Вопрос: Индивидуальный предприниматель заключил трудовой договор с гражданином РФ, проживающим за границей. Является ли налоговым резидентом гражданин России, который не живет на территории РФ уже больше года? ("Предприниматель без образования юридического лица. ПБОЮЛ", N 12, декабрь 2007 г.)

Индивидуальный предприниматель заключил трудовой договор с гражданином РФ, проживающим за границей. Является ли налоговым резидентом гражданин России, который не живет на территории РФ уже больше года?

В данном случае гражданин России налоговым резидентом уже не является. Статус налогового резидента зависит от периода фактического нахождения на территории той или иной страны. Налоговыми резидентами России, в соответствии с пунктом 2 статьи 207 НК РФ, признаются физические лица, фактически находящиеся в Российской Федерации не менее 183 календарных дней в течение 12 следующих подряд месяцев. При этом период нахождения физического лица в РФ не прерывается на периоды его выезда за пределы Российской Федерации для краткосрочного (менее шести месяцев) лечения или обучения.

Таким образом, налоговыми резидентами России могут быть как российские граждане, так и иностранцы, проживающие в РФ более полугода. В свою очередь физические лица, являющиеся гражданами Российской Федерации, могут и не быть российскими налоговыми резидентами, если отсутствуют на ее территории более срока, установленного для подтверждения статуса резиденства.

Период пребывания на территории страны устанавливается с учетом отметок пропускного контроля в заграничном паспорте гражданина. При отсутствии отметки пропускного контроля в паспорте доказательством нахождения на территории Российской Федерации могут служить любые иные документы, которые удостоверяют фактическое количество дней пребывания в РФ (командировочное удостоверение, трудовой договор, заключенный с иностранным гражданином, табель учета рабочего времени и расчета заработной платы или другие формы первичной учетной документации по учету труда и его оплаты).

Днем прибытия на территорию России признается день пересечения государственной границы страны. На следующий после прибытия день начинается течение срока фактического нахождения физического лица на территории РФ. День отъезда за пределы территории России также включается в количество дней фактического нахождения на территории Российской Федерации.

Учтите, что российские военнослужащие, проходящие службу за границей, а также сотрудники органов государственной власти и органов местного самоуправления, командированные на работу за пределы Российской Федерации, признаются российскими налоговыми резидентами независимо от фактического времени нахождения в России (п. 3 ст. 207 НК РФ).

От статуса резиденства физического лица напрямую зависит порядок налогообложения и ставка налога на доходы физических лиц. Плательщиками НДФЛ признаются физические лица, являющиеся налоговыми резидентами Российской Федерации, а также физические лица, получающие доходы от источников в РФ, но не являющиеся налоговыми резидентами России.

Объектом налогообложения признается доход, полученный налогоплательщиками от источников в РФ и (или) от источников за ее пределами - для налоговых резидентов, а так же от российских источников - для физических лиц, не являющихся налоговыми резидентами.

В рассматриваемой ситуации гражданин России более года находится за пределами Российской Федерации, а значит, не является налоговым резидентом. Однако он заключил трудовой договор с индивидуальным предпринимателем и получает в рамках этого договора доход, который будет квалифицирован как доход, полученный от источников в Российской Федерации. Следовательно, у нерезидента возникает объект налогообложения НДФЛ, а у предпринимателя, выплачивающего этот доход, возникает обязанность налогового агента по исчислению и перечислению НДФЛ в бюджет.

Налоговая ставка по НДФЛ для резидентов и нерезидентов РФ различна. Нерезиденты платят 30% со всех доходов, полученных в РФ. Тогда как доход резидента Российской Федерации подлежит налогообложению по ставке 13% во всех случаях, кроме упомянутых в пунктах 2 и 4 статьи 224 НК РФ.

Для доходов, в отношении которых предусмотрена налоговая ставка 13%, налоговая база определяется как сумма всех доходов, подлежащих налогообложению, уменьшенных на сумму налоговых вычетов, предусмотренных статьями 218-221 НК РФ. Для лиц, не являющихся налоговыми резидентами РФ, налоговые вычеты не предусмотрены.

Выплачивая доход лицу, не являющемуся резидентом Российской Федерации, необходимо знать, заключены ли между Россией и государствами, резиденты которых получают доход от источника в РФ, соглашения об устранении двойного налогообложения.

С рядом государств Россия заключила международные договоры, которые содержат положения, касающиеся налогообложения доходов физических лиц по правилам, отличным от правил российского законодательства. Согласно статье 7 НК РФ, если международным договором РФ, содержащим положения, касающиеся налогообложения и сборов, установлены иные правила, чем предусмотренные НК РФ, то применяются правила и нормы международных договоров.

Как было указано выше, получая доход от российского источника, физическое лицо-нерезидент РФ становится налогоплательщиком НДФЛ. Для освобождения от уплаты налога, проведения зачета, получения налоговых вычетов или иных налоговых привилегий налогоплательщик должен представить в налоговые органы официальное подтверждение того, что он является резидентом государства, с которым Российская Федерация заключила действующий в течение соответствующего налогового периода (или его части) договор (соглашение) об избежании двойного налогообложения, а так же документ о полученном доходе и об уплате им налога за пределами Российской Федерации, подтвержденный налоговым органом соответствующего иностранного государства. Подтверждение может быть представлено как до уплаты налога или авансовых платежей по налогу, так и в течение одного года после окончания того налогового периода, по результатам которого налогоплательщик претендует на получение освобождения от уплаты налога, проведения зачета, налоговых вычетов или привилегий.

Минфин России в своем письме от 3 июля 2007 г. N 03-04-06-01/208 указал, что налогоплательщик, не являющийся резидентом РФ, представляет подтверждение в налоговый орган, а также налоговому агенту, для которого оно будет служить основанием для неудержания НДФЛ при выплате доходов или их налогообложении по ставкам, которые предусмотрены в соответствующем соглашении.

Московские налоговики утверждают, что право налогоплательщика на получение налоговых привилегий, предусмотренных международным договором (соглашением), подтверждается налоговым органом по месту постановки на учет налогового агента. До тех пор, пока предприниматель не получит такое подтверждение от налогового органа, он должен производить налогообложение доходов в соответствии с законодательством РФ (письма УФНС России по г Москве от 31 августа 2006 г. N 28-11/76643, от 6 сентября 2006 г. N 28-11/80621).

Т.А. Ильинова,

заместитель руководителя Управления

аудита ГК "Градиент Альфа"

1 декабря 2007 г.

"Предприниматель без образования юридического лица. ПБОЮЛ", N 12, декабрь 2007 г.