Постановление Восемнадцатого арбитражного апелляционного суда от 13 февраля 2013 г. N 18АП-13099/12

г. Челябинск

13 февраля 2013 г.

Дело N А76-10350/2012

Резолютивная часть постановления объявлена 06 февраля 2013 г.

Постановление изготовлено в полном объеме 13 февраля 2013 г.

Восемнадцатый арбитражный апелляционный суд в составе:

председательствующего судьи Ивановой Н.А.,

судей Кузнецова Ю.А., Тимохина О.Б.,

при ведении протокола секретарем судебного заседания Чумановым Е.Л.,

рассмотрел в открытом судебном заседании апелляционную жалобу Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 19 по Челябинской области на решение Арбитражного суда Челябинской области от 02.11.2012 по делу NА76-10350/2012 (судья Трапезникова Н.Г.).

В заседании приняли участие представители:

сельскохозяйственного производственного кооператива "Колхоз им.Шевченко" - Гришина Л.В. (доверенность б/н от 28.05.2012);

Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 19 по Челябинской области - Седин А.Г. (доверенность N10 от 14.01.2013).

Сельскохозяйственный производственный кооператив "Колхоз им.Шевченко" (далее - заявитель, СХПК "Колхоз им.Шевченко", кооператив, налогоплательщик) обратился в Арбитражный суд Челябинской области с заявлением к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 19 по Челябинской области (далее - заинтересованное лицо, МИФНС России N 19 по Челябинской области, налоговый орган, инспекция) о признании недействительным решения от 28.03.2012 N3а в части взыскания штрафа по налога на доходы физических лиц (далее - НДФЛ) в сумме 171 837 руб. 60 коп., штрафа по единому сельскохозяйственному налогу (далее - ЕСХН) в сумме 1 044 руб. 60 коп., начисления пени по ЕСХН в сумме 306 руб. 90 коп., начисления недоимки по ЕСХН в сумме 5 223 руб., взыскания штрафа по налогу на добавленную стоимость (далее - НДС) в сумме 35 806 руб. (с учетом уточнения предмета заявленных требований, принятого судом в порядке, установленном ст. 49 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации).

Решением Арбитражного суда Челябинской области от 02.11.2012 заявление кооператива удовлетворено частично. Решение налогового орган признано недействительным в части доначисления ЕСХН за 2009 год в сумме 5 223 руб., начисления пени за неуплату ЕСХН в сумме 306 руб. 90 коп., привлечения к ответственности по п.1 ст.122 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ, Кодекс), за неуплату ЕСХН в виде взыскания штрафа в сумме 1 044 руб. 60 коп., по ст.123 НК РФ за неперечисление НДФЛ в виде взыскания штрафа в сумме 85 918 руб. 80 руб., по ст.123 НК РФ за неперечисление НДС в виде взыскания штрафа в сумме 26 854 руб. 50 коп., по п.1 ст.126 НК РФ в виде взыскания штрафа в сумме 75 руб. В удовлетворении остальной части заявленных требований отказано.

Полагая, что решение суда первой инстанции вынесено с нарушением норм материального права, инспекция обратилась с апелляционной жалобой, в которой просит решение суда первой инстанции в части удовлетворенных требований отменить и принять по делу новый судебный акт.

В обоснование заявленных доводов податель жалобы ссылается на неверные выводы суд в части признания полученных кооперативом субсидий средствами целевого финансирования, и как следствие, отсутствие обязанности у налогоплательщика включать данные суммы в налогооблагаемую базу по ЕСХН.

Согласно нормам Бюджетного кодекса Российской Федерации (далее - БК РФ) в редакции, действовавшей на спорный период, налогоплательщик не являлся субъектом, получающим финансирование за счет бюджетных средств, вместе с тем, суммы, предоставленные кооперативу для оплаты процентов по кредитам, на содержание племенного животноводства, элитные семена, минеральные удобрения, а также на развитие молочного стада и увеличение производства молока, не отвечают критериям целевого финансирования, в связи с чем не могут быть к отнесены к целевым поступлениям в смысле, придаваемом НК РФ, и потому подлежат включению в налоговую базу при исчислении ЕСХН.

