Постановление Седьмого арбитражного апелляционного суда от 24 октября 2012 г. N 07АП-8357/12

г. Томск

24 октября 2012 г.

Дело N А27-4500/2012

Резолютивная часть постановления объявлена 17 октября 2012 г.

Полный текст постановления изготовлен 24 октября 2012 г.

Седьмой арбитражный апелляционный суд в составе:

председательствующего судьи О.А. Скачковой,

судей И.И. Бородулиной, Л.И. Ждановой,

при ведении протокола судебного заседания помощником судьи Т.А. Кульковой с использованием средств аудиозаписи,

при участии в заседании:

от заявителя - Н.А. Белканова по доверенности от 08.08.2010, паспорт,

от заинтересованного лица - Н.В. Соколовой по доверенности от 11.09.2012, паспорт, И.П. Коптеловой по доверенности от 23.12.2011, удостоверение, И.А. Клочко по доверенности от 24.06.2011, удостоверение,

рассмотрев в судебном заседании дело по апелляционной жалобе Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 11 по Кемеровской области на решение Арбитражного суда Кемеровской области от 30 июля 2012 г. по делу N А27-4500/2012 (судья Т.А. Мраморная)

по заявлению общества с ограниченной ответственностью "Интерстрой-Н" (ОГРН 1024201675442, ИНН 4218022377, 652700, г. Киселевск, ул. Маяковского, д. 25, 630099, г. Новосибирск, ул. Октябрьская, д. 52, оф. 302)

к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 11 по Кемеровской области (653036, г. Прокопьевск, ул. Ноградская, д. 21)

о признании недействительным решения от 02.12.2011 N 09-26/107,

УСТАНОВИЛ:

Общество с ограниченной ответственностью "Интерстрой-Н" (далее - заявитель, ООО "Интерстрой-Н") обратилось в Арбитражный суд Кемеровской области с заявлением к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 11 по Кемеровской области (далее - заинтересованное лицо, Инспекция, МИФНС России N 11 по Кемеровской области) о признании незаконным решения N 09-26/107 от 02.12.2011.

Решением суда от 30.07.2012 заявленные требования удовлетворены.

Не согласившись с решением суда первой инстанции, Инспекция обратилась в Седьмой арбитражный апелляционный суд с апелляционной жалобой, в которой просит решение суда отменить, в удовлетворении требований Общества отказать, отменить обеспечительные меры.

В обоснование апелляционной жалобы Инспекция указывает на то, что выводы суда основаны на неправильном толковании и применении норм права.

Подробно доводы изложены в апелляционной жалобе Инспекции.

Общество представило отзыв на апелляционную жалобу, в котором просит оставить решение суда без изменения, апелляционную жалобу без удовлетворения. По мнению Общества, вывод суда первой инстанции о применении подпункта 7 пункта 1 статьи 31 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ) согласуется с правовой позицией, высказанной Высшим Арбитражным Судом Российской Федерации по делу N А71-13079/2010-А17.

Подробно доводы изложены в отзыве на апелляционную жалобу.

В судебном заседании представители апеллянта поддержали доводы апелляционной жалобы и дополнения к ней, настаивали на ее удовлетворении.

Представитель Общества просил в удовлетворении жалобы отказать, считает решение суда законным и обоснованным.

Исследовав материалы дела, изучив доводы апелляционной жалобы (с дополнениями) и отзыва на нее, заслушав представителей лиц участвующих в деле, проверив законность и обоснованность решения суда первой инстанции в соответствии со статьей 268 АПК РФ, суд апелляционной инстанции считает его подлежащим отмене по следующим основаниям.

Как следует из материалов дела, Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 11 по Кемеровской области в отношении ООО "Интерстрой-Н" проведена выездная налоговая проверка по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты налогов и сборов:- налога на прибыль организаций за период с 01.01.2008 по 31.12.2009; - налога на добавленную стоимость (далее - НДС) за период с 01.01.2009 по 31.12.2009; - налога на имущество организаций за период с 01.01.2008 по 31.12.2009; - налога на доходы физических лиц, удерживаемого налоговыми агентами, за период с 01.03.2009 по 31.12.2009; - единого социального налога за период с 01.01.2008 по 31.12.2009, а также страховых взносов на обязательное пенсионное страхование в соответствии со статьей 2 и пункта 1 статьи 25 Федерального закона от 15.12.2001 N 167-ФЗ "Об обязательном пенсионном страховании в Российской Федерации" за период с 01.01.2008 по 31.12.2009, и составлен акт N 09-26/103 от 23.09.2011, в котором отражены установленные проверкой нарушения налогового законодательства.

По результатам рассмотрения акта и иных материалов выездной налоговой проверки, Инспекцией вынесено решение от 02.12.2011 N 09-26/107 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, которым Обществу предложено уплатить недоимку по налогу на прибыль организаций в сумме 21735570 руб., на основании пункта 1 статьи 122 НК РФ начислен штраф в размере 4347114 руб., пени в размере 8647929,99 руб.

Не согласившись с решением налогового органа, Общество в порядке статьи 139 НК РФ обратилось в Управление Федеральной налоговой службы по Кемеровской области с апелляционной жалобой.

Решением Управления Федеральной налоговой службы по Кемеровской области от 20.01.2012 N 12 апелляционная жалоба оставлена без удовлетворения, решение от 02.12.2011 N 09-26/107 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения оставлено без изменения.

Не согласившись с решением Инспекции от 02.12.2011 N 09-26/107, Общество обратилось в арбитражный суд с соответствующим заявлением.

