Постановление Семнадцатого арбитражного апелляционного суда от 11 ноября 2010 г. N 17АП-7486/10

г. Пермь

11 ноября 2010 г.

Дело N А50-12399/2010

Резолютивная часть постановления объявлена 09 ноября 2010 года.

Постановление в полном объеме изготовлено 11 ноября 2010 года.

Семнадцатый арбитражный апелляционный суд в составе:

председательствующего Полевщикова С. Н.

судей В.Г. Голубцова, И.В. Борзенковой,

при ведении протокола судебного заседания секретарем Бакулиной Е.В.,

при участии:

от заявителя Ип Костаки Т. Я. - Соболева М.Г. (доверенность от 24.06.2010)

от заинтересованного лица - Межрайонной ИФНС России N 8 по Пермскому краю - Абрамова Т.В. (доверенность от 24.05.2010)

Лица, участвующие в деле, о времени и месте рассмотрения апелляционной жалобы извещены надлежащим образом, в том числе публично, путем размещения информации о времени и месте судебного заседания на сайте Семнадцатого арбитражного апелляционного суда.

рассмотрел в судебном заседании апелляционную жалобу

заинтересованного лица Межрайонной ИФНС России N 8 по Пермскому краю

на решение Арбитражного суда Пермского края от 03 сентября 2010 года

по делу N А50-12399/2010,

принятое судьей Якимовой Н.В.

по заявлению Ип Костаки Т. Я.

к Межрайонной ИФНС России N 8 по Пермскому краю

об оспаривании ненормативного акта налогового органа

установил:

Индивидуальный предприниматель Костаки Татьяна Яковлевна (далее - налогоплательщик, заявитель, предприниматель) обратилась в Арбитражный суд Пермского края с заявлением с учетом уточнения в порядке статьи 49 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации к Межрайонной Инспекции Федеральной налоговой службы N 8 по Пермскому краю (далее - заинтересованное лицо, налоговый орган, инспекция) о признании недействительным решения N 6 от 30.03.2010 г. о привлечении к налоговой ответственности в части не отмененной решением Управления Федеральной налоговой службы по Пермскому краю от 20.05.2010 г. N 18-22/118: доначисления налога на доходы физических лиц (далее - НДФЛ) за 2008 г. - в сумме 270 448 руб.; единого социального налога (далее - ЕСН) за 2008 г. - в сумме 81 115 руб., пени в сумме 4025,26 руб.; ЕСН с выплат физическим лицам за 2008 г. в сумме 32 078 руб., соответствующих сумм пени; штрафа по п. 1 ст. 122 НК РФ в размере 22 533,25 руб.; НДФЛ не исчисленного и не удержанного с доходов физических лиц в сумме 4707 руб., соответствующих сумм пени, штрафа по ст. 123 НК РФ в сумме 1369,85 руб., штрафа по п.2 ст.119 НК РФ за непредставление декларации по ЕСН за 2008 г. в размере 30 637 руб., по п.1 ст.126 НК РФ в сумме 50 руб.

Решением Арбитражного суда Пермского края от 03.09.2010 заявленные требования удовлетворены в полном объеме. Признано недействительным решение инспекции, как несоответствующее Налоговому кодексу РФ.

Суд обязал налоговый орган устранить допущенные нарушения прав и законных интересов заявителя.

С налогового органа в пользу предпринимателя взыскана государственная пошлина в сумме 2200 руб.

Не согласившись с судебным актом, инспекция обратилась с апелляционной жалобой, в которой просит решение суда отменить, заявленные требования удовлетворить, ссылаясь на неправильное применение судом норм материального права, а так же на неполное выяснение фактических обстоятельств, имеющих значение для разрешения настоящего спора.

Заявитель жалобы не согласен с судебным актом в части вывода суда о том, что не включение Земским собранием Осинского района в виды предпринимательской деятельности, в отношении которых вводится система налогообложения, такого вида как "оказание услуг общественного питания, осуществляемого через объекты организации общественного питания, не имеющего зала обслуживания посетителей, и учитывая, что первоначально (Решением Земского собрания от 21.10.2005 N 555) и впоследствии (Решением Земского собрания от 29.10.2009 N 600) такой вид был установлен, ставит налогоплательщика в неравное положение по отношению к другим аналогичным налогоплательщикам, чьи объекты имеют зал обслуживания.

По мнению инспекции, такой вывод противоречит нормам, указанным в ст. 346.26 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ), из которой следует, что система налогообложения в виде единого налога на вмененный доход для отдельных органов деятельности устанавливается НК РФ, вводится в действие нормативными правовыми актами представительных органов муниципальных районов, при этом данными актами устанавливаются вид предпринимательской деятельности, в отношении которых вводится единый налог, в пределах перечня, установленного п. 2 настоящей статьи и значение коэффициента К2.

А поскольку мероприятия налогового контроля, проведенные инспекцией, позволили инспекции прийти к выводу о том, что предпринимателем осуществлялось оказание услуг общественного питания, осуществляемых через объекты организации общественного питания, не имеющего зала обслуживания, следовательно, в проверяемый период налогоплательщик должен уплачивать налоги по общей системе налогообложения.