Также подателем жалобы отмечено, что судом неправомерно был снижен размер штрафных санкций, поскольку при вынесении оспоренного решения инспекцией уже были применены смягчающие обстоятельства, а именно, было учтено наличие у налогоплательщика кредитных обязательств и отсутствие у него задолженности перед бюджетом. Уменьшая размер санкции до более низкой суммы, суд умалил ее значение как карательной меры.

В ходе рассмотрения жалобы налоговым органом были представлены дополнения по апелляционной жалобы от 25.01.2013 б/н, в которых инспекция отметила, что довод налогоплательщика об обязанности не учитывать доходы в виде субсидий при неисключении компенсированных субсидиями расходов из налоговой базы, не основан на нормах закона, поскольку, исходя из анализа положений статей 6, 78, 162 Бюджетного кодекса Российской Федерации, а также ст.364.4, пп.14 п.1 ст.251, п.1 ст.252, пп.5 п.2 ст.364.5 Налогового кодекса Российской Федерации, если субсидии не учитываются, то и оснований учитывать компенсированные расходы нет.

В дополнениях к апелляционной жалобе от 04.02.2013 б/н налоговый орган не согласился с выводом суда относительно применения смягчающих обстоятельств и снижения суммы штрафа в отношении ст.126 НК РФ. Суд, самостоятельно рассмотрев возможность их применения в настоящем случае, вышел за пределы заявленных требований, так как кооперативом в суде первой инстанции не было заявлено о проверке решения налогового органа в части штрафа по ст.126 НК РФ по данному основанию.

От СХПК "Колхоз им.Шевченко" поступил отзыв на апелляционную жалобу, в котором заявитель не согласился с доводами, изложенными в жалобе, сославшись на их недоказанность и противоречие нормам действующего законодательства. Полагает, что судом первой инстанции верно установлены все обстоятельства по делу, в связи с чем просит решение оставить без изменения, жалобу - без удовлетворения.

В судебном заседании лица, участвующие в деле, поддержали доводы, изложенные в апелляционной жалобе, дополнениях к ней и представленном заявителем отзыве.

Законность и обоснованность обжалуемого судебного акта проверена судом апелляционной инстанции в порядке, предусмотренном главой 34 АПК РФ.

Арбитражный суд апелляционной инстанции, повторно рассмотрев дело в порядке статей 268, 269 АПК РФ, исследовав имеющиеся в деле доказательства, проверив доводы апелляционной жалобы, дополнений, отзыва на нее, выслушав представителей налогового органа и заявителя установил следующее.

Как следует из материалов дела, инспекцией была проведена выездная налоговая проверка по вопросам правильности исчисления налогоплательщиком по вопросам правильности уплаты и перечисления налогов и сборов, по итогам которой был составлен акт проверки от 05.03.2012 N 6 (т.1, л.д.34-43).

На акт налоговой проверки заявителем представлены возражения от 22.03.2012 (вх. N 01558 от 26.03.2012).

По результатам рассмотрения материалов выездной налоговой проверки, налоговым органом было вынесено решение от 28.03.2012 N 3а, по которому СХПК "Колхоз имени Шевченко" к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения, в резолютивной части которого заявитель привлечен к налоговой ответственности:

- по ст.123 НК РФ с учетом п.1 ст.112, п.3 ст.114 НК РФ в виде штрафа в сумме 171 837 руб. 60 коп. за неперечисление в установленный срок НДФЛ за период с 02.09.2010 по 15.02.2012;

- по ст.123 НК РФ с учетом п.3 ст.112 НК РФ, п.4 ст.114 НК РФ в виде штрафа в сумме 35 806 руб. за неправомерное неудержание и неперечисление в установленный срок НДС за 4 квартал 2009 г.;

- по п.1 ст.126 НК РФ с учетом п.3 ст.112, п.4 ст.114 НК РФ в виде штрафа в сумме 100 руб. за непредставление в установленный срок налоговой декларации по НДС за 4 квартал 2009 г.;

- по п.1 ст.122 НК РФ в виде штрафа в сумме 1 044 руб. 60 коп. за неуплату ЕСХН за 2009 г. в результате занижения налоговой базы.

