Стандартные вычеты: все просто, но вопросы возникают (Н.В. Лебедева, "Предприятия общественного питания: бухгалтерский учет и налогообложение", N 2, февраль 2008 г.)

Стандартные вычеты: все просто, но вопросы возникают

Казалось бы, сложностей в предоставлении причитающихся работнику стандартных налоговых вычетов при расчете НДФЛ не должно быть. Однако несмотря на кажущуюся простоту, вопросы возникают. Рассмотрим некоторые важные моменты предоставления вычетов.

Виды вычетов

В соответствии со ст. 218 НК РФ при определении размера налоговой базы предоставляется право на получение следующих видов стандартных вычетов*(1) за каждый месяц налогового периода:

1) в размере 3 000 руб.:

- лицам, которых условно можно назвать "имеющие отношение к ликвидации аварий" на Чернобыльской АЭС и на производственном объединении "Маяк", эвакуированным из этих зон*(2);

- лицам, непосредственно участвовавшим в испытаниях ядерного оружия, ликвидации радиационных аварий, захоронении радиоактивных веществ;

- инвалидам Великой Отечественной войны;

- инвалидам из числа военнослужащих, ставших инвалидами I, II и III групп вследствие ранения, контузии или увечья, полученных при защите СССР, РФ или при исполнении иных обязанностей военной службы, либо полученных вследствие заболевания, связанного с пребыванием на фронте, либо из числа бывших партизан, а также другим категориям инвалидов, приравненным по пенсионному обеспечению к указанным категориям военнослужащих;

2) в размере 500 руб.:

- Героям Советского Союза и РФ, а также лицам, награжденным орденом Славы трех степеней;

- участникам Великой Отечественной войны, боевых операций по защите СССР;

- "блокадникам" Ленинграда, независимо от срока пребывания;

- бывшим, в том числе несовершеннолетним, узникам концлагерей, гетто и других мест принудительного содержания во время Второй мировой войны;

- инвалидам с детства, а также инвалидам I и II групп;

- лицам "другой" категории, относящейся к авариям на Чернобыльской АЭС и на производственном объединении "Маяк"*(3);

- родителям, супругам (если они не вступили в повторный брак) военнослужащих, погибших вследствие ранения, контузии или увечья, полученных ими при защите СССР, РФ или при исполнении иных обязанностей военной службы, либо вследствие заболевания, связанного с пребыванием на фронте, а также родителей и супругов государственных служащих, погибших при исполнении служебных обязанностей;

- гражданам, выполнявшим интернациональный долг в Республике Афганистан и других странах, в которых велись боевые действия, а также гражданам, принимавшим участие в соответствии с решениями органов государственной власти РФ в боевых действиях на территории РФ и др.

Обратите внимание: до 1 января 2007 года*(4) лицам, принимавшим участие в боевых действиях на территории РФ (например, Чеченской Республики), стандартный вычет в размере 500 руб. не предоставлялся.

3) в размере 400 руб.:

- всем остальным лицам, не перечисленным в пп. 1 - 2 п. 1 ст. 218 НК РФ. Действует до месяца, в котором их доход, исчисленный налоговым агентом, предоставляющим данный вычет, нарастающим итогом с начала налогового периода, превысил 20 000 руб. Начиная с месяца, в котором доход был превышен, вычет не применяется.

Обратите внимание: ограничение в 20 000 руб. действует только для стандартного вычета в размере 400 руб. Вычеты в сумме 3 000 руб. и 500 руб. (пп. 1 - 2) предоставляются в течение налогового периода независимо от дохода. Если физические лица имеют право на получение больше одного вида вычета, предоставляется максимальный из них;

4) налоговый вычет в размере 600 руб. действует до месяца, в котором доход, исчисленный нарастающим итогом, с начала года превысил 40 000 руб. Распространяется он на каждого ребенка, находящегося на обеспечении:

- родителей или супругов родителей;

- опекунов, попечителей, приемных родителей.

Производится такой вычет на каждого ребенка в возрасте до 18 лет, а также на каждого учащегося очной формы обучения, аспиранта, ординатора, студента, курсанта в возрасте до 24 лет (включая академический отпуск, оформленный в период обучения в установленном порядке).

Вычет в размере 1 200 руб. (удвоенный) предоставляется:

- на каждого ребенка-инвалида в возрасте до 18 лет и учащегося-инвалида I или II группы очной формы обучения, аспиранта, ординатора, студента в возрасте до 24 лет (включая академический отпуск);

- вдовам (вдовцам), одиноким родителям, опекунам или попечителям, приемным родителям (на основании их письменных заявлений и документов, подтверждающих право на вычет). С месяца, когда вдовы (вдовцы), одинокие родители вступили в брак, предоставление вычета прекращается.