Признавая недействительным решение налогового органа, суд первой инстанции пришел к выводу о том, что при принятии оспариваемого решения, в котором была установлена недостоверность представленных Обществом документов и содержались предположения о наличии в его действиях умысла на получение необоснованной налоговой выгоды либо непроявлении должной осмотрительности при выборе контрагентов, реальный размер предполагаемой налоговой выгоды и понесенных налогоплательщиком затрат при исчислении налога на прибыль подлежал определению Инспекцией исходя из рыночных цен, применяемых по аналогичным сделкам на основании подпункта 7 пункта 1 статьи 31 НК РФ.

Седьмой арбитражный апелляционный суд не может согласиться с данными выводами суда по следующим основаниям.

По смыслу части 1 статьи 198, части 2 статьи 201 АПК РФ для признания ненормативного акта недействительным, решений и действий (бездействия) органов, осуществляющих публичные полномочия, должностных лиц, незаконными необходимо наличие в совокупности двух условий: несоответствие ненормативного правового акта, решений, действий (бездействия) закону и нарушение актом, решениями, действиями (бездействием) прав и законных интересов заявителя.

В соответствии с пунктом 1 статьи 23 НК РФ налогоплательщики обязаны уплачивать законно установленные налоги.

В соответствии со статьей 247 НК РФ объектом налогообложения по налогу на прибыль организаций признается прибыль, полученная налогоплательщиком. Прибылью признаются для российских организаций полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов, которые определяются в соответствии с главой 25 Налогового кодекса Российской Федерации.

Пунктом 1 статьи 252 НК РФ установлено, что налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов (за исключением расходов, указанных в статье 270 НК РФ).

Расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты (а в случаях, предусмотренных статьей 265 НК РФ, убытки), осуществленные (понесенные) налогоплательщиком.

Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме.

Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации, либо документами, оформленными в соответствии с обычаями делового оборота, применяемыми в иностранном государстве, на территории которого были произведены соответствующие расходы, и (или) документами, косвенно подтверждающими произведенные расходы (в том числе таможенной декларацией, приказом о командировке, проездными документами, отчетом о выполненной работе в соответствии с договором). Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

Таким образом, при решении вопроса о возможности принятия расходов в целях исчисления налога на прибыль организаций, необходимо исходить из реальности этих расходов, произведенных для приобретения товаров (работ, услуг), а также их документального подтверждения.

Условием для включения понесенных затрат в состав расходов является возможность на основании имеющихся документов сделать однозначный вывод о том, что расходы на приобретение товаров (работ, услуг) фактически осуществлены.

При этом должны приниматься во внимание доказательства, представленные налогоплательщиком в подтверждение факта и размера этих затрат, которые подлежат правовой оценке в совокупности.

Документы, на которые ссылается налогоплательщик в подтверждение произведенных расходов, должны достоверно свидетельствовать об обстоятельствах, с которыми законодательство о налогах и сборах связывает определенные налоговые последствия.

Статьей 9 Федерального закона от 21.11.1996 N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете" предусмотрено, что все хозяйственные операции, проводимые организацией, должны оформляться оправдательными документами.

Эти документы служат первичными учетными документами, на основании которых ведется бухгалтерский учет. Первичные учетные документы принимаются к учету, если они составлены по форме, содержащейся в альбомах унифицированных форм первичной учетной документации, а документы, форма которых не предусмотрена в этих альбомах, должны содержать обязательные реквизиты, перечисленные в данной статье.

В соответствии с пунктом 2 статьи 252 НК РФ расходы в зависимости от их характера, а также условий осуществления и направлений деятельности налогоплательщика подразделяются на расходы, связанные с производством и реализацией, и внереализационные расходы.

В соответствии с правовой позицией, содержащейся в Определении Конституционного Суда РФ от 4 июня 2007 г. N 320-О-П, обоснованность расходов, учитываемых при расчете налоговой базы, должна оцениваться с учетом обстоятельств, свидетельствующих о намерениях налогоплательщика получить экономический эффект в результате реальной предпринимательской или иной экономической деятельности.

Пленум Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации в пункте 1 постановления от 12.10.2006 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды" (далее - Постановление N 53) разъяснил, что под налоговой выгодой понимается уменьшение размера налоговой обязанности вследствие, в частности, уменьшения налоговой базы, получения налогового вычета, налоговой льготы, применения более низкой налоговой ставки, а также получение права на возврат (зачет) или возмещение налога из бюджета.

Согласно пункту 3 Постановления N 53 налоговая выгода может быть признана необоснованной, в частности, в случаях, если для целей налогообложения учтены операции не в соответствии с их действительным экономическим смыслом или учтены операции, не обусловленные разумными экономическими или иными причинами (целями делового характера).

Установление судом наличия разумных экономических или иных причин (деловой цели) в действиях налогоплательщика осуществляется с учетом оценки обстоятельств, свидетельствующих о его намерениях получить экономический эффект в результате реальной предпринимательской или иной экономической деятельности.

Налоговая выгода не может рассматриваться в качестве самостоятельной деловой цели. Если судом установлено, что главной целью, преследуемой налогоплательщиком, являлось получение дохода исключительно или преимущественно за счет налоговой выгоды в отсутствие намерения осуществлять реальную экономическую деятельность, в признании обоснованности ее получения может быть отказано (пункт 9 Постановления N 53).

Таким образом, для отнесения налогоплательщиком в период рассматриваемых отношений соответствующих затрат к расходам, уменьшающим налоговую базу по налогу на прибыль, необходимо, чтобы затраты налогоплательщика были обоснованными, документально подтвержденными и связанными с осуществлением деятельности, направленной на получение дохода (статьи 221, 237, 252 НК РФ).