Также инспекция не согласна с решением суда по эпизоду неисполнения предпринимателем в 2007 г. обязанности в качестве налогового агента, по исчислению, удержанию и перечислению в бюджет НДФЛ с выплат, производимых в пользу физических лиц за проездные билеты.

По мнению заинтересованного лица, факт оплаты предпринимателем проездных билетов подтверждается платежными поручениями, счетами-фактурами транспортного предприятия.

Кроме того, инспекция не согласна с решением суда о признании недействительным решения в части штрафа Считает, что поскольку предприниматель является плательщиком по общей системе налогообложения, следовательно, правомерно привлечен к ответственности.

Предпринимателем представлен отзыв на апелляционную жалобу инспекции, из которого следует, что налогоплательщик согласен с решением суда, просит оставить его без изменения, апелляционную жалобу без удовлетворения, ссылаясь на правильное применение судом норм материального права, соответствие выводов суда фактическим обстоятельствам дела и имеющимся в деле доказательствам.

В ходе судебного заседания представитель налогового органа поддержал доводы апелляционной жалобы, представитель налогоплательщика - доводы отзыва.

В судебном заседании, назначенном на 08.11.2010, был объявлен перерыв до 09.11.2010. После перерыва слушание продолжено при явке сторон.

Законность и обоснованность обжалуемого судебного акта проверены арбитражным судом апелляционной инстанции в порядке, предусмотренном статьями 266, 268 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

Как следует из обстоятельств дела, инспекцией проведена выездная налоговая проверка предпринимателя за период с 2006 по 2008 гг., по результатам которой составлен акт от 01.02.2010 г. N 3.

В частности, проверяющими в ходе проверки, установлено неправомерное применение системы налогообложения в виде единого налога на вмененный доход (далее - ЕНВД) в отношении деятельности, осуществляемой в арендованном помещении по оказанию услуг общественного питания, осуществляемого через объекты организации общественного питания, не имеющего зала обслуживания; не включение в налоговую базу по ЕСН выплат физическим лицам за 2008 г., что повлекло неуплату налога; неисполнение обязанности налогового агента по исчислению, удержанию и перечислению в бюджет НДФЛ с выплат, производимых в пользу физических лиц.

По результатам рассмотрения материалов проверки, возражений налогоплательщика, 30.03.2010 г. налоговым органом вынесено решение N 6, в соответствии с которым предпринимателю предложено уплатить выявленную недоимку по налогам, пени и штрафы.

Не согласившись с вынесенным решением, налогоплательщик обратился в УФНС России по Пермскому краю с апелляционной жалобой, по результатам рассмотрения которой, Управлением вынесено решение от 20.05.2010 г. N 18-22/118, которым решение налогового органа от 30.03.2010 г. N 6 частично изменено путем отмены НДФЛ (налоговый агент) за 2008 г. в сумме 5624 руб., соответствующих сумм пени и штрафа по ст.123 НК РФ, остальные суммы штрафов уменьшены в 4 раза, в остальной части решение утверждено (т.1 л. Д. 83).

Реализуя право на судебную защиту, предприниматель обратился с заявлением в суд о признании недействительным решения инспекции о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения.

Удовлетворяя заявление предпринимателя, суд первой инстанции согласился с доводами налогоплательщика о несоответствии решения инспекции положениям НК РФ.

В соответствии со статьей 198 АПК РФ основаниями для признания ненормативного акта недействительным являются не соответствие его закону или иному нормативно правовому акту и нарушение прав и законных интересов в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности.

В силу ч. 1 ст. 65 и ч. 4 ст. 210 АПК РФ обязанность доказывания обстоятельств, послуживших основанием для принятия государственными органами, должностными лицами оспариваемых решений, возлагается на соответствующий орган или должностное лицо.

Выводы инспекции, изложенные в оспариваемом решении, сводятся, в частности, к следующему:

- Решением Земского собрания Осинского района N 563 от

02.12.2005 г. о внесении изменений и дополнений в решение Земского собрания района от 05.12.2003 г. N 333 "О налогообложении в Осинском районе", предыдущее решение отменено, в связи с изменением корректирующего коэффициента базовой доходности К2, при этом в разделе 8 подпункт 9, ранее регулировавший оказание услуг общественного питания, не имеющие зала обслуживания посетителей, отсутствует.

- Проведенные мероприятия налогового контроля, позволили инспекции сделать вывод о том, что заявитель осуществлял услуги общественного питания, через объект организации общественного питания не имеющий зала обслуживания посетителей, и соответственно, подлежит налогообложению в рамках общей системы налогообложения, а не ЕНВД.

Не соглашаясь с первым выводом инспекции, суд исходил из следующего.

