первоначальной стоимости основных средств.

Учет расходов, связанных с уничтожением птицы в связи
с угрозой распространения птичьего гриппа

В соответствии с п. 1 ст. 252 НК РФ расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты (а в случаях, предусмотренных ст. 265 настоящего Кодекса, - убытки), осуществленные (понесенные) налогоплательщиком.

Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме.

Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные в том числе документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации. Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

В целях главы 25 НК РФ к внереализационным расходам приравниваются убытки, полученные налогоплательщиком в отчетном (налоговом) периоде, в частности потери от стихийных бедствий, пожаров, аварий и других чрезвычайных ситуаций, включая затраты, связанные с предотвращением или ликвидацией последствий стихийных бедствий или чрезвычайных ситуаций (подпункт 6 п. 2 ст. 265 Кодекса).

Согласно ст. 1 Федерального закона от 21.12.1994 N 68-ФЗ "О защите населения и территорий от чрезвычайных ситуаций природного и техногенного характера" чрезвычайная ситуация - это обстановка на определенной территории, сложившаяся в результате аварии, опасного природного явления, катастрофы, стихийного или иного бедствия, которые могут повлечь или повлекли за собой человеческие жертвы, ущерб здоровью людей или окружающей природной среде, значительные материальные потери и нарушение условий жизнедеятельности людей.

Предупреждение чрезвычайных ситуаций - это комплекс мероприятий, проводимых заблаговременно и направленных на максимально возможное уменьшение риска возникновения чрезвычайных ситуаций, а также на сохранение здоровья людей, снижение размеров ущерба окружающей природной среде и материальных потерь в случае их возникновения.

Таким образом, расходы, связанные с уничтожением птицы в связи с предупреждением чрезвычайных ситуаций (но не угрозой) или в связи с объявлением чрезвычайной ситуации, могут быть учтены в составе внереализационных расходов при определении налогооблагаемой базы по налогу на прибыль при условии соответствия данных расходов требованиям ст. 252 НК РФ.

Д.Е. Балеевских,

ведущий специалист-эксперт Департамента налоговой

и таможенно-тарифной политики

Учет доходов от продажи объектов недвижимости

Организация заключила в марте 2007 года договор купли-продажи недвижимого имущества и 17 апреля 2007 года передала данное имущество покупателю по акту приема-передачи. Регистрация права собственности на указанный объект была произведена 5 мая 2007 года.

Каков порядок признания доходов от продажи объектов недвижимости, подлежащих государственной регистрации в целях налогообложения прибыли?

В соответствии с п. 2 ст. 249 НК РФ выручка от реализации определяется исходя из всех поступлений, связанных с расчетами за реализованные товары (работы, услуги) или имущественные права, выраженные в денежной и (или) натуральной формах. В зависимости от выбранного налогоплательщиком метода признания доходов и расходов поступления, связанные с расчетами за реализованные товары (работы, услуги) или имущественные права, признаются для целей налогообложения прибыли в соответствии со ст. 271 или 273 НК РФ.

Согласно п. 3 ст. 271 НК РФ для доходов от реализации, если иное не предусмотрено главой 25 настоящего Кодекса, датой получения дохода признается дата реализации товаров (работ, услуг, имущественных прав), определяемой в соответствии с п. 1 ст. 39 НК РФ, независимо от фактического поступления денежных средств [иного имущества (работ, услуг) и (или) имущественных прав] в их оплату.

Согласно п. 1 ст. 39 НК РФ реализацией товаров, работ или услуг организацией признается соответственно передача на возмездной основе (в том числе обмен товарами, работами или услугами) права собственности на товары, результатов выполненных работ одним лицом для другого лица, возмездное оказание услуг одним лицом другому лицу, а в случаях, предусмотренных НК РФ, - передача права собственности на товары, результатов выполненных работ одним лицом для другого лица, оказание услуг одним лицом другому лицу - на безвозмездной основе.

Статьей 219 Гражданского кодекса Российской Федерации (ГК РФ) предусмотрено, что право собственности на здания, сооружения и другое вновь создаваемое недвижимое имущество, подлежащее государственной регистрации, возникает с момента такой регистрации.

Учитывая вышеизложенное, для целей налогообложения прибыли доход от реализации недвижимого имущества у продавца возникает с момента перехода права собственности на недвижимое имущество, то есть на дату государственной регистрации прав собственности по данному имуществу у покупателя.

Учет расходов на общественное питание работников,
работающих вахтовым методом

Согласно ст. 297 Трудового кодекса Российской Федерации вахтовый метод применяется при значительном удалении места работы от места постоянного проживания работников или места нахождения работодателя в целях сокращения сроков строительства, ремонта или реконструкции объектов производственного, социального и иного назначения в необжитых, отдаленных районах или районах с особыми природными условиями, а также в целях осуществления иной производственной деятельности.