Из материалов дела следует, что основанием для доначисления налога на прибыль организаций, пени, штрафа в оспариваемых суммах послужил вывод Инспекции о неправомерном включении Обществом в расходы при исчислении налога на прибыль организаций расходов, учтенных заявителем на основании документов, составленных от имени ООО "Меркурий" и ООО "Трейд-Сервис" на выполнение субподрядных работ указанными организациями.

Судом первой инстанции установлено, что в 2008 году ООО "Меркурий" (ИНН 4202039840) оказало Обществу услуги по строительству детского сада, частично используя материалы генподрядчика согласно договору субподряда N 2/08 от 01.04.2008, на основании счетов-фактур, справки о стоимости выполненных работ и затрат (форма N КС-3) N 1 от 30.04.2008, актов приемки выполненных работ (форма N КС-2) N N 1, 1а, 2 от 30.04.2008, расчетов материальных ресурсов к актам N N 1, 2 от 30.04.2008; по строительству детского сада, частично используя материалы генподрядчика согласно договору субподряда N 3/08 от 01.05.2008, на основании счетов-фактур, справки стоимости выполненных работ и затрат (форма N КС-3) N 1 от 31.05.2008, актов о приемке выполненных работ (формы N КС-2) N N 1, 2 от 31.05.2008; расчетов материальных ресурсов к актам N N 1, 2 от 31.05.2008; по строительству детского сада, частично используя материалы генподрядчика согласно договору субподряда N 4/08 от 01.07.2008, на основании счетов - фактур, справки стоимости выполненных работ и затрат (форма NКС-3) N 1 от 31.07.2008, актов о приемке выполненных работ (формы N КС-2) N N 1, 2, 3 от 31.07.2008; расчет материальных ресурсов к актам NN 1, 2, 3 от 31.07.2008; по строительству детского сада, частично используя материалы генподрядчика, согласно договору субподряда N 23/08 от 01.12.2008, на основании счета-фактуры, справки стоимости выполненных работ и затрат (форма NКС-3) N 1 от 30.12.2008, акта о приемке выполненных работ (формы N КС-2) N 1 от30.12.2008; по строительству детского сада, частично используя материалы генподрядчика согласно договору субподряда N 25/08 от 01.12.2008, на основании счета-фактуры, справки стоимости выполненных работ и затрат (форма NКС-3) N 1 от 31.12.2008, акта о приемке выполненных работ (формы N КС-2) N 1 от 30.12.2008; по реконструкции торгового центра под АБК "Шахтоуправление Майское" согласно договору субподряда N 17/08 от 03.11.2008, на основании счета-фактуры, справки стоимости выполненных работ и затрат (форма NКС-3) N 1 от 28.11.2008, актов о приемке выполненных работ (формы N КС-2) N 1, N 1, N 1 от 28.11.2008; N 3, N 3, N 3 от 28.11.2008, расчета материальных ресурсов к акту N 1 от 28.11.2008; по реконструкции торгового центра под АБК "Шахтоуправление Майское" согласно договору субподряда N 18/08 от 01.12.2008, на основании счета-фактуры, справки стоимости выполненных работ и затрат (форма NКС-3) N 1 от 25.12.2008, актов о приемке выполненных работ (формы N КС-2) N N 1, 2, 3, б/н от 25.12.2008; расчета материальных ресурсов к актам N 1, 2 от 25.12.2008; по ремонту жилого дома под общежитие согласно договору субподряда N 1/08 от 01.12.2008 на основании счета-фактуры, справки стоимости выполненных работ и затрат (форма N КС-3) N 1 от 31.08.2008, акта о приемке выполненных работ (формы N КС-2) N 1 от 31.03.2008, расчет материальных ресурсов к акту выполненных работ N 1; по ремонтным работам на ООО "Шахта им. Ворошилова" (ремонт моек, кровли, здравпункта) согласно договору субподряда N 16/08 от 03.11.2008 на основании счета-фактур, справки стоимости выполненных работ и затрат (форма NКС-3) N 1 от 28.11.2008, актов о приемке выполненных работ (формы N КС-2) N 1, N 1, N 1 от 28.11.2008, расчетов материальных ресурсов к акту N 1 от 28.11.2008, подписанных генеральным директором ООО "Меркурий" Пересторониным А.В.

Из свидетельских показаний Пересторонина А.В. (протокол б/н от 25.11.2010) следует, что он регистрировал организацию за вознаграждение, при этом к осуществлению финансово-хозяйственной деятельности ООО "Меркурий" не имеет никакого отношения, никаких управленческих функций не осуществлял, расчетные счета не открывал, доверенностей не выдавал.

Проведенная в ходе проверки в порядке статьи 95 НК РФ почерковедческая экспертиза (заключение эксперта N 11/11/70 от 22.06.2011) также подтвердила показания Пересторонина А.В., установив, что все документы, представленные налогоплательщиком для подтверждения финансово-хозяйственных отношений с ООО "Меркурий" подписаны не самим руководителем, а другим (одним) лицом.

Таким образом, из представленных свидетельских показаний, результатов экспертизы следует, что Пересторонин А.В. не является действительным учредителем и руководителем ООО "Меркурий".