Согласно пункту 1 ст. 346.26 НК РФ система налогообложения в виде единого налога на вмененный доход для отдельных видов деятельности может применяться по решениям представительных органов муниципальных районов, городских округов, законодательных (представительных) органов государственной власти городов федерального значения Москвы и Санкт-Петербурга в отношении следующих видов предпринимательской деятельности:

8) оказания услуг общественного питания, осуществляемых через объекты организации общественного питания с площадью зала обслуживания посетителей не более 150 квадратных метров по каждому объекту организации общественного питания. Для целей настоящей главы оказание услуг общественного питания, осуществляемых через объекты организации общественного питания с площадью зала обслуживания посетителей более 150 квадратных метров по каждому объекту организации общественного питания, признается видом предпринимательской деятельности, в отношении которого единый налог не применяется;

9) оказания услуг общественного питания, осуществляемых через объекты организации общественного питания, не имеющие зала обслуживания посетителей;

На территории г. Осы и Осинского района система налогообложения в виде ЕНВД применяется в соответствии с Решением Земского собрания Осинского Осинского района от 05.12.2003 г. N 333 "Об утверждении положения о едином налоге на вмененный доход для отдельных видов деятельности"

Решением Земского Собрания Осинского района от 02.12.2005 г. N 563 (распространяющимся на отношения, возникающие с 1 января 2006 г.) Решение Земского Собрания от 21.10.2005 г. N 555 признано утратившим силу, Положение о налогообложении в Осинском районе дополнено пунктом 8 "Система налогообложения в виде единого налога на вмененный доход для отдельных видов деятельности": "оказания услуг общественного питания, осуществляемых через объекты организации общественного питания с площадью зала обслуживания посетителей не более 150 квадратных метров по каждому объекту организации общественного питания".

Подпункт, предусматривающий "оказание услуг общественного питания, осуществляемых через объекты организации общественного питания, не имеющие зала обслуживания посетителей" отсутствует.

Вид деятельности, предусматривающий оказание услуг общественного питания через объекты, не имеющие зала обслуживания посетителей, введен на территории Осинского района только с 01.01.2010 г. (решение Земского собрания от 29.10.2009 г. N 600).

Анализ статей 3, 4 НК РФ, позволил суду прийти к выводу о том, что не включение Земским собранием Осинского района в виды предпринимательской деятельности, в отношении которых вводится система налогообложения в виде единого налога на вмененный доход для отдельных видов деятельности, такого вида как "оказание услуг общественного питания, осуществляемых через объекты организации общественного питания, не имеющие зала обслуживания посетителей", учитывая, что первоначально (Решением Земского Собрания от 21.10.2005 г. N 555) и впоследствии (Решением Земского собрания от 29.10.2009 г. N 600) такой вид был установлен, ставит налогоплательщика в неравное положение по отношению к другим аналогичным налогоплательщикам, чьи объекты имеют зал обслуживания посетителей.

Таким образом, налогоплательщик при определении режима налогообложения, по мнению суда первой инстанции, правомерно руководствовался нормативным актом, имеющим высшую юридическую силу, - Налоговым кодексом Российской Федерации.

Суд апелляционной инстанции не может согласиться с указанным выше выводом суда первой инстанции исходя из следующего.

Согласно пункту "и" части 1 статьи 72 Конституции Российской Федерации в совместном ведении Российской Федерации и субъектов Российской Федерации находится установление общих принципов налогообложения и сборов в Российской Федерации.

В силу части 3 статьи 75 Конституции Российской Федерации система налогов, взимаемых в федеральный бюджет, и общие принципы налогообложения и сборов в Российской Федерации устанавливаются федеральным законом.

В соответствии с требованиями частей 2 и 5 статьи 76 Конституции Российской Федерации по предметам совместного ведения Российской Федерации и субъектов Российской Федерации издаются федеральные законы и принимаемые в соответствии с ними законы и иные нормативные правовые акты субъектов Российской Федерации, которые не могут противоречить федеральным законам.

Федеральным законом от 24 июля 2002 года N 104-ФЗ в Налоговый Кодекс РФ введена глава 26.3 "Система налогообложения в виде единого налога на вмененный доход для отдельных видов деятельности".

Статьей 346.26 указанной главы НК РФ установлено, что система налогообложения в виде единого налога на вмененный доход для отдельных видов деятельности устанавливается настоящим Кодексом, вводится в действие законами субъектов Российской Федерации и применяется наряду с общей системой налогообложения, предусмотренной законодательством Российской Федерации о налогах и сборах.

При этом законами субъектов РФ определяются:

порядок введения единого налога на территории соответствующего субъекта РФ;

виды предпринимательской деятельности, в отношении которых вводится единый налог, в пределах перечня, установленного п. 2 настоящей статьи;

значения коэффициента К2 - корректирующего коэффициента базовой доходности, учитывающего совокупность особенностей ведения предпринимательской деятельности, включая ассортимент товаров, сезонность, время работы, величину доходов, особенности места ведения предпринимательской деятельности и иные особенности.

В соответствии со статьей 18 НК РФ налоговые режимы устанавливаются настоящим Кодексом и применяются в случаях и порядке, которые предусмотрены настоящим Кодексом и иными актами законодательства о налогах и сборах.

При этом специальные налоговые режимы, в частности, система налогообложения в виде единого налога на вмененный доход для отдельных видов деятельности, могут предусматривать особый порядок определения элементов налогообложения, а также освобождение от обязанности по уплате отдельных налогов и сборов, предусмотренных статьями 13 - 15 настоящего Кодекса.

Частью 3 ст. 346.26 НК РФ в редакции Федерального закона от 18.06.2005 N 63-ФЗ установлено, что нормативными правовыми актами представительных органов муниципальных районов, городских округов, законами городов федерального значения Москвы и Санкт-Петербурга определяются виды предпринимательской деятельности, в отношении которых вводится единый налог, в пределах перечня, установленного пунктом 2 настоящей статьи.

