Постановление Пятого арбитражного апелляционного суда от 3 апреля 2013 г. N 05АП-1100/13

г. Владивосток

03 апреля 2013 г.

Дело N А24-2946/2012

Резолютивная часть постановления оглашена 27 марта 2013 года.

Постановление в полном объеме изготовлено 03 апреля 2013 года.

Пятый арбитражный апелляционный суд в составе:

председательствующего В.В. Рубановой,

судей А.В. Пятковой, Т.А. Солохиной,

при ведении протокола секретарем судебного заседания Е.С. Лисовской,

рассмотрев в судебном заседании апелляционную жалобу закрытого акционерного общества рыболовецкого предприятия "Акрос",

апелляционное производство N 05АП-1100/2013

на решение от 13.12.2012 года

судьи К.Ю. Иванушкиной

по делу N А24-2946/2012 Арбитражного суда Камчатского края

по заявлению закрытого акционерного общества рыболовецкого предприятия "Акрос" (ИНН 4101013772, ОГРН 1024101019800)

о признании частично недействительным решения Инспекции Федеральной налоговой службы по городу Петропавловску-Камчатскому (ИНН 4101035889, ОГРН 1044100663507) от 06.03.2012 N 13-11/10/04006

при участии:

от закрытого акционерного общества рыболовецкого предприятия "Акрос": Буйко О.И. по доверенности N 05/56-д от 22.03.2013, срок действия до 31.12.2013;

от решения Инспекции Федеральной налоговой службы по городу Петропавловску-Камчатскому: Кравченко Р.А., доверенность N 04-39/00011 от 09.01.2013, сроком до 31.12.2013; Кохан В.Ю., доверенность N 04-39/02596 от 22.02.2013, сроком до 31.12.2013; Корчуганова Е.Н. - заместитель начальника отдела, доверенность N 04-39/00032 от 09.01.2013,

УСТАНОВИЛ:

Закрытое акционерное общество рыболовецкое предприятие "Акрос" (далее - заявитель, ЗАО "Акрос", предприятие, общество, налогоплательщик) обратилось в арбитражный суд с заявлением о признании недействительным решения Инспекции Федеральной налоговой службы по городу Петропавловску-Камчатскому (далее - инспекция, налоговый орган) от 06.03.2012 N 13-11/10/04006 о привлечении к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения в части: дополнительного начисления налога на добавленную стоимость в размере 2.888.097 руб., соответствующих пеней и штрафов (пункт 1.1 решения); дополнительного начисления налога на добавленную стоимость в размере 2.194.699 руб., соответствующих пеней и штрафов (пункт 1.2 решения); завышения суммы налога на добавленную стоимость, предъявленного к возмещению из бюджета на 889.410 руб., соответствующих пеней и штрафов (пункт 1.4 решения); дополнительного начисления налога на прибыль в размере 22.335.843 руб., соответствующих пеней и штрафов (пункт 2.1 решения); дополнительного начисления налога на прибыль в размере 237.214 руб., соответствующих пеней и штрафов (пункт 2.2 решения); дополнительного начисления налога на прибыль в размере 298.880 руб., соответствующих пеней и штрафов (пункт 2.3 решения); дополнительного начисления налога на прибыль в размере 5.668.026 руб., соответствующих пеней и штрафов (пункт 2.4) 1.4 решения).

Решением Арбитражного суда Камчатского края от 13.12.2012 требования общества удовлетворены частично, оспариваемое решение налогового органа от 06.03.2012 N 13-11/10/04006 признано недействительным в части: дополнительного начисления налога на добавленную стоимость в размере 2.888.097 руб., соответствующих пеней и штрафов (пункт 1.1 решения); в части завышения суммы налога на добавленную стоимость, предъявленного к возмещению из бюджета, а также соответствующих пеней и штрафов, с учетом исключения из расчета сумм распределения входного налога на добавленную стоимость доначислений по эпизоду, изложенному в пункте 1.1 решения (пункт 1.4 решения); в части дополнительного начисления налога на прибыль, в связи с неправомерным отнесением на расходы сумм налога на добавленную стоимость (по необлагаемым оборотам), предъявленных продавцами товаров (работ, услуг), а также соответствующих пеней и штрафов, с учетом исключения из расчета сумм, доначисленных по эпизоду, изложенному в пункте 1.1 решения (пункт 2.2 решения).

Обжалуя в апелляционном порядке решение суда первой инстанции от 13.12.2012 в части, в которой требования общества были оставлены без удовлетворения, ЗАО "Акрос" просит судебный акт отменить как принятый с нарушением норм материального права и без учета фактических обстоятельства дела.

Так, по мнению заявителя жалобы, вывод суда первой инстанции о законности доначисления налога на добавленную стоимость в сумме 2.194.699 руб. не соответствует действительности, поскольку стоимость электроэнергии и воды, являлась составной частью стоимости услуг по обслуживанию морских судов сторонних организаций в период их стоянки в порту, которые оказывало предприятие. Вода и электроэнергия потреблялись в процессе оказания самой услуги, что свидетельствует о том, что в данном случае реализовывался не товар, а оказывалась услуга, что подпадает под льготу, установленную подпунктом 23 пункта 2 статьи 149 Налогового кодекса Российской Федерации.

По эпизоду относительно признания судом первой инстанции правомерным доначисление инспекцией налога на прибыль в размере 22.335.843 руб. (пункт 2.1 оспариваемого решения налогового органа) общество указывает следующее.

В основу решения суда положены доказательства, не соответствующие требованиям статьи 75 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, а именно: контракт от 24.12.2008 N 051-03/2008, инвойс от 31.12.2008, коносамент N 857568083, Выписка по банковскому счету N 650005721999.

Вывод инспекции о занижении доходов от реализации рыбопродукции не соответствует действительности, поскольку в бухгалтерском учете общества отражены все операции в соответствии с их действительным экономическим смыслом. Дополнительный учет выручки приведет к двойному налогообложению, что в рамках налогового законодательства недопустимо.

По эпизоду относительно признания судом первой инстанции правомерным доначисление инспекцией налога на прибыль в размере 298.889 руб. заявитель жалобы поясняет следующее.

Члены экипажей указанных в решении судов ООО "Камчатка-Восток" состоят в трудовых отношениях с ЗАО "Акрос", которое является их основным работодателем. В ООО "Камчатка-Восток" члены экипажа направляются обществом для работы по совместительству.