Оценив имеющиеся в материалах дела доказательства с учетом положений статьи 71 АПК РФ апелляционный суд приходит к выводу о том, что документы, представленные Обществом в обоснование своего права на включение в состав расходов для целей исчисления налога на прибыль затрат, понесенных заявителем по сделкам со спорным контрагентом, содержат недостоверные и противоречивые сведения; факт реальных хозяйственных отношений Общества с названным контрагентом достоверно не подтверждают.

Также об отсутствии реальных хозяйственных операций между заявителем и ООО "Трейд-Сервис" свидетельствуют следующие обстоятельства.

В 2008 году ООО "Трейд-Сервис" (ИНН 4202032524) оказало Обществу услуги по строительству детского сада согласно договору субподряда N 13/08 от 02.06.2008, на основании счета-фактуры N 000043/06 от 26.06.2008, актов о приемке выполненных работ (форма КС-2) N N 1, 2, 3, 4, 5, 6, 7, 8, 9, 10, 11 от 30.06.2008, справки стоимости выполненных работ и затрат N 1 от 30.06.2008, расчеты материальных ресурсов к актам КС-2 подписанных от ООО "Трейд-Сервис" генеральным директором Либутовым Ю.В.

По результатам мероприятий налогового контроля налоговым органом установлено, что физическое лицо Либутов Ю.В. руководителем данной организации не является. Согласно ответу ГУВД по Кемеровской области на запрос налогового органа, Либутов Ю.В. нигде не работает, занимался обналичиванием векселей у множества организаций, их представителей не знает, ранее судим.

Также, исходя из Выписки из ЕГРЮЛ, якобы "учредителем" организации являлся Дорофеев Е.В. Из свидетельских показаний Дорофеева Е.В. (протокол допроса от 30.03.2011) следует, что он учредителем не является, за денежное вознаграждение подписывал чистые листы у нотариуса по просьбе неизвестных людей, расчетный счет не открывал, доверенностей не выдавал.

Проведенная в ходе проверки в порядке статьи 95 НК РФ почерковедческая экспертиза (заключение эксперта N 11/11/71 от 04.06.2011) также подтвердила подписание документов не самим Либутовым Ю.В., а другими (разными) лицами, что свидетельствует о подписании документов неустановленным лицом.

Таким образом, из представленных свидетельских показаний, результатов экспертизы следует, что Пересторонин А.В., Либутов Ю.В., Дорофеев Е.В. не являются действительными учредителями и руководителями ООО "Меркурий" и ООО "Трейд-Сервис", что в свою очередь исключает возможность заключения и исполнения реальных договоров субподряда между налогоплательщиком и данными юридическими лицами, что в свою очередь исключает возможность заключения и исполнения реальных договоров субподряда между налогоплательщиком и данными юридическими лицами.

Также по результатам мероприятий налогового контроля налоговым органом в отношении спорных контрагентов установлено, что организации не находились по юридическому адресу, помещения по юридическому адресу в аренду ООО "Меркурий" не сдавались. При этом отсутствие контрагента по месту государственной регистрации играет существенную роль в решении возникающих в его деятельности вопросов правового характера, таких как определение правоспособности, места исполнения обязательств, места заключения договоров, а также в решении вопросов, связанных с уплатой налогов. Контрагенты не имеют на балансе имущества, транспортных средств, управленческого персонала и численности для исполнения данных работ, за спорный период не предоставлялись справки о доходах сотрудников. ООО "Трейд-Сервис" представляет нулевые либо с минимальными показателями отчетности.

Анализ движения денежных средств по расчетным счетам ООО "Меркурий" и ООО "Трейд-Сервис" свидетельствует об отсутствии платежей по аренде (субаренде) основных средств, транспортных средств, получения или перечисления денежных средств на выплату заработной платы, платежей на коммунальные и хозяйственные нужды, уплаты налогов.

Также налоговым органом в ходе проверки установлено, что данные отраженные в отчетности ООО "Меркурий" за 2008 год несоразмерны с расчетами по расчетному счету. Так, оборот денежных средств по расчетному счету контрагента составил 308 млн. руб. тогда как отчетность (последняя) за 9 месяцев 2008 года содержит начисления по налогу на прибыль в размере 14845 руб., по НДС - 0 руб. Численность организации составляет 1 человек, при этом, сведения о выплаченных доходах Пересторонину А.В. (учредителю, руководителю), Оськину О.В., (коммерческому директору), Артеменко В.А. (финансовому директору) отсутствуют.

Налоговым органом установлено, что ООО "Меркурий" открыто 2 расчетных счета.

Денежные средства, поступившие на расчетный счет контрагента 40702810100000000784, в режиме одного операционного дня снимались с расчетного счета физическим лицом (96,7%), перечислялись в адрес организаций ООО "Старт" ИНН 4202027789, ООО "Вектор" ИНН 4202030904, ООО "Винтер" ИНН 2222064016 за услуги и уголь (2.2%). Заявление на открытие данного расчетного счета подписано финансовым директором контрагента Артеменко В.А., карточка с образцами подписей и оттиска печати содержит фамилии Оськина Олега Викторовича, Артеменко Василия Анатольевича. Согласно показаниям Оськина О.В. его работа заключалась в снятии денежных средств с расчетного счета и передача физическим лицам, предложившим ему подработать, работал он в марте 2007 г., Пересторонина А.В. он не знает (протокол допроса N 12 от 06.05.2010).

Движение денежных средств по расчетному счету N 40702810169680000013 отсутствует, договор на открытие и обслуживание данного счета подписан Пересторониным А.В., карточка с образцами и оттиска печати содержат фамилии Оськина О.В., Либутова Юрия Викторовича, ранее судимого, пояснившего что за вознаграждение постоянно обналичивает векселя, снимает денежные средства с расчетных счетов, открытых в банках по просьбе физических лиц.

