Бесплатно получил - бюджету заплатил... пуще прежнего? (А. Родионов, "Актуальная бухгалтерия", N 11, ноябрь 2007 г.)

Бесплатно получил - бюджету заплатил... пуще прежнего?

Не секрет, что постулаты известной поговорки про бесплатный сыр уже давно закреплены на законодательном уровне. У нас так: что-то получил безвозмездно - заплати налоги. Но это еще полбеды. Ведь налоги в такой нестандартной ситуации нужно еще и правильно посчитать. Как это сделать, недавно рассказали специалисты Минфина. Но в итоге финансисты лишь еще больше запутали налогоплательщиков.

Компания, безвозмездно получившая имущество во временное пользование, обязана заплатить налог на прибыль. Так решил Президиум ВАС РФ*(1). Его указание не относится только к беспроцентным кредитам и займам. Здесь налога нет*(2).

Из документа

Так как главой 25 Кодекса не предусмотрен в составе доходов, подлежащих налогообложению, такой вид доходов, как материальная выгода, полученная от пользования беспроцентным займом, налогоплательщик не увеличивает налоговую базу по налогу на прибыль организаций на сумму такой выгоды.

Письмо Минфина России от 20.02.2006 г. N 03-03-04/1/128

Ситуация, что рассмотрел Президиум ВАС РФ, часта. Во-первых, она привычна в холдингах. Там основные средства нередко используют сразу несколько компаний. Во-вторых, активы во временное пользование поступают от учредителей и руководителей предприятий. И, в-третьих, их предоставляют в рекламных целях.

Пример

Производители молочной продукции, прохладительных напитков, пива и т.д. нередко поставляют в магазины холодильники с логотипом своей продукции. Если право собственности на них переходит магазину, то он обязан заплатить налог на прибыль со всей стоимости имущества. Но обычно технику передают во временное пользование.

Тогда нужно определить выгоду от эксплуатации. С нее получатель оборудования и отдаст налог на прибыль.

Как исчислить выгоду и налог? Высшие арбитры предлагают учитывать рыночную цену за использование полученного имущества. То есть плату за его аренду. Такой совет удобен, когда плата известна. Или ее легко узнать. Например, при операциях с недвижимостью. Допустим, новой компании учредитель дал право занять два кабинета в принадлежащем ему офисе. Тогда доход нужно определить от ставок платы для сторонних арендаторов. Если их нет - то из ставок платы за аренду помещения в схожих офисах. Ну, а когда и таковых не имеется, за рыночную цену обычно принимают плату за аренду муниципального имущества. Об этом не раз сообщали судьи*(3). Решение муниципалитета, установившего арендные ставки, они относят к официальным источникам.

Угроза от Минфина

Иногда рыночные цены на аренду выяснить нереально. Или крайне сложно. Это, в частности, случай с упомянутыми выше холодильниками. Но и в подобных ситуациях надо исчислять налог на прибыль - требуют чиновники. А стоимость права эксплуатировать объект нужно подтверждать в соответствии с Налоговым кодексом. Так вначале утверждали финансисты*(4).

Из документа

Информация о ценах должна быть подтверждена налогоплательщиком - получателем имущества (работ, услуг) документально или путем проведения независимой оценки.

П. 8 ст. 250 Налогового кодекса РФ

Недавно Минфин ужесточил свои требования. Финансисты фактически указали, что налог следует платить со всей стоимости полученного имущества. А не с цены его использования*(5). Поясним на примере.

Пример

Директор предоставил компании во временное пользование компьютер. Его оценили в 30 000 руб. Если следовать совету Минфина, то со всей этой суммы положено заплатить налог на прибыль. Он равен:

30 000 руб. х 24% = 7200 руб.

Налог нужно перечислить в бюджет, даже если фирма возвращает технику через месяц. Хотя реальная выгода от использования данного имущества намного меньше.

Позиция Минфина нелогична. В базу по налогу на прибыль включается стоимость безвозмездно полученных работ, услуг, либо имущественных прав. То есть права использовать компьютер. Его собственником предприятие не стало. Значит, оно не должно увеличивать доход на всю стоимость временно поступившего имущества. Этого не требует и Президиум ВАС РФ. Высшие арбитры призывают начислять налог лишь с выгоды, полученной от использования объекта, поступившего на какое-то время.