Согласно Положению "О порядке перевода работников плавсостава ЗАО "Акрос" в ООО "Камчатка-Восток", условия оплаты труда и сохранении социальных гарантий", действующего на предприятии, за работниками плавсостава в период выполнения трудовых функций в ООО "Камчатка-Восток" сохранялась заработная плата из расчета основного должностного оклада с начислением районного коэффициента и северных надбавок.

Кроме того, заявитель жалобы обращает внимание суда на то, что по своей экономической природе отношения между ЗАО "Акрос" и ООО "Камчатка-Восток" идентичны отношениям по аренде персонала.

Учитывая, что выплаты работникам в период их работы по совместительству установлены локальным трудовым актом, следовательно, являются расходами на оплату труда в смысле положений статьи 255 Налогового кодекса Российской Федерации и не могут быть квалифицированы по статье 270 Налогового кодекса Российской Федерации как выплаты, не предусмотренные трудовым договором.

Также, предприятие считает неправомерным начисление инспекцией налога на прибыль в размере 5.668.026 руб., поскольку обществом соблюдён порядок списания дебиторской задолженности в 2009 году. При этом заявитель считает, что внесение записи в ЕГРЮЛ о ликвидации должника 12.01.2010 свидетельствует о правомерности списания безнадёжного долга, а его отражение в ином налоговом периоде не привело к возникновению недоимки по уплате налога.

В судебном заседании представитель общества поддержал доводы апелляционной жалобы в полном объеме, представители налогового органа возразили на доводы жалобы заявителя по мотивам, изложенным в отзыве, считают решение суда первой инстанции законным и обоснованным, просят оставить его без изменения, апелляционную жалобу - без удовлетворения.

Принимая во внимание, что апелляционная жалоба подана только на часть судебного акта, и возражений по проверке только части судебного акта лицами, участвующими в деле, не заявлено, судебная коллегия с учётом положений части 5 статьи 268 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации и разъяснений, изложенных в пункте 25 постановления Пленума ВАС РФ от 28.05.2009 N 36 "О применении Арбитражного процессуального кодекса российской Федерации при рассмотрении дел в арбитражном суде апелляционной инстанции", проверяет законность и обоснованность решения суда только в обжалуемой части.

Из материалов дела судебной коллегией установлено следующее.

На основании решения руководителя Инспекции Федеральной налоговой службы России по г. Петропавловску-Камчатскому от 26.07.2010 N 11-11/117 инспекцией в период с 26.07.2010 по 24.10.2011(с учётом приостановления проверки и продления срока ее проведения) проведена выездная налоговая проверка ЗАО "Акрос" за 2009 год, о чём составлен акт от 23.12.2011 N 11-12/113.

По результатам рассмотрения материалов налоговой проверки, представленных налогоплательщиком возражений, начальником ИФНС России по г. Петропавловску-Камчатскому вынесено решение от 06.03.2012 N 13-11/10/04006 о привлечении ЗАО "Акрос" к налоговой ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации, в виде штрафа на общую сумму 5.962.759,20 руб. (пункты 1, 3.2 резолютивной части решения).

Указанным решением предприятию предложено уплатить недоимку по налогу на прибыль в общей сумме 22.831.978 руб. и налогу на добавленную стоимость в общей сумме 3.832.941 руб., итого 32.372.913 руб. (пункт 3.1 резолютивной части решения), а также пени за несвоевременную уплату налогов в общей сумме 5.243.320,85 руб. (пункты 2, 3.3 резолютивной части решения). Также в пункте 3.1 резолютивной части решения указано, что обществом излишне предъявлен к возмещению из бюджета налог на добавленную стоимость за 2 квартал 2009 года в сумме 889.410 руб.

Не согласившись с вынесенным решением инспекции, общество обжаловало его в вышестоящий налоговый орган.

Решением УФНС России по Камчатскому краю от 22.05.2012 N 06-17/03999 решение ИФНС России по г. Петропавловску-Камчатскому от 06.03.2012 N 13-11/10/04006 оставлено без изменения, апелляционная жалоба ЗАО "Акрос" - без удовлетворения.

Не согласившись с решением налогового органа в оспариваемой части, общество обратилось в арбитражный суд с рассматриваемым заявлением.

Исследовав материалы дела, проверив в порядке статей 266, 268, 270 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации правильность применения арбитражным судом первой инстанции норм материального и процессуального права, изучив доводы жалобы, дополнительных пояснений к ней, отзыв на жалобу, заслушав пояснения представителей сторон, арбитражный суд апелляционной инстанции не находит оснований для отмены судебного акта в обжалуемой части по следующим основаниям.

1. По эпизоду о занижении ЗАО "Акрос" налоговой базы по налогу на добавленную стоимость при реализации товаров (работ, услуг) за 2009 год на сумму 12.192.773 руб. и доначислении предприятию в связи с этим налога на добавленную стоимость в сумме 2.194.699 руб. (пункт 1.2 решения налогового органа).

В проверяемом налоговом периоде общество оказывало услуги сторонним организациям по обслуживанию морских судов в период их стоянки у причалов ЗАО "Акрос".

Оказываемая услуга являлась комплексной и включала в себя, в том числе, обеспечение судов водой и электроэнергией. При этом стоимость воды и электроэнергии определялась предприятием по фактическому потреблению и по действующим у поставщиков тарифам.

По мнению общества, обеспечение судов электроэнергией и водой - это составляющая часть услуги по обслуживанию морских судов сторонних организаций в период их стоянки в порту, соответственно вода и электроэнергия потреблялись в процессе оказания самой услуги, что свидетельствует о том, что в данном случае реализовался не товар, а оказывалась услуга, которая в силу подпункта 23 пункта 2 статьи 149 Налогового кодекса Российской Федерации освобождалась от налогообложения НДС.

Налоговый орган с позицией общества не согласился, посчитав, что в нарушение пункта 1 статьи 39, пункта 1 статьи 146, пункта 2 статьи 153, пункта 1 статьи 154 Налогового кодекса Российской Федерации ЗАО "Акрос" неправомерно занижена налоговая база для исчисления НДС при реализации товаров (работ, услуг) за 2009 год на сумму 12.192.773 руб., что привело к занижению исчисленной суммы НДС на 2.194.699 руб. в результате неправомерного применения освобождения от налогообложения НДС, предусмотренного подпунктом 23 пункта 2 статьи 149 Налогового кодекса Российской Федерации.

