Постановление Второго арбитражного апелляционного суда от 24 января 2013 г. N 02АП-8365/12

г. Киров

24 января 2013 г.

Дело N А82-7534/2012

Резолютивная часть постановления объявлена 21 января 2013 года.

Полный текст постановления изготовлен 24 января 2013 года.

Второй арбитражный апелляционный суд в составе:

председательствующего Хоровой Т.В.,

судей Немчаниновой М.В., Черных Л.И.,

при ведении протокола судебного заседания секретарем судебного заседания Печенкиной Ю.А.,

при участии в судебном заседании:

представителя заявителя: Азеевой М.А., действующей на основании доверенности от 25.12.2012,

представителя ответчика: Гренковой М.В., действующей на основании доверенности от 07.12.2012,

рассмотрев в судебном заседании апелляционную жалобу Федерального государственного казённого учреждения "Управление вневедомственной охраны Управления Министерства внутренних дел Российской Федерации по Ярославской области" (ИНН: 7617000229, ОГРН: 1027601458940)

на решение Арбитражного суда Ярославской области от 18.10.2012 по делу N А82-7534/2012, принятое судом в составе судьи Ландарь Е.В.,

по заявлению Отдела вневедомственной охраны Отдела Министерства внутренних дел Российской Федерации по Даниловскому району Ярославской области

к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 4 по Ярославской области (ИНН: 7611013581, ОГРН: 1047601808110),

о признании частично недействительным решения от 30.03.2012 N 10,

установил:

отдел вневедомственной охраны Отдела Министерства внутренних дел Российской Федерации по Даниловскому району Ярославской области обратился с заявлением в Арбитражный суд Ярославской области к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 4 по Ярославской области (далее - Инспекция, налоговый орган) о признании частично недействительным решения от 30.03.2012 N10.

В связи с проведенной реорганизацией в порядке статьи 48 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации судом первой инстанции произведена замена заявителя на его правопреемника - Федеральное государственное казенное учреждение "Управление вневедомственной охраны Управления Министерства внутренних дел Российской Федерации по Ярославской области" (далее - Управление, налогоплательщик).

Решением Арбитражного суда Ярославской области от 18.10.2012 требования Управления удовлетворены частично. Решение Инспекции признано недействительным в части привлечения налогоплательщика к ответственности за неуплату налога на прибыль за 2008-2010 в сумме, превышающей 50000 руб.

В удовлетворении остальной части заявленных требований Управлению отказано.

Налогоплательщик с принятым решением суда не согласился и обратился во Второй арбитражный апелляционный суд с жалобой, в которой просит решение суда отменить и принять по делу новый судебный акт.

В обоснование своей позиции по жалобе Управление обращает внимание суда апелляционной инстанции на следующие обстоятельства:

1) средства, получаемые Управлением за оказанные услуги по договорам охраны, являются неналоговыми доходами федерального бюджета и не остаются в распоряжении налогоплательщика, поэтому фактически Управлению начислен налог на прибыль в отношении денежных средств и так уже перечисленных в федеральный бюджет, что, по мнению Управления, является незаконным.

Незаконным также Управление считает и привлечение его к ответственности, т.к. ответственность, предусмотренная в Налоговом кодексе Российской Федерации, направлена на восполнение ущерба, причиненного бюджету, тогда как Управление ущерба бюджету не причинило.

2) Суду первой инстанции следовало учесть, что привлечение налогоплательщика к ответственности по статье 122 Налогового кодекса Российской Федерации произведено Инспекцией с нарушением требований налогового законодательства.

3) По вопросу самостоятельной уплаты Управлением налога на прибыль в период 2008-2010 не имелось нормативных правовых актов, которые устанавливали бы порядок уплаты налога на прибыль подразделениями вневедомственной охраны. В данной ситуации, как полагает Управление, следовало учесть постановление Конституционного Суда Российской Федерации от 22.06.2009 N 10-П. Кроме того, в сложившихся условиях (отсутствие механизма уплаты налога на прибыль в отношении подразделений вневедомственной охраны) исключена возможность привлечения Управления к ответственности и взыскание пени.