Под одинокими родителями для целей настоящей главы понимается один из родителей, не состоящий в зарегистрированном браке.

Предоставляется такой вычет (независимо от других вычетов) с месяца рождения ребенка, установления опеки (поручительства), передаче его на воспитание в семью и до конца года, в котором ребенок достиг возраста 18 или 24 лет, или истек срок договора (досрочно расторгнут) о передаче ребенка в семью, или в случае смерти ребенка.

Кем предоставляются вычеты?

Стандартные налоговые вычеты предоставляются по выбору физического лица одним из налоговых агентов, являющихся источником выплаты дохода (п. 3 ст. 218 НК РФ). Для их получения физическое лицо пишет заявление и предъявляет документы, подтверждающие право на такие налоговые вычеты. Если трудовая деятельность работника начинается не с начала налогового периода, он обязан для подтверждения дохода по другому месту работы (так как они учитываются при предоставлении вычетов) представить справку о доходе по форме 2 НДФЛ (п. 3 ст. 230 НК РФ).

В случае если стандартные вычеты в течение налогового периода налогоплательщику не предоставлялись или были предоставлены в меньшем размере, пересчет налоговой базы производится налоговым органом. Для этого физические лица представляют в налоговый орган по месту своего учета заявление, декларацию и документы, подтверждающие право на такие вычеты (п. 4 ст. 218 НК РФ).

В чем вопрос?

Одинокие родители. Свое мнение в отношении одиноких родителей чиновники сменили на прямо противоположное. Ранее в своих разъяснениях (Письмо Минфина РФ от 14.07.2006 N 03-05-01-04/213) они говорили, что налоговый вычет в размере 1 200 руб. на каждого ребенка может быть предоставлен только одному из родителей, на обеспечении которого находится ребенок (дети). При этом не был забыт и другой родитель: в том числе уплачивающий алименты на содержание ребенка (детей) - он имел право на стандартный налоговый вычет в размере 600 руб. на каждого ребенка. Фраза "в том числе" свидетельствует о том, что жесткой привязки к уплате им алиментов не было.

У налоговиков требование об уплате алиментов для предоставления вычета "другому родителю" является определяющим: налогоплательщик, не состоящий в зарегистрированном браке, имеет право на получение стандартного налогового вычета в размере 600 руб. на каждого ребенка при условии уплаты им алиментов на содержание каждого ребенка по исполнительному листу либо в соответствии с нотариально удостоверенным мировым соглашением между родителями (письма УФНС по г. Москве от 30.03.2007 N 28-10/028734, от 09.03.2007 N 28-10/21997, от 04.10.2006 N 28-11/89628). Более того, еще раньше (Письмо УФНС по г. Москве от 13.01.2006 N 21-11/2542) двойной вычет, по мнению налоговиков, мог предоставляться обоим родителям, главное требование - осуществление расходов на содержание ребенка.

Во второй половине 2007 года Минфин выпускает ряд писем, в которых излагает следующую позицию: двойной вычет в размере 1200 руб. предоставляется только одному родителю, второму, независимо от того, платит он алименты или нет, вычеты на ребенка не предоставляются (письма от 21.11.2007 N 03-04-07-01/222, от 16.08.2007 N 03-04-05-01/273, от 06.08.2007 N 03-04-06/1/282). Объяснили свою позицию финансисты в более поздних письмах, указав при этом, что ранее изданные разъяснения Департамента налоговой и таможенно-тарифной политики по данному вопросу не применяются (письма Минфина РФ от 24.12.2007 N 03-04-06-01/450, от 03.12.2007 N 03-04-06-01/434, от 27.11.2007 N 03-04-06-01/418, от 27.11.2007 N 03-04-06-01/417). Так, по их мнению, налоговый вычет в размере 1200 руб. на каждого ребенка может быть предоставлен только одному из одиноких родителей, на обеспечении которого находится ребенок. В противном случае разведенные родители имели бы необоснованное преимущество перед родителями, находящимися в браке.

Однако некоторые суды возможность применения стандартного вычета на ребенка в размере 600 руб. (а ранее 300 руб.) в зависимость от факта нахождения родителей в зарегистрированном браке не ставят (Постановление ФАС СЗО от 02.08.2007 N А56-12499/2006). Кроме того, они указывают, что нормы гл. 23 НК РФ не содержат перечня документов, которые налогоплательщик должен представить для получения стандартного налогового вычета, а в силу ст. 80 Семейного кодекса РФ родители вне зависимости от факта регистрации брака обязаны содержать ребенка, поэтому основанием для применения стандартного налогового вычета является свидетельство о рождении ребенка, подтверждающее отцовство (материнство) налогоплательщика.