Судебная коллегия соглашается с выводом суда первой инстанции о правомерности позиции налогового органа и обоснованности доначисления НДС в сумме 2.194.699 руб. ввиду занижения налогооблагаемой базы на 12.192.773 руб. в силу следующего.

Согласно пункту 1 статьи 146 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ), объектом налогообложения НДС признаются операции по реализации товаров (работ, услуг).

В соответствии с пунктом 1 статьи 154 НК РФ, налоговая база при реализации налогоплательщиком товаров (работ, услуг) определяется как стоимость этих товаров (работ, услуг), исчисленная исходя из цен, определяемых в соответствии со статьей 40 НК РФ.

Пунктом 1 статьи 40 НК РФ установлено, что для целей налогообложения принимается цена товаров, работ или услуг, указанная сторонами сделки. Пока не доказано обратное, предполагается, что эта цена соответствует уровню рыночных цен.

Из письменных доказательств по делу следует, что в 2009 году ЗАО "Акрос" приобретало у ОАО "Камчатскэнерго" электрическую энергию (активную и реактивную). За реализованную электроэнергию ОАО "Камчатскэнерго" в адрес ЗАО "Акрос" выставляло счета-фактуры с учетом НДС (18%).

Также в проверяемом периоде ЗАО "Акрос" приобретало пресную воду у МУП "Петропавловский водоканал". За реализованную воду МУП "Петропавловский водоканал" в адрес ЗАО "Акрос" выставляло счета-фактуры с учетом НДС (18%). Суммы НДС, выставленного ОАО "Камчатскэнерго" в счетах-фактурах за электроэнергию, и МУП "Петропавловский водоканал" в счетах-фактурах за пресную воду, ЗАО "Акрос" учитывало в составе налоговых вычетов по НДС.

Из представленных ЗАО "Акрос" ведомостей электропотребления, расчетов потребления электроэнергии, отчетов о движении пресной воды следует, что электрическую энергию, приобретенную у ОАО "Камчатскэнерго", и пресную воду, приобретенную у МУП "Петропавловский водоканал", ЗАО "Акрос" использовало не только для собственного потребления, но и для реализации сторонним организациям в период стоянки судов данных организаций в порту ЗАО "Акрос".

Согласно правовой позиции Конституционного Суда Российской Федерации изложенной в Определении от 17.06.2008 N 498-О-О, при разрешении вопроса о правомерности освобождения от обложения НДС на основании подпункта 23 пункта 2 статьи 149 НК РФ для правоприменительных органов приоритетное значение имеют следующие обстоятельства: возможность квалифицировать соответствующую операцию как объект налогообложения, как он определен статьей 146 НК РФ; целевая направленность данной операции именно на обслуживание морских судов и судов внутреннего плавания; отсутствие оснований для применения пункта 7 статьи 149 НК РФ.

Согласно пункту 3 статьи 38 НК РФ, товаром для целей Налогового кодекса Российской Федерации признается любое имущество, реализуемое либо предназначенное для реализации. При этом в соответствии с пунктом 1 статьи 39 НК РФ под реализацией понимается передача права собственности на имущество.

Услугой же для целей налогообложения признается деятельность, результаты которой не имеют материального выражения, реализуются и потребляются в процессе осуществления этой деятельности (пунктом 5 статьи 38 НК РФ).

В силу подпункта 23 пункта 2 статьи 149 НК РФ не подлежит налогообложению (освобождается от налогообложения) реализация (а также передача, выполнение, оказание для собственных нужд) на территории Российской Федерации работ (услуг, включая услуги по ремонту) по обслуживанию морских судов и судов внутреннего плавания в период стоянки в портах (все виды портовых сборов, услуги судов портового флота), а также лоцманская проводка.

Таким образом, от обложения НДС освобождается реализация именно услуг по обслуживанию морских судов и судов внутреннего плавания, оказываемых российскими налогоплательщиками в период стоянки этих судов в порту.

Главой 21 НК РФ определены различные условия налогообложения операций по реализации товаров и реализации работ (услуг) по обслуживанию морских судов в период их стоянки в портах.

Вместе с тем, ЗАО "Акрос" осуществляло реализацию сторонним организациям в период стоянки судов данных организаций в порту ЗАО "Акрос" электрическую энергию и пресную воду, которые в соответствии со статьей 38 НК РФ являются товарами, а не услугами.

Учитывая, что льгота, предусмотренная подпунктом 23 пункта 2 статьи 149 НК РФ, представляется только при реализации работ (услуг) по обслуживанию морских судов в период их стоянки в портах, а не при реализации товаров, налоговый орган пришел к обоснованному выводу о том, что ЗАО "Акрос" занижена налоговая база по НДС на 12.192.773 руб., что повлекло за собой занижение суммы налога к уплате в бюджет в размере 2.194.699 руб.

Доводы апелляционной жалобы в указанной части основаны на неверном толковании норм материального права и судебной коллегий во внимание не принимаются.

2. По эпизоду реализации рыбной продукции (филе минтая) иностранной компании Pickenpack-Hussmann & Hahn Seafood GmbH (Германия) за 2009 год на сумму 111.679.216 руб., не включенной в состав доходов от реализации при формировании налога на прибыль (пункт 2.1 решения инспекции).

Объектом обложения по налогу на прибыль организаций в силу статьи 247 НК РФ признается полученная налогоплательщиком прибыль - доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов, которые определяются в соответствии с правилами, установленными главой 25 Налогового кодекса Российской Федерации.

В соответствии со статьей 248 НК РФ к доходам в целях налогообложения налогом на прибыль относятся прежде всего доходы от реализации товаров (работ, услуг) и имущественных прав.

Статьей 249 НК РФ установлено, что доходом от реализации признается выручка от реализации товаров (работ, услуг) как собственного производства, так и ранее приобретенных, выручка от реализации имущественных прав. При этом пунктом 2 этой же статьи предусмотрено, что выручка от реализации определяется исходя из всех поступлений, связанных с расчетами за реализованные товары (работы, услуги) или имущественные права, выраженные в денежной и (или) натуральной формах.

В силу статьи 316 НК РФ сумма выручки от реализации определяется в соответствии со статьей 249 НК РФ с учетом положений статьи 251 НК РФ на дату признания доходов и расходов в соответствии с выбранным налогоплательщиком методом признания доходов и расходов для целей налогообложения.