Также указанным решением N 3а от 28.03.2012 налогоплательщику начислены пени по налогам в общей сумме 15 554 руб. 80 коп., заявителю предложено уплатить недоимку по ЕСХН в сумме 5 223 руб., по НДС в сумме 89 515 руб. (т.1, л.д.21-33).

Не согласившись с вынесенным налоговым органом решением, кооператив обжаловал его в апелляционном порядке, обратившись в вышестоящий налоговый орган - Управление Федеральной налоговой службы Российской Федерации по Челябинской области (далее - УФНС России по Челябинской области, управление).

Решением УФНС России по Челябинской области от 12.05.2012 N 16-07/001351 апелляционная жалоба заявителя оставлена без удовлетворения (т.2, л.д.1-5).

Частично не согласившись с решением налогового органа от 28.03.2012 N 3а, СХПК "Колхоз им.Шевченко" обратился в арбитражный суд с настоящим заявлением.

Удовлетворяя заявление налогоплательщика в части доначисления ЕСХН за 2009 год в сумме 5 223 руб., начисления пени за неуплату ЕСХН в сумме 306 руб. 90 коп., привлечения к ответственности по п.1 ст.122 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ, Кодекс), за неуплату ЕСХН в виде взыскания штрафа в сумме 1 044 руб. 60 коп., суд первой инстанции пришел к выводу, что рассматриваемые субсидии, полученные заявителем из бюджета и направленные им в строгом соответствии с их назначением, отвечают критериям использования целевых бюджетных средств (поступлений), не подлежащих учету в составе доходов при определении налоговой базы по ЕСХН за 2009 г.

Оценив в порядке статьи 71 АПК РФ все имеющиеся в деле доказательства в их совокупности, суд апелляционной инстанции исходит из следующего.

На основании ст. 30, 87, 88, 89 Кодекса налоговые органы осуществляют контроль за правильностью исчисления, полнотой и своевременностью внесения налогоплательщиком в бюджет налогов и сборов путем проведения выездных и камеральных налоговых проверок.

В соответствии с п. 4 ст. 89 Кодекса предметом выездной налоговой проверки являются правильность исчисления и своевременность уплаты налогов. В случае представления налогоплательщиком уточненной налоговой декларации в рамках соответствующей выездной налоговой проверки проверяется период, за который представлена уточненная налоговая декларация.

Следовательно, в ходе проведения выездной налоговой проверки налоговый орган обязан проверить поданные уточненные декларации за любой период, находящийся в рамках проверки. При этом возложенное на налоговый орган осуществление контроля за правильностью исчисления, полнотой и своевременностью внесения налогоплательщиком в бюджет налогов и сборов не может быть поставлено в зависимость от его усмотрения.

Согласно абз. 2 п. 4 ст. 101 Кодекса при рассмотрении материалов налоговой проверки исследуются представленные доказательства, в том числе документы, ранее истребованные у лица, в отношении которого проводилась налоговая проверка, документы, представленные в налоговые органы при проведении камеральных или выездных налоговых проверок данного лица, и иные документы, имеющиеся у налогового органа.

По правилам п. 6 ст. 101 Кодекса после окончания налоговой проверки руководитель (заместитель руководителя) налогового органа, рассматривающий материалы данной проверки, вправе принять решение о проведении дополнительных мероприятий налогового контроля для получения дополнительных доказательств, подтверждающих факт совершения налогового правонарушения, признаки которого были установлены в ходе проверки, или отсутствие указанного факта. Осуществление такого права связано прежде всего с получением дополнительных доказательств по обстоятельствам, уже установленным в ходе проверки.

В соответствии с п. 10 ст. 89 Кодекса повторная выездная налоговая проверка налогоплательщика может проводиться налоговым органом, ранее проводившим проверку, в случае представления налогоплательщиком уточненной налоговой декларации, в которой указана сумма налога в размере, меньшем ранее заявленного.

Кодекс не содержит запрета на подачу уточненных налоговых деклараций за соответствующий налоговый период в случае назначения, проведения или окончания выездной налоговой проверки данного периода. Соответственно, данному праву налогоплательщика на представление уточненной налоговой декларации должно корреспондировать и полномочие налогового органа на ее проверку.