Согласно анализу расчетного счета контрагента установлено, что поступившие 521 млн. руб. в пределах одного операционного дня были обналичены в размере 442766000 руб. (84,6%), сняты Либутовым Ю.В. с расчетного счета на операции с векселями 70916000 руб. (0,13%), на прочие нужды в размере 3667000 руб., банку за кассовое обслуживание в размере 4427600 руб. На счета организаций перечислено 16079 руб., тогда как отчетность предоставлялась с минимальными показателями, либо с нулевыми показателями.

Согласно актамсверки взаимных расчетов между налогоплательщиком и спорными контрагентами (ООО "Меркурий", ООО "Трейд-Сервис") по состоянию на 15.02.2009 и на 24.05.2009 соответственно Общество имело задолженность по оплате выполненных работ. Данная задолженность погашена путем взаимозачетас ООО "РимРемМонтаж", ООО "Олимп", соответственно, у которых отсутствуют необходимые условия для достижения результатов деятельности и которые имеют признаки фирм "однодневок".

Кроме того, налоговым органом установлено, что согласно спорным договорам субподряда отсутствует сметная документация; акт о приемке выполненных работ N 2 от 31.05.2008 по субподрядному договору N 3/08 от 01.05.2008 не подписан субподрядчиком - ООО "Меркурий"; отраженные в книге покупок за 2008 г. счета-фактуры по спорным договорам (от 31.03.2008 N 55, от 01.05.2008 N 12сп, от 28.05.2008 N 29 сп, от 03.07.2008 N 333, от 30.12.2008 N 142, от 30.12.2008 N 131-134) не соответствуют счетам-фактурам, выставленным ООО "Меркурий" в адрес заявителя (от 31.03.2008 N 33, от 31.05.2008 N 41, от 31.07.2008 N 45, от 28.11.2008 N 131, от 25.11.2008 N 134, от 30.12.2008 N 142); контрагентом работы по договору субподряда N 1/08 от 01.12.2008 согласно акту о приемке выполненных работ сданы 31.03.2008, то есть до заключения договора подряда Общества с заказчиком, расчет материальных ресурсов произведен 31.08.2008, то есть до заключения договора подряда и совпадает с датой выполненных работ; справка стоимости выполненных работ и затрат составлена 31.08.2008, то есть до заключения договора подряда.

Сравнительный анализ документов, представленных заказчиком (ООО "Шахтоуправление Майское") и Обществом указывает на то, что работы заявителем были сданы заказчику 31.03.2008, приняты у контрагента также 31.03.2008. Вместе с тем работы контрагентом выполнялись в период с 20.08.2008 по 31.08.2008, что согласуется со справкой стоимости выполненных работ и затрат за период с 20.08.2008 по 31.08.2008. Таким образом, субподрядчик для Общества выполнял работы в период с 20.08.2008 по 31.08.2008, тогда как заявитель (подрядчик) проводил работы для заказчика в период с 14.03.2008 по 31.03.2008, что подтверждается фактом оплаты в адрес заказчика Обществом платежными поручениями от 18.03.2008, от 14.05.2008, от25.06.2008.

Сравнительный анализ документов (договоров подряда, счетов - фактур), представленных заказчиком - ООО "Шахта им. Ворошилова" и Обществом указывает на то, что работы по договорам подряда от 29.08.2008, от 18.03.2008, от 29.09.2008, от 01.12.2009, 31.10.2008 заявителем были сданы заказчику 31.03.2009, 27.02.2009,31.10.2008, 28.11.2008, а приняты по договору субподряда N 16/08 от 03.11.2008 у контрагента 31.03.2008, 28.11.2008. Кроме того, заказчиком - ООО "Шахта им.Ворошилова" счета-фактуры NN 160, 161,162 выставлены 27.02.2009, 27.02.2009, 31.03.2009.

Более того, налоговым органом установлено отсутствие согласования налогоплательщиком с заказчиком (ООО "Шахтоуправление Майское") привлечение к работам по договору спорного контрагента - субподрядчика, тогда как по договорам подряда N 1 от 14.03.2008, N 17/08 от 03.11.2008 между Обществом и заказчиком (ООО "Шахтоуправление Майское") установлено такое согласование.

В соответствии с условиями договора подряда N 5 от 27.02.2008 между Обществом и заказчиком - застройщиком "ГлавУКС" привлечение к работам субподрядных организаций (ООО "Трейд-Сервис") также не предусмотрено.

Анализируя представленные документы по муниципальному контракту N 21 от 12.12.2008 между Муниципальным учреждением "Управление муниципального заказа по ремонту и строительству" и Обществом, а также документы по договорам субподряда N N 23/08, 25/08 от 01.12.2008 между Обществом и контрагентом налоговым органом установлено, что договоры субподряда с контрагентом заключены 01.12.2008, то есть ранее заключения муниципального контракта по результатам аукциона 12.12.2008; работы по муниципальному контракту Обществом сданы 12.12.2008, то есть до даты сдачи работ контрагентом Обществу (31.12.2008).

Кроме того, согласно полученному ответу Федерального лицензионного центра при Росстрое, Кемеровский филиал ГУ, ООО "Меркурий" по вопросу лицензирования строительной деятельности не обращалось, что является обязательным условием согласно подрядным договорами.

Также, согласно записи в ЕГРЮЛ отсутствуют сведения о лицензиях, выданных ООО "Меркурий" и ООО "Трейд-Сервис".