Таким образом, налогоплательщик считает, что решение суда первой инстанции подлежит отмене, т.к. оно принято при неправильном применении норм права и при неверной оценке фактических обстоятельств дела.

Инспекция представила отзыв на жалобу, в котором против доводов налогоплательщика возражает, просит решение суда оставить без изменения.

Подробно позиции сторон изложены в жалобе и в отзыве на жалобу.

В судебном заседании суда апелляционной инстанции, проведенном с использованием системы видеоконференц-связи через Арбитражный суд Ярославской области, представители сторон поддержали свои позиции по рассматриваемому спору.

Законность решения Арбитражного суда Ярославской области проверена Вторым арбитражным апелляционным судом в порядке, установленном статьями 258, 266, 268 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

Как следует из материалов дела и установлено судом первой инстанции, Инспекцией в отношении налогоплательщика проведена выездная налоговая проверка, по результатам которой составлен акт от 07.03.2012 N 29.

30.03.2012 Инспекцией принято решение N 10 о привлечении к ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации, за неуплату налога на прибыль в виде штрафа в сумме 223162 руб. Этим же решением налогоплательщику предложено уплатить 5652879 руб. налога на прибыль и 1 532 541 руб. пени по налогу на прибыль.

Налогоплательщик с решением Инспекции не согласился и обжаловал его в УФНС России по Ярославской области.

Решением вышестоящего налогового органа от 21.05.2012 N 170 решение Инспекции оставлено без изменения.

Налогоплательщик с решением Инспекции не согласился и обратился с заявлением в суд, в котором оспаривал решение N 10 в части взыскания 223162 руб. штрафа за неуплату налога на прибыль, 1 532 541 руб. пени по налогу на прибыль и 927 447 руб. налога на прибыль, зачисляемого в федеральный бюджет.

Арбитражный суд Ярославской области, руководствуясь статьями 39, 247, 251 Налогового кодекса Российской Федерации, постановлением Конституционного Суда Российской Федерации от 22.06.2009 N 10-П, положениями Бюджетного кодекса Российской Федерации, Федеральным законом от 22.08.2004 N 122-ФЗ, Постановлением Правительства Российской Федерации от 04.08.2005 N 489, Федеральным законом N 198-ФЗ "О федеральном бюджете на 2008 год и плановый период 2009 и 2010 годов", в удовлетворении требований налогоплательщику отказал.

При этом суд первой инстанции согласился с доводами Инспекции о том, что средства, полученные подразделениями вневедомственной охраны по охране имущества физических и юридических лиц и предоставлению иных услуг, связанных с обеспечением охраны и безопасности граждан, являются выручкой от реализации товаров, работ, услуг и должны учитываться при определении налоговой базы по налогу на прибыль в соответствии с главой 25 Налогового кодекса Российской Федерации. Вместе с тем суд первой инстанции пришел к выводу о наличии оснований для снижения размера вмененного штрафа и признал решение N 10 недействительным в части взыскания штрафа в сумме, превышающей 50 000 руб.

Второй арбитражный апелляционный суд, изучив доводы жалобы, отзыв на жалобу, заслушав представителей сторон, исследовав материалы дела, не нашел оснований для отмены или изменения решения суда исходя из нижеследующего.

В соответствии со статьей 246 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ) организации признаются плательщиками налога на прибыль.

В силу статьи 39 НК РФ реализацией товаров, работ или услуг организацией признается соответственно передача на возмездной основе (в том числе обмен товарами, работами или услугами) права собственности на товары, результатов выполненных работ один лицом для другого лица, возмездное оказание услуг одним лицом другому лицу.