При предоставлении уточненной налоговой декларации после окончания выездной налоговой проверки, но до принятия решения по ней, налоговый орган с учетом объема и характера уточняемых сведений вправе провести дополнительные мероприятия налогового контроля, руководствуясь п. 6 ст. 101 Кодекса, либо, вынося решение без учета данных уточненной налоговой декларации, назначить проведение повторной выездной проверки в части уточненных данных. Такая правовая позиция изложена в постановлении Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 16.03.2010 N 8163/09.

По смыслу п. 3 ст. 100, п. 8 ст. 101 Кодекса при вынесении решения по итогам налоговой проверки налоговым органом должны быть определены реальные налоговые обязательства налогоплательщика. При определении действительной обязанности по уплате налогов инспекция должна учитывать все показатели, влияющие на формирование налоговой базы, как выявленные в ходе проверки, так и отраженные в бухгалтерском и налоговом учете налогоплательщика.

Основанием доначисления ЕСХН за 2009 г. в сумме 5 223 руб., пени в сумме 306,90 руб. и штрафных санкций в сумме 1 044,60 руб. явились выводы инспекции о занижении налоговой базы в сумме 87 046,00 руб. по причине завышения расходов на уплаченные налогоплательщиком суммы пени и штрафов по НДС и НДФЛ, начисленных по результатам выездной налоговой проверки.

Судом установлено, и подтверждается материалами дела, что налогоплательщиком на акт проверки от 05.03.2012 N 6 представлены возражения от 22.01.2012 (исх. N 01558 от 26.03.2012), из которых следует, что налогоплательщик согласен с выводами проверяющих о затратах неправомерно включенных в расходы при исчислении ЕСХН на сумму 87 046 руб. В то же время отмечает, что проверяющими не отмечена неправомерность включения в доходы субсидий, которые являются целевым финансированием, указывает, что "_СХПК "Колхоз им.Шевченко" субсидии при исчислении ЕСХН учитывало в составе доходов, как рекомендовано налоговыми органами. В составе доходов учтено субсидий - 5 080 533 рублей, что повлекло к завышению налогооблагаемой базы за 2009 год. Излишне начислен ЕСХН в сумме 210 576 рублей (согласно представленной декларации за 2009 г.). Налогооблагаемая база за 2009 год отсутствует, убыток составляет 1 567 927 рублей (доходы указанные в декларации 48 129 939 рублей уменьшаем на сумму субсидий 5 080 533 рублей. Доходы 43 049 406 руб. минус расходы 44 617 333 рублей)" (т.3, л.д.13-22).

Кроме того в указанных возражениях, заявитель указывает что 26.03.2012 представлены уточненные налоговые декларации, в том числе и за 2009 г. (т.2, л.д.10-14).

При этом, судом апелляционной инстанции установлено, что налоговым органом при получении от налогоплательщика уточненной налоговой декларации за спорный период не проводились ни дополнительные мероприятия налогового контроля, ни повторная выездная налоговая проверка. Документы, представленные налогоплательщиком с возражениями на акт проверки, инспекцией не исследованы и не учтены при принятии оспариваемого решения, в частности, при исчислении налоговой базы по ЕСХН налоговым органом не учтены содержащиеся в уточненной декларации сведения о суммах доходов и расходов.

Таким образом, в нарушение требований ст. 89, п. 3 ст. 100, п. 4, 8 ст. 101 Кодекса инспекцией не определен реальный размер налоговых обязательств налогоплательщика, в связи с чем законность принятия оспариваемого решения инспекции в указанной части, обоснованность доначисления сумм ЕСХН, соответствующий пеней и штрафа налоговым органом не доказаны.

При таких обстоятельствах, решение налогового органа в части доначисления ЕСХН в сумме 5 223 руб., пени в сумме 306,90 руб., привлечения к налоговой ответственности по п.1 ст.122 НК РФ в виде штрафа в сумме 1 044 руб. 60 коп. является неправомерным.