Из указанного следует, что ООО "Интерстрой-Н" не могло привлекать в качестве субподрядных организаций своих контрагентов. Перечисленные обстоятельства в их совокупности и взаимосвязи свидетельствуют не только об отсутствии у контрагента заявителя реальной финансово-хозяйственной деятельности, но и о невозможности реального осуществления заявителем хозяйственных операций с данными контрагентами с учетом отсутствия у последних управленческого или технического персонала, основных средств, транспортных средств, то есть необходимых условий для достижения результатов соответствующей экономической деятельности.

Таким образом, являются правомерными выводы налогового органа о недостоверности представленных заявителем в обоснование понесенных расходов документов, а также об отсутствии реальных хозяйственных операций между заявителем и ООО "Меркурий" и ООО "Трейд-Сервис".

Доказательств, опровергающих доводы Инспекции, а также подтверждающих принятие Обществом каких-либо мер, направленных на обеспечение достоверности содержания спорных счетов-фактур и иных документов, заявителем в материалы дела не представлено.

При этом арбитражный суд исходит из того, что предусмотренная частью 5 статьи 200 АПК РФ обязанность государственного органа по доказыванию соответствия оспариваемого ненормативного правового акта закону или иному нормативному правовому акту, законности принятия оспариваемого решения, а также обстоятельств, послуживших основанием для принятия оспариваемого акта, решения, не может быть расценена, как полностью освобождающая налогоплательщиков от обязанности доказывания тех обстоятельств, на которые они ссылаются как на основания своих требований и возражений относительно предмета спора (статья 65 АПК РФ).

Следовательно, обязанность доказывания достоверности сведений, содержащихся в документах, представляемых в налоговый орган в подтверждение своего права на включение затрат в состав расходов при исчислении налога на прибыль организаций, лежит на налогоплательщике.

Так, представление ООО "Интерстрой-Н" всех необходимых в соответствии с НК РФ документов в обоснование налоговой выгоды с учетом требований статьи 252 НК РФ, пункта 1 статьи 54 НК РФ, статьи 9 Федерального закона от 21.11.1996 N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете", правовой позиции Конституционного Суда РФ, изложенной в Постановлении от 20.02.2001 N 3-П и в Определении от 25.07.2001 N 138-О, правовой позиции Пленума ВАС РФ, изложенной в постановлении от 12.10.2006 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды", не может являться безусловным доказательством наличия реальных хозяйственных операций без проверки достоверности сведений, содержащихся в указанных документах.

Обстоятельством, имеющим существенное значение для правильного рассмотрения настоящего спора, является не только формальная схожесть действий ООО "Интерстрой-Н" с нормами налогового законодательства, регламентирующими порядок учета затрат в составе расходов и применения налоговых вычетов, но и фактическое исполнение им своих обязанностей по реальной уплате стоимости товара, предоставлению достоверных доказательств исполнения этих обязанностей, наличие реальных хозяйственных операций.

Вместе с тем, материалами дела подтверждается, что представленные Обществом в обоснование налоговой выгоды документы содержат недостоверную и противоречивую информацию, и ООО "Меркурий", ООО "Трейд-Сервис" в реальности не выполняли и не могли выполнить заявленные Обществом субподрядные работы.

Согласно Федеральному закону от 21.11.1996 N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете" одной из основных задач бухгалтерского учета является формирование полной и достоверной информации о деятельности организации и ее имущественном положении, в связи с чем налогоплательщик не лишен права затребовать от контрагента по договору документы, подтверждающие достоверность сведений, изложенных в представленных документах, в том числе, в счетах-фактурах. В силу статьи 2 Гражданского кодекса Российской Федерации предпринимательская деятельность осуществляется предприятиями на свой риск, в связи с чем на них возлагается бремя несения возможных неблагоприятных последствий, а также определенной ответственности в ходе ее осуществления. Это в свою очередь означает, что каждое юридическое лицо обязано соблюдать определенного рода осторожность и осмотрительность в делах, особенно при выборе контрагентов по договору.

В силу пункта 10 Постановления Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 N 53 следует, что налоговая выгода может быть признана необоснованной, если налоговым органом будет доказано, что налогоплательщик действовал без должной осмотрительности и осторожности и ему должно было быть известно о нарушениях, допущенных контрагентом, в частности, в силу отношений взаимозависимости или аффилированности налогоплательщика с контрагентом.

Как разъяснил Президиум Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации в постановлении от 25.05.2010 N 15658/09, налогоплательщик вправе приводить доводы в обоснование выбора контрагентов, имея в виду, что по условиям делового оборота при осуществлении указанного выбора субъектами предпринимательской деятельности оцениваются не только условия сделки и их коммерческая привлекательность, но и деловая репутация, платежеспособность контрагентов, а также риск неисполнения обязательств и предоставление обеспечения их исполнения, наличие у контрагентов необходимых ресурсов (производственных мощностей, технологического оборудования, квалифицированного персонала) и соответствующего опыта.

Однако, заявитель не представил объяснений того, какие сведения на дату заключения договоров о деловой репутации контрагентов, их платежеспособности, наличии у контрагента обязательных необходимых ресурсов и соответствующего опыта оценивались заявителем, которые свидетельствовали бы о том, что в рассматриваемом случае Общество проявило осмотрительность при выборе контрагента.

При таких обстоятельствах, сам по себе факт регистрации контрагента в ЕГРЮЛ не свидетельствует о проявлении налогоплательщиком должной степени заботливости и осмотрительности, так как, заключая договор, не проверив правоспособность контрагента, приняв документы, содержащие явно недостоверную информацию, Общество взяло на себя риск негативных последствий в виде невозможности применить налоговую выгоду по документам, не соответствующим требованиям вышеприведенных норм права, содержащих недостоверную информацию.

