Особенности применения ККТ (В.В. Никитин, "Упрощенная система налогообложения: бухгалтерский учет и налогообложение", N 2, февраль 2008 г.)

Особенности применения ККТ

Применение ККТ вызывает много вопросов у субъектов предпринимательской деятельности. Например, нужно ли применять ее при получении аванса, возврате в кассу займа? Как документально подтвердить возврат покупателю денежных средств в случае возврата им товара, ошибки кассира-операциониста при вводе большей суммы, наличия и использования разменного фонда? Эти вопросы рассмотрены в данной статье.

Согласно п. 4 ст. 346.11 НК РФ на "упрощенцев" распространяется порядок ведения кассовых операций. Поэтому, несмотря на то, что Порядок ведения кассовых операций в РФ*(1) предусмотрен для предприятий, объединений, организаций и учреждений независимо от их организационно-правовых форм и сферы деятельности, на основании п. 4 ст. 346.11 НК РФ он действует и отношении индивидуальных предпринимателей, применяющих УСНО.

Кроме того, на "упрощенцев" распространяются положения Федерального закона от 22.05.2003 N 54-ФЗ "О применении контрольно-кассовой техники при осуществлении наличных денежных расчетов и (или) расчетов с использованием платежных карт" (далее - Федеральный закон N 54-ФЗ).

Контрольно-кассовая техника

Согласно Федеральному закону N 54-ФЗ все организации и индивидуальные предприниматели в случаях продажи товаров, выполнения работ, оказания услуг осуществляют наличные денежные расчеты и расчеты с использованием платежных карт с применением ККТ (за исключением случаев, перечисленных в ст. 2 данного закона). Под применением ККТ понимается использование ККТ, включенной в государственный реестр, в отношении которой соблюдены требования данного закона. Согласно ст. 14.5 КоАП РФ продажа товаров, выполнение работ либо оказание услуг организациями, а также гражданами, зарегистрированными в качестве индивидуальных предпринимателей, без применения ККМ влечет наложение административного штрафа на граждан в размере от 1 500 до 2 000 руб., на должностных лиц - от 3 000 до 4 000 руб., на юридических лиц - от 30 000 до 40 000 руб.

В Постановлении Пленума ВАС РФ от 31.07.2003 N 16 разъяснено, что под неприменением контрольно-кассовых машин следует понимать:

- фактическое неиспользование контрольно-кассового аппарата (в том числе по причине его отсутствия);

- использование ККМ, не включенной в государственный реестр;

- использование ККМ, не зарегистрированной в налоговых органах;

- использование ККМ без фискальной (контрольной) памяти, с фискальной памятью в нефискальном режиме или с вышедшим из строя блоком фискальной памяти;

- использование ККМ, у которой пломба отсутствует либо имеет повреждение, свидетельствующее о возможности доступа к фискальной памяти (наличие на контрольно-кассовой машине пломбы центра технического обслуживания является обязательным условием допуска контрольно-кассовой машины к применению);

- пробитие ККМ чека с указанием суммы менее уплаченной покупателем (клиентом).

Без применения ККТ получать выручку наличными денежными средствами разрешено в случае оказания услуг населению при условии выдачи бланков строгой отчетности, приравненных к кассовым чекам, под которыми понимаются квитанции, билеты, проездные документы, талоны, путевки, абонементы и др. При этом применяется Положение об осуществлении наличных денежных расчетов и (или) расчетов с использованием платежных карт без применения контрольно-кассовой техники*(2), которым установлены порядок утверждения, учета, хранения и уничтожения БСО. Согласно п. 3 этого документа формы бланков строгой отчетности утверждаются Минфином.

Организации и индивидуальные предприниматели вправе осуществлять наличные денежные расчеты без применения ККТ и выдачи БСО в следующих случаях: в силу специфики своей деятельности либо особенностей своего местонахождения, а также если находятся в отдаленных или труднодоступных местностях (за исключением городов, районных центров, поселков городского типа), указанных в перечне, утвержденном органом государственной власти субъекта РФ.

Законодательство требует применять ККТ в случаях продажи товара, выполнения работ, оказания услуг. Поэтому при получении денежных средств в иных случаях, в частности получения, выдачи займа, ККТ применять не нужно. Аналогичное мнение высказали налоговики, разъясняя, что:

- при внесении в кассу организации наличных денежных средств, уплаченных физическим лицом - заемщиком при возврате суммы займа и процентов за его использование, применять ККТ не требуется (Письмо УФНС по г. Москве 19.03.2007 N 22-12/24267);

- уплата заемщиком процентов за пользование заемными средствами наличными денежными средствами в кассу организации, получение от заемщика наличных денежных средств в кассу организации при уплате неустойки (штрафа, пени), оприходование наличных денежных средств, вносимых заемщиком в счет уплаты основного долга по договору займа, не соответствуют признакам торговых операций, работ или услуг (Письмо ФНС РФ от 08.09.2005 N 22-3-11/1695@).