При введении единого налога в отношении предпринимательской деятельности по оказанию бытовых услуг может быть определен перечень их групп, подгрупп, видов и (или) отдельных бытовых услуг, подлежащих переводу на уплату единого налога.

Таким образом, НК РФ предоставил право субъектам РФ при установлении единого налога на вмененный доход определять виды предпринимательской деятельности, в отношении которых вводится этот налог, но в пределах части 2 той же статьи.

В нормативном акте представительного органа (Решении Земского собрания Осинского муниципального района N 563 от 02.12.2005 г.) четко выражена воля законодателя.

Раздел 8 пункт 8.2.1 подп. 8 изложен в следующей редакции: "оказания услуг общественного питания, осуществляемых через объекты организации общественного питания с площадью зала обслуживания посетителей не более 150 квадратных метров по каждому объекту организации общественного питания, кроме объектов, расположенных в муниципальных образовательных, дошкольных и учреждениях здравоохранения".

Подпункт, предусматривающий "оказание услуг общественного питания, осуществляемых через объекты организации общественного питания, не имеющие зала обслуживания посетителей" в указанном нормативном акте отсутствует.

В настоящем деле, речь идет не о приоритете федерального законодательства над нормативными правовыми актами представительных органов муниципальных районов, а о правах представительных органов при введении ЕНВД.

Система налогообложения в виде ЕНВД установлена на федеральном уровне главой 26.3 НК РФ. Все элементы налогообложения также установлены этой главой.

Представительные же органы вправе определять виды предпринимательской деятельности, в отношении которых вводится ЕНВД в рамках того перечня, который установлен п. 2 ст. 346.26 НК РФ.

Это означает, что на местах ЕНВД может применяться, во-первых, как в отношении всех установленных НК РФ видов деятельности, так и для некоторых из них (Определение Верховного суда Российской Федерации от 07.06.2006 N 59-06-12), во-вторых, при введении ЕНВД на своей территории представительные органы вправе установить значение коэффициента К2, указанного в статье 346.27 НК РФ, или значение данного коэффициента, учитывающие особенности введения предпринимательской деятельности (подп. 3 п. 3 ст. 346.26 НК РФ).

В данном случае, суд апелляционной инстанции полагает, что требования Налогового кодекса РФ в Решении Земского собрания Осинского района соблюдены:

- ЕНВД применяется в отношении некоторых установленных НК РФ видов деятельности (перечень видов предпринимательской деятельности, предусмотренный п. 2 ст. 346.6 НК РФ представительные органы вправе сузить);

- по не введенному виду деятельности, отсутствует значение коэффициента К2, указанного в статье 346.27 НК РФ.

При таких обстоятельствах, суд апелляционной инстанции соглашается с доводами апелляционной жалобы инспекции о неправильном применении судом норм материального права.

Следующий вывод налогового органа, изложенный в решении, сводится к тому, что проведенные мероприятия налогового контроля, позволили инспекции сделать вывод о том, что заявитель осуществлял услуги общественного питания, через объект организации общественного питания не имеющий зала обслуживания посетителей, и соответственно, подлежит налогообложению в рамках общей системы налогообложения, а не ЕНВД.

Данный вывод следует из установленных инспекцией обстоятельств, согласно которым предприниматель в проверяемый период осуществлял услуги общественного питания по адресу г. Оса, ул. Мира, 10 (МОУ СОШ N 3 г. Оса).

На основании договора от 29.08.2006 г. N 64, налогоплательщик (арендатор) и Управление имущественных отношений (арендодатель) заключили договор на аренду муниципального имущества.

Предметом договора является передача по целевому назначению арендатору во временное пользование за плату нежилое помещение общей площадью 296, 7 кв.м, расположенного по адресу: г. Оса, ул. Мира, 10.

В соответствии с п.1.2 помещение используется с целью предоставления услуг общественного питания.

Дополнительным соглашением от 27.09.2007 г. договор аренды был продлен на тех же условиях до 31.08.2008 г. и сторонами внесены изменения в части арендной платы.

Изменение арендной платы в сторону уменьшения обусловлено тем, что площадь арендуемого помещения (школьной столовой) с 11.02.2008 г. стало 111,8 кв.м.

К вышеуказанному дополнительному соглашению прилагается перечень основных средств по МОУ "Средняя общеобразовательная школа N 3" передаваемых в аренду налогоплательщику, так же прилагается расшифровка к плану нежилого помещения.

Данным дополнительным соглашением п.1.1 была исключена арендуемая площадь обеденного зала, которая составляет 184,9 кв.м.

В результате осмотра в ходе проверки территории арендуемого муниципального помещения МОУ "СОШ N 3 г. Осы" установлено, что организация услуг питания детей осуществлялась налогоплательщиком в столовой расположенной на первом этаже ОСШ N 3 общей площадью 296,7 кв.м. (в том числе помещение для приготовления пищи -111,8 кв.м. и обеденный зал -184,9 кв.м.

В пояснениях, данных налоговому органу при проверке предприниматель пояснил: "арендуемая площадь зала исключена из договора для использования обеденного зала для школьных целей. Дети, обучающиеся в данной школе своими силами накрывают на столы обеды и так же убирают со столов используемую посуду. Полы в обеденном зале моет работник, числящийся в штате МОУ "СОШ N 3". Табуретки, переданные в аренду по перечню передаваемых основных средств в количестве 58 штук использовались в помещении кухни в количестве 15 шт., а остальные табуретки хранились в подвальном помещении".