Между тем, установленные Инспекцией в ходе налоговой проверки обстоятельства подтверждают, как несовершение хозяйственных операций, в связи с которыми заявлено право на расходы, так и невозможность реального осуществления контрагентами заявителя именно данных хозяйственных операций, в связи с чем свидетельствуют о том, что заявитель при проявлении должной степени осмотрительности и осторожности должно было знать об указании контрагентами недостоверных сведений в указанных документах.

Таким образом, оснований для вывода о том, что организацией в соответствии со статьей 2 Гражданского кодекса Российской Федерации проявлена разумная осмотрительность при вступлении в гражданские правоотношения, не имеется.

Оценив имеющиеся в материалах дела доказательства в их совокупности, апелляционный суд с учетом статьи 71 АПК РФ, изложенных норм права, а также правовой позиции, выраженной в постановлении Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиками налоговой выгоды", Постановлении Конституционного Суда Российской Федерации от 12.10.1998 N 24-П, Определении Конституционного Суда Российской Федерации от 25.07.2001 N 138-О, приходит к выводу о том, что формальное соблюдение налогоплательщиком требований оформления документов само по себе не является достаточным основанием принятия сумм налога на добавленную стоимость к вычету, и, принимая во внимание пункт 5 постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 N 53, в связи с чем считает, что действия Общества направлены на необоснованное получение налоговой выгоды.

Установленные судом апелляционной инстанции фактические обстоятельства деятельности налогоплательщика отражены и в обжалуемом решении суда первой инстанции. В отзыве на апелляционную жалобу доводов несогласия применительно к установленным судом первой инстанции фактическим обстоятельствам Обществом не приведено, в судебном заседании представителем заявителя также, в том числе на вопросы суда, не озвучено.

Однако, суд первой инстанции, не принимая во внимание характер спорных хозяйственных операции и указанные выше и им установленные фактические обстоятельства деятельности налогоплательщика, со ссылкой позицию, изложенную в судебном акте Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации (N ВАС-2341/12 от 26.04.2012) пришел к выводу о том, что даже в том случае, если установлена недостоверность представленных Обществом документов и непроявление должной осмотрительности при выборе контрагентов, реальный размер предполагаемой налоговой выгоды и понесенных налогоплательщиком затрат, налоговому органу следовало определить с учетом подпункта 7 пункта 1 статьи 31 НК РФ.

Пленум Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации в пункте 3 постановления от 12.10.2006 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды" указал, что налоговая выгода может быть признана необоснованной, в частности, в случаях, если для целей налогообложения учтены операции не в соответствии с их действительным экономическим смыслом или учтены операции, не обусловленные разумными экономическими или иными причинами (целями делового характера). При этом в пункте 7 постановления N 53 установлено, что если суд на основании оценки представленных налоговым органом и налогоплательщиком доказательств придет к выводу о том, что налогоплательщик для целей налогообложения учел операции не в соответствии с их действительным экономическим смыслом, суд определяет объем прав и обязанностей налогоплательщика, исходя из подлинного экономического содержания соответствующей операции.

В силу названных норм Налогового кодекса Российской Федерации и постановления N 53 определение размера налоговых обязательств при наличии сомнений в обоснованности налоговой выгоды должно производиться с учетом реального характера сделки и ее действительного экономического смысла.

С учетом изложенного, суд апелляционной инстанции не может согласиться с данными выводами суда первой инстанции, поскольку позиция, изложенная в Постановлении Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 03.07.2012 N 2341/12, полный текст которого к моменту рассмотрения дела в апелляционной суде размещен на сайте Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, не может применяться по данному делу, поскольку между делами имеется существенное различие по фактическим обстоятельствам.

В данном случае, контрагентами заявителя согласно представленным документам оказывались услуги по строительству детского сада на основании договоров субподряда и материалами налоговой проверки достоверно подтверждена, не опровергнута и, по сути, не оспаривается Обществом, нереальность заявленных Обществом операций с перечисленными контрагентами. Сдача детских садов в эксплуатацию, на что ссылается заявитель, не свидетельствует о реальности оказания услуг и выполнения работ именно данными контрагентами, доказательства обратного в материалах дела отсутствуют, соответственно, не подтверждены расходы Общества по сделкам нереального характера и не доказан их действительный экономический смысл.

Между тем, в рамках дела N А71-13079/2010-А17 налогоплательщик достоверно доказал факт долговременной поставки его контрагентом сырья, используемого для производства изделий из бетона.

Кроме того, апелляционный суд учитывает, что подпункт 7 пункта 1 статьи 31 НК РФ содержит ограниченный перечень случаев, в которых налоговые органы вправе, определять суммы налогов, подлежащие внесению налогоплательщиками в бюджет (внебюджетные фонды), расчетным путем на основании имеющейся у них информации о налогоплательщике, а также данных об иных аналогичных налогоплательщиках.

Как указал Конституционный Суд Российской Федерации в определении от 05.07.2005 N 301-0, наделение налоговых органов правом исчисления налогов расчетным путем направлено на реализацию целей и задач налогового контроля, осуществление которого не должно иметь произвольных оснований. Соответственно, положения подпункта 7 пункта 1 статьи 31 НК РФ допускают применение расчетного способа определения сумм налога в исключительных случаях, прямо установленных этой нормой.