Согласно пункту 3 статьи 271 НК РФ, для доходов от реализации, если иное не предусмотрено настоящей главой, датой получения дохода признается дата реализации товаров (работ, услуг, имущественных прав), определяемой в соответствии с пунктом 1 статьи 39 НК РФ, независимо от фактического поступления денежных средств (иного имущества (работ, услуг) и (или) имущественных прав) в их оплату.

В соответствии с пунктом 1 статьи 39 НК РФ, реализацией товаров, работ или услуг организацией или индивидуальным предпринимателем признается соответственно передача на возмездной основе (в том числе обмен товарами, работами или услугами) права собственности на товары, результатов выполненных работ одним лицом для другого лица, возмездное оказание услуг одним лицом другому лицу, а в случаях, предусмотренных настоящим Кодексом, передача права собственности на товары, результаты выполненных работ одним лицом для другого лица, оказание услуг одним лицом другому лицу - на безвозмездной основе.

В рамках рассматриваемого спора налоговый орган пришел к выводу о сокрытии обществом в 2009 году доходов от реализации компании Pickenpack-Hussmann & Hahn Seafood GmbН рыбопродукции на сумму 111.679.216 руб., установив, что между обществом и иностранной компанией заключен контракт на поставку морепродукции.

В ходе проверки налоговым органом установлено, что в декабре 2008 года между ЗАО "Акрос" (продавец) и компанией Pickenpack-Hussmann & Hahn Seafood GmbН (Германия) (покупатель) заключен контракт от 24.12.2008 N 051-03/2008 на поставку филе минтая мороженного количестве 904 690,10 кг, по цене 4,20 долларов США за 1 кг продукции, на условиях поставки "CNF Bremerhaven".

По коносаменту N 857568083 от 08.01.2009 на транспортное судно MAERSK SAVANNAH (номер рейса 0902) для перевозки из порта Пусан (Ю. Корея) в порт Бремерхавен (Германия) погружена рыбная продукция (филе минтая) в количестве 904 690,10 кг (вес нетто).

03.01.2009 указанная продукция погружена на транспортное судно в контейнерах. Согласно данным коносамента, в качестве отправителя рыбной продукции выступает ЗАО "Акрос", в качестве получателя - компания Pickenpack-Hussmann & Hahn Seafood GmbН (Германия).

31.12.2008 предприятием на данную партию продукции в адрес иностранной компании Pickenpack-Hussmann & Hahn Seafood GmbН (Германия) выставлен инвойс на сумму 3.799.698,42 долларов США по цене 4,20 долларов США за 1 кг продукции. По распоряжению, указанному в данном инвойсе, денежные средства за рыбопродукцию (филе минтая) по контракту от 24.12.2008 N 051-03/2008 должны быть перечислены в Korea Exchange Bank на банковский счет компании CNF Corporation.

Из выписки по банковскому счету компании CNF Corporation, полученной от Korea Exchange Bank, следует, что денежные средства в размере 3.799.698,42 долларов США поступили на банковский счет компании CNF Corporation от компании Pickenpack-Hussmann & Hahn Seafood GmbН тремя траншами.

Довод заявителя жалобы о том, что платежные документы не могут свидетельствовать о получении обществом доходов в сумме 111.679,216 руб., судебной коллегией отклоняется как противоречащий фактическим обстоятельствам дела.

Из представленных инвойсов, коносамента достоверно следует, что поставщиком товара является ЗАО "Акрос", в назначении платежа указан номер контракта, заключенный заявителем и компанией Pickenpack-Hussmann & Hahn Seafood GmbН, что исключает сомнения в части поставщика товара. Факт перечисления денежных средств на счета третьего лица не препятствует включению полученных реализационных доходов в налогооблагаемую базу по прибыли в соответствии с положениями налогового законодательства Российской Федерации.

Также реальность поставки заявителем рыбопродукции в адрес компании Pickenpack-Hussmann & Hahn Seafood GmbН подтверждается тем, что погрузка рыбной продукции на транспортное судно MAERSK SAVANNAH осуществлена ЗАО "Акрос" в контейнерах, номера контейнеров и номера печатей контейнеров, указанные в коносаментах, соответствуют номерам контейнеров и номерам печатей контейнеров, указанным в сертификатах здоровья. Согласно контракту, сертификатам здоровья и коносаментам, в качестве отправителя рыбной продукции выступало ЗАО "Акрос", в качестве получателя - компания Pickenpack-Hussmann & Hahn Seafood GmbН.

При этом, факт передачи компании Pickenpack-Hussmann & Hahn Seafood GmbН рыбной продукции от ЗАО "Акрос" в количестве 904 690,10 кг подтверждается коносаментом N 857568083, представленным обществом в ФГУ "НЦБРП" и непосредственному получателю товара компании Pickenpack-Hussmann & Hahn Seafood GmbН.

В соответствии с Регламентами Комиссий ЕС, Европейского парламента и совета ЕС N 854/2004 от 29.04.2004 и N 2074/2005 от 05.12.2005 (далее - Регламенты ЕС) в 2008 году импорт рыбной продукции в страны ЕС осуществляется в строгом соответствии с положениями Регламентов ЕС.

Из анализа статей, содержащихся в Регламентах ЕС, следует, что рыбная продукция, предназначенная для потребления человеком, импортируется в страны ЕС только из стран, которые включены в список, составленный в соответствии со ст. 11 (1) Регламента (ЕС) N 854/2004. Причем, рыбная продукция, импортируемая в страны ЕС, должна быть произведена только на тех судах, которые есть в списке, составленном в соответствии с процедурой, установленной статьей 12(4) Регламента (ЕС) N 854/2004. Кроме того, партии рыбной продукции должны сопровождаться объединенным санитарно-гигиеническим и ветеринарно-санитарным сертификатом, заполненным в соответствии с установленными образцами к Регламенту N 2074/2005.

В списке российских рыбоперерабатывающих предприятий и судов, поставляющих продукцию рыболовства в страны ЕС, указаны суда, принадлежащие проверяемой организации ЗАО "Акрос", что не оспаривается заявителем.

Согласно Постановлению Правительства Российской Федерации от 08.04.2004 N 201 "Вопросы Федеральной службы по ветеринарному и фитосанитарному надзору" Федеральная служба по ветеринарному и фитосанитарному надзору (далее - Россельхознадзор) в соответствии с возложенными на нее задачами выдает ветеринарные, карантинные, фитосанитарные и иные разрешения (сертификаты) и свидетельства на поднадзорные грузы при их перевозках.

