Постановление Семнадцатого арбитражного апелляционного суда от 20 января 2010 г. N 17АП-11962/09

г. Пермь

20 января 2010 г.

Дело N А60-27986/2009

Резолютивная часть постановления объявлена 14 января 2010 года.

Постановление в полном объеме изготовлено 20 января 2010 года.

Семнадцатый арбитражный апелляционный суд в составе:

председательствующего Гуляковой Г.Н.,

судей Борзенковой И.В., Сафоновой С.Н.,

при ведении протокола судебного заседания секретарем судебного заседания Мокрецовой В.В.,

при участии:

от заявителя ОАО "Серовский завод ферросплавов" - Сильченко А.В. (дов. от 25.12.2009 года);

от заинтересованного лиц 1) Межрайонной ИФНС России по крупнейшим налогоплательщикам по Свердловской области - Друзь А.В. (дов. от 11.01.2010 года); Антоненко Э.И. (дов. от 11.01.2010 года); Шуплецова Т.Г. (дов. от 11.01.2010 года); 2) Управления Федеральной налоговой службы по Свердловской области - Ветлугин М.А. (дов. от 11.01.2010 года),

лица, участвующие в деле, о времени и месте рассмотрения апелляционной жалобы извещены надлежащим образом, в том числе публично, путем размещения информации о времени и месте судебного заседания на сайте Семнадцатого арбитражного апелляционного суда,

рассмотрел в судебном заседании апелляционную жалобу

заинтересованных лиц Межрайонной ИФНС России по крупнейшим налогоплательщикам по Свердловской области и Управления Федеральной налоговой службы по Свердловской области

на решение Арбитражного суда Свердловской области от 19 октября 2009 года

по делу N А60-27986/2009,

принятое судьей Пономаревой О.А.

по заявлению ОАО "Серовский завод ферросплавов"

к 1) Межрайонной ИФНС России по крупнейшим налогоплательщикам по Свердловской области, 2) Управлению Федеральной налоговой службы по Свердловской области

о признании частично недействительными решений налоговых органов,

УСТАНОВИЛ:

ОАО "Серовский завод ферросплавов" обратилось в арбитражный суд с заявлением о признании недействительными решения Межрайонной ИФНС России по крупнейшим налогоплательщикам по Свердловской области от 27.04.2009 года N 30 в части доначисления налога на прибыль в сумме 16 315 774 руб., соответствующей суммы пени и штрафа по ст. 122 НК РФ в сумме 3 263 154,80 руб., ЕСН в сумме 116 695 рублей, соответствующей суммы пени и штрафа по ст. 122 НК РФ, НДФЛ в сумме 1 633 586 руб., пени в сумме 763 783, штрафа по п. 1 ст. 123 НК РФ в сумме 166 711 руб., а также решения Управления ФНС России по Свердловской области от 25.06.2009 года N 983/09 в части оставления без изменений решения Инспекции в оспариваемой части (согласно уточненным требованиям).

Решением Арбитражного суда Свердловской области от 22.09.2009 года заявленные требования удовлетворены в части признания недействительными решения Межрайонной ИФНС России по крупнейшим налогоплательщикам по Свердловской области от 27.04.2009 года N 30 относительно доначисления налога на прибыль в сумме в сумме 16 315 774 руб., соответствующий суммы пени и штрафа по ст. 122 НК РФ в сумме 3 263 154,80 руб., ЕСН в сумме 116 695 руб., пени в сумме 1 462,44 руб., штрафа по п. 1 ст. 122 НК РФ в сумме 19 987 руб., НДФЛ в сумме 1 633 586 руб., пени в сумме 609 075 руб., штрафа по ст. 123 НК РФ в сумме 166 711 руб., а также решения Управления ФНС России по Свердловской области от 25.06.2009 года N 983/06 в части оставления без изменения решения от 27.04.2009 N 30 в указанной части. В удовлетворении остальной части заявленных требований отказано.

Не согласившись с вынесенным решением, стороны по делу обратились с апелляционными жалобами.

В качестве доводов в апелляционной жалобе налоговых органов указано, что расходы на оказание консультационных услуг, понесенные налогоплательщиком экономически необоснованны и не подтверждены документально. Представленные налогоплательщиком отчеты носят формальный характер, так как содержат общие формулировки, поверхностные рекомендации; разделы отчета составлены путем редактирования журнальных статей; запрошенные Инспекцией документы Обществом не представлены. По мнению налоговых органов, налогоплательщик не доказал, что выплаты в отношении его работников - иностранных граждан, являются выплатами в отношении налоговых резидентов РФ, так как разрешения на работу иностранным лицам и на привлечение иностранной рабочей силы лишь свидетельствуют о легальном нахождении этих иностранных граждан на территории РФ, при этом, период их нахождения на территории РФ данные документы не подтверждают. Кроме того, налоговые органы считают, что доначисление ЕСН, пени и штрафа является правомерным, поскольку уплата налога произведена при неверном указании назначения платежа, а после подачи Обществом заявления о зачете, осуществлено зачисление соответствующих сумм.

Налогоплательщик не согласен с решением суда в части отказа в удовлетворении заявленных требований относительно признания недействительными решений налоговых органов о начислении пени за несвоевременное перечисление в бюджет удержанного НДФЛ, ввиду того, что выводы Инспекции основаны без учета сроков выплат заработной платы Обществом, установленных коллективным договором.

Представители сторон по делу поддержали доводы, изложенные в апелляционных жалобах, возразив против позиции друг друга.

