Резерв расходов на соцзащиту инвалидов (О.В. Негребецкая, "Зарплата", N 1, январь 2008 г.)

Резерв расходов на соцзащиту инвалидов

Компания, в которой трудятся инвалиды, может создать резерв расходов, направленных на их социальную защиту*(1). В статье рассмотрен налоговый и бухгалтерский учет резерва.

Налоговый учет резерва

В статье 267.1 НК РФ сказано, что общественные организации инвалидов и предприятия, использующие их труд, могут создавать резерв предстоящих расходов, направленных на социальную защиту инвалидов. Если речь идет о фирме, в которой работают инвалиды, для создания резерва необходимо соблюдение следующих условий:

- численность инвалидов должна быть не менее 50% от общего числа работников предприятия;

- доля расходов на оплату труда инвалидов в общих расходах на оплату труда составляет не менее 25%.

Список допустимых расходов на цели, обеспечивающие социальную защиту инвалидов, приведен в закрытом перечне подпункта 38 пункта 1 статьи 264 Налогового кодекса.

Важный нюанс. Создавать резерв в налоговом учете могут только организации, которые применяют метод начисления, потому что при кассовом методе расходы признают после их фактической оплаты (п. 3 ст. 273 НК РФ). Срок, на который создается резерв расходов на социальную защиту инвалидов, не может превышать пяти лет (п. 1 ст. 267.1 НК РФ).

Решение о создании резерва. Данное решение следует закрепить в налоговой учетной политике (п. 2 ст. 267.1 НК РФ). К документу необходимо приложить утвержденные руководителем организации программы социальной защиты инвалидов и сметы расходов на указанные цели. Это поможет обосновать целесообразность расходов по формированию резерва.

Размер резерва. Величина резерва определяется на основании сметы расходов на финансирование программ социальной защиты инвалидов (п. 3 ст. 267.1 НК РФ). Максимальный размер отчислений в резерв не может превышать 30% от налогооблагаемой прибыли отчетного периода, исчисленной без учета резерва (п. 3 ст. 267.1 НК РФ).

Типовых программ социальной защиты инвалидов и смет расходов на эти цели нет. Поэтому фирма вправе разработать их самостоятельно. Поскольку эти документы будут основанием для списания расходов, оформляйте их в соответствии со статьей 9 Федерального закона от 21.11.96 N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете".

Момент отражения резерва в расходах. Сумму отчислений в резерв следует включать в состав внереализационных расходов на последнюю дату отчетного периода (п. 3 ст. 267.1 НК РФ). Все затраты, связанные с выполнением программ по социальной защите инвалидов, следует производить за счет этого резерва (п. 2 ст. 267.1 НК РФ).

Результат использования резерва

По окончании периода, на который создавался резерв, нужно подвести итоги. Сумма затрат на социальную защиту инвалидов может:

- превысить сумму резерва. Тогда разницу между фактическими затратами на социальную защиту инвалидов и суммой созданного резерва следует включить в состав внереализационных расходов (п. 4 ст. 267.1 НК РФ);

- быть меньше суммы резерва. В этом случае разницу между суммой резерва и фактическими затратами на реализацию программы надо включить в состав внереализационных доходов (п. 4 ст. 267.1 НК РФ);

- быть равной сумме резерва.

Рассмотрим на примере, как в налоговом учете формируется и используется резерв расходов на социальную защиту инвалидов.

Пример 1. В ООО "Омега" работают инвалиды, доля которых в общей численности сотрудников составляет 70%, а доля расходов на оплату их труда - более 60% в общих расходах на оплату труда. Налог на прибыль организация рассчитывает ежеквартально методом начисления.

Руководитель ООО "Омега" утвердил программу и смету санаторно-курортного обслуживания работающих инвалидов. Общая сумма запланированных расходов - 500 000 руб.

Налогооблагаемая прибыль организации в 2007 году составила:

- за I квартал - 420 000 руб.;

- 1-е полугодие - 870 000 руб.;

- 9 месяцев - 1 500 000 руб.;

- год - 1 900 000 руб.

Необходимо определить сумму резерва на социальную защиту инвалидов, начисленную по окончании каждого отчетного периода, и результат его использования, если известно, что на реализацию программы санаторно-курортного обслуживания работающих инвалидов было израсходовано 330 000 руб., резерв создается сроком на один год.

Решение. Максимальный размер отчислений равен:

- за I квартал - 126 000 руб. (420 000 руб. х 30%);

- 1-е полугодие - 261 000 руб. (870 000 руб. х 30%);

- 9 месяцев - 450 000 руб. (1 500 000 руб. х 30%);

- год - 570 000 руб. (1 900 000 руб. х 30%).

Таким образом, максимально возможная сумма резерва составляет 570 000 руб., организация запланировала потратить на социальную защиту инвалидов 500 000 руб. Фактические отчисления в резерв равны:

- в I квартале - 126 000 руб.;

- II квартале - 135 000 руб. (261 000 руб. - 126 000 руб.);

- III квартале - 189 000 руб. (450 000 руб. - 261 000 руб.);

- IV квартале - 50 000 руб. (500 000 руб. - 450 000 руб.).

Неиспользованный остаток резерва в размере 170 000 руб. (500 000 руб. - 330 000 руб.) бухгалтер ООО "Омега" включил в состав внереализационных доходов за 2007 год.