В силу пункта 1.3 и Приложения N 19 Правил организации работы по выдаче ветеринарных сопроводительных документов, утвержденных приказом Министерства сельского хозяйства Российской Федерации от 16.11.2006 N 422, вывоз рыбы с территории Российской Федерации должен сопровождаться ветеринарными сертификатами.

Таким образом, согласно требованиям ЕС указанные Сертификаты здоровья являются обязательным документом, необходимым для ввоза рыбной продукции в страны ЕС.

Учитывая положения вышеуказанных регламентов, Сертификаты здоровья в ЕС должны содержать обязательные реквизиты (сведения):

- сведения, идентифицирующие грузоотправителя (экспортера) и грузополучателя (импортера);

- сведения о товаре (страна и место происхождения, завод-производитель, описание, количество, вид упаковки);

- сведения о движении товара (место отгрузки, средство транспортировки со ссылкой на документы, страна получатель, дата отправления, пункт назначения, обозначение контейнера и номер печати).

Выдача Сертификатов здоровья в ЕС в 2009 году производилась на основании заключений о соответствии партий рыбной продукции официальным документам ЕС (далее - заключения о соответствии), выданных ФГУ "НЦБРП".

В свою очередь, заключения составлялись на основании заявок на проведение работ по подтверждению соответствия партий продукции официальным документам ЕС (далее - заявки на подтверждение соответствия), оформленных в соответствии с российским законодательством, представленных рыбопромышленными компаниями.

Оформление сертификатов здоровья в ЕС осуществляется после того, как транспортное судно вышло из порта погрузки продукции, то есть, после совершения факта передачи товара от грузоотправителя к грузополучателю (погрузка рыбной продукции на транспортное судно). Таким образом, при фактическом отсутствии рыбной продукции выдача сертификатов ЕС не осуществляется.

Согласно заявкам на подтверждение соответствия, ЗАО "Акрос" обратилось в ФГУ "НЦБРП" для оформления заключений соответствии партий рыбной продукции, предназначенной для отгрузки немецкой компании Pickenpack-Hussmann & Hahn Seafood GmbH.

На стадии заполнения заявки на подтверждение соответствия для оформления сертификата здоровья в ЕС ЗАО "Акрос" указало номера контейнеров с рыбной продукцией и номера печати контейнеров, номер коносамента, название транспортного судна, номер рейса и дату отправления.

На основании полученных заключений соответствия партий рыбной продукции ФГУ "НЦБРП" выданы ЗАО "Акрос" сертификаты здоровья в ЕС на партию рыбной продукции, отгружаемой в адрес европейской компании, из которых следует, что ЗАО "Акрос" (отправитель) в адрес Pickenpack-Hussmann & Hahn Seafood GmbН (грузополучатель) отгружена рыбопродукция (филе минтая) в количестве 904 690,10 кг, произведенная на судах ЗАО "Акрос", в том числе:

- "Василий Головнин" в количестве 363 555,30 кг;

- "Петр Ильин" в количестве 179 600 кг;

- "Алексей Чириков" в количестве 361 534,80 кг.

Однако сведения о данной отгрузке не отражены ЗАО "Акрос" ни в налоговом ни в бухгалтерском учете. При этом документы, полученные от иностранной компании Pickenpack-Hussmann&Hahn Seafood Gmbh (Германия), свидетельствуют о фактически осуществлённой в 2009 году сделке между ЗАО "Акрос" и компанией Pickenpack-Hussmann&Hahn Seafood Gmbh (Германия), что также подтверждается документами, полученными от ФГУ "НЦБРП", Управления Россельхознадзора.

Кроме того, в результате проведенных мероприятий (экспертиза, перевод), установлено, что в 2009 году ЗАО "Акрос" осуществляло деловую переписку с иностранной компанией Pickenpack-Hussmann&Hahn Seafood GmbН, подтверждающую отгрузку рыбопродукции по контракту от 24.12.2008 N 051-03/2008 на сумму 3.799.698,42 долларов США.

Так, Инспекцией проведена экспертиза документов (деловая переписка ЗАО "Акрос" с иностранной компанией Pickenpack-Hussmann&Hahn Seafood GmbН), полученных от СУ УМВД по Камчатскому краю (постановление от 16.02.2012 N 3-12), а именно: письма б/н, б/д (деловая переписка ЗАО "Акрос" с иностранной компанией Pickenpack-Hussmann&Hahn Seafood GmbН); письма от 05.03.2009 N 03-049 - деловая переписка ЗАО "Акрос" с иностранной компанией Pickenpack-Hussmann&Hahn Seafood GmbН (Германия); письма от 10.03.2009 N 03-054 - деловая переписка ЗАО "Акрос" с иностранной компанией Pickenpack-Hussmann&Hahn Seafood GmbН (Германия), на предмет принадлежности подписи в письмах (от 05.03.2009 N 03-049, от 10.03.2009 N 03-054 - деловая переписка ЗАО "Акрос" с иностранной компанией Pickenpack-Hussmann&Hahn Seafood GmbН, Германия) Исакову А.А. или другому лицу; на предмет принадлежности подписи (в письме б/н, б/д - деловая переписка ЗАО "Акрос" с иностранной компанией Pickenpack-Hussmann&Hahn Seafood GmbН, Германия) Воробьеву В.Б. или другому лицу.

По результатам экспертизы установлено, что подпись, изображение которой имеется в нижней части копии письма б/н, б/д, от ЗАО "Акрос" выполнена Воробьевым В.Б; подписи изображения, которых имеются в копиях писем от 05.03.2009 N 03-049, от 10.03.2009 N 03-054, выполнены Исаковым А.А.

Также, по вопросам реализации рыбной продукции в страны Евросоюза в 2009 году был опрошен генеральный директор ЗАО "Акрос" Воробьев Валерий Борисович (протокол допроса свидетеля от 14.10.2011 N 11-12/3/379), который пояснил, что ЗАО "Акрос" в 2009 году при необходимости получало заключения о соответствии партии рыбной продукции требованиям официальных документов ЕС. Однако по фактам осуществления отгрузок рыбопродукции в страны ЕС в 2009 году пояснить не смог.