Законность и обоснованность решения проверены судом апелляционной инстанции в соответствии со ст. 266, 268 АПК РФ.

Изучив материалы дела, суд апелляционной инстанции приходит к выводу, что решение суда первой инстанции подлежит частичной отмене по следующим основаниям.

Из материалов дела следует, что Межрайонной ИФНС России по крупнейшим налогоплательщикам по Свердловской области проведена выездная налоговая проверка хозяйственной деятельности ООО "Серовский завод ферросплавов", по результатам которой вынесено оспариваемое решение от 27.04.2009 года N 30, в том числе о доначислении налога на прибыль в сумме 17 660 135 руб., пени в сумме 412 662 руб., штрафа по п. 1 ст. 122 НК РФ в сумме 3 532 027 руб., ЕСН в сумме 216 635 руб., пени в сумме 49 040 руб., штрафа по п. 1 ст. 122 НК РФ в сумме 43 326 руб., НДФЛ в сумме 1 645 679 руб., пени в сумме 767 597 руб., штрафа по ст. 123 НК РФ в сумме 167 595 руб.

Указанное решение обжаловано в вышестоящий налоговый орган в части доначисления налога на прибыль в сумме 16 315 774 руб., соответствующих сумм пени и штрафа по ст. 122 НК РФ, ЕСН в сумме 116 695 руб., соответствующих сумм пени и штрафа по ст. 122 НК РФ, НДФЛ в сумме 1 633 586 руб., пени в сумме 763 783 руб. и штрафа по ст. 123 НК РФ в сумме 166 711 руб.; решением УФНС России по Свердловской области N 983/09 от 25.06.2009 года решение Инспекции изменено в части привлечения к налоговой ответственности по ст. 122 НК РФ за неуплату ЕСН, размер штрафа уменьшен на сумму 23 339 руб., в остальной части решение Инспекции от 27.04.2009 года N 30 оставлено без изменения.

Считая, что решения налоговых органов в указанной части, является незаконным, Общество обратилось в арбитражный суд с соответствующим заявлением.

Основанием для доначисления налога на прибыль за 2006-2007 годы в сумме 16 315 774 руб., соответствующей суммы пени и штрафа по ст. 122 НК РФ в сумме 3 263 154,80 руб. послужил вывод Инспекции о неправомерном завышении расходов, связанных с производством и реализацией и внереализационных расходов при определении налоговой базы по налогу на прибыль в виде расходов по оплате услуг, оказанных организацией Alferon Management Consultants Limited по договору на представление консультационных услуг от 04.04.2006 года, поскольку указанные расходы являются документально неподтвержденными, нецелесообразными и экономически неоправданными.

Удовлетворяя заявленные требования в указанной части, суд первой инстанции исходил из соблюдения налогоплательщиком требований налогового законодательства при отнесении затрат в состав расходов в целях исчисления налога на прибыль.

Выводы суда являются верными.

Из материалов дела следует, что ОАО "Серовский завод ферросплавов" 04.04.2006 года заключен договор с иностранной организацией Alferon Management Consultants Limited, в соответствии с условиями которого иностранная компания оказывает по запросу Общества консультационные, юридические, бухгалтерские, инжиниринговые, маркетинговые услуги и услуги по обработке информации, в связи с чем, Общество предоставляет достаточную информацию и данные, необходимые для оказания услуг. Вознаграждение выплачивается на основании подписанного сторонами акта приемки выполненных услуг, которое составляет 2 % от выручки компании в течение фиксированного периода и выплачивается в месячный срок по окончанию календарного квартала. Кроме того, в дополнение к указанному вознаграждению по соглашению сторон Общество по письменному требованию возмещает расходы, понесенные при выполнении услуг и подтвержденные расписками или иными документами.

В качестве доказательств исполнения данного договора налогоплательщиком представлены акт от 02.11.2006 года, в соответствии с которым компанией выполнены бухгалтерская и финансовая консультации, оценка проектов и юридические услуги на общую сумму 799 712 долларов, что составляет 21 705 383 руб. (с учетом курсовой разницы) с отчетом "Экономический анализ инвестиционной программы ОАО "СЗФ" в 2007 году"; акт от 02.10.2006 года, в соответствии с которым компанией выполнены консультационные услуги по правильности отражения убытков прошлых периодов в финансовой отчетности за 2005 год на общую сумму 731 788 долларов, что составляет 19 729 736 руб. (с учетом курсовой разницы) с отчетом "Рекомендации по устранению замечаний, выявленных входе аудиторской проверки финансовой (бухгалтерской) отчетности ОАО "СЗФ" за 2005 год". В отчете содержатся рекомендации по устранению нарушений, выявленных аудиторской проверкой ООО "Эконс-Аудит". Также проведена проверка достоверности финансовой (бухгалтерской) отчетности организации за 2005 год и соответствия порядка ведения бухгалтерского учета законодательству РФ; акт от 17.01.2007 года, в соответствии с которым компанией осуществлена оценка возможностей Общества по ведению учета в соответствии с МСФМО и даны практические рекомендации на общую сумму 978 337 долларов, что составляет 26 547 272 руб. (с учетом курсовой разницы).

Указанные затраты в общей сумме 67 982 391 руб. включены налогоплательщиком в 2006-2007 годы в состав расходов в целях исчисления налога на прибыль.

К прочим расходам, связанным с производством и реализацией, относятся расходы на текущее изучение (исследование) конъюнктуры рынка, сбор информации, непосредственно связанной с производством и реализацией товаров (работ, услуг); другие расходы, связанные с производством и (или) реализацией (п/п. 27, 49 п. 1 ст. 264 НК РФ).