Проанализировав условия договора, суд пришел к выводу о том, что предприниматель производил кулинарную продукцию, и реализовывала ее через прилавок. Создавало условия для потребления продукции - школа, а именно содержало зал школьной столовой, обеспечивало мебелью, разносом блюд, уборкой зала.

Таким образом, по мнению суда первой инстанции, деятельность, связанная с изготовлением кулинарной продукции и дальнейшей ее реализацией (в том числе без возможности потребления такой продукции на месте) как через объекты организации общественного питания, не имеющие залов обслуживания посетителей, так и через объекты организации общественного питания, имеющие залы обслуживания посетителей площадью не более 150 кв. м, подпадает под действие системы налогообложения в виде единого налога на вмененный доход на общих основаниях.

Между тем, выводы суда первой инстанции нельзя признать правильными, соответствующие материалам дела и действующему законодательству.

Решением Земского собрания Осинского муниципального района N 563 от 02.12.2005 г. "О налогообложении в Осинском районе" утверждено Положение, в разделе 8, котором имеется п. 8.2.1 подп. 8, согласно которому "оказания услуг общественного питания, осуществляемых через объекты организации общественного питания с площадью зала обслуживания посетителей не более 150 квадратных метров по каждому объекту организации общественного питания, кроме объектов, расположенных в муниципальных образовательных, дошкольных и учреждениях здравоохранения".

В ст. 346. 27 НК РФ определены основные понятия, используемые в главе 26.3 Система налогообложения в виде единого налога на вмененный доход для отдельных видов деятельности:

объект организации общественного питания, имеющий зал обслуживания посетителей, - здание (его часть) или строение, предназначенное для оказания услуг общественного питания, имеющее специально оборудованное помещение (открытую площадку) для потребления готовой кулинарной продукции, кондитерских изделий и (или) покупных товаров, а также для проведения досуга. К данной категории объектов организации общественного питания относятся рестораны, бары, кафе, столовые, закусочные;

площадь зала обслуживания посетителей - площадь специально оборудованных помещений (открытых площадок) объекта организации общественного питания, предназначенных для потребления готовой кулинарной продукции, кондитерских изделий и (или) покупных товаров, а также для проведения досуга, определяемая на основании инвентаризационных и правоустанавливающих документов.

В целях настоящей главы к инвентаризационным и правоустанавливающим документам относятся любые имеющиеся у организации или индивидуального предпринимателя документы на объект стационарной торговой сети (организации общественного питания), содержащие необходимую информацию о назначении, конструктивных особенностях и планировке помещений такого объекта, а также информацию, подтверждающую право пользования данным объектом (договор купли-продажи нежилого помещения, технический паспорт на нежилое помещение, планы, схемы, экспликации, договор аренды (субаренды) нежилого помещения или его части (частей), разрешение на право обслуживания посетителей на открытой площадке и другие документы);

Таким образом, при оказании услуг общественного питания необходимо создавать для посетителей условия для употребления продукции на месте.

При этом площадь зала обслуживания посетителей должна включать в себя только ту площадь, которая непосредственно предназначена для потребления пищи и проведения досуга.

Все иные помещения, например кухня, место раздачи и подогрева готовой продукции, место кассира, подсобные помещения, прилавки и другие, в площадь зала обслуживания не включаются.

Услуги питания столовой согласно п.4.2.4 Государственного стандарта Российской Федерации "Услуги общественного питания. Общие требования. ГОСТ Р 50764-95", утвержденного Постановлением Госстандарта России от 05.04.1995 г. N 200, представляют собой услуги по изготовлению кулинарной продукции разнообразной по дням недели или специальных рационов питания для различных групп обслуживаемого контингента (рабочих, школьников, туристов и др.), а также по созданию условий для реализации и организации их потребления на предприятии.

Для правильного определения площади зала обслуживания важно, чтобы по инвентаризационным и правоустанавливающим документам можно было четко установить, какие помещения предназначены для потребления пищи и проведения досуга клиентами, а какие нет.

Судом апелляционной инстанции в судебном заседании обозревался технический паспорт нежилого здания, из которого следует, что с учетом уменьшения площади арендуемого помещения (школьной столовой), она составила 111,8 кв.м. В указанную площадь, зал обслуживания посетителей не входит.

Таким образом, принимая во внимание, что в 2007 г., 2008 г. предприниматель оказывал услуги общественного питания через объекты, не имеющие зала обслуживания посетителей, при условии, что нормативное регулирование такого вида деятельности введено на территории Осинского района только с 01.01.2010 г. (решение Земского собрания от 29.10.2009 г. N 600), инспекция обоснованно сделала вывод о том, что Предприниматель не является плательщиком ЕНВД, а должен находится на общей системе налогообложения.

В силу ст. 207, п. 2 ст. 235 НК РФ индивидуальные предприниматели признаются плательщиками налога на доходы физических лиц и единого социального налога.