Таким образом, представленные в материалы дела документы в их совокупности и взаимосвязи однозначно свидетельствуют о реальности поставки товаров в адрес компании Pickenpack-Hussmann&Hahn Seafood Gmbh (Германия) и о получении обществом доходов в спорной сумме.

Довод общества о том, что спорная рыбная продукция в 2008 году отгружалась только в адрес компании "СNF Сorporation", обоснованно отклонен судом первой инстанции на том основании, что документами, представленными ЗАО "Акрос" и иностранной компанией Pickenpack-Hussmann&Hahn Seafood Gmbh (Германия), подтверждается факт различия реализованной компании "CNF Corporation" и компании Pickenpack-Hussmann&Hahn Seafood Gmbh (Германия) рыбной продукции по количеству, цене и ассортименту.

При этом судом первой инстанции правомерно не приняты во внимание в качестве доказательств по делу документы 2008 года по отгрузке иностранной компании "CNF Corporation" выловленного сырца, поскольку данные документы не относятся к проверяемому периоду.

Согласно коносаментам, представленным компанией Pickenpack-Hussmann&Hahn Seafood Gmbh, передача рыбной продукции (филе - минтая) осуществлялась в порту г.Пусан (Ю. Корея). По коносаментам, представленным ЗАО "Акрос", рыбная продукция компании "CNF Corporation" реализовывалась в районах промысла с рыболовецких судов; в коносаментах, представленных компанией Pickenpack-Hussmann&Hahn Seafood Gmbh и ФГУ "НЦБРП", в качестве грузоотправителя указано ЗАО "Акрос", а не иностранная компания "CNF Corporation".

По вопросу реализации рыбопродукции компании ЗАО "Акрос" в адрес компании "CNF Corporation" в количестве 904 690,10 кг допрошен главный бухгалтер ЗАО "Акрос" - Ершова Евгения Юрьевна (в рамках дополнительных мероприятий налогового контроля, протокол допроса свидетеля от 29.02.2012 N 13-11/2). На вопрос, какими документами Вы можете подтвердить отгрузку рыбопродукции в адрес иностранной компании "CNF Corporation" в количестве 904 690,10 кг, Ершова Е.Ю. пояснила, что в бухгалтерию ЗАО "Акрос" для отражения в бухгалтерском и налоговом учете поступали документы, касающиеся отгрузки рыбопродукции в адрес иностранной компании "CNF Corporation", других документов не поступало.

Однако в ходе анализа представленных ЗАО "Акрос" документов, инспекцией не установлена связь между реализацией рыбопродукции ЗАО "Акрос" в адрес иностранной компании "CNF Corporation" и реализацией рыбопродукции в количестве 904 690,10 кг иностранной компании Pickenpack-Hussmann&Hahn Seafood GmbH (Германия) (по контракту от 24.12.2008 N 051-03/2008, полученному от иностранной компании Pickenpack-Hussmann&Hahn Seafood GmbH).

Кроме этого, налоговым органом от "Коrеа Exchange Ваnк" получены документы о лицах, имеющих право на распоряжение денежными средствами на счете компании "CNF Corporation", а также информация о движении по расчетному счету компании "CNF Corporation".

Из копии заявления на открытие депозита, копии доверенности и копии паспорта следует, что лицом, имеющим право открывать счета от лица компании "CNF Corporation", а также производить иные действия, в том числе распоряжаться денежными средствами на счете компании "CNF Corporation" с 2006 года, является должностное лицо ЗАО "Акрос", а именно начальник отдела внешнеэкономических связей Исаков А.А.

При этом согласно протоколу допроса Исакова А.А. от 20.09.2011 N 08-01-22/п/4 лично он отношений (трудовых, договорных и иных) с компанией "CNF Corporation" не имел. Лицом, имеющим право подписи от имени "CNF Corporation" и наделившим Исакова А.А. полномочиями, является Бандюк А.Н., который также является работником ЗАО "Акрос".

Согласно доверенности, выданной Бандюк А.Н. от имени компании "CNF Corporation", Исакову А.А. предоставлены права, в том числе на открытие счетов от лица компании "CNF Corporation". Согласно заявлению компании "CNF Corporation" на открытие депозита в "Коrеа Exchange Ваnк" адрес регистрации компании "CNF Corporation" указан как 35A, REGENT STREET P.O. BOX 1777, BELIZE CITY, BELIZE. В то же время при проведении допроса Исаков А.А. показал, что фактический адрес "CNF Corporation" указан в контрактах (RM.312, No 2 Jingshan Road, Central Hong Kong, China).

Допрошенный судом в качестве свидетеля Бандюк А.Н. пояснил, что собственником никаких фирм в Республике Корея и в России он не является. Подписи, якобы выполненные на имеющихся в деле документах от его имени, ему не принадлежат. Его допрашивали в следственных органах, и его адвокат ему сообщил, что подписи на документах выполнены не им. При этом Бандюк А.Н. не смог объяснить, каким образом данные его загранпаспорта и регистрации в РФ (место жительства) попали на заявление об открытии депозитного счета в Корейском банке.

Вместе с тем, судебная коллегия соглашается с выводом суда первой инстанции о том, что показания Бандюк А.Н. правового значения для разрешения спора в части установления обстоятельств занижения выручки не имеют, поскольку противоречат установленным налоговым органом и судом обстоятельствам и письменным доказательствам по делу.

Кроме того, факт выполнения подписей от имени Бандюк А.Н. не им самим, а иным лицом, кроме пояснений самого Бандюк А.А. обществом не подтвержден.

Доводы общества о том, что представленные инвойсы не соответствуют по форме инвойсам, выставляемым обществом, и подписаны неуполномоченными лицами, коллегией отклоняется, поскольку из материалов дела следует, что при проведении в рамках возбужденного СЧ СУ УМВД России по Камчатскому краю уголовного дела от 07.11.2011 N 510851 обыска в кабинетах отдела внешнеэкономических связей ЗАО "Акрос", правоохранительными органами Камчатского края были изъяты вырезки подписей и печатей различных иностранных компаний, в том числе компании "CNF Corporation", а также:

- вырезки печатей ЗАО "Акрос", ООО "Камчатка-Восток" с подписями и без подписей;

- вырезки печатей судов, принадлежащих ЗАО "Акрос" и ООО "Камчатка-Восток";

- вырезки печатей с подписями и без подписей, элементы бланков писем различных иностранных компаний;

- вырезки подписей различных неустановленных лиц;

- заполненный на иностранном языке бланк компании Ernst Kratzenstein с приклеенной вырезкой подписи физического лица.