В соответствии с п. 1 ст. 252 НК РФ расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты, осуществленные (понесенные) налогоплательщиком.

Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме. Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации. Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

По мнению налогового органа, налогоплательщик не подтвердил документально реальность предоставленных ему услуг, поскольку не представил на проверку документы, свидетельствующие о взаимодействии сторон договора, об исполнении условий договора, в том числе подтверждающие способ доставки отчетов, расчет вознаграждения, несение расходов инопартнером в рамках указанного договора.

В силу ст. 9 Федерального закона 21.11.1996 года N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете" все хозяйственные операции, проводимые организацией, должны оформляться оправдательными документами. Эти документы служат первичными учетными документами, на основании которых ведется бухгалтерский учет. Согласно п. 3 ст. 1 указанного Закона, бухгалтерский учет формируется организациями на основании полной и достоверной информации.

Следовательно, законодательством не установлен перечень документов, подлежащих оформлению при осуществлении налогоплательщиком тех или иных расходных операций, не предъявлено каких-либо специальных требований к их оформлению (заполнению). При решении вопроса о возможности учета тех или иных расходов в целях налогообложения прибыли необходимо исходить из того, подтверждают документы, имеющиеся у налогоплательщика, произведенные им расходы или нет, то есть условием для включения затрат в налоговые расходы является возможность на основании имеющихся документов сделать однозначный вывод о том, что расходы фактически произведены. При этом во внимание должна приниматься достоверность представленных налогоплательщиком доказательств в подтверждение факта и размера этих затрат, которые подлежат правовой оценке в совокупности.

Суд апелляционной инстанции считает, что налогоплательщиком соблюдены вышеперечисленные требования налогового законодательства, регламентирующие порядок отнесения затрат в состав расходов в целях исчисления налога на прибыль. При этом, понесенные расходы налогоплательщиком подтверждены документально, поскольку претензии относительно не представления указанных выше документов заявлены Инспекцией с превышением предоставленных контролирующему органу полномочий, являются необоснованными и не соответствующими действующему законодательству.

Кроме того, суд первой инстанции пришел к правомерному выводу о нарушении налоговым органом положений ст. 65, 200 АПК РФ, поскольку отсутствие экономической обоснованности и целесообразности заключения спорного договора налоговым органом не доказано.

Инспекция ссылается на формальность договора, ввиду содержания в нем общих формулировок и поверхностных рекомендаций, также указывает на наличие в штате налогоплательщика сотрудников, в полномочия которых входят обязанности по проведению подобных исследований и анализа в данной области.

Гражданское законодательство рассматривает предпринимательскую деятельность как самостоятельную, осуществляемую на свой риск деятельность, направленную на систематическое получение прибыли (п. 1 ст. 2 ГК РФ), которая для коммерческих организаций является основной целью их деятельности, а для некоммерческих организаций служит достижению целей, ради которых они созданы (ст. 50 ГК РФ).

Глава 25 Налогового кодекса Российской Федерации регулирует налогообложение прибыли организаций и устанавливает в этих целях определенную соотносимость доходов и расходов и связь последних именно с деятельностью организации по извлечению прибыли. Так, перечень затрат, подлежащих включению в состав расходов, связанных с производством и реализацией, содержит материальные расходы, расходы на оплату труда, суммы начисленной амортизации и прочие расходы, включая расходы на ремонт основных средств, направленные на развитие производства и сохранение его прибыльности (ст.ст. 253-255, 260-264 НК РФ). Этот же критерий прямо обозначен в абзаце четвертом п. 1 ст. 252 НК РФ как основное условие признания затрат обоснованными или экономически оправданными: расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

Из этого же исходит и Пленум Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, указавший в Постановлении от 12 октября 2006 года N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды", что обоснованность расходов, учитываемых при расчете налоговой базы, должна оцениваться с учетом обстоятельств, свидетельствующих о намерениях налогоплательщика получить экономический эффект в результате реальной предпринимательской или иной экономической деятельности. При этом речь идет именно о намерениях и целях (направленности) этой деятельности, а не о ее результате. Вместе с тем обоснованность получения налоговой выгоды, как отмечается в том же Постановлении, не может быть поставлена в зависимость от эффективности использования капитала.

Налоговое законодательство не использует понятие экономической целесообразности и не регулирует порядок и условия ведения финансово-хозяйственной деятельности, а потому обоснованность расходов, уменьшающих в целях налогообложения полученные доходы, не может оцениваться с точки зрения их целесообразности, рациональности, эффективности или полученного результата. В силу принципа свободы экономической деятельности (статья 8, часть 1, Конституции Российской Федерации) налогоплательщик осуществляет ее самостоятельно на свой риск и вправе самостоятельно и единолично оценивать ее эффективность и целесообразность.

По смыслу правовой позиции Конституционного Суда Российской Федерации, выраженной в Постановлении от 24 февраля 2004 года N 3-П, судебный контроль не призван проверять экономическую целесообразность решений, принимаемых субъектами предпринимательской деятельности, которые в сфере бизнеса обладают самостоятельностью и широкой дискрецией, поскольку в силу рискового характера такой деятельности существуют объективные пределы в возможностях судов выявлять наличие в ней деловых просчетов.