Согласно статье 41 НК РФ в соответствии с настоящим Кодексом доходом признается экономическая выгода в денежной или натуральной форме, учитываемая в случае возможности ее оценки и в той мере, в которой такую выгоду можно оценить, и определяемая в соответствии с главами "Налог на доходы физических лиц", "Налог на прибыль организаций" настоящего Кодекса.

Пунктом 1 статьи 321.1 НК РФ предусмотрено, что налогоплательщики - бюджетные учреждения, финансируемые за счет средств бюджетов бюджетной системы Российской Федерации, а также получающие доходы от иных источников, в целях налогообложения обязаны вести раздельный учет доходов (расходов), полученных (произведенных) в рамках целевого, финансирования и за счет иных источников.

Таким образом, налоговая база бюджетных учреждений определяется как разница между полученной суммой дохода от реализации товаров, выполненных работ, оказанных услуг, суммой внереализационных доходов (без учета налога на добавленную стоимость, акцизов по подакцизным товарам) и суммой фактически осуществленных расходов, связанных с ведением коммерческой, деятельности (абзац 3 пункта 1 статьи 321.1 НК РФ).

Доходами от коммерческой деятельности бюджетных учреждений, которые отнесены к доходам от иных источников в отличие от доходов, получаемых ими в рамках целевого финансирования, признаются доходы, получаемые бюджетными учреждениями от юридических и физических лиц по операциям реализации товаров, работ, услуг, имущественных прав, а также внереализационные доходы (часть 2 статьи 250, абзац второй пункта 1 статьи 321.1 НК РФ).

Перечень доходов, не учитываемых при определений налоговой базы по налогу на прибыль, установлен в статье 251 НК РФ, и к таким доходам не отнесены доходы от оказания услуг юридическим и физическим лицам в соответствии с заключенными договорами по охране их имущества за плату.

Пунктами 1, 2, 12 "Положения о вневедомственной охране при органах внутренних дел Российской Федерации" (утверждено постановлением Правительства Российской Федерации от 14.08.1992 N 589) определено, что вневедомственная охрана при органах внутренних дел Российской Федерации создается на договорной основе для защиты имущества собственников и организуется в городах, районных центрах и поселках городского типа. Подразделения вневедомственной охраны участвуют в гражданско-правовых отношениях, заключая договоры охраны имущества собственников, в установленном порядке и в пределах своей, компетенции самостоятельно решают вопросы финансово-хозяйственной, договорной и внешнеэкономической деятельности.

Федеральным законом от 22.08.2004 N 122-ФЗ "О внесении изменений в законодательные акты Российской Федерации и признании утратившими силу некоторых законодательных актов Российской Федерации в связи с принятием федеральных законов "О внесении изменений и дополнений в Федеральный закон "Об общих принципах организации законодательных (представительных) и исполнительных органов государственной власти субъектов Российской Федерации" и "Об общих принципах организации местного самоуправления в Российской Федерации" в Закон "О милиции" внесены изменения, согласно которым из статьи 35 были исключены положения о финансировании подразделений вневедомственной охраны при органах внутренних дел за счет средств, поступающих на основе договоров.

Постановлением Правительства Российской Федерации от 04.08.2005 N 489 "Об изменении и признании утратившими силу некоторых постановлений Правительства Российской Федерации, приостановлении действия постановления Правительства Российской Федерации от 29.01.2000 N 82 и признании не действующим на территории Российской Федерации Постановления Совета Министров СССР от 22.02.1988 N 263 в связи с Федеральным законом "О федеральном бюджете на 2005 год" в Положение от 14.08.1992 N 589 были внесены изменения, согласно которым из пункта 10 исключены положения об осуществлении вневедомственной охраной своей деятельности на принципах самоокупаемости, самофинансирования и о содержании за счет специальных (внебюджетных) средств, поступающих по договорам от собственников.