Удовлетворяя частично требования заявителя по ст.123 НК РФ за неперечисление НДФЛ в виде взыскания штрафа в сумме 85 918 руб. 80 руб., по ст.123 НК РФ за неперечисление НДС в виде взыскания штрафа в сумме 26 854 руб. 50 коп., суд первой инстанции исходил из наличия смягчающих обстоятельств.

В силу п. 4 ст. 112 НК РФ обстоятельства, смягчающие или отягчающие ответственность за совершение налогового правонарушения, устанавливаются судом или налоговым органом, рассматривающим дело, и учитываются при применении налоговых санкций.

Согласно п. 3 ст. 114 НК РФ при наличии хотя бы одного смягчающего ответственность обстоятельства размер штрафа подлежит уменьшению не меньше, чем в два раза по сравнению с размером, установленным соответствующей статьей НК РФ.

Как следует из материалов дела, инспекцией при вынесении оспариваемого решения, в качестве обстоятельств, смягчающих ответственность были учтены: отсутствие на момент рассмотрения материалов проверки задолженности перед бюджетом, а также что налогоплательщик является сельхозтоваропроизводителем, имеет кредитные обязательства, в связи с чем, размер штрафа был уменьшен в два раза и только по ст. 123 НК РФ за неперечисление НДФЛ до 171 837,60 руб.

Вместе с тем, в силу положений п. 4 ст. 112 НК РФ, ст. 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, суду также предоставлено право оценки представленных сторонами доказательств и признания того или иного обстоятельства смягчающим ответственность.

В силу подп. 3 п. 1 ст. 112 НК РФ перечень обстоятельств, смягчающих ответственность за совершение налогового правонарушения, не является исчерпывающим, к ним могут быть отнесены обстоятельства, признанные судом таковыми.

Как следует из разъяснений, данных в пункте 19 Постановления Пленумов Верховного Суда Российской Федерации и Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 11.06.1999 N 41/9 "О некоторых вопросах, связанных с введением в действие части первой Налогового кодекса Российской Федерации", учитывая, что пунктом 3 статьи 114 НК РФ установлен лишь минимальный предел снижения налоговой санкции, суд по результатам оценки соответствующих обстоятельств (например, характера совершенного правонарушения, количества смягчающих ответственность обстоятельств, личности налогоплательщика, его материального положения) вправе уменьшить размер взыскания и более чем в два раза.

Согласно разъяснениям Конституционного Суда Российской Федерации, содержащимся в постановлении от 15.07.1999 N 11-П, санкции штрафного характера должны отвечать требованиям справедливости и соразмерности. Принцип соразмерности, выражающий требования справедливости, предполагает установление публично-правовой ответственности лишь за виновное деяние и ее дифференциацию в зависимости от тяжести содеянного, размера и характера причиненного ущерба, степени вины правонарушителя и иных существенных обстоятельств, обусловливающих индивидуализацию при применении взыскания.

Согласно ст. 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации арбитражный суд оценивает доказательства по своему внутреннему убеждению, основанному на всестороннем, полном, объективном и непосредственном исследовании имеющихся в деле доказательств.

Суд первой инстанции, исследовав и оценив характер и обстоятельства совершенного обществом правонарушения, учитывая отсутствие задолженности по НДФЛ перед бюджетом; налогоплательщик является социально-значимым предприятием - сельхозтоваропроизводителем; тяжёлое материальное положение, в связи с наличием кредитных обязательств; отсутствие фактов противодействия и воспрепятствования проведению контрольных мероприятий, пришел к обоснованному и объективному выводу о возможности снижения размера штрафных санкций по ст.123 НК РФ за неперечисление НДФЛ в 2 раза, а по ст.123 НК РФ за неправомерное неудержание и неперечисление в установленный срок налога на добавленную стоимость в 4 раза, что соответствует требованиям справедливости и соразмерности наказания.

Между тем, инспекцией в дополнениях по апелляционной жалобе указано, что суд первой инстанции вышел за пределы заявленных требований, самостоятельно рассмотрев возможность снижения суммы штрафа по ст.126 НК РФ, при том, что кооперативом в суде первой инстанции не было заявлено о пересмотре решения налогового органа по данному основанию. При проверке указанного довода судом апелляционной инстанции установлено следующее.