Кроме того, из информации, полученной от правоохранительных органов Камчатского края, следует, что правоохранительными органами Республики Корея установлено, что компании "CNF Corporation". "Marinefield Co LTD", "Alyona Trading Limited", "Delaware Fish Product" созданы российскими компаниями, в частности ЗАО "Акрос" в целях перечисления выручки от продажи морепродуктов российского происхождения за границу. Ответственными лицами с российской стороны являлись сотрудники российских рыболовецких компаний, в частности: заместитель генерального директора ЗАО "Акрос" Мулляр М.А., начальник отдела внешнеэкономических связей ЗАО "Акрос" Исаков А.А. и Ашихмин М.А. (бывший начальник отдела внешнеэкономических связей ЗАО "Акрос").

Согласно выписке по банковскому счету компании "CNF Corporation" N 652-005721-999, полученной от "Когеа Exchange Вапк", с данного счета по распоряжениям Исакова А.А. переводились денежные средства на счета компаний "Marinefield Co LTD". "Alyona Trading Limited", "Delaware Fish Product".

Учитывая вышеизложенное, судебная коллегия считает правильным вывод суда первой инстанции о том, что материалами дела подтверждается факт того, что покупателем спорного количества филе минтая в 2009 году являлась компания Pickenpack-Hussmann&Hahn Seafood GmbН (Германия), а не компания "CNF Corporation", а доводы заявителя жалобы в указанной части являются необоснованными.

Довод общества о принятии судом недопустимых доказательств, а именно документов, полученных от иностранных государств и компаний, не легализованных в установленном порядке, и документов, поступивших из органов внутренних дел, коллегией апелляционной инстанции отклоняется по следующим основаниям.

При вынесении решения и признании вышеуказанных документов надлежащими доказательствами по делу, суд первой инстанции правомерно исходил из того, что подпунктом 2 пункта 9 статьи 89 НК РФ, а также Методическими указаниями о порядке подготовки и содержания запросов в компетентные органы иностранных государств, утвержденными Приказом МНС России от 23.05.2005 N ММ-4-06/18дсп@, налоговым органам предоставлено право направления запросов в иностранные государства в рамках международных договоров РФ для получения информации от иностранных государственных органов, следовательно, Управление правомерно запрашивало и получало документы от иностранных государственных органом в рамках проведения повторной выездной налоговой проверки ЗАО "Акрос" за 2008 год.

В соответствии с частями 6 и 7 статьи 75 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, документ, полученный в иностранном государстве, признается в арбитражном суде письменным доказательством, если он легализован в установленном порядке. Иностранные официальные документы признаются в арбитражном суде письменными доказательствами без их легализации в случаях, предусмотренных международным договором Российской Федерации.

Часть 1 статьи 255 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации детализирует вышеприведенные нормы, указывая, что документы, выданные, составленные или удостоверенные по установленной форме компетентными органами иностранных государств вне пределов Российской Федерация по нормам иностранного права в отношении российских организаций и граждан или иностранных лиц, принимаются арбитражными судами в Российской Федерации при наличии легализации указанных документов или проставлении апостиля, если иное не установлено международным договором Российской Федерации.

Вместе с тем, в данном случае речь идет исключительно об официальных документах или в соответствии с Арбитражным процессуальным кодексом Российской Федерации документах, выданных, составленных или удостоверенных по установленной форме компетентными органами иностранных государств. К таким документам относятся лишь документы, исходящие от государственных органов, их должностных лиц. Выписки по счету, инвойсы и иные документы коммерческого характера к официальным документам не относятся и соответственно не требуют легализации или аналогичных процедур.

Общее правило о необходимости легализации иностранных официальных документов может отменяться положениями международных договоров, в которых участвует Российская Федерация. Такими договорами являются Конвенция, отменяющая требование легализации иностранных официальных документов (Гаага, от 05.10.1961), и ряд договоров о правовой помощи.

Гаагская конвенция от 05.10.1961, отменяющая требование легализации иностранных официальных документов, в статье 3 предусматривает, что единственной формальностью, которая может быть потребована для удостоверения подлинности подписи, качества, в котором выступало лицо, подписавшее документ, и в надлежащем случае подлинности печати или штампа, которыми скреплен этот документ, является проставление апостиля компетентным органом государства, в котором этот документ был совершен. Более того, Конвенция указывает, что проставление апостиля является формальной процедурой. Проставление апостиля не может быть потребовано, если закон, правила или обычаи, действующие в государстве, в котором представлен документ, либо договоренности между двумя или несколькими договаривающимися государствами, отменяют или упрощают данную процедуру или освобождают документ от легализации. Как следует из самого названия Гаагской конвенции, объектная сфера ее действия ограничивается лишь официальными документами, которые совершены на территории одного договаривающегося государства и должны быть представлены на территории другого договаривающегося государства.

Согласно статье 1 Гаагской конвенции, в качестве официальных документов рассматриваются: документы, исходящие от органа или должностного лица, подчиняющихся юрисдикции государства, включая документы, исходящие от прокуратуры, секретаря суда или судебного исполнителя; административные документы; нотариальные акты; официальные пометки, такие как отметки о регистрации; визы, подтверждающие определенную дату; заверения подписи на документе, не засвидетельствованном у нотариуса. Прямо предусмотрено, что Конвенция не распространяется на документы, совершенные дипломатическими или консульскими агентами, и на административные документы, имеющие прямое отношение к коммерческой или таможенной операции.

В рассматриваемой ситуации коммерческие документы получены налоговым органом в ходе проведения налоговой проверки из иностранного государства в соответствии с международными договорами во избежание двойного налогообложения в порядке статьи "обмен информацией" в соответствии с Методическими указаниями о порядке обмена информацией по запросу с компетентными органами иностранных государств, утвержденными Приказом ФНС России от 04.07.2011 N ММВ-8-2/43дсп. Данные документы в установленном порядке переведены на русский язык.

Отклоняя довод ЗАО "Акрос" о том, что оперативная информация правоохранительных органов, информация и документы, полученные от СЧ СУ УМВД России по Камчатскому краю из уголовного дела N 510851, не могут являться допустимым доказательством по настоящему делу, суд первой инстанции правомерно исходил из следующего.