Работники, привлекаемые к работам вахтовым методом, в период нахождения на объекте производства работ проживают в специально создаваемых работодателем вахтовых поселках, представляющих собой комплекс зданий и сооружений, предназначенных для обеспечения жизнедеятельности вышеуказанных работников во время выполнения ими работ и междусменного отдыха, либо в приспособленных для этих целей и оплачиваемых за счет работодателя общежитиях, иных жилых помещениях.

Таким образом, при проведении работ вахтовым методом на работодателя трудовым законодательством возложена обязанность по строительству и содержанию вахтовых поселков, предназначенных для размещения работников во время выполнения ими работ и междусменного отдыха.

На основании подпункта 32 п. 1 ст. 264 НК РФ к прочим расходам, связанным с производством и реализацией, относятся затраты на содержание вахтовых и временных поселков, включая все объекты жилищно-коммунального и социально-бытового назначения, подсобных хозяйств и иных аналогичных служб в организациях, осуществляющих свою деятельность вахтовым способом или работающих в полевых (экспедиционных) условиях. Вышеуказанные расходы признаются для целей налогообложения в пределах нормативов на содержание аналогичных объектов и служб, утвержденных органами местного самоуправления по месту деятельности налогоплательщика.

Согласно п. 6.1 Основных положений о вахтовом методе организации работ, утвержденных постановлением Госкомтруда СССР, Секретариата ВЦСПС, Минздрава СССР от 31.12.1987 N 794/33-82, проживающие в вахтовых поселках граждане обеспечиваются ежедневным трехразовым горячим общественным питанием.

При этом пункты питания работников, работающих вахтовым методом, относятся к объектам социально-бытового назначения вахтовых или временных поселков.

Если организация оказывает услуги общественного питания как своим работникам, так и работникам сторонних предприятий на основании договоров на оказание услуг, то есть организация, кроме своей основной деятельности, осуществляет деятельность по оказанию услуг общественного питания, читателям журнала необходимо иметь в виду следующее.

Согласно п. 1 ст. 272 НК РФ расходы, которые не могут быть непосредственно отнесены на затраты по конкретному виду деятельности, распределяются пропорционально доле соответствующего дохода в суммарном объеме всех доходов налогоплательщика.

Таким образом, если организация осуществляет несколько видов деятельности, она обязана вести раздельный учет доходов и расходов, в том числе расходов по содержанию столовой, которые должны быть определены для каждого вида деятельности отдельно.

Учитывая вышеизложенное, затраты по содержанию столовой могут быть отнесены к прочим расходам в соответствии с подпунктом 32 п. 1 ст. 264 НК РФ не в полном объеме в пределах утвержденных нормативов, а только в части, приходящейся на оказание услуг своим работникам, занятым в вахтовых работах.

Если столовая находится в долевой собственности двух организаций, осуществляющих свою деятельность вахтовым методом, то затраты на содержание столовой относятся на расходы для целей налогообложения прибыли пропорционально доле, принадлежащей соответствующей организации.

Причем вышеуказанные расходы в обоих случая должны соответствовать критериям, предусмотренным п. 1 ст. 252 НК РФ (расходы должны быть экономически оправданны, документально подтверждены и произведены для деятельности, направленной на получение дохода).

Налогообложение иностранных организаций, осуществляющих
деятельность через постоянные представительства

Для компании "Блю Стрим", осуществляющей на территории Российской Федерации деятельность через постоянное представительство, протоколом от 27.11.1999 к Соглашению между Правительством Российской Федерации и Правительством Турецкой Республики о поставках российского природного газа в Турецкую Республику через акваторию Черного моря от 15.12.1997 установлен особый порядок исчисления и уплаты налога на прибыль - в долларах США.

Таким образом, до вступления в действие изменений в ст. 45 НК РФ компания исчисляла налог на прибыль в долларах США и уплачивала его также в долларах США на основании положений НК РФ и вышеуказанного протокола.

В связи с этим и учитывая внесенные изменения в ст. 45 НК РФ, непонятно, в какой валюте и по какому курсу российского рубля к доллару США компания "Блю Стрим", осуществляющая на территории Российской Федерации деятельность через постоянное представительство, должна перечислять налог на прибыль?

В соответствии со ст. 246 НК РФ иностранные организации, осуществляющие свою деятельность в Российской Федерации через постоянные представительства и (или) получающие доходы от источников в Российской Федерации, признаются плательщиками налога на прибыль в Российской Федерации.