В рассматриваемом случае налогоплательщик вел бухгалтерский учет и учет объектов налогообложения, документы, подтверждающие обоснованность спорных затрат, были представлены в налоговый орган, поэтому оснований для применения подпункта 7 пункта 1 статьи 31 НК РФ у Инспекции не имелось.

Кроме того, из содержания Постановлении Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 03.07.2012 N 2341/12 не следует прямое указание на обязанность налогового органа при определении рыночности цен применять подпункт 7 пункта 1 статьи 31 НК РФ, высшим судом указано лишь на необходимость определения реального размер предполагаемой налоговой выгоды исходя из рыночных цен, применяемых по аналогичных сделкам, при этом обязанность их доказывания возложена именно на налогоплательщика. И только в случае несогласия с ними налоговый орган может опровергнуть представленный налогоплательщиком расчет.

Таким образом, вывод суда о необходимости применения налоговым органом подпункта 7 пункта 1 статьи 31 НК РФ в настоящем деле не согласуется с правовой позицией, высказанной Высшим Арбитражным Судом Российской Федерации в постановлении от 03.07.2012 N 2341/12, в связи с чем суд апелляционной инстанции приходит к выводу об обоснованности выводов Инспекции, изложенных в решении от 02.12.2011 N 09-26/107.

В соответствии с пунктом 1 статьи 65 АПК РФ каждое лицо, участвующее в деле, должно доказать обстоятельства, на которые оно ссылается как на основание своих требований и возражений. Обязанность доказывания соответствия оспариваемого ненормативного правового акта закону или иному нормативному правовому акту, законности принятия оспариваемого акта и обстоятельств, послуживших основанием для его принятия, возлагается на орган или лицо, которые приняли соответствующий акт (часть 5 статьи 200 АПК РФ).

Вместе с тем, заявитель в силу положений статьи 65 АПК РФ обязан доказать те обстоятельства, на которые ссылается в обоснование своих доводов.

С учетом приведенных положений процессуального и материального права, разъяснений Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, проанализировав доводы апелляционной жалобы и отзыва на нее по отдельности, оценив все имеющиеся доказательства по делу в их совокупности и взаимосвязи согласно требованиям статей 65, 71 АПК РФ, суд апелляционной инстанции приходит к выводу о том, что указанные в оспариваемом решении от 02.12.2011 N 09-26/107 обстоятельства Инспекцией доказаны, правомерность его вынесения по тем основаниям, которые в нем изложены применительно к доводам заявителя подтверждена, нарушений прав и законных интересов заявителя не установлено.

В соответствии с частью 3 статьи 201 АПК РФ в случае, если арбитражный суд установит, что оспариваемый ненормативный правовой акт соответствует закону или иному нормативному правовому акту и не нарушает права и законные интересы заявителя, суд принимает решение об отказе в удовлетворении заявленного требования.

Учитывая изложенное, оснований для удовлетворения требований заявителя у суда первой инстанции не имелось.

При таких обстоятельствах, арбитражным судом первой инстанции решение о признании незаконным решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 11 по Кемеровской области от 02.12.2011 N 09-26/107 принято при неправильном применении норм материального права, в связи с чем имеются основания для отмены решения суда, установленные статьей 270 АПК РФ, и принятия в порядке пункта 2 статьи 269 АПК РФ нового судебного акта об отказе в удовлетворении заявленных Обществом требований и удовлетворения апелляционной жалобы налогового органа.

В апелляционной жалобе Инспекцией заявлено ходатайство об отмене мер по обеспечению заявления.

Исследовав материалы дела, суд апелляционной инстанции установил, что при рассмотрении дела судом первой инстанции не был решен вопрос об отмене обеспечительных мер.

Из материалов дела следует, что определением суда от 31.01.2012 заявление Общества о принятии обеспечительных мер удовлетворено, действие решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 11 по Кемеровской области от 02.12.2011 N 09-26/107 приостановлено до вступления судебного акта по делу в законную силу.

В соответствии с частью 5 статьи 96, частью 1 статьи 97, пунктом 25 постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 N 55 "О применении арбитражными судами обеспечительных мер" поскольку решение суда, которым требования заявителя удовлетворены, отменено настоящим постановлением и на дату рассмотрения ходатайства об отмене мер по обеспечению иска оснований для сохранения действия принятых обеспечительных мер не имеется, ходатайство Инспекции об отмене обеспечительных мер на основании части 5 статьи 96 АПК РФ подлежит удовлетворению, обеспечительные меры, принятые определением арбитражного суда от 31.01.2012 в виде приостановления действия решения Инспекции, подлежат отмене.

Руководствуясь статьями 97, 258, 268, пунктом 2 статьи 269, статьями 270, 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, апелляционный суд

ПОСТАНОВИЛ:

Решение Арбитражного суда Кемеровской области от 30 июля 2012 г. по делу N А27-4500/2012 отменить, принять новый судебный акт.

В удовлетворении требований общества с ограниченной ответственностью "Интерстрой-Н" о признании недействительным решения от 02.12.2011 N 09-26/107 отказать.

Отменить обеспечительные меры, принятые определением Арбитражного суда Кемеровской области от 31.01.2012 по делу N А27-4500/2012, в виде приостановления действия решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 11 по Кемеровской области от 02.12.2011 N 09-26/107.

Постановление вступает в законную силу со дня его принятия.

Постановление может быть обжаловано в кассационном порядке в Федеральный арбитражный суд Западно-Сибирского округа.

Председательствующий

О.А. Скачкова

Судьи

И.И. Бородулина Л.И. Жданова