Нет зарплаты - нет вычетов. Согласно ст. 218 НК РФ стандартные вычеты предоставляются за каждый месяц налогового периода. Часто бывает, что в каком-то месяце отсутствует доход, и возникает вопрос о возможности "суммирования" стандартных вычетов с начала налогового периода. Исчисление НДФЛ налоговыми агентами в соответствии с п. 3 ст. 226 НК РФ производится нарастающим итогом с начала налогового периода по итогам каждого месяца применительно ко всем начисленным за данный период доходам, в отношении которых применяется ставка 13%, с зачетом удержанной в предыдущие месяцы текущего периода суммы налога.

На основании положений ст. 218 и 226 НК РФ чиновники делают вывод, который поддерживают и судьи: стандартный налоговый вычет не накапливается в течение налогового периода и не подлежит суммированию нарастающим итогом в случае отсутствия налоговой базы за отдельные месяцы налогового периода (постановления ФАС ВСО от 09.04.2007 N А19-19632/06-Ф02-1816/07, ФАС ВВО от 29.01.2007 N А31-11712/2005-19).

Такая возможность есть только в одном случае: если в течение налогового периода доход физическим лицам выплачивается один раз в год (например, арендная плата за год), стандартный налоговый вычет может предоставляться за все месяцы периода, предшествующие выплате дохода (до достижения установленных ст. 218 НК РФ предельных сумм дохода), при условии, если выплата включает начисления за предшествующие месяцы (письма Минфина РФ от 12.10.2007 N 03-04-06-01/353, ФНС РФ от 09.10.2007 N 04-1-02/002656@, постановления ФАС ВСО от 28.02.2007 N А69-2980/05-2(11)-Ф02-724/07, от 01.03.2006 N А69-2980/05-7-Ф02-650/06-С1).

Отсутствие заявления. Как мы установили, на основании ст. 218 НК РФ стандартные вычеты предоставляет налоговый агент на основании заявления и подтверждающих документов. При этом необязательно представлять заявление ежегодно, тем более что Налоговый кодекс не содержит такого требования.

Чиновники придерживаются аналогичного мнения: впредь до изменения у налогоплательщика права на тот или иной стандартный налоговый вычет возможно "бессрочное" заявление, которое будет являться основанием для применения стандартных налоговых вычетов в течение нескольких лет (Письмо Минфина РФ от 27.04.2006 N 03-05-01-04/105).

Бухгалтеру бывает трудно отследить все изменения, связанные с правом работника на тот или иной вычет. Например, один из сотрудников через некоторое время после подачи заявления о предоставлении ему вычета на ребенка развелся, ребенок остался с мамой, исполнительного листа на удержание алиментов не было. С учетом последних разъяснений чиновников по этому вопросу (вычет другому родителю не предоставляется совсем) важно, чтобы в заявлении работники указывали, что обо всех изменениях обязуются известить своевременно (можно определить конкретный срок). Таким образом, предприятие подстрахует себя от наказания, предусмотренного ст. 123 НК РФ (штраф в размере 20% от суммы налога, подлежащей перечислению) (Письмо ФНС РФ от 10.05.2007 N 04-2-02/000078@).

Если стандартные вычеты предоставлялись налоговым агентом без заявления работника и подтверждающих документов, избежать наказания не получится. С суммы неправомерно предоставленных стандартных вычетов НДФЛ будет взыскан с налогового агента, поскольку неправильное определение налоговой базы по НДФЛ произошло по его вине, тогда как возможность правильно исчислить, удержать и перечислить налог у налогового агента имеется. Он обязан проверить право работника на стандартный налоговый вычет, хранить и представлять при необходимости данные документы в налоговый орган (постановления ФАС ЗСО от 05.12.2006 N Ф04-7924/2006(28822-А46-27), от 27.07.2006 N Ф04-4697/2006(24695-А46-27)).

Н.В. Лебедева

"Предприятия общественного питания: бухгалтерский учет и налогообложение", N 2, февраль 2008 г.

-------------------------------------------------------------------------

*(1) Применяются только к доходам, подлежащим обложению НДФЛ по ставке 13% (п. 3 ст. 210 НК РФ).

*(2) Подробный перечень лиц указан в пп. 1 п. 1 ст. 218 НК РФ.

*(3) Согласно пп. 2 п. 1 ст. 218 НК РФ.

*(4) Федеральный закон от 18.07.2006 N 119-ФЗ "О внесении изменения в ст. 218 ч. 2 НК РФ".