Кроме этого, утратил силу пункт 11 данного Положения, согласно которому, фонд оплаты труда работников вневедомственной охраны формируется в пределах 80 процентов от средств, поступающих по договорам от собственников. Средства, остающиеся в распоряжении вневедомственной охраны, после уплаты налогов, изъятию не подлежат. Они накапливаются на счетах и расходуются на развитие вневедомственной охраны, финансирование социальных программ. За счет остатка неиспользованных средств производятся также отчисления в централизованный резервный фонд, из которого возмещаются убытки от крупных краж и пожаров. Положение о централизованном резервном фонде утверждается Министерством внутренних дел Российской Федерации по согласованию с Министерством финансов Российской Федерации.

В соответствии с действующей редакцией Положения от 14.08.1992 N 589 оплата охраны объектов и других услуг производится по договорным ценам с учетом экономически обоснованных затрат и 5-процентного превышения доходов над расходами для возмещения убытков в связи с кражами и пожарами (пункт 10 указанного Положения).

Финансовое обеспечение деятельности вневедомственной охраны осуществляется за счет средств федерального бюджета.

В Федеральных законах о федеральном бюджете на соответствующий год (статья 24 Федерального закона от 19.12.2006 N 238 "О федеральном бюджете на 2007 год", статья 6 Федерального закона от 24.07.2007 N 198-ФЗ "О федеральном бюджете на 2008 год и на плановый период 2009 и 2010 годов", статья 6 Федерального закона от 24.11.2008 N 204-ФЗ "О федеральном бюджете на 2009 год и на плановый период 2010 и 2011 годов") установлено, что средства, полученные от приносящей доход деятельности, поступают на лицевые счета получателя бюджетных средств, открытые в установленном порядке в территориальных органах Федерального казначейства подразделениям органов внутренних дел в соответствии с договорами по охране имущества юридических и физических лиц и предоставлению иных услуг, связанных с обеспечением охраны имущества, после уплаты налогов, сборов и иных обязательных платежей в порядке, установленном законодательством Российской Федерации, и после возмещения убытков в связи с кражами и иными обстоятельствами, обусловленными условиями договоров, подлежат перечислению в федеральный бюджет.

Исходя из изложенного, судом первой инстанции был сделан обоснованный вывод о наличии у Управления обязанности уплатить налоги, сборы и иные обязательные платежи в порядке, установленном законодательством о налогах и сборах, до момента перечисления полученных от осуществления услуг по охране имущества средств в бюджет, так как полученные налогоплательщиком спорные средства соответствуют положениям главы 25 НК РФ и должны учитываться для целей исчисления налога на прибыль.

При этом денежные средства, получаемые отделами вневедомственной охраны по заключенным гражданско-правовым сделкам (с учетом изменений внесенных в законодательные акты), перестали носить характер целевого финансирования, поэтому до перечисления в бюджет таких средств, полученных за оказанные услуги по охране имущества, Управлению следовало уплатить налоги, сборы и иные обязательные платежи в порядке, установленном законодательством о налогах и сборах.

Кроме того, суд апелляционной инстанции принимает во внимание правовую позицию Конституционного Суда Российской Федерации, изложенную им в постановлении от 13.03.2008 N 5-П и в постановлении от 22.06.2009 N 10-П о том, что налоговые обязательства организаций являются прямым следствием их деятельности в экономической сфере и потому неразрывно с ней связаны; возникновению налоговых обязательств, как правило, предшествует вступление организации в гражданские правоотношения, т.е. налоговые обязательства базируются на гражданско-правовых отношениях либо тесно с ними связаны. В связи с чем бюджетные учреждения признаются плательщиками налога на прибыль организаций, поскольку они допущены государством к участию в гражданском обороте в качестве самостоятельных субъектов, обладающих правом оперативного управления государственным имуществом, и уполномочены на осуществление деятельности, связанной с получением экономической выгоды.

При рассмотрении доводов Управления об отсутствии оснований для привлечения его к ответственности по статье 122 НК РФ суд апелляционной инстанции исходит из следующего.