В соответствии с п. 3 ст. 210 НК РФ налоговая база по НДФЛ определяется как денежное выражение доходов, подлежащих налогообложению, уменьшенных на сумму налоговых вычетов, предусмотренных ст. ст. 218 - 221 НК РФ.

Согласно п. 1 ст. 221 НК РФ при исчислении налоговой базы в соответствии с п. 3 ст. 210 НК РФ налогоплательщики, имеют право на получение профессиональных налоговых вычетов в сумме фактически произведенных ими и документально подтвержденных расходов, непосредственно связанных с извлечением доходов.

При этом состав указанных расходов, принимаемых к вычету, определяется налогоплательщиком самостоятельно в порядке, аналогичном порядку определения расходов для целей налогообложения, установленному главой "Налог на прибыль организаций".

В силу п. 3 ст. 237 НК РФ для предпринимателей объектом налогообложения по ЕСН признаются доходы от предпринимательской деятельности за вычетом расходов, связанных с извлечением доходов.

Пунктом 1 ст. 252 НК РФ предусмотрено, что налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов.

Расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты, осуществленные (понесенные) налогоплательщиком.

Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме.

Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации. Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

В ходе выездной налоговой проверки, предпринимателю предложено предоставить все первичные документы, подтверждающие расходы, что, и было сделано последним.

Доход определен инспекцией по фискальному отчету ККТ, расходные документы проверены налоговым органом, и признаны соответствующие положениям ст. 252 НК РФ. Налогооблагаемая база определена инспекции ей с учетом понесенных расходов. Возражений налогоплательщика относительно неполноты принятия расходов, не заявлено. Дополнительных документов, подтверждающих затраты за спорный период, не представлено ни на возражения, ни в вышестоящий налоговый орган, ни в суд.

При таких обстоятельствах, проверив не только правильность применения инспекцией норм материального права, но и произведенный ею расчет, суд апелляционной инстанции приходит к выводу о законности начисления налогоплательщику НДФЛ за 2008 г. в сумме 270 448 руб.; ЕСН за 2008 г. - в сумме 81 115 руб., соответствующих сумм пени.

Решение суда в указанной части подлежит отмене в связи с неправильным применением судом норм материального права и не соответствием выводов суда фактическим обстоятельствам дела, в удовлетворении заявления предпринимателя следует отказать.

В силу подпункта 1 пункта 1 статьи 235 НК РФ плательщиками ЕСН признаются лица, производящие выплаты физическим лицам, в том числе предприниматели.

Объектом обложения ЕСН являются выплаты и иные вознаграждения, начисляемые налогоплательщиками в пользу физических лиц по трудовым и гражданско-правовым договорам, предметом которых являются выполнение работ, оказание услуг.

Пунктом 1 статьи 237 НК РФ установлено, что налоговая база налогоплательщиков-организаций определяется как сумма выплат и иных вознаграждений, предусмотренных пунктом 1 статьи 236 Кодекса, начисленных налогоплательщиками за налоговый период в пользу физических лиц.

Таким образом, обязанность по уплате ЕСН возникает только в случае осуществления выплат или иных вознаграждений в пользу физических лиц за выполнение ими работ, оказание услуг (за исключением вознаграждений, выплачиваемых индивидуальным предпринимателям), а также по авторским договорам.

Из оспариваемого решения налоговой инспекции следует, что предприниматель нанимал работников для осуществления своей предпринимательской деятельности и выплачивал им ежемесячно доход в виде заработной платы, что подтверждается ведомостями. Доказательств обратного, предпринимателем не представлено

Неуплата ЕСН с выплат физическим лицам за 2008 г. составила 32 078 руб. Расчет судом апелляционной инстанции проверен судебном заседании, и признан верным.

При таких обстоятельствах, решение суда в указанной части также подлежит отмене, а в удовлетворении заявления следует отказать.

Следующий эпизод касается правомерности доначисления НДФЛ в сумме 4707 руб.

Как усматривается из решения инспекции, предприниматель оплачивал проезд работников столовой УТТ к месту работы.

Оплата производилась через расчетный счет в банке, а также взаимозачетом между предпринимателем и ООО "Осинское Управление технологического транспорта".

В результате проверки за 2007 г. налоговым органом установлена сумма не исчисленного налога - 4707 руб., при определении указанной суммы налоговый орган руководствовался информацией, предоставленной бухгалтером предпринимателя, а именно списком работников, которые получили проездные билеты, а также справками формы 2-НДФЛ и перечислениями по банку.

Из пояснений представитель заявителя следует, что предприниматель, заключив договор с ООО "Осинское УТТ", оплачивал проезд работников до места работы в п. Светлый.

Оплата производилась платежными поручениями. Проездные билеты работникам не выдавались. Какие именно работники, и в каком объеме пользовались указанным проездом, налоговым органом не выяснялось.

Разрешая спор по данному эпизоду, суд согласился с доводами предпринимателя о недоказанности налоговым органом произведенного расчета.

Согласно п. 1 ст. 207 НК РФ налогоплательщиками НДФЛ признаются физические лица, являющиеся налоговыми резидентами Российской Федерации, а также физические лица, получающие доходы от источников, в Российской Федерации, не являющиеся налоговыми резидентами Российской Федерации.

В силу п. 1 ст. 209 НК РФ объектом налогообложения для физических лиц, являющихся налоговыми резидентами Российской Федерации признается доход, полученный от источников в Российской Федерации и (или) от источников за пределами Российской Федерации.