Иностранные организации, осуществляющие деятельность в Российской Федерации через постоянное представительство, являются в соответствии с п. 6 ст. 307 НК РФ самостоятельными плательщиками налога на прибыль в Российской Федерации и уплачивают налог по ставкам, установленным п. 1 ст. 284 Кодекса, за исключением доходов, перечисленных в подпунктах 1, 2, абзаце втором подпункта 3 п. 1 ст. 309 НК РФ.

В соответствии с новой редакцией ст. 45 НК РФ, введенной Федеральным законом от 27.07.2006 N 137-ФЗ "О внесении изменений в часть первую и в часть вторую Налогового кодекса Российской Федерации и в отдельные законодательные акты Российской Федерации в связи с осуществлением мер по совершенствованию налогового администрирования" и вступившей в силу с 1 января 2007 года, обязанность по уплате налога исполняется в валюте Российской Федерации, то есть в рублях.

В связи с этим денежные значения в декларации указываются в российских рублях.

Однако ст. 7 НК РФ предусмотрено, что если международным договором Российской Федерации, содержащим положения, касающиеся налогообложения и сборов, установлены иные правила и нормы, чем предусмотренные настоящим Кодексом и принятыми в соответствии с ним нормативными правовыми актами о налогах и (или) сборах, то применяются правила и нормы международных договоров Российской Федерации.

Статьей 5 Протокола к Соглашению между Правительством Российской Федерации и Правительством Турецкой Республики о поставках Российского природного газа в Турецкую Республику через акваторию Черного моря от 15.12.1997 (далее - Протокол) предусмотрена ежемесячная уплата налога на прибыль по фиксированной ставке 0,1 доллара США за каждую 1000 куб.м транспортного природного газа.

Таким образом, в соответствии с Протоколом обязанность компании по уплате налога в бюджет предусмотрена в долларах США.

Учитывая вышеизложенное, сумма налога исчисляется компанией как произведение налоговой базы и фиксированной ставки, установленной Протоколом, и уплачивается не позднее 28-го числа месяца, следующего за месяцем, по итогам которого производится исчисление налога в валюте, установленной в Протоколе, то есть в долларах США.

Однако если компания примет решение уплачивать налог в валюте Российской Федерации, то сумма налога, подлежащая уплате в бюджет, будет определяться по официальному курсу Банка России на дату уплаты налога в бюджет.

Составление Налогового расчета
о суммах выплаченных иностранным организациям доходов
и удержанных налогов

Необходимо составлять Налоговый расчет (информацию) о суммах выплаченных иностранным организациям доходов и удержанных налогов нарастающим итогом согласно главе 25 НК РФ либо при заполнении расчета следует не суммировать все произведенные выплаты в различных отчетных периодах, а только указывать сумму выплаченного дохода за конкретный отчетный период?

Необходимо ли при выплате дохода один раз в одном квартале дублировать налоговый расчет (информацию) о суммах выплаченных иностранным организациям доходов и удержанных налогов по итогам последующих отчетных периодов, а также по итогам налогового периода - календарного года?

В соответствии со ст. 285 НК РФ налоговым периодом по налогу на прибыль признается календарный год, отчетными периодами - I квартал, полугодие и девять месяцев календарного года.

Отчетными периодами для налогоплательщиков, исчисляющих ежемесячные авансовые платежи исходя из фактически полученной прибыли, признаются месяц, два месяца, три месяца и так далее до окончания календарного года.

Пунктом 4 ст. 310 НК РФ предусмотрено, что налоговый агент по итогам отчетного (налогового) периода в сроки, установленные для представления налоговых расчетов ст. 289 настоящего Кодекса, представляет информацию о суммах выплаченных иностранным организациям доходов и удержанных налогов за прошедший отчетный (налоговый) период в налоговый орган по месту своего нахождения по форме, устанавливаемой федеральным органом исполнительной власти, уполномоченным по контролю и надзору в области налогов и сборов.

Согласно п. 3 ст. 289 НК РФ налогоплательщики (налоговые агенты) представляют налоговые декларации (налоговые расчеты) не позднее 28 календарных дней со дня окончания соответствующего отчетного периода. Налогоплательщики, исчисляющие суммы ежемесячных авансовых платежей по фактически полученной прибыли, представляют налоговые декларации в сроки, установленные для уплаты авансовых платежей.

Форма налогового расчета (информации) о суммах выплаченных иностранным организациям доходов и удержанных налогов утверждена приказом МНС России от 14.04.2004 N САЭ-3-23/286.

