Вопрос: Относятся ли командировочные расходы, связанные с использованием услуг VIP-зала аэропорта, к доходам работников, и следует ли в связи с этим включать их в налогооблагаемую базу по НДФЛ? ("Все для бухгалтера", N 1, январь 2008 г.)

Относятся ли командировочные расходы, связанные с использованием услуг VIP-зала аэропорта, к доходам работников, и следует ли в связи с этим включать их в налогооблагаемую базу по НДФЛ?

Согласно п. 1 ст. 209 НК РФ объектом налогообложения по налогу на доходы физических лиц признается доход, полученный налогоплательщиком от источников в РФ и (или) от источников за пределами РФ для физических лиц, являющихся налоговыми резидентами РФ.

В соответствии со ст. 41 НК РФ под доходом налогоплательщика понимается экономическая выгода в денежной или натуральной форме, учитываемая в случае возможности ее оценки в той мере, в которой такую выгоду можно оценить, и определяемая в соответствии с гл. 23 и 25 НК РФ.

На основании п. 1 ст. 210 НК РФ при определении налоговой базы учитываются все доходы налогоплательщика, полученные им как в денежной, так и в натуральной формах, или право на распоряжение которыми у него возникло.

Пунктом 3 ст. 217 НК РФ установлено, что не подлежат налогообложению (освобождаются от налогообложения) все виды установленных действующим законодательством РФ, законодательными актами субъектов РФ, решениями представительных органов местного самоуправления компенсационных выплат (в пределах норм, установленных в соответствии с законодательством РФ), связанных в том числе с исполнением налогоплательщиком трудовых обязанностей (включая переезд на работу в другую местность и возмещение командировочных расходов).

При рассмотрении и применении п. 3 ст. 217 НК РФ необходимо руководствоваться положениями ТК РФ. В частности, в ст. 166 ТК РФ дается определение служебной командировки: это поездка работника по распоряжению работодателя на определенный срок для выполнения служебного поручения вне места постоянной работы.

При направлении работника в служебную командировку ему гарантируется возмещение расходов, связанных со служебной командировкой (ст. 167 ТК РФ).

В соответствии со ст. 168 ТК РФ в случае направления в служебную командировку работодатель обязан возмещать работнику:

- расходы по проезду;

- расходы по найму жилого помещения;

- дополнительные расходы, связанные с проживанием вне места постоянного жительства (суточные);

- иные расходы, произведенные работником с разрешения или ведома работодателя.

Порядок и размеры возмещения расходов, связанных со служебными командировками, определяются коллективным договором или локальным нормативным актом.

По мнению налоговых органов, командировочные расходы, связанные с пользованием услугами VIP-зала аэропорта, следует включать в доход работников, подлежащий налогообложению НДФЛ. Федеральная налоговая служба считает, что:

- оплата данных услуг не предусмотрена законодательством;

- перечень командировочных расходов, не подлежащих налогообложению НДФЛ, является закрытым.

При этом услуги VIP-зала нередко расцениваются налоговыми органами как услуги зала официальных делегаций.

В обоснование своей позиции налоговые органы ссылаются на п. 23 Порядка и условий командирования федеральных государственных гражданских служащих, утвержденных Указом Президента РФ от 18.07.2005 N 813, где определено, что отдельным категориям гражданских служащих оплачиваются услуги залов официальных лиц и делегаций, организуемых в составе железнодорожных и автомобильных вокзалов (станций), морских и речных портов, аэропортов, открытых для международных сообщений (полетов), а также на ст. 32 Федерального закона от 08.05.1994 N 3-ФЗ "О статусе члена Совета Федерации и статусе депутата Государственной думы Федерального Собрания Российской Федерации", согласно которой депутат имеет право пользования залами официальных делегаций аэропортов и аэровокзалов, железнодорожных вокзалов и станций, морских вокзалов (портов) и речных вокзалов. По мнению налоговых органов, для других категорий граждан оплата данных услуг законодательством не предусмотрена, поэтому услуги VIP-зала аэропорта облагаются НДФЛ на общих основаниях.

К примеру, подобное мнение Минфина России по этому вопросу было отражено в письме от 16.06.1997 N 01-19/04-422.

Следует отметить, что судебная практика по рассматриваемому вопросу не отличается единообразием.

Например, в постановлении ФАС Западно-Сибирского округа от 16.03.2006 N Ф04-1208/2006(20713-А46-19) отмечается, что не подлежат налогообложению (освобождаются от налогообложения) компенсационные выплаты, в том числе связанные с исполнением налогоплательщиком трудовых обязанностей, включая возмещение командировочных расходов в пределах норм, установленных в соответствии с локальным правовым актом предприятия.

В постановлении ФАС Уральского округа от 11.05.2006 N ФО9-3490/06-С7 было признано, что расходы за пользование VIP-залами работниками организации при направлении в командировки уменьшают налогооблагаемую прибыль, так как перечень расходов на командировки, установленный подп. 12 п. 1 ст. 264 НК РФ, является открытым.

Таким образом, сумма платежа, произведенного организацией за пользование работником в командировке VIP-залом аэропорта, предусмотренная Положением о командировании работников организации, подпадает под действие п. 3 ст. 217 НК РФ и не включается в налогооблагаемую базу этих работников по НДФЛ.

Однако расходы на услуги VIP-зала аэропорта не всегда признаются в судебной практике сборами за услуги аэропорта, перечисленными в Перечне аэронавигационных и аэропортовых сборов, тарифов за обслуживание воздушных судов эксплуатантов Российской Федерации в аэропортах и воздушном пространстве Российской Федерации, утвержденном приказом Министерства транспорта РФ от 02.10.2000 N 110. Спорные услуги, по мнению суда, являются дополнительными, связанными с повышением комфортности для пассажиров аэропорта.

Так, в постановлении ФАС Северо-Западного округа от 28.10.2003 N А05-2123/03-119/10 суд пришел к выводу, что поскольку расходы за услуги аэропорта по обслуживанию в VIP-зале не относятся к сборам за услуги аэропорта, компенсация таких услуг не связана с компенсацией командировочных расходов и должна включаться в базу, облагаемую подоходным налогом, (см. также постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 09.03.2006 N Ф04-8885/2005(20013-А273)).

При этом суд применил п. 3 ст. 217 НК РФ без учета положений ст. 168 ТК РФ и исходил из того, что перечень расходов на командировки, установленный п. 3 ст. 217 НК РФ, является закрытым.

Таким образом, учитывая позицию Минфина России и налоговых органов по данному вопросу, а также сформировавшуюся арбитражную практику, право не учитывать затраты на оплату услуг VIP-зала аэропорта при исчислении НДФЛ, очевидно, придется доказывать в суде.

Ю.М. Лермонтов,

консультант Минфина России

1 января 2008 г.

"Все для бухгалтера", N 1, январь 2008 г.