Момент признания перерасхода резерва

Статья 267.1 Налогового кодекса РФ не устанавливает дату признания в налоговом учете суммы перерасхода резерва на социальную защиту инвалидов. Однако недоиспользованную часть резерва нужно включать в состав внереализационных доходов по итогам отчетного периода (п. 4 ст. 267.1 НК РФ). Из этой нормы можно сделать вывод, что затраты, не покрытые суммой резерва, следует включить в состав внереализационных расходов по итогам того квартала (месяца), в котором была завершена программа социальной защиты инвалидов.

Средства резерва, израсходованные не по целевому назначению, увеличивают облагаемую базу по налогу на прибыль того периода, в котором они были истрачены (п. 5 ст. 267.1 НК РФ).

Отчет о целевом использовании резерва

По окончании налогового периода нужно подать в инспекцию отчет о целевом использовании резерва расходов на социальную защиту инвалидов (п. 5 ст. 267.1 НК РФ). Утвержденной формы отчета нет, поэтому его составляют произвольно. Образец смотрите на с. 63.

Срок представления отчета о целевом использовании средств тоже не установлен. Учитывая, что данные отчета подтверждают правильность начисления налога на прибыль, в налоговую инспекцию его можно сдать одновременно с годовой декларацией по этому налогу.

В декларации по налогу на прибыль расходы по созданию резерва предстоящих расходов на соцзащиту инвалидов отражают в строке 202 приложения 2 к листу 02. Форма декларации утверждена приказом Минфина России от 07.02.2006 N 24н.

Бухгалтерский учет резерва

Формирование и расходование резерва на социальную защиту инвалидов отражают на счете 96 "Резервы предстоящих расходов". Рассмотрим на примере, какие записи в бухгалтерском учете нужно сделать.

Пример 2. Воспользуемся данными предыдущего примера. Какие записи в бухгалтерском учете ООО "Омега" нужно сделать?

Решение. Бухгалтер отразил начисление резерва следующим образом:

- 31 марта - на сумму 126 000 руб.;

- 30 июня - на сумму 135 000 руб.;

- 30 сентября - на сумму 189 000 руб.;

- 31 декабря - на сумму 50 000 руб.

Общая сумма отчислений в резерв в 2007 году составила 500 000 руб. (126 000 руб. + 135 000 руб. + 189 000 руб. + 50 000 руб.). Бухгалтер отразил начисление резерва по дебету счета 20 "Основное производство" и кредиту счета 96 "Резервы предстоящих расходов". Таким образом, в 2007 году был начислен резерв:

Дебет 20 Кредит 96

- 500 000 руб. - начислен резерв.

ООО "Омега" приобрело путевки для работников-инвалидов на сумму 330 000 руб. Бухгалтер оформил следующие записи:

Дебет 76 Кредит 51

- 330 000 руб. - оплачены путевки с расчетного счета ООО "Омега";

Дебет 50-3 Кредит 76

- 330 000 руб. - оприходованы путевки;

Дебет 73 Кредит 50-3

- 330 000 руб. - выданы путевки работникам-инвалидам;

Дебет 96 Кредит 73

- 330 000 руб. - списаны за счет резерва расходы на социальную защиту инвалидов.

В конце 2007 года бухгалтер определил результат использования резерва. Он сделал следующую запись:

Дебет 96 Кредит 91

- 170 000 руб. (500 000 руб. - 330 000 руб.) - включены в состав прочих доходов неиспользованные суммы резерва.

В отдельных случаях расходы на социальную защиту инвалидов можно сразу списать за счет резерва. Запись будет следующая:

Дебет 96 Кредит 76

- списаны за счет резерва расходы на социальную защиту инвалидов.

Образец отчета о целевом использовании резерва

В ИМНС России по г. Москве N 5

от ООО "Омега"

ИНН 7705015678, КПП 770501001

ОГРН 3410007899012

Отчет
о целевом использовании резерва расходов
на социальную защиту инвалидов за 2007 год

     г. Москва                                         12 марта 2008 года

В период с 1 января 2007 года по 31 декабря 2007 года в ООО "Омега" (ИНН 7705015678, КПП 770501001) сформирован резерв расходов на санаторно-курортное обслуживание работников-инвалидов. Срок реализации программы - с 1 июля 2007 года по 31 декабря 2007 года.

Отчисления в резерв составили 500 000 руб., а фактические затраты - 330 000 руб. Данные представлены в виде таблицы.

N п/п	Фамилия сотрудника	Вид расходов	Дата и номер документа, подтверждающего расход	Сумма расходов, руб.
1	Барсуков С.К., инвалид I группы	Санаторно-курортное лечение	Путевка N 000314 от 15.07.2007	40 000
2	Енотов И.С., инвалид II группы	Санаторно-курортное лечение	Путевка N 000410 от 01.08.2007	33 000
...	...	...	...	...
Всего				330 000

Остаток неиспользованного резерва в размере 170 000 руб. включен в состав внереализационных доходов при расчете налога на прибыль за 2007 год.

 Руководитель организации         Орлов               А.П. Орлов

 Главный бухгалтер              Данилина              Н.Н. Данилина

О.В. Негребецкая,

научный редактор журнала "Зарплата"

"Зарплата", N 1, январь 2008 г.

-------------------------------------------------------------------------

*(1) О тонкостях заключения трудового договора с инвалидом читайте в статье "В компанию устраивается инвалид "// Зарплата, 2007, N 12. - Примеч. ред.