В соответствии с п. 1 ст. 226 НК РФ российские организации, индивидуальные предприниматели и постоянные представительства иностранных организаций в Российской Федерации, от которых или в результате отношений с которыми налогоплательщик получил доходы, указанные в п. 2 названной статьи, обязаны исчислить, удержать у налогоплательщика и уплатить сумму налога.

Согласно п. 1 ст. 210 НК РФ при определении налоговой базы учитываются все доходы налогоплательщика, полученные им как в денежной, так и в натуральной формах, или право на распоряжение, которыми у него возникло, а также доходы в виде материальной выгоды, определяемой в соответствии со ст. 212 НК РФ.

При этом подпунктом 1 пункта 2 ст. 211 НК РФ предусмотрено, что к доходам, полученным налогоплательщиком в натуральной форме, в частности, относится оплата (полностью или частично) за него организациями или индивидуальными предпринимателями товаров (работ, услуг) или имущественных прав, в том числе коммунальных услуг, питания, отдыха, обучения в интересах налогоплательщика.

Как установлено судом, предприниматель оплачивал проезд работников до места работы в п. Светлый.

В связи с удаленностью расположений и для обеспечения рабочего процесса, налоговый агент заключил с ООО "Осинское УТТ" договор для оказания транспортных услуг.

При рассмотрении спора по существу судом установлено, что персонального учета работников, пользующихся указанным транспортом, заявитель не вел.

Из представленных в материалы дела документов следует, что транспортные услуги оказывались ООО "Осинское УТТ" не работникам заявителя, а предпринимателю, стоимость услуг не зависела от количества перевозимых работников.

Согласно ст. 41 НК РФ доходом признается экономическая выгода в денежной или натуральной форме, учитываемая в случае возможности ее оценки и в той мере, в которой такую выгоду можно оценить, и определяемая для физических лиц в соответствии с гл. 23 НК РФ "Налог на доходы физических лиц".

В силу ст. 65 АПК РФ каждое лицо, участвующее в деле, должно доказать те обстоятельства, на которые оно ссылается как на основание своих требований или возражений.

При этом в соответствии с п. 5 ст. 200 АПК РФ обязанность доказывания обстоятельств, послуживших основанием для принятия оспариваемого решения, возлагается на орган, который принял данное решение.

Согласно ст. 71 АПК РФ арбитражный суд оценивает доказательства по своему внутреннему убеждению, основанному на всестороннем, полном, объективном и непосредственном исследовании имеющихся в деле доказательств.

Оценка представленных в дело доказательств, позволила суду первой инстанции прийти к верному выводу о том, что налоговым органом не доказан размер полученного дохода каждым из работников предпринимателя, в связи с чем неправомерно предложено в решении обязать налогоплательщика удержать доначисленную сумму НДФЛ за 2007 г. в общей сумме 4707 руб., а также соответствующих сумм пеней, и штрафа по ст. 123 НК РФ.

Относительно решения суда, в котором сделан вывод о том, что поскольку налогоплательщик в спорном периоде не являлся плательщиком ЕНВД, соответственно, привлечение его налоговой ответственности по п. 1 ст. 122 НК РФ за неуплату НДФЛ, ЕСН, по п. 2 ст.119 НК РФ за непредставление деклараций по ЕСН за 2008 г. и по п.1 ст.126 НК РФ, неправомерно, подлежит пересмотру с учетом сделанных судом апелляционной инстанции выводов о том, что налогоплательщик в 2007, 2008 годах обязан применять общую систему налогообложения.

Судом установлено, что размер штрафа по ст. 119, 122, 126 НК уже был снижен Управлением Федеральной налоговой службы по Пермскому краю.

В соответствии с п. 4 ст. 112 НК РФ обстоятельства, смягчающие ответственность за совершение налогового правонарушения, устанавливаются судом и учитываются им при наложении санкций за налоговые правонарушения в порядке, установленном ст. 114 НК РФ.

В силу п. 3 ст. 114 НК РФ при наличии хотя бы одного смягчающего ответственность обстоятельства, размер штрафа подлежит уменьшению не менее, чем в два раза по сравнению с размером, установленным соответствующей статьей гл. 16 НК РФ.

В соответствии с п. 1 ст. 112 НК РФ обстоятельствами, смягчающими ответственность лица за совершение налогового правонарушения, признаются:

1) совершение правонарушения вследствие стечения тяжелых личных или семейных обстоятельств;

2) совершение правонарушения под влиянием угрозы или принуждения либо в силу материальной, служебной или иной зависимости;

3) тяжелое материальное положение физического лица, привлекаемого к ответственности за совершение налогового правонарушения;

4) иные обстоятельства, которые судом или налоговым органом, рассматривающим дело, могут быть признаны смягчающими ответственность.

Как видно, перечень смягчающих налоговую ответственность обстоятельств является открытым, т.е. неограниченным.

Таким образом, не только налоговый орган, но и суд, может по своему усмотрению признать в качестве смягчающего ответственность обстоятельства, даже и не названное в п. 1 ст. 112 НК РФ.

Налоговый кодекс РФ предусматривает возможность снижения размера налоговых санкций за совершение налоговых правонарушений в случае установления смягчающих ответственность обстоятельств.