Суд первой инстанции, исследовав представленные в материалы дела доказательства, с учетом доводов сторон пришел к обоснованному выводу о недействительности решения налогового органа в данной части, поскольку налоговым органом в ходе проверки не направлялись запросы в адрес инопартнера, не исследовался вопрос о том, кем составлены отчеты, не анализировались потоки движения денежных средств и т.д.

Также является несостоятельным довод налогового органа относительно отсутствия необходимости в приобретении спорных услуг и содержания отчетов, так как в данном случае необходимы специальные познания. При этом, ответ Уральского отделения института экономики Российской академии наук на запрос налогового органа не может быт признан компетентным мнением специалиста именно в отношении спорных отчетов, поскольку письмо института содержит ответы на поставленные Инспекцией теоретические вопросы, безотносительно к конкретному хозяйствующему субъекту (без учета особенностей его диапазона производственной, финансово-хозяйственной деятельности, сферы рынка и т.п.) и получен в нарушение положений ст.ст. 82, 89, 95, 96 НК РФ, в связи с чем, не соответствует требованиям ст.ст. 67, 68 АПК РФ (л.д. 20-21 т. 4).

Оспариваемое решение Инспекции не содержит выводов, порочащих первичную документацию на приобретение спорных услуг (кроме содержания отчетов), представленную налогоплательщиком.

Однако при отсутствии доказательств, порочащих факт оказания услуг (фиктивность документооборота, взаимозависимость, отсутствие документов, подтверждающих оплату), налоговым органом не реализованы, предоставленные ему налоговым законодательством полномочия.

Являются необоснованными доводы налогового органа о превышении в 15 раз стоимости услуг, оказанных ООО "Эконс-Аудит" идентичных услуг, оказанных иными организациями, поскольку проверка на предмет цены сделки в порядке ст. 40 НК РФ Инспекцией не проводилась, соответствующий анализ в оспариваемом решении отсутствует.

Доводы налоговых органов, изложенные в судебном заседании суда апелляционной инстанции, о нереальности понесенных затрат в связи с возможным фактическим оказанием оплаченных услуг работниками самого налогоплательщика, не могут быть приняты во внимание.

Фактически данный вывод влечет утверждение о мнимости заключенной сделки.

Исходя из части 1 статьи 65 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, обязанность по доказыванию мнимого характера сделки - несовпадения сделанного волеизъявления с действительной волей сторон, и действительной направленности воли их участников возлагается на налоговые органы, принявшие оспариваемый ненормативный акт.

Однако, в ходе выездной налоговой проверки налоговым органом не устанавливалась действительная воля контрагента налогоплательщика, не анализировалось движение денежных средств по счету контрагента. Более того, из пояснений налогового органа усматривается, что подобные действия и не планировались в ходе проверки. При этом, не принимается во внимание пояснение представителя УФНС РФ по Свердловской области о длительности получения указанной информации, поскольку из материалов дела следует, что проверка проводилась в период с 07.05.2008 г. по 11.01.2009 г., доказательств намерений направить запросы в соответствующие органы не представлено.

Отсутствуют также данные об установлении действительной воли налогоплательщика при заключении и исполнении спорной сделки: не опрошены должностные лица, работавшие в проверяемый период у налогоплательщика (например, бухгалтер).

Кроме того, в результате исполнения спорного договора контрагентом оказаны услуги, принятые и оплаченные налогоплательщиком еще по одному акту, при этом, претензий со стороны проверяющих относительно понесенных в этом случае затрат не предъявлено. Указанное обстоятельство подтверждено представителями налоговой инспекции в ходе судебного заседания в суде апелляционной инстанции.

Таким образом, Инспекцией надлежащих доказательств формальности документооборота, нереальности хозяйственных операций, экономической необоснованности и документальной неподтвержденности затрат в нарушение ст.ст. 65, 200 АПК РФ, в материалы дела не представлено, тогда как налогоплательщиком выполнены необходимые требования налогового законодательства, в связи с чем, факт несения Обществом в рамках исполнения спорного договора расходов, подлежащих включению в налоговую базу по налогу на прибыль, является подтвержденным.

Решение суда первой инстанции в указанной части отмене не подлежит.

Основанием для доначисления НДФЛ в сумме 1 633 586 руб., пени в сумме 609 075 руб., штрафа по ст. 123 НК РФ в сумме 166 711 руб. послужил вывод Инспекции о неправомерном применении Обществом в отношении доходов, полученных 6 физическими лицами, не являющимися налоговыми резидентами Российской Федерации, налоговой ставки 13 % вместо 30 %, статус иностранных физических лиц в качестве налоговых резидентов РФ которых не подтвержден.

Удовлетворяя заявленные требования в данной части, суд первой инстанции исходил из правомерности применения налоговым агентом ставки 13 % при исчислении и удержании НДФЛ с иностранных лиц, находящихся на территории РФ более 183 дней в течение 12 следующих подряд месяцев.

Выводы суда являются обоснованными.

В соответствии с п. 2 ст. 207 НК РФ налоговыми резидентами признаются физические лица, фактически находящиеся в Российской Федерации не менее 183 календарных дней в течение 12 следующих подряд месяцев.

Согласно позиции Министерства финансов Российской Федерации налоговый статус физического лица устанавливается исходя из фактического документально подтвержденного времени его нахождении на территории России.

В силу ст. 3 ст. 224 НК РФ налоговая ставка устанавливается в размере 30 % в отношении всех доходов, получаемых физическими лицами, не являющимися резидентами Российской Федерации.