В соответствии с Инструкцией по заполнению налогового расчета (информации) о суммах выплаченных иностранным организациям доходов и удержанных налогов, утвержденной приказом МНС России от 03.06.2002 N БГ-3-23/275 (далее - Инструкция), налоговый расчет составляется в отношении любых выплат доходов от источников в Российской Федерации в пользу иностранной организации.

Учитывая вышеизложенное, в случае отсутствия выплат дохода в каком-либо отчетном периоде налоговый расчет за этот отчетный период налоговым агентом не представляется.

Согласно Инструкции при заполнении первой страницы титульного листа налогового расчета указываются отчетный период, за который представлен налоговый расчет; номер квартала или месяца; отчетный год, за который представляется налоговый расчет. При этом показатель "N квартала или месяца" может принимать следующие значения: для месяца - 01-12, для квартала - 01-04.

Таким образом, организации, исчисляющие авансовые платежи исходя из фактически полученной прибыли и одновременно выплачивающие доходы иностранным лицам, представляют налоговый расчет за отчетный (налоговый) период, то есть за месяц, два месяца, три месяца и так далее до окончания календарного года, в котором были произведены выплаты.

Этот порядок также соответствует положениям, указанным в п. 9 Методических рекомендаций налоговым органам по применению отдельных положений главы 25 Налогового кодекса Российской Федерации, касающихся особенностей налогообложения прибыли (доходов) иностранных организаций, утвержденных приказом МНС России от 28.03.2003 N БГ-3-23/150.

При этом обращаем внимание читателей журнала на то, что во избежание дублирования информации налоговый агент не производит суммирование всех произведенных выплат в различных отчетных периодах; в связи с этим налоговый расчет не составляется нарастающим итогом с начала года.

Г.В. Пирогова

Учет расходов на ремонт, реконструкцию и модернизацию объектов
основных средств и период их учета

В силу п. 2 ст. 257 НК РФ к работам по достройке, дооборудованию, модернизации относятся работы, вызванные изменением технологического или служебного назначения оборудования, здания, сооружения или иного объекта амортизируемых основных средств, повышенными нагрузками и (или) другими новыми качествами.

К реконструкции относится переустройство существующих объектов основных средств, связанное с совершенствованием производства и повышением его технико-экономических показателей и осуществляемое по проекту реконструкции основных средств в целях увеличения производственных мощностей, улучшения качества и изменения номенклатуры продукции.

К техническому перевооружению относится комплекс мероприятий по повышению технико-экономических показателей основных средств или их отдельных частей на основе внедрения передовой техники и технологии, механизации и автоматизации производства, модернизации и замены морально устаревшего и физически изношенного оборудования новым, более производительным.

Понятие "ремонт" в действующем налоговом законодательстве отсутствует.

По мнению автора, под ремонтом основных средств следует понимать работы, результаты которых не меняют назначение объекта, не увеличивают производственные площади и мощности. Иными словами, к ремонтным работам (затратам, не увеличивающим инвентарную стоимость объекта) относится комплекс мероприятий, направленных на поддержание или восстановление первоначальных эксплуатационных качеств как сооружения в целом, так и отдельных конструкций.

Работы по достройке, дооборудованию, модернизации и реконструкции вызывают в отличие от ремонтных работ изменение технологического или служебного назначения объекта основных средств и (или) улучшают (повышают) нормативные показатели функционирования объектов основных средств.

Вышеизложенным и следует руководствоваться при отнесении работ, производимых организацией в отношении основных средств, к ремонту и (или) реконструкции, модернизации, техническому перевооружению, достройке, дооборудованию и т.д.

При этом если организация в целях налогообложения прибыли признает расходы по методу начисления, то согласно п. 1 ст. 272 НК РФ текущие расходы признаются таковыми в том отчетном (налоговом) периоде, к которому они относятся, независимо от времени фактической выплаты денежных средств и (или) иной формы их оплаты и определяются с учетом положений ст. 318-320 настоящего Кодекса.

В связи с внесением Федеральным законом от 06.06.2005 N 58-ФЗ О" внесении изменений в часть вторую Налогового кодекса Российской Федерации и некоторые другие законодательные акты Российской Федерации о налогах и сборах" изменений в ст. 272 НК РФ с 1 января 2006 года расходы признаются в том отчетном (налоговом) периоде, в котором эти расходы возникают исходя из условий сделок. Если сделка не содержит таких условий и связь между доходами и расходами не может быть определена четко или устанавливается косвенным путем, расходы распределяются налогоплательщиком самостоятельно.

Таким образом, подобные расходы, осуществленные до 1 января 2006 года, признавались в том отчетном (налоговом) периоде, в котором эти расходы возникали исходя из условий сделок.