В соответствии с частью 1 статьи 49 АПК РФ истец вправе при рассмотрении дела в арбитражном суде первой инстанции до принятия судебного акта, которым заканчивается рассмотрение дела по существу, изменить основание или предмет иска, увеличить или уменьшить размер исковых требований.

Как следует из материалов дела, в первой редакции заявления от 01.06.2012 о признании недействительным решения от 28.03.2012 N 3а, налогоплательщик просил признать незаконным указанное решение в части начисления штрафных санкций по НДФЛ в сумме 171 837 руб. 60 коп. (п.1.1 решения), по ЕСХН в сумме 1 044 руб. 60 коп. (п.1.4 решения): в части начисления пени по ЕСХН в сумме 306 руб. 90 коп. (п.2.3 решения); в части начисления недоимки по ЕСХН в сумме 5 223 руб. (п.3.1.2 решения) (т.1, л.д.4-7).

Позднее, в порядке п.1 ст.49 АПК РФ, заявителем были представлены уточнения от 25.07.2012, согласно которым налогоплательщик просит признать незаконным решение в части начисления штрафных санкций по НДФЛ в сумме 171 837 руб. 60 коп. (п.1.1 решения), по ЕСХН в сумме 1 044 руб. 60 коп. (п.1.4 решения): в части начисления пени по ЕСХН в сумме 306 руб. 90 коп. (п.2.3 решения); в части начисления недоимки по ЕСХН в сумме 5 223 руб. (п.3.1.2 решения); начисления штрафных санкций по НДС в сумме 35 806 руб., применив смягчающие обстоятельства (т.2, л.д.47).

Указанные уточнения были приняты судом и приобщены к материалам дела, что было отражено в протокольном определении от 25.07.2012 (т.4, л.д.4-5).

В ходе рассмотрения апелляционной жалобы заявитель также подтвердил то обстоятельство, что им не был оспорен размер штрафных санкций по ст.126 НК РФ ввиду необходимости применения смягчающих обстоятельств. Такого основания для проверки решения налогового органа, кооперативом в суде первой инстанции не заявлялось.

Учитывая, что заявитель, при первоначальных требованиях, а также уточнив заявленные требования, не просил признать решение налогового органа недействительным в части привлечения к налоговой ответственности по ст.126 НК РФ ввиду необходимости применения смягчающих обстоятельств, то оснований для проверки решения налогового органа в данной части и удовлетворения требований в части признания недействительным решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 19 по Челябинской области от 28.03.2012 N3а в части привлечения к налоговой ответственности по п.1 ст. 126 НК РФ в виде штрафа в сумме 75 руб., у суда не имелось. Рассмотрев не заявленное требование, суд первой инстанции, в нарушение положений ч.1 ст.49 АПК РФ, вышел за пределы рассмотрения заявленных требований.

В указанной части решение суда первой инстанции следует отменить, как принятое с нарушением норм процессуального права.

Нарушений норм процессуального права, являющихся основанием для отмены судебного акта на основании части 4 статьи 270 АПК РФ, не установлено.

Руководствуясь статьями 176, 268-271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, арбитражный суд апелляционной инстанции

ПОСТАНОВИЛ:

решение Арбитражного суда Челябинской области от 02.11.2012 по делу N А76-10350/2012 в части удовлетворения требований Сельскохозяйственного производственного кооператива "Колхоз им.Шевченко" о признании недействительным решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 19 по Челябинской области от 28.03.2012 N3а в части привлечения к налоговой ответственности по п.1 ст. 126 Налогового кодекса Российской Федерации в виде штрафа в сумме 75 руб. - отменить.

В остальной части решение Арбитражного суда Челябинской области от 02.11.2012 по делу N А76-10350/2012 оставить без изменения, апелляционную жалобу Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 19 по Челябинской области - без удовлетворения.

Постановление может быть обжаловано в порядке кассационного производства в Федеральный арбитражный суд Уральского округа в течение двух месяцев со дня его принятия (изготовления в полном объеме) через Арбитражный суд Челябинской области.

Председательствующий судья

Н.А. Иванова

Судьи

Ю.А. Кузнецов О.Б. Тимохин