В соответствии с "Положением о привлечении и использовании в Российской Федерации иностранной рабочей силы", утвержденным Указом Президента Российской Федерации от 16.12.1993 года N 2146 ОАО "Серовский завод ферросплавов" получены разрешения на привлечение иностранной рабочей силы Кончар Данко - генеральный директор - на срок с 20.10.2004 года до 19.10.2005 года, разрешение N 20104007332 выдано ФМС 22.09.2004 года, на срок с 20.10.2005 года до 19.10.2006 года, разрешение N 9105004671 выдано ФМС 12.09.2005 года; Джаков Аида - заместитель генерального директора - на срок с 20.10.2004 года до 19.10.2005 года, разрешение N 20104007332 выдано ФМС 22.09.2004 года, на срок с 20.10.2005 года до 19.10.2006 года, разрешение N 9105004671 выдано ФМС 12.09.2005 года; Джаков Михайло - заместитель генерального директора - на срок с 20.10.2004 года до 19.10.2005 года, разрешение N 20104007333 выдано ФМС 22.09.2004 года; на срок с 20.10.2005 года до 19.10.2006 года, разрешение N 9105004672 выдано ФМС 12.09.2005 года; Сикимич Борислав - помощник заместителя генерального директора - на срок с 15.11.2004 года до 14.11.2005 года, разрешение N 20104008373 выдано ФМС 2110.2004 года, на срок с 15.11.2005 года до 14.11.2006 года - разрешение N 9105004673 выдано ФМС 12.09.2005 года; Коматина Иван - заместитель коммерческого директора - на срок с 15.08.2005 года по 14.08.2006 года, разрешение N 9105002673 выдано ФМС 27.07.2005 года; Гинзберг Игор - заместитель коммерческого директора - на срок с 15.08.2005 года до 14.08.2006 года, разрешение N 9105002673 выдано ФМС 27.07.2005 года.

В соответствии с п. 16 названного Положения привлечение иностранных граждан из числа высококвалифицированных специалистов на основе подтверждения на право трудовой деятельности осуществляется без оформления разрешения в случаях найма работодателями для работы на предприятиях с иностранными инвестициям, действующих на территории Российской Федерации, иностранных граждан на должности руководителей предприятий, их заместителей, руководителей подразделений (в том числе обособленных) этих предприятий.

Подтверждение (разрешение) на право трудовой деятельности в Обществе выдавались указанным иностранным гражданам лично на основании полученных Обществом разрешений.

Тот факт, что Общество является предприятием с иностранными инвестициями, подтвержден представленным списком владельцев ценных бумаг, согласно которому более 75 % акций принадлежит Компании с ограниченной ответственностью ЕНРС Н.А., свидетельство о регистрации N 34260677 от 27.11.2006 года Торгово-промышленная палата г. Амстердам, более 3 % акций принадлежит Компании Сеймур Трейдинг и Файененс АГ, свидетельство серии N СН-170.3.009.369-6 от 07.01.1983 Торговый Реестр Кантона Цуг.

Налоговый орган ссылается на то, что наличие указанного разрешения не обязывает физическое лицо пребывать на территории действия разрешения в обозначенный период.

Даты отъезда и даты прибытия физических лиц на территорию РФ устанавливаются по отметкам пропускного контроля в документе, удостоверяющем личность гражданина.

Статья 24 ФЗ от 15.08.1996 года N 114-ФЗ "О порядке выезда из Российской Федерации и въезда в Российскую Федерацию" определяет, что иностранные граждане могут въезжать в РФ и выезжать из РФ при наличии визы по действительным документам, удостоверяющим их личность и признаваемым Российской Федерацией в этом качестве, если иное не предусмотрено международными договорами Российской Федерации.

Период временного пребывания на территории РФ иностранного гражданина определяется с учетом отметок пропускного контроля в заграничном паспорте такого гражданина. Если отметки, подтверждающие пересечение указанными лицами границы РФ, отсутствуют, в качестве доказательства нахождения на территории РФ могут приниматься любые документы, удостоверяющие фактическое количество дней пребывания в Российской Федерации.

Таким образом, при определении периода пребывания иностранного гражданина на территории РФ исчисление количества дней осуществляется со следующего дня после календарной даты его прибытия на территорию РФ по день отъезда за пределы Российской Федерации.

В силу положений ст.ст. 200, 201 АПК РФ бремя доказывания соответствия оспариваемого ненормативного правового акта закону возложено на налоговый орган.

В материалах дела отсутствуют копии паспортов иностранных граждан с отметками органов пропускного контроля о пересечении границы, либо полученная от указанных органов информации о датах пересечения конкретными лицами границы РФ. Налоговым органом в нарушение положений ст. 65 АПК РФ, обязывающей сторону спора доказать те обстоятельства, на которые она ссылается, несмотря на имеющиеся у Инспекции полномочия государственного органа, такие доказательства не получены и в материалы дела не представлены.

Таким образом, не имеется доказательств, с достоверностью свидетельствующих о том, что указанные иностранные граждане находились на территории РФ менее 183 дней.

При этом, Обществом в материалы дела представлены доказательства (трудовые договоры, разрешения на привлечение иностранной рабочей силы, табель учета рабочего времени (л.д. 80-98 т. 3; 1-58 т. 8), на основании которых можно сделать вывод о том, что указанные лица находились на территории РФ более 183 дней.

Суд первой инстанции верно признал, что факт нахождения указанных иностранных физических лиц на территории РФ более 183 календарных дней в течение 12 следующих подряд месяцев подтвержден перечисленными документами. Следовательно, при налогообложении указанных иностранных физических лиц Обществом правомерно исчислен налог на доходы физических лиц по ставке 13%.