Считаем налог на прибыль

Уверены - эти аргументы финансистам известны. И, скорее всего, они не станут с ними спорить. Их последнее письмо, полагаем, издано не для сбора налога со всей цены временно поступившей техники, недвижимости и т.п. У ведомственного документа другая задача. Им чиновники хотят принудить организации самостоятельно определять налог. Претензии, вероятно, станут предъявлять лишь тем, кто вообще его не исчисляет. Или исчисляет с существенно заниженной базы.

Отсюда вывод - налог нужно считать с материальной выгоды от использования имущества. Однако выгода должна быть обоснованна. Ее надо установить равной арендной плате за подобные активы. Или узнать, исходя из их амортизации.

Пример

Стоимость полученного компьютера 30 000 руб. Срок его амортизации составляет свыше двух лет. Но не более трех*(6). Допустим, в нашем случае срок равен 25 месяцам. Тогда ежемесячная сумма амортизации:

30 000 руб. : 25 мес. = 1200 руб.

Это минимальная материальная выгода. Ее желательно увеличить хотя бы на 15%. Ведь техника должна не только окупаться, но и приносить доход. Тогда получим расчетную материальную выгоду:

1200 руб. х 1,15 = 1380 руб.

Ее включают во внереализационные доходы фирмы. То есть отражают в составе суммы по строке 020 листа 02 и строке 100 приложения 1 к листу 02 декларации по налогу на прибыль. Сам налог составит:

1380 руб. х 24% = 331 руб. в месяц.

Он отражается только в налоговом учете. В бухгалтерском учете его показывать не нужно. Значит, у фирмы возникают расхождения между двумя видами учета. Появляется постоянное налоговое обязательство. Его спишем проводкой:

Дебет 99 субсчет "Постоянные налоговые обязательства" Кредит 68 субсчет "Расчеты по налогу на прибыль"

- 331 руб. - отражено постоянное налоговое обязательство.

Возможно, что наш алгоритм кто-то сочтет чересчур приблизительным. Но общей методики нет. Практика показывает - ревизоры сейчас в основном проверяют сам факт начисления налога. А не методику его расчета. Кроме того, предложенный нами вариант следует из Налогового кодекса. Это так называемый "затратный метод определения рыночных цен"*(7). При нем цена равна сумме расходов и "обычной для данной сферы деятельности прибыли". Расходы - это сумма амортизации. Что же касается прибыли, то она взята за 15 процентов от издержек. Это близко к средней рентабельности продукции и услуг. Последняя, по мнению специалистов ФНС России, составляет 14 процентов. Данная величина указана в приложении 2 к критериям самостоятельной оценки рисков*(8).

Имущество, полученное во временное распоряжение, организация должна отразить за балансом. Это следует из Инструкции к плану счетов. Но отдельный счет 001 там предусмотрен только для арендованных основных средств. Для иных временно переданных активов следует открыть свой забалансовый счет. Ему присваивают номер, которого еще нет в Инструкции к плану счетов. К примеру, 012. Назвать его можно "Имущество, поступившее во временное пользование (кроме арендованного)". Приход ценностей отражают по дебету счета. Выбытие - по кредиту. Стоимость определяется по соглашению сторон. Лучше всего использовать остаточную стоимость, по которой актив значился у передающей стороны. Кстати, у нее передача имущества почти не отражается на налоге на прибыль. Надо учесть лишь одно ограничение. По безвозмездно переданным основным средствам и нематериальным активам запрещено начислять амортизацию*(9).

