Вопрос: Каков порядок учета управляющей организацией платежей граждан за отопление, поступающих по договору управления многоквартирным домом? ("Жилищно-коммунальное хозяйство: бухгалтерский учет и налогообложение", N 12, декабрь 2007 г.)

Каков порядок учета управляющей организацией платежей граждан за отопление, поступающих по договору управления многоквартирным домом?

Согласно п. 2 ст. 162 ЖК РФ по договору управления многоквартирным домом управляющая организация по заданию собственников помещений в многоквартирном доме в течение согласованного срока за плату обязуется, в частности, предоставлять коммунальные услуги собственникам помещений, а также лицам, ими пользующимся. Из данного определения следует, что договор управления в части предоставления коммунальных услуг по своей правовой природе является договором возмездного оказания услуг. Аналогичный вывод может последовать и из анализа п. 3 Правил*(1), определяющего исполнителя услуг, которым может выступать в том числе и управляющая организация как юридическое лицо (индивидуальный предприниматель), предоставляющее коммунальные услуги, производящее или приобретающее коммунальные ресурсы и отвечающее за обслуживание внутридомовых инженерных систем, с использованием которых потребителю предоставляются коммунальные услуги.

Плата за коммунальные услуги включает в том числе плату за отопление (п. 4 ст. 154 ЖК РФ).

Исходя из вышеприведенных норм ЖК РФ и Правил, управляющая организация, предоставляющая коммунальные услуги жильцам многоквартирных домов, должна признавать в учете поступления от граждан (собственников и нанимателей жилых помещений), в том числе в виде платы за услуги по отоплению, в составе доходов от обычных видов деятельности как выручку от оказания услуг (п. 5 ПБУ 9/99 "Доходы организации").

Размер платы за отопление рассчитывается исходя из объема потребляемых коммунальных услуг, определяемого по показаниям приборов учета, а при их отсутствии - в соответствии с нормативами потребления коммунальных услуг, утверждаемых органами местного самоуправления (п. 1 ст. 157 ЖК РФ). Расчетный период для оплаты коммунальных услуг, в том числе за отопление, устанавливается равным календарному месяцу (п. 14 Правил).

Если в жилых домах отсутствуют приборы учета тепловой энергии, то размер ежемесячной платы за отопление определяется исходя из норматива потребления тепловой энергии с ежегодной корректировкой по формулам, предусмотренным п. 1 Приложения N 2 к Правилам. При этом потребитель доплачивает (или ему возвращается) стоимость разности количества потребленной в течение года тепловой энергии, определенной ресурсоснабжающей организацией расчетным путем в установленном законом порядке, и общего размера платы за отопление за прошедший год по нормативам потребления тепловой энергии*(2).

Если, например, многоквартирный дом оборудован коллективным (общедомовым) прибором учета, то размер платы за отопление определяется по формуле в соответствии с пп. 2 п. 2 Приложения N 2 к Правилам исходя из среднемесячного объема потребления тепловой энергии на отопление за предыдущий год. Рассчитанный согласно указанному алгоритму размер платы за отопление ежегодно корректируется исполнителем исходя из показаний коллективных приборов учета, установленных в доме. При отсутствии сведений об объемах потребления тепловой энергии за предыдущий год размер платы определяется также исходя из нормативов.

Правила определения нормативов потребления коммунальных услуг утверждены Постановлением Правительства РФ от 23.05.2006 N 306. Согласно данным правилам норматив отопления для жилых помещений многоквартирных домов, как оборудованных, так и не оборудованных приборами учета тепловой энергии, рассчитывается исходя из периода, равного 12 месяцам.

Плата за коммунальные услуги вносится ежемесячно до 10-го числа месяца, следующего за истекшим месяцем, за который производится оплата, на основании платежных документов, представляемых управляющей организацией не позднее 1-го числа месяца, следующего за истекшим месяцем, за который производится оплата, если договором управления многоквартирным домом не установлено иное (п. 1, п. 2 ст. 155 ЖК РФ, п. 35, 37 Правил).

Таким образом, как собственники, так и наниматели многоквартирного жилого дома должны оплачивать коммунальные услуги по отоплению в течение всего календарного года. В то же время деятельность управляющей организации, связанная с предоставлением услуг по отоплению, носит сезонный характер, то есть осуществляется лишь в отопительный период. Его длительность зависит от климатических условий и устанавливается уполномоченными органами (п. 11, 12 Правил).

Как известно, для признания выручки в бухгалтерском учете должны быть соблюдены определенные условия, в частности, необходимо, чтобы услуга была оказана, а расходы, которые произведены или будут произведены в связи с этой операцией, могли быть определены (пп. "г" и "д" п. 12 ПБУ 9/99). В противном случае при получении денежных средств в учете организации признается кредиторская задолженность, а не выручка. Следовательно, квалифицировать платежи за отопление, поступающие на счет управляющей организации до начала отопительного сезона, как выручку нельзя, иначе будет нарушен порядок признания расходов в отчете о прибылях и убытках, основанный на соблюдении принципа соответствия доходов и расходов (п. 19 ПБУ 10/99 "Расходы организации"). Ведь расходы на оплату коммунальных ресурсов для предоставления услуг по отоплению многоквартирных домов возникают у управляющей организации только в течение отопительного сезона.