Применять ли ККТ при получении авансов? Применять. Президиум ВАС РФ в Постановлении от 21.03.2006 N 13854/05 рассмотрел ситуацию, когда организация получила денежные средства в качестве предоплаты тура в сумме 5 000 руб., оформив только приходный кассовый ордер и не применив ККТ.

Высший арбитражный суд обратил внимание на то, что Федеральный закон N 54-ФЗ не освобождает организации и индивидуальных предпринимателей от применения ККТ при осуществлении наличных денежных расчетов в случае оплаты товара (работ, услуг) до их предоставления покупателю. Поэтому при получении аванса организация должна была применить ККТ. Административная ответственность за неприменение ККТ наступает с момента оплаты товара (работ, услуг) наличными денежными средствами или расчета с использованием платежных карт. Аналогичная позиция высказана в Письме УФНС по г. Москве от 21.09.2007 N 22-12/091498.

Особенности документального оформления при применении ККТ

Возврат товара, ошибка кассира-операциониста при вводе большей суммы

В случаях возврата товара, ошибки кассира-операциониста при вводе большей суммы важно документально подтвердить данные факты, иначе в ходе проверки соблюдения кассовой дисциплины налоговая инспекция может признать неоприходование денежных средств и привлечь организацию к административной ответственности по ст. 15.1 КоАП РФ.

В Письме УФНС по г. Москве от 29.06.2007 N 22-12/61982 сказано, что неотражение или неполное отражение в кассовой книге фактических сумм выручки, полученных с применением всех эксплуатируемых в проверяемом периоде ККТ, без документального подтверждения необходимости ее уменьшения (например, вследствие ошибки кассира-операциониста или возврата денежных средств покупателям за возвращенный товар) расценивается как неоприходование (неполное оприходование) наличных средств в кассу.

Особенности документального оформления в таких ситуациях изложены в письмах УФНС по г. Москве от 30.07.2007 N 34-25/072141, от 26.12.2006 N 22-12/115771.

Возврат товара. Документальное оформление возврата товара зависит от того, возращен он в день покупки или позже, после закрытия смены и снятия с контрольно-кассовой машины Z-отчета. В первой ситуации возврат денежной суммы производится из операционной кассы организации по чеку, который выдан в данной кассе, и только при наличии на чеке подписи директора организации (заведующего) или его заместителя. На сумму возврата оформляется Акт о возврате денежных сумм покупателям (клиентам) по неиспользованным кассовым чекам (в том числе по ошибочно пробитым кассовым чекам) (форма N КМ-3)*(3), составляемый членами комиссии в одном экземпляре. Погашенные (первоначальные) чеки наклеиваются на лист бумаги и вместе с актом сдаются в бухгалтерию (где хранятся при текстовых документах за данное число). Суммы, выплаченные покупателям по возвращенным и неиспользованным кассовым чекам, записываются в графу 15 "Сумма денег, возвращенная покупателям (клиентам) по неиспользованным кассовым чекам" Журнала кассира-операциониста (форма N КМ-4), и на итоговую сумму уменьшается сумма выручки за данный день.

Прием от покупателя возвращенного товара оформляется накладной в двух экземплярах, один из которых прилагается к товарному отчету, а другой вручается покупателю и является основанием для получения денежной суммы за возвращенный товар.

Порядок оформления возврата товара покупателем не в день покупки определен п. 14 - 16 Порядка ведения кассовых операций. Возврат денег осуществляется только из главной кассы организации на основании письменного заявления покупателя с указанием фамилии, имени, отчества и только при предъявлении документа, удостоверяющего личность (паспорта или документа, его заменяющего). Для возврата денег покупателю из главной кассы предприятия составляется расходно-кассовый ордер с обязательным указанием фамилии, имени, отчества покупателя и его паспортных данных или данных иного документа, удостоверяющего личность.

Ошибка кассира-операциониста при вводе большей суммы. Если кассир пробил в чеке большую сумму, то необходимо оформить Акт о возврате денежных сумм покупателям (клиентам) по неиспользованным кассовым чекам (в том числе по ошибочно пробитым кассовым чекам) (форма N КМ-3). Первоначальный чек наклеивается на лист бумаги и вместе с актом сдается в бухгалтерию. Ошибочно пробитая сумма записывается в графу 15 "Сумма денег, возвращенная покупателям (клиентам) по неиспользованным кассовым чекам" Журнала кассира-операциониста. На итоговую сумму данной графы уменьшается сумма выручки за день.

Разменный фонд

Согласно п. 3.8 Типовых правил эксплуатации контрольно-кассовых машин при осуществлении денежных расчетов с населением*(4) перед началом работы на ККМ кассир получает у директора организации, его заместителя или главного (старшего) кассира все необходимое для работы, в том числе разменную монету и купюры в количестве, необходимом для расчетов с покупателями. В соответствии с п. 4.7 данных правил кассир не должен иметь в кассе личных денег и денег, не учтенных через кассовую машину (кроме выданных перед началом работы). Важно правильно документально оформить получение кассиром-операционистом и возврат им разменного фонда, иначе при проверке кассовой дисциплины может быть признано неоприходование наличных в кассу.