Согласно п. 3 ст. 114 НК РФ при наличии хотя бы одного смягчающего ответственность обстоятельства размер штрафа подлежит уменьшению не менее чем в два раза по сравнению с размером, установленным соответствующей статьей главы 16 или 18 НК РФ.

Поскольку обстоятельства, смягчающие ответственность за совершение налогового правонарушения, устанавливаются судом и учитываются им при наложении санкций за налоговые правонарушения, то установление смягчающих ответственность обстоятельств - не только право, но и обязанность суда, рассматривающего дело.

Так, Президиум Высшего Арбитражного Суда РФ указал, что для удовлетворения судом требования налогового органа представляется недостаточной только констатация самого факта правонарушения без учета личности налогоплательщика и иных обстоятельств (Постановление ВАС РФ от 01.02.2002 года N 6106/01), суд обязан учитывать смягчающие ответственность обстоятельства (Постановление ВАС РФ от 06.03.2001 года N 8337/00).

В качестве смягчающих налоговую ответственность обстоятельств, признаются, в частности, следующие обстоятельства:

- несоразмерность налоговой санкции характеру совершенного налогового правонарушения и (или) его вредным последствиям. В Постановление Конституционного Суда РФ от 12.05.1998 года N 14-П указано, что меры взыскания должны применяться с учетом характера совершенного правонарушения, размера причиненного вреда, степени вины правонарушителя, его имущественного положения и иных существенных обстоятельств деяния;

- совершение налогового правонарушения впервые;

- статус налогоплательщика, характер его деятельности, и многое другое.

В качестве смягчающих ответственность обстоятельств суд признает совершение правонарушения впервые, характер деятельности налогоплательщика, а также несоответствие суммы штрафа последствиям правонарушения.

На основании изложенного, суд, как правоприменитель, вправе применить положения ст. 112, 114 НК РФ и снизить размер взыскиваемого штрафа не менее чем, в два раза.

Таким образом, суд приходит к выводу о возможности снижения штрафа по ст. 122 НК РФ за неуплату НДФЛ, ЕСН в размере, превышающем 10 000 руб., по п. 2 ст. 119 НК РФ, за непредставление декларации по ЕСН в размере, превышающем 5 000 руб.

Штраф по п. 1 ст. 126 НК РФ, сниженный Управлением ФНС России по Пермскому краю до 50 руб., суд апелляционной инстанции признает соответствующий характеру совершенного правонарушения.

Судебные расходы распределяются между сторонами в порядке установленном ст. 110 АПК РФ.

В связи с частичной отменой обжалуемого судебного акта и частичным удовлетворением заявленных требований, судебные расходы по уплате государственной пошлины подлежат взысканию с инспекции в размере 200 руб. в пользу предпринимателя.

Ошибочно уплаченная по платежному поручению от 01.06.2010 N 2536 государственная пошлина в сумме 2000 руб. подлежит возврату предпринимателю из федерального бюджета.

На основании изложенного и руководствуясь статьями 176, 258, 268, 269, п.п. 1 ч. 1, п.п. 3 ч. 2 ст. 270, 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Семнадцатый арбитражный апелляционный суд

ПОСТАНОВИЛ:

Решение Арбитражного суда Пермского края от 03.09.2010 отменить в части, изложив резолютивную часть судебного акта в новой редакции:

"Требования удовлетворить частично.

Признать недействительным решение Межрайонной Инспекции Федеральной налоговой службы N 8 по Пермскому краю N 6 от 30.03.2010 г. о привлечении к налоговой ответственности в части предложения удержать доначисленную сумму налога на доходы физических лиц не исчисленного и не удержанного с доходов физических лиц в размере 4 707 руб., соответствующих сумм пени, взыскания штрафа по ст. 123 Налогового кодекса Российской Федерации, за неправомерное не удержание и неперечисление налога на доходы физических лиц в сумме 1369,85 руб., взыскания штрафа по п. 1 ст. 122 Налогового кодекса Российской Федерации, за неуплату налога на доходы физических лиц, единого социального налога за 2007 г., 2008 г. в размере, превышающем 10 000 руб.; по п.2 ст. 119 Налогового кодекса Российской Федерации, за непредставление декларации по единому социальному налогу за 2008 г. в размере превышающем 5 000 руб.

В остальной части в удовлетворении заявления отказать".

Взыскать с Межрайонной Инспекции Федеральной налоговой службы N 8 по Пермскому краю в пользу Костаки Т.Я. госпошлину по заявлению в сумме 200 руб.

Возвратить ИП Костаки Т.Я. из федерального бюджета ошибочно уплаченную государственную пошлину по заявлению в сумме 2 000 руб. платежное поручение N 2536 от 01.06.2010.

Постановление может быть обжаловано в порядке кассационного производства в Федеральный арбитражный суд Уральского округа в срок, не превышающий двух месяцев со дня его принятия через Арбитражный суд Пермского края.

Информацию о времени, месте и результатах рассмотрения кассационной жалобы можно получить на интернет-сайте Федерального арбитражного суда Уральского округа www.fasuo.arbitr.ru.

Председательствующий

С.Н. Полевщикова

Судьи

И.В. Борзенкова В.Г. Голубцов