Доходы, полученные в отчетном периоде, но относящиеся к следующим отчетным периодам (к которым в данном случае могут быть причислены и платежи за отопление, полученные управляющей организацией в течение неотопительного сезона), в бухгалтерском учете признаются доходами будущих периодов*(3). Для их отражения Планом счетов предусмотрен счет 98 "Доходы будущих периодов", субсчет 98-1 "Доходы, полученные в счет будущих периодов". На этом субсчете учитывается, в частности, и плата за коммунальные услуги, начисленная в счет будущих периодов. По кредиту данного субсчета в корреспонденции со счетами учета денежных средств или расчетов с дебиторами и кредиторами отражаются суммы доходов, относящихся к будущим отчетным периодам, а по дебету - суммы доходов, перечисленные на соответствующие счета при наступлении отчетного периода, к которому эти доходы относятся. В указанном случае учтенные в качестве доходов будущих периодов коммунальные платежи должны признаваться в составе выручки на счете 90 "Продажи", субсчет 90-1 "Выручка", на наш взгляд, равномерно в течение всего отопительного сезона. Одновременно расходы, связанные с оказанием услуг, учтенные на счете 20 "Основное производство", в качестве расходов по обычным видам деятельности (п. 5 ПБУ 10/99) списываются в дебет счета 90, субсчет 90-2 "Себестоимость продаж".

При получении платы (предоплаты) в счет оказания услуг у управляющей организации возникает обязанность определить налоговую базу по НДС, сумма которого исчисляется по расчетной ставке 18/118 (пп. 2 п. 1 ст. 167, п. 4 ст. 164, абз. 2 п. 1 ст. 154 НК РФ). На дату фактического оказания услуг также приходится момент определения налоговой базы по НДС (п. 14 ст. 167 НК РФ). При этом НДС, исчисленный при получении от собственников и нанимателей помещений средств на отопление, подлежит вычету на основании п. 8 ст. 171, п. 6 ст. 172 НК РФ.

В целях налогообложения прибыли выручка от оказания коммунальных услуг по отоплению (без учета НДС) признается доходом от реализации (п. 1 ст. 248, п. 1 ст. 249 НК РФ). Платежи за отопление, поступающие на счет управляющей организации не в отопительный период года, относятся к нескольким отчетным (налоговым) периодам и на основании п. 2 ст. 271 НК РФ должны распределяться налогоплательщиком самостоятельно с учетом принципа равномерности признания доходов и расходов, то есть так же, как и в бухгалтерском учете, - в течение всего отопительного сезона по мере возникновения расходов на отопление. Что касается платежей, приходящихся на отопительный сезон, то моментом признания их доходами на основании п. 3 ст. 271 НК РФ будет являться дата оказания услуг, то есть последнее число месяца, в котором услуга по отоплению была оказана.

Стоимость потребленных коммунальных ресурсов (за вычетом суммы НДС, подлежащей вычету) включается в состав материальных расходов (пп. 6 п. 1 ст. 254 НК РФ).

Рассмотрим сказанное на примере.

Пример.

Согласно платежным документам, выставляемым управляющей организацией в адрес потребителей коммунальных услуг за сентябрь и октябрь 2007 г., размер платы за отопление составляет 5 000 руб. (1/12 годового потребления). Предъявленная в сентябре сумма в полном объеме поступает на расчетный счет в октябре 2007 г. Стоимость приобретенных в октябре для предоставления услуг отопления коммунальных ресурсов - 8 570 руб.

Согласно учетной политике управляющей организации коммунальные платежи в части услуг отопления, приходящиеся на неотопительный сезон, признаются доходами будущих периодов и отражаются в составе выручки равномерно в течение периода отопительного сезона, равного семи месяцам (с октября по апрель включительно).

Всего за период с мая по сентябрь УО отразила в качестве доходов будущих периодов платежи за отопление, полученные от населения, в сумме 25 000 руб. В целях упрощения примера НДС не рассматривается.

В бухгалтерском учете следует составить проводки:

Содержание операции	Дебет	Кредит	Сумма, руб.
Сентябрь
Сумма платежей за отопление за сентябрь отражена как доходы будущих периодов	62	98-1	5 000
Октябрь
Получены денежные средства от потребителей за отопление по платежным документам, выставленным в сентябре	51	62	5 000
Сумма платежей за отопление за октябрь отражена как выручка управляющей организации	62	90-1	5 000
Доходы будущих периодов признаны в качестве выручки за октябрь (25 000 руб. / 7 мес.)	98-1	90-1	3 571
Отражена стоимость коммунальных ресурсов, приобретенных для предоставления услуг по отоплению в октябре	20	60	8 570
Списана стоимость коммунальных ресурсов, потребленных при предоставлении услуг по отоплению в октябре	90-2	20	8 570

С.А. Скобелева

1 декабря 2007 г.

"Жилищно-коммунальное хозяйство: бухгалтерский учет и налогообложение", N 12, декабрь 2007 г.

-------------------------------------------------------------------------

*(1) Правила предоставления гражданам коммунальных услуг, утв. Постановлением Правительства РФ от 23.05.2006 N 307.

*(2) Как учесть сумму такой корректировки, рассказано в статье М.А. Власовой "Как правильно провести перерасчет?", N 10, 2007.

*(3) Пункт 81 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в РФ, утв. Приказом Минфина РФ от 29.07.1998 N 34н.