С 1 января 2006 года, если связь между расходами и доходами, полученными от осуществления данных работ, не может быть определена четко или устанавливается косвенным путем, расходы распределяются налогоплательщиком самостоятельно.

Учет стоимости безвозмездно передаваемых унитарному предприятию
результатов работ по ремонту имущества

У унитарного предприятия на балансе находится имущество, закрепленное за ним на праве хозяйственного ведения. Собственник имущества безвозмездно передает унитарному предприятию результаты работ по ремонту этого имущества. Учитывается ли стоимость вышеуказанных результатов работ в целях налогообложения прибыли?

В соответствии с подпунктом 26 п. 1 ст. 251 НК РФ при определении налоговой базы в целях налогообложения прибыли не учитываются доходы в виде средств и иного имущества, которые получены унитарными предприятиями от собственника имущества этого предприятия.

Поскольку собственник имущества безвозмездно передает унитарному предприятию результаты работ по ремонту этого имущества, то читателям журнала необходимо учитывать следующее.

Согласно п. 2 ст. 38 НК РФ под имуществом понимаются виды объектов гражданских прав (за исключением имущественных прав), относящихся к имуществу в соответствии с ГК РФ.

При этом ст. 128 ГК РФ установлено, что к объектам гражданских прав относятся вещи, включая деньги и ценные бумаги, иное имущество, в том числе имущественные права; работы и услуги; информация; результаты интеллектуальной деятельности, в том числе исключительные права на них (интеллектуальная собственность), нематериальные блага.

Таким образом, работы и услуги не относятся ни к средствам, ни к иному имуществу.

Однако в п. 3 Обзора практики разрешения арбитражными судами дел, связанных с применением отдельных положений главы 25 Налогового кодекса Российской Федерации (см. информационное письмо Президиума ВАС РФ от 22.12.2005 N 98), суд признал, что экономическая выгода от безвозмездного потребления унитарным предприятием услуги, оказываемой ему собственником, признается получением средств от собственника и не учитывается при определении налоговой базы по налогу на прибыль (подпункт 26 п. 1 ст. 251 НК РФ).

Исходя из вышеизложенного экономическая выгода от безвозмездного получения унитарным предприятием результатов работ от собственника имущества подпадает под действие подпункта 26 п. 1 ст. 251 НК РФ.

Учет потери сжиженного газа, в том числе полученного организацией
на ответственное хранение

Согласно подпункту 3 п. 7 ст. 254 НК РФ в составе материальных расходов учитываются технологические потери при производстве и (или) транспортировке товаров (работ, услуг), обусловленные технологическими особенностями производственного цикла и (или) процесса транспортировки, а также физико-химическими характеристиками применяемого сырья.

Натуральные показатели, характеризующие технологические потери, возникающие при ведении конкретного технологического процесса, должны быть обоснованы и документально подтверждены.

Документами, подтверждающими величину технологических потерь организации, в пределах которых последние принимаются в целях налогообложения прибыли, могут служить технологические карты, сметы технологического процесса и т.д.

Таким образом, при наличии соответствующих документов расходы, возникающие у налогоплательщика в рамках производственного цикла, учитываются в целях налогообложения прибыли как технологические потери в составе материальных расходов на основании подпункта 3 п. 7 ст. 254 НК РФ при соблюдении критериев п. 1 ст. 252 настоящего Кодекса.

Предположим, что организация осуществляет хозяйственные операции, связанные с получением, реализацией и хранением сжиженного углеводородного газа (далее - СУГ), в результате которых образуются потери СУГ, обусловленные производственным процессом по сливу-наливу СУГ, а также ремонтом и обслуживанием оборудования. Газ, принятый на ответственное хранение, учитывается за балансом. Кроме того, помимо газа, принятого на хранение, организация приобретает, хранит и реализует собственный газ.

В данной ситуации следует различать потери СУГ, образующиеся в результате производственного процесса (слив-налив СУГ, ремонт и обслуживание оборудования и т.п.), транспортировки и хранения собственного СУГ, и потери при хранении СУГ, принятого организацией на ответственное хранение.

В соответствии с п. 1 ст. 252 НК РФ расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты, осуществленные (понесенные) налогоплательщиком.

На основании вышеизложенного потери, возникающие при транспортировке и хранении газа, не принадлежащего организации, являются потерями собственника газа, у которого они и могут быть учтены в уменьшение налогооблагаемой прибыли согласно положениям подпункта 3 п. 7 ст. 254 НК РФ при соблюдении критериев п. 1 ст. 252 настоящего Кодекса.

Л.П. Павлова

"Налоговый вестник", N 11, ноябрь 2007 г.