Например, в Письме УФНС по г. Москве от 02.08.2007 N 34-25/073412 рассмотрена ситуация: за проверяемый период в кассу организации было оприходовано 892 874,74 руб., а по данным журнала кассира-операциониста фактическая выручка организации составила 901 274,74 руб. Ежедневный неоприходованный остаток денежных средств на конец дня в операционной кассе - 300 руб., в целом расхождение составило 8 400 руб. По объяснениям сотрудников организации, в графе 6 "Показания суммирующих денежных счетчиков на начало рабочего дня" Журнала кассира-операциониста записано 300 руб., которые на основании приказа выдавались кассиру по РКО в качестве разменных денег. По мнению налоговиков, так как эта сумма в расходных и приходных кассовых ордерах ежедневно не отражалась, размер неоприходованных в кассу организации наличных денежных средств, полученных от покупателей (клиентов) с применением ККТ, составил в целом за проверяемый период 8 400 руб., поэтому организация может быть привлечена к ответственности по ст. 15.1 КоАП РФ.

Порядок документального оформления в ситуации, когда кассир-операционист получает утром разменный фонд из кассы организации, а вечером его сдает, рассмотрен в Письме УФНС по г. Санкт-Петербургу от 20.12.2005 N 04-07/27365@, которым может воспользоваться налогоплательщик. В частности, в нем указано, что денежные средства из кассы организации в качестве разменного фонда должны быть выданы кассиру-операционисту на основании расходного кассового ордера, а сданы им обратно с оформлением приходного кассового ордера.

Для учета денег, выданных кассиром из кассы организации другим кассирам или доверенному лицу (раздатчику), а также учета возврата наличных денег и кассовых документов по произведенным операциям можно использовать Книгу учета принятых и выданных кассиром денежных средств (форма N КО-5).

Арбитражная практика складывается неоднозначно, и позиция суда в первую очередь зависит от документального оформления использования разменного фонда. ФАС ЦО в Постановлении от 06.03.2007 N А64-2989/06-4, поддержавший налоговиков, указал на необходимость оформления выдачи наличных денег под отчет в соответствии с п. 11 Порядка ведения кассовых операций. ФАС СЗО рассмотрел ситуацию, когда налоговая инспекция выявила отраженные по книге кассира-операциониста излишки на сумму 2 000 руб., не учтенные по ККМ. ФАС СЗО обратил внимание на следующее: расходные ордера (каждый на сумму 1 000 руб.) от 20.02.2006 N 30, от 12.02.2006 N 18, а также приказ от 01.02.2006 N 1 о выдаче Великопольскому А. В. 2000 руб. для обеспечения кассиров разменной монетой и признал излишек разменным фондом (Постановление от 21.03.2007 N А56-25077/2006). Таким образом, налогоплательщику необходимо позаботиться о документальном подтверждении того, что денежные средства, находящиеся в кассе, являются разменным фондом, а не излишками, которые не были оприходованы.

Расходы по обслуживанию контрольно-кассовой техники

Согласно п. 7.1 Типовых правил эксплуатации контрольно-кассовых машин при осуществлении денежных расчетов с населением*(5) техническое обслуживание ККТ осуществляется для поддержания в постоянной исправности, предупреждения выхода из строя при эксплуатации и продления срока службы. Техническое обслуживание означает строгое соблюдение предусмотренных для каждого типа машин структуры планово-предупредительных ремонтов и межремонтных сроков и включает межремонтное обслуживание, осмотр машины, текущий и капитальный ремонты.

С 01.01.2008 расходы на обслуживание ККТ можно учесть на основании пп. 35 п. 1 ст. 346.16 НК РФ, новшество распространяется на правоотношения, возникшие с 01.01.2007. До 01.01.2008 данные расходы фискальные ведомства разрешали учесть в составе материальных расходов.

В.В. Никитин,

редактор журнала "Акты и комментарии для бухгалтера"

"Упрощенная система налогообложения: бухгалтерский учет и налогообложение", N 2, февраль 2008 г.

-------------------------------------------------------------------------

*(1) Решение совета директоров ЦБ РФ от 22.09.1993 N 40.

*(2) Постановление Правительства РФ от 31.03.2005 N 171.

*(3) Альбом унифицированных форм первичной учетной документации по учету денежных расчетов с населением при осуществлении торговых операций с применением контрольно-кассовых машин (формы утверждены Постановлением Госкомстата РФ от 25.12.1998 N 132).

*(4) Утверждены Письмом Минфина РФ от 30.08.1993 N 104. Фактически утратили силу в связи с изданием Постановления Правительства РФ от 23.07.2007 N 470, которым утверждено Положение о регистрации и применении контрольно-кассовой техники, используемой организациями и индивидуальными предпринимателями.

*(5) Утверждены Письмом Минфина РФ от 30.08.1993 N 104.