При этом, суд апелляционной инстанции считает достаточными доказательствами, в том числе и табель учета рабочего времени, поскольку именно согласно отраженным в нем данным и производилась выплата дохода. Достоверность данных, отраженных в представленных налогоплательщиком документах, налоговым органом не опровергается.

На основании вышеизложенного налоговым органом наличие статуса нерезидента РФ у указанных лиц не доказано, следовательно, не подтверждена правомерность решения Инспекции в части предложения доудержать НДФЛ по ставке 30 %, по указанным иностранным гражданам, начисление соответствующих пеней и штрафа.

Решение суда первой инстанции в данной части отмене не подлежит.

Основанием для доначисления ЕСН в сумме 116 695 руб. явились выводы Инспекции о неправомерном применении налоговых вычетов посредством уменьшения суммы налога на сумму начисленных, но не уплаченных за этот же период страховых взносов на обязательное пенсионное страхование. Также установлен факт неполной уплаты налога в размере 99 920 руб. в связи с занижением налоговой базы.

Всего по результатам проверки доначислен ЕСН в сумме 216 635 руб., пени в сумме 49 040 руб., штраф по п. 1 ст. 122 НК РФ в сумме 43 326 руб. Решением УФНС России по Свердловской области от 25.06.2009 года N 983/09 штраф по ст. 122 НК РФ за неуплату ЕСН уменьшен на сумму 23 339 руб.

Удовлетворяя заявленные требования в части признания недействительным решения Инспекции относительно взыскания ЕСН в сумме 116 695 руб., пени в сумме 1 462,44 руб. (за период с 23.03.2009 года по 27.04.2009 года), а также штрафа в сумме 19 987 руб. (43 326 руб. - 23 339 руб.) суд исходил из факта уплаты 23.03.2009 года налогоплательщиком страховых взносов на обязательное пенсионное страхование в сумме 116 695 руб., а также ЕСН (ФБ) в сумме 50 192 руб., ЕСН (ФСС РФ) в сумме 24 029 руб., ЕСН (ФФОМС) в сумме 9 342 руб., ЕСН (ТФОМС) в сумме 16 377 руб. 23.03.2009 года. Правомерным является начисление пени за период с 23.03.2009 года по 17.04.2009 года, размер которых составил 1 462,44 руб.

Выводы суда являются верными.

Из материалов дела следует, что налогоплательщиком в рассматриваемом периоде занижена налоговая база по ЕСН в виде сумм оплаты дополнительных отпусков, что привело к занижению налогооблагаемой базы в сумме 99 940 руб. Разница между начисленными налогоплательщиком и уплаченными страховыми взносами составила 116 695 руб.

Налоговый орган не принял в качестве доказательства уплаты страховых взносов и ЕСН платежные поручения от 23.03.2009 года, поскольку в графе "назначение платежа" в платежных документах указано "погашение задолженности по истекшим налоговым периодам", тогда как необходимо было указать "погашение задолженности по акту проверки".

В соответствии с п/п 1 п. 3 ст. 44, п. 2 ст. 45 НК РФ обязанность по уплате налога считается исполненной налогоплательщиком с момента предъявления в банк поручения на уплату соответствующего налога при наличии достаточного денежного остатка на счете налогоплательщика. Бюджетная классификация Российской Федерации является группировкой доходов и расходов бюджетов всех уровней, как следует из ст. 18 Бюджетного кодекса Российской Федерации. Бюджетная классификация используется для составления и исполнения бюджетов всех уровней и обеспечивает сопоставимость всех их показателей согласно ст. 1 ФЗ "О бюджетной классификации РФ".

В соответствии с п. 1 ст. 40 Бюджетного кодекса РФ налоговые доходы считаются уплаченными доходами соответствующего бюджета, бюджета государственного внебюджетного фонда с момента, определяемого налоговым законодательством Российской Федерации, а следовательно, с "момента предъявления в банк поручения на уплату соответствующего налога при наличии достаточного денежного остатка на счете налогоплательщика".

Неверная ссылка налогоплательщика при составлении платежных документов на уплату задолженности по истекшим налоговым периодам, при определении в ходе выездной налоговой проверки размера недоимки и ее соответствии с указанной в платежных поручениях, а также с учетом четкого намерения налогоплательщика исполнить конкретные налоговые обязательства, налоговый орган был вправе самостоятельно произвести зачет данной суммы в порядке ст. 78 НК РФ.

Учитывая изложенное, неправильное указание в платежных поручениях назначение платежа, не является неисполнением или ненадлежащим исполнением обязанности по уплате налога, в связи с чем, задолженность по ЕСН погашена 23.03.2009 года.

Согласно письму Минфина РФ от 01.03.2005 года N 03-02-07/1-54 "О неверном указании кода бюджетной классификации в расчетном документе", если налогоплательщик ошибся, указав в платежном документе неправильный код классификации доходов бюджета, оснований для начисления пеней не возникает.

Так как основанием для начисления пени, согласно ст. 75 НК РФ, является наличие недоимки, а в данном случае недоимка погашена 23.03.2009 года, оснований для начисления пени у налогового органа после 23.03.2009 года не имелось.

Кроме того, оспариваемым решением налогоплательщик привлечен к ответственности, предусмотренной п. 1 ст. 122 НК РФ в виде штрафа в сумме 19 987 руб.