Налоговым правонарушением признается виновно совершенное противоправное (в нарушение законодательства о налогах и сборах) деяние (действие или бездействие) налогоплательщика, налогового агента и иных лиц, за которое настоящим Кодексом установлена ответственность (статья 106 НК РФ).

За допущенное Управлением нарушение налогового законодательства, выявленное по результатам выездной налоговой проверки, ответственность предусмотрена в пункте 1 статьи 122 НК РФ, а именно: неуплата в бюджет налога на прибыль.

Статьей 108 НК РФ установлено, что никто не может быть привлечен к ответственности за совершение налогового правонарушения иначе, как по основаниям и в порядке, которые предусмотрены Кодексом.

В силу пункта 8 статьи 101 НК РФ в решении о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения излагаются обстоятельства совершенного привлекаемым к ответственности лицом налогового правонарушения так, как они установлены проведенной проверкой, со ссылкой на документы и иные сведения, подтверждающие указанные обстоятельства, доводы, приводимые лицом, в отношении которого проводилась проверка, в свою защиту, и результаты проверки этих доводов, решение о привлечении налогоплательщика к налоговой ответственности за конкретные налоговые правонарушения с указанием статей настоящего Кодекса, предусматривающих данные правонарушения, и применяемые меры ответственности.

Обстоятельства, исключающие вину лица в совершении налогового правонарушения, закреплены в статье 111 НК РФ.

При этом апелляционный суд учитывает, что при вынесении решения Инспекцией размер вмененного налогоплательщику штрафа был снижен в 5 раз и составил 223 162 руб., а по результатам рассмотрения дела судом первой инстанции решение Инспекции было признано недействительным в части привлечения налогоплательщика к ответственности за неуплату налога на прибыль за 2008-2010 в сумме, превышающей 50 000 руб.

Отклоняется как несостоятельный довод Управления об отсутствии у него задолженности по налогу на прибыль, поскольку и так полученная выручка направлялась им в федеральный бюджет, поскольку Управление, как любой плательщик налога на прибыль, независимо от того, куда в дальнейшем используется полученная им от своей деятельности выручка, обязан в порядке главы 25 НК РФ исчислить налог на прибыль и в установленный срок перечислить её в соответствующий бюджет.

Апелляционный суд признает также несостоятельными доводы Управления об отсутствии в законодательстве определенности в порядке уплаты налога на прибыль подразделениями вневедомственной охраны, поскольку в рассматриваемом случае налогоплательщику при определении своих налоговых обязательств следовало учесть произошедшие в законодательстве изменения, а не руководствоваться при ведении своего учета нормами права, уже не подлежащими применению. Поэтому арбитражный апелляционный суд считает, что никакой правовой неопределенности в действующем в проверяемый период налоговом законодательстве не было.

При рассмотрении позиции Управления о несоблюдении налоговым органом порядка привлечения к ответственности суд апелляционной инстанции принимает во внимание следующее.

По мнению заявителя жалобы, нарушение Инспекцией порядка привлечения его к ответственности заключается в отсутствии подписи и.о. начальника Инспекции Пермяковой В.П., подписавшей решение о привлечении Управления к ответственности, в приложении N 3 к названному решению, в котором Инспекцией произведен расчет налоговых санкций по налогу на прибыль в отношении каждого налогового периода отдельно (за 2008, 2009 им за 2010 годы) и которое подписано заместителем начальника отдела выездных налоговых проверок Ручиной Л.В., которая непосредственно участвовала в проведении выездной налоговой проверки.