Налог на прибыль по имуществу,
полученному в безвозмездное пользование

Поступило имущество

            /-----------------------------------------------\

            |                                               |

 /--------------------\                            /------------------\

 |  Можно определить  |                            |Нельзя определить |

 |   сумму арендной   |                            |  сумму арендной  |

 | платы за подобное  |                            |платы за подобное |

 |     имущество      |                            |    имущество     |

 \--------------------/                            \------------------/

            |                                               |

 /--------------------\   /--------------------\   /------------------\

 | Плату приравниваем |   |     Желательно     |   | Исчисляем сумму  |

 |к облагаемому доходу|--| подтвердить доход  |   |  амортизации по  |

 |                    |   |у передающей стороны|   |    имуществу     |

 \--------------------/   \--------------------/   \------------------/

            |                                              |

            |                       |                       

            |             /--------------------\   /------------------\

            |             |                    |   |   Увеличиваем    |

            |             | Итог приравниваем  |   |  амортизацию на  |

            |             |   к облагаемому    |--| другие возможные |

            |             |       доходу       |   |    затраты и     |

            |             |                    |   |ожидаемую прибыль |

            |             \--------------------/   \------------------/

            |                       |

В налоговом учете включаем сумму во внереализационные доходы

                                    |

Определив налог, показываем ПНО в бухучете

Не забудьте про НДС!

У компании, которая предоставляет имущество, возникают сложности с другим платежом - НДС. Формально его не рассчитывают со стоимости временно переданных активов. Ведь их собственник не меняется. Соответственно, нет реализации товаров, при которой и взимается данный налог.

Зато имеется услуга - безвозмездная передача права использования имущества. Вот с нее и нужно отдать НДС. Так утверждают не только чиновники, но и судьи*(10).

Базу для НДС следует определять по аналогии с налогом на прибыль. В расчете может учитываться плата за аренду или величина затрат. Последние желательно увеличивать на расчетную прибыль. На подобные услуги составляется счет-фактура. Один экземпляр остается у стороны, передающей имущество. Другой - у получателя. Но он не должен регистрировать счет-фактуру в книге покупок.

Из документа

В книге покупок не регистрируются счета-фактуры, полученные: при безвозмездной передаче товаров (выполнении работ, оказании услуг), включая основные средства и нематериальные активы...

П. 11 Правил, утвержденных постановлением Правительства РФ от 02.12.2000 г. N 914

Таким образом, принимающая сторона не вправе зачесть приведенный в счет-фактуре НДС.

И. Нечитайло,

начальник отдела налогового консультирования компании "UHY Янс-аудит"

Безвозмездная передача облагается НДС. Данный налог надо начислять и в тех ситуациях, когда имущество переходит во временное пользование. Скажем, фирма-владелец автомобиля на несколько месяцев безвозмездно передает его контрагенту. В такой ситуации базу по НДС положено определять от рыночной цены услуги*(11). Фактически от платы за использование или аренду в течение нескольких месяцев. Официальных данных по таким ценам нет. Но ясно одно - база по НДС должна быть не меньше затрат владельца, связанных с содержанием транспорта. В нее обязательно надо включить амортизацию, часть транспортного налога и других платежей, что вносит собственник. Когда предоставляют автомобиль с водителем, то нужно учесть еще и зарплату работника. А также единый социальный налог и отчисления на страхование от несчастных случаев. Возможно, будут и другие расходы. Например, плата за гараж или стоянку для транспорта. Все зависит от условий его передачи. Кроме того, стоит учитывать цены на аренду автомобилей, что сложились в вашем регионе. Их можно узнать из Интернета, специализированных журналов и т.п. Конечно, они служат только ориентиром, поскольку зависят от множества условий: вида аренды, предоставляемых услуг, сезона и др.

А. Родионов,

эксперт журнала

"Актуальная бухгалтерия", N 11, ноябрь 2007 г.

-------------------------------------------------------------------------

*(1) п. 2 приложения к информационному письму Президиума ВАС РФ от 22.12.2005 N 98

*(2) пост. Президиума ВАС РФ от 03.08.2004 N 3009/04

*(3) пост. ФАС Уральского округа от 11.09.2006 N Ф09-6958/06-С7

*(4) письмо Минфина России от 04.04.2007 N 03-03-06/4/37

*(5) письмо Минфина России от 08.08.2007 N 03-03-06/1/545

*(6) классификация основных средств, включаемых в амортизационные группы, утвержденная Пост. Правительства РФ от 01.01.2002 N 1

*(7) п. 10 ст. 40 НК РФ

*(8) критерии разработаны в соответствии с приказом ФНС России от 30.05.2007 N ММ-3-06/333@

*(9) п. 3 ст. 256 НК РФ

*(10) пост. ФАС Уральского округа от 20.08.2007 N Ф09-6476/07-С2@

*(11) п. 1 ст. 154 НК РФ