В силу ст. 106 НК РФ налоговым правонарушением признается виновно совершенное противоправное (в нарушение законодательства о налогах и сборах) деяние (действие или бездействие) налогоплательщика, налогового агента и иных лиц, за которое настоящим Кодексом установлена ответственность.

Лицо не может быть привлечено к ответственности за совершение налогового правонарушения в том числе при отсутствии вины лица в совершении налогового правонарушения (п/п 2 ст. 109 НК РФ).

В п. 6 ст. 108 НК РФ указано, что лицо считается невиновным в совершении налогового правонарушения, пока его виновность не будет доказана в предусмотренном федеральным законом порядке. Лицо, привлекаемое к ответственности, не обязано доказывать свою невиновность в совершении налогового правонарушения. Обязанность по доказыванию обстоятельств, свидетельствующих о факте налогового правонарушения и виновности лица в его совершении, возлагается на налоговые органы. Неустранимые сомнения в виновности лица, привлекаемого к ответственности, толкуются в пользу этого лица.

В нарушение названных норм, привлекая к налоговой ответственности, налоговый орган ни в акте, ни в решении не рассмотрел по существу вопросы о наличии в действиях налогоплательщика состава налогового правонарушения, вменяемого Инспекцией, а также степень вины нарушителя с учетом погашения на момент вынесения решения недоимки.

В соответствии с п. 8 ст. 101 НК РФ в решении о привлечении налогоплательщика к ответственности за совершение налогового правонарушения излагаются обстоятельства совершенного налогового правонарушения, как они установлены проведенной проверкой, документы и иные сведения, которые подтверждают указанные обстоятельства, доводы, приводимые налогоплательщиком в свою защиту, и результаты проверки этих доводов, решение о привлечении налогоплательщика к ответственности за конкретные налоговые правонарушения с указанием статей настоящего Кодекса, предусматривающих данные нарушения и применяемые меры ответственности.

Несоблюдение должностными лицами налоговых органов требований указанных положений является безусловным основанием для отмены решения налогового органа (п. 14 ст. 101 НК РФ).

Учитывая изложенное, суд первой инстанции пришел к обоснованному выводу о том, что решение налогового органа в указанной части является необоснованным.

Решение суда в данной части отмене не подлежит.

Основания для удовлетворения апелляционных жалоб налоговых органов отсутствуют.

Основанием для начисления Обществу пени по НДФЛ в сумме 154 708 руб., явились выводы Инспекции о несвоевременном перечислении в бюджет удержанных из доходов физических лиц с авансовых платежей, выплачиваемых работникам в середине месяца и отпускных, выплачиваемых в течение месяца, сумм налога. В судебном заседании суда апелляционной инстанции представитель налогоплательщика пояснил, что им оспариваются суммы пени, начисленные в сумме 150.109,34 руб. (л.д.87-96 т.4).

Отказывая в удовлетворении заявленных требований в указанной части, суд первой инстанции признал исчисление пени правомерным.

Суд апелляционной инстанции пришел к следующим выводам.

Из материалов дела следует, что пени за несвоевременное перечисление НДФЛ исчислены по отпускным выплатам и по авансовым платежам, произведенным Обществом в пользу работников.

Согласно п/п 1 п. 3 ст. 24 НК РФ налоговые агенты обязаны правильно и своевременно исчислять, удерживать из средств, выплачиваемых налогоплательщикам, и перечислять в бюджет соответствующие налоги.

По п. 1 ст. 75 НК РФ пеней признается установленная этой статьей денежная сумма, которую налогоплательщик, плательщик сборов или налоговый агент должны выплатить в случае уплаты причитающихся сумм налогов или сборов, в том числе налогов, уплачиваемых в связи с перемещением товаров через таможенную границу Российской Федерации, в более поздние по сравнению с установленными законодательством о налогах и сборах сроки.

Порядок и сроки уплаты НДФЛ определены нормами главы 23 Налогового кодекса Российской Федерации.

Согласно п. 2 ст. 223 НК РФ при получении дохода в виде оплаты труда датой фактического получения налогоплательщиком такого дохода признается последний день месяца, за который ему был начислен доход за выполненные трудовые обязанности в соответствии с трудовым договором (контрактом).

Особенности исчисления НДФЛ налоговыми агентами, в том числе порядок и сроки уплаты ими налога, установлены ст. 226 НК РФ.

Так, исчисление налога производится нарастающим итогом с начала налогового периода по итогам каждого месяца применительно ко всем доходам налогоплательщика. Удержание начисленной суммы налога производится из доходов налогоплательщика при фактической выплате денежных средств.

В соответствии с п. 6 ст. 226 НК РФ налоговые агенты обязаны перечислять суммы исчисленного и удержанного налога не позднее дня фактического получения в банке наличных денежных средств на выплату дохода, а также дня перечисления дохода со счетов налоговых агентов в банке на счета налогоплательщика либо по его поручению на счета третьих лиц в банках.

В иных случаях налоговые агенты перечисляют суммы исчисленного и удержанного налога не позднее дня, следующего за днем фактического получения налогоплательщиком дохода, - для доходов, выплачиваемых в денежной форме, а также дня, следующего за днем фактического удержания исчисленной суммы налога, - для доходов, полученных налогоплательщиком в натуральной форме либо в виде материальной выгоды.