Между тем, в резолютивной части решения и в приложении N 3 к данному решению Инспекцией указаны одинаковые суммы штрафа по налогу на прибыль, а именно: 223 162 руб. (т.1, л.д. 50, 52-оборот). При этом в таблице, расположенной в пункте 1 резолютивной части решения N 10, содержится ссылка на приложение N 3, которое, в свою очередь, и содержит арифметический расчет вменяемого налогоплательщику штрафа по налогу на прибыль, начисленного по пункту 1 статьи 122 НК РФ. Копия решения от 30.03.2012 N 10 с 3 приложениями на 3 листах (в том числе и приложение N 3) получена начальником ОВО Даниловского ОМВД России П.А. Кокиным.

Таким образом, суд апелляционной инстанции считает, что налогоплательщику предоставлена полная возможность ознакомиться с произведенными Инспекцией доначислениями налогов, пени и штрафов, а также с их арифметическим расчетом. Кроме того, при рассмотрении материалов проведенной выездной налоговой проверки и возражений налогоплательщика присутствовала представитель Управления Азеева М.А., которая имела право ознакомиться со всеми документами и результатам проведенной проверки и задать любые интересующие её вопросы, в т.ч. и по суммам начисленных штрафных санкций. Соответственно, суд апелляционной инстанции приходит к выводу о том, что в данном случае Инспекцией нарушений прав налогоплательщика допущено не было.

Ссылка налогоплательщика на постановление Второго арбитражного апелляционного суда от 07.06.2012 по делу N А17-4385/2011 судом апелляционной инстанции отклоняется, поскольку в указанном деле рассматривался вопрос о начислении налогоплательщику штрафа по статье 119 НК РФ. Кроме того в деле N А17-4385/2011 установлены иные фактические обстоятельства при привлечении к ответственности и вынесении решения.

При таких обстоятельствах Второй арбитражный апелляционный суд признает решение суда первой инстанции законным и обоснованным, принятым при правильном применении норм материального и процессуального права, а также исходя из фактических обстоятельств дела. Оснований для удовлетворения жалобы Управления по изложенным в ней доводам у суда апелляционной инстанции не имеется.

Нарушений норм процессуального права, влекущих безусловную отмену судебного акта, судом апелляционной инстанции не установлено.

При обращении с апелляционной жалобой налогоплательщиком была уплачена госпошлина в размере 2000 руб.

Подпунктом 1.1 пункта 1 статьи 333.37 НК РФ предусмотрено, что от уплаты государственной пошлины по делам, рассматриваемым в арбитражных судах, освобождаются государственные органы, органы местного самоуправления, выступающие по делам, рассматриваемым в арбитражных судах, в качестве истцов или ответчиков.

В соответствии с Указом Президента Российской Федерации от 12.05.2008 N 724 Министерство внутренних дел Российской Федерации является федеральным органом исполнительной власти, поэтому госпошлина по апелляционной жалобе взысканию не подлежит.

На основании статьи 333.40 НК РФ государственная пошлина в размере 2000 руб. подлежит возврату Управлению как излишне уплаченная за рассмотрение апелляционной жалобы.

Руководствуясь статьями 258, 268, пунктом 1 статьи 269, статьей 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Второй арбитражный апелляционный суд

ПОСТАНОВИЛ:

решение Арбитражного суда Ярославской области от 18.10.2012 по делу N А82-7534/2012 оставить без изменения, а апелляционную жалобу Федерального государственного казённого учреждения "Управление вневедомственной охраны Управления Министерства внутренних дел Российской Федерации по Ярославской области" (ИНН: 7617000229, ОГРН: 1027601458940) - без удовлетворения.

Возвратить из федерального бюджета Федеральному государственному казенному учреждению "Управлению вневедомственной охраны Управления Министерства внутренних дел Российской Федерации по Ярославской области" 2000 рублей государственной пошлины, уплаченной по платежному поручению от 26.10.2012 N 1707632.

Выдать справку на возврат госпошлины.

Постановление вступает в законную силу со дня его принятия.

Постановление может быть обжаловано в Федеральный арбитражный суд Волго-Вятского округа в установленном порядке.

Председательствующий

Т.В. Хорова

Судьи

М.В. Немчанинова Л.И. Черных