Таким образом, абз. 1 п. 6 ст. 226 НК РФ установлен общий срок перечисления НДФЛ - не позднее чем на следующий день после получения в банке денежных средств или перечисления средств на счета налогоплательщика. Данный срок применяется при выплате дохода путем выдачи из кассы за счет полученных в банке денежных средств или путем перечисления дохода на счет налогоплательщика в банке. В иных случаях применяется специальный срок, установленный абз. 2 п. 6 ст. 226 НК РФ, а именно - не позднее дня, следующего за днем фактического получения налогоплательщиком дохода.

Таким образом, дата фактического получения дохода в виде оплаты отпуска должна определяться в соответствии с п/п 1 п. 1 ст. 223 НК РФ.

При этом, в соответствии со ст. 136 Трудового кодекса РФ и п. 7.5.16 Коллективного договора в Обществе установлены следующие сроки выплаты заработной платы: за первую половину месяца - 25 число текущего месяца, за вторую половину - 12 число следующего месяца. Следовательно, учитывая, что авансовая выплата заработной платы входит в доход, учитываемый на конец месяца, то исчисление суммы налога и его удержание должно производиться по итогам месяца, за который выплачен аванс.

Основанием для начисления пени в спорной сумме явился вывод налогового органа о том, что налогоплательщик допустил несвоевременное удержание и перечисление НДФЛ в бюджет с сумм выплаченных работникам в качестве авансов и отпускных.

При этом, из материалов дела (отзывов на заявление от 04.09.2009 года и 08.09.2009 года (л.д.7 т.4)) следует, что налоговые органы признали сроки удержания и перечисления Обществом НДФЛ по отпускным выплатам соблюденными. Данный факт подтвержден представителями налоговых органов в судебном заседании суда апелляционной инстанции.

Однако, из приведенного налоговым органом расчета невозможно установить размер выплаченного дохода, и, соответственно, удержанного налога по двум видам выплат.

Из текста оспариваемого налогоплательщиком решения усматривается, что указанные обстоятельства в ходе проверки не устанавливались.

Кроме того, при проведении проверки налоговым органом первичные документы не истребовались, соответственно, не определены размеры доходов, выплаченных Обществом в виде авансов и в виде отпускных, а также установлено соблюдение сроков перечисления удержанного НДФЛ. Факт правонарушения установлен налоговым органом на основании книг проводок по счетам бухгалтерского учета (л.д. 19 т.3).

Таким образом, суд первой инстанции пришел к ошибочному выводу об отсутствии оснований для признания недействительным решения налогового органа в указанной части, обусловленному неполным выяснением обстоятельств, имеющих значение для дела (п.1 ч.1 чт. 270 АПК РФ). При этом, в нарушение положений ст. 170 АПК РФ решение суда первой инстанции не содержит мотивов, по которым не приняты во внимание доводы заявителя.

Суд апелляционной инстанции на основании ст. ст. 2, 7, 266, 268 АПК РФ, повторно рассматривая дело по существу, в том числе доводы налогоплательщика, запросил и изучил в судебном заседании первичные документы налогового агента, а именно: кассовые книги, платежные ведомости на выплату авансовых платежей, заработной платы и отпускных (отдельно), расходные ордера и т.д. за январь, февраль 2005 г., и установил, что на основании имеющихся первичных документов, налоговый орган обязан был установить реальные обязательства налогового агента по срокам их исполнения.

Ссылка представителей налоговой инспекции на большой объем первичной документации не может быть принята во внимание с учетом, как уже было указано выше, продолжительности проведения выездной налоговой проверки. Кроме того, установление налоговых обязательств только на основании данных регистров бухгалтерского учета противоречит положениям ст.54, 93, 100, 101 НК РФ о необходимости сопоставления данных первичного и аналитического учета для установления фактических налоговых обязательств.

Доводы апелляционной жалобы Общества являются обоснованными, налоговым органом размер начисленных пени в нарушение положений ст.ст. 65, 200 АПК РФ не доказан.

На основании изложенного, решение суда первой инстанции подлежит частичной отмене.

В соответствии со ст. 110 АПК РФ судебные расходы в виде государственной пошлины относятся на налоговые органы.

Руководствуясь ст.ст. 258, 266, 268, 269, ч. 1 ст. 270, ст. 271 АПК РФ, Семнадцатый арбитражный апелляционный суд

ПОСТАНОВИЛ:

Решение Арбитражного суда Свердловской области от 19.10.2009 года отменить в части.

Дополнительно признать недействительным решение Межрайонной ИФНС России по крупнейшим налогоплательщикам по Свердловской области от 27.04.2009 года N 30 в части начисления пени по ДФЛ в сумме 150 109,34 руб., а также решение Управления ФНС России по Свердловской области от 25.06.2009 года N 983/06 в части оставления решения от 27.04.2009 года N 30 без изменения в указанной части.

Взыскать с Управления ФНС России по Свердловской области в пользу ОАО "Серовский завод ферросплавов" государственную пошлину в сумме 500 (Пятьсот) руб.

Взыскать с Межрайонной ИФНС России по крупнейшим налогоплательщикам по Свердловской области в пользу ОАО "Серовский завод ферросплавов" государственную пошлину в сумме 500 (Пятьсот) руб.

Постановление может быть обжаловано в порядке кассационного производства в Федеральный арбитражный суд Уральского округа в течение двух месяцев со дня его принятия через Арбитражный суд Свердловской области.

Информацию о времени, месте и результатах рассмотрения кассационной жалобы можно получить на интернет-сайте Федерального арбитражного суда Уральского округа www.fasuo.arbitr.ru.

Председательствующий

Г.Н. Гулякова

Судьи

С.Н. Сафонова И.В. Борзенкова