Согласно пункту 4 статьи 30, пункту 1 статьи 36, пункту 3 статьи 82 Налогового кодекса РФ, статье 4 Закона Российской Федерации от 21.03.1991 N 943-1 "О налоговых органах Российской Федерации" и пунктов 3, 13, 14 Инструкции о порядке взаимодействия органов внутренних дел и налоговых органов при осуществлении выездных налоговых проверок, утвержденной Приказом Министерства внутренних дел Российской Федерации и Федеральной налоговой службы от 30.06.2009 N 495/ММ-7-2-347, при осуществлении своих функций налоговые органы взаимодействуют с органами Министерства внутренних дел, посредством реализации полномочий, предусмотренных Налоговым кодексом Российской Федерации, Законом Российской Федерации "О милиции" (в редакции, действовавшей в период проверки), Федеральным законом "Об оперативно-розыскной деятельности" и иными нормативными правовыми актами Российской Федерации.

При этом из системного анализа статей 82, 87, 89 НК РФ с достаточным основанием следует, что налоговые органы при проведении налоговых проверок не ограничены в использовании доказательств, добытых в результате оперативно-розыскных мероприятий и переданных им правоохранительными органами.

Таким образом, действующее законодательство не содержит запретов на использование налоговым органом письменных доказательств, добытых в результате оперативно-розыскных мероприятий.

Кроме того, документы, полученные в результате оперативно-розыскных мероприятий, положены в основу оспариваемого решения наряду с иными доказательствами, полученными в рамках выездной налоговой проверки и перечисленными в оспариваемом решении.

Остальные доводы заявителя жалобы по данному эпизоду, судебной коллегией во внимание не принимаются как противоречащие фактическим обстоятельствам дела.

Учитывая вышеизложенное, судебная коллегия считает правильным вывод суда первой инстанции о том, что ЗАО "Акрос" занижена налоговая база по налогу на прибыль организаций путем неотражения в налоговом учёте операции по реализации филе минтая на общую сумму 111.679.216 руб. в адрес иностранной компании Pickenpack-Нussmann&Нahn Seafood GmbН (Германия), а довод общества о том, что учёт спорных реализационных доходов при исчислении налога на прибыль организаций за 2009 год приведет к двойному налогообложению, является несостоятельным.

При таких обстоятельствах, суд первой инстанции обоснованно отказал обществу в удовлетворении требований о признании недействительным решения инспекции в указанной части.

3. По эпизоду завышения предприятием расходов от реализации на сумму 1.494.444 руб. (пункт 2.3. решения налогового органа).

Как установлено судом первой инстанции и следует из материалов дела в ходе выездной налоговой проверки выявлено, что ЗАО "Акрос" в нарушение пункта 1 статьи 252, подпунктов 1, 45 пункта 1 статьи 264 НК РФ завышены расходы на сумму 1.494.444 руб. в результате неправомерного отнесения на затраты сумм "прочей зарплаты", как не соответствующих положениям статьи 255 НК РФ.

Из анализа представленных к проверке документов (налоговый регистр расходов за 2009 год; расшифровка статьи "Прочая зарплата" налогового регистра расходов; регистры бухгалтерского учета; полная оборотная ведомость по счету 20; рейсовые планы-отчеты; судовые роли; трудовые договоры; приказы (распоряжения) о приеме на работу, переводе, увольнении, Положение об оплате труда; штатное расписание; Положение о порядке перевода; Коллективный договор; расчетные ведомости членов судоэкипажей) следует, что ЗАО "Акрос" при исчислении налога на прибыль за 2009 год включало в состав расходов заработную плату, начисленную работникам, которые выполняли трудовые обязанности в период промысловых рейсов на 3-х ЯМСах, принадлежащих ООО "Камчатка-Восток", а также соответствующие суммы ЕСН, начисленные на данную заработную плату.

Из трудовых договоров, заключенных между работниками и ООО "Камчатка-Восток" установлено, что работники принимались на работу в ООО "Камчатка-Восток" по совместительству, сроком на один конкретный рейс. По условиям трудовых договоров работник обязывался добросовестно, своевременно выполнять трудовые обязанности, соблюдать трудовую дисциплину, правила внутреннего трудового распорядка, Устава предприятия, Устав службы на судах рыбопромыслового флота РФ, Устав о дисциплине работников рыбопромыслового флота РФ, соблюдать технику безопасности и т. д.

В свою очередь ООО "Камчатка-Восток" обязывалось предоставлять работнику работу, связанную с деятельностью предприятия (добыча, переработка, транспортировка и реализация море и рыбопродукции), а также оплачивать труд работника в соответствии с утвержденными условиями, сдельными расценками, штатным расписанием. Рабочее время работнику устанавливалось ООО "Камчатка-Восток" согласно промысловой деятельности рыбопромыслового судна в соответствии с Уставом службы на судах рыбопромыслового флота РФ и ТК РФ.

Документом, на основании которого производилось начисление заработной платы в ЗАО "Акрос", в период, когда работники выполняли трудовые обязанности в ООО "Камчатка-Восток", являлось Положение "О порядке перевода работников плавсостава ЗАО "Акрос" в ООО "Камчатка-Восток", условиях оплаты труда и сохранении социальных гарантий".

Согласно пункту 7 данного Положения, за работниками плавсостава сохранялась и начислялась заработная плата в ЗАО "Акрос" из расчета основного должностного оклада с начислением районного коэффициента и северных надбавок.

Суммы начисленной заработной платы членам судоэкипажей 3 ЯМСов учтены в регистрах бухгалтерского и налогового учета ЗАО "Акрос" за 2009 год по виду затрат "Прочая заработная плата".

С целью установления фактов, подтверждающих выполнение членами судоэкипажей 3 ЯМСов, которым ЗАО "Акрос" была начислена заработная плата, трудовых функций в ЗАО "Акрос", были исследованы судовые роли по 3 ЯМСам, представленные Портнадзором.

В результате исследования полученных документов и сопоставления с документами, представленными к проверке ЗАО "Акрос", а также данными ССД, установлено, что ЯМСы в период указанных рейсов находились на промысле в море, что также подтверждается данными ССД и рейсовыми планами-отчетами по ЯМСам. Соответственно члены судоэкипажей ЯМСов, являющиеся на период данных промысловых рейсов работниками ООО "Камчатка-Восток", выполняли трудовые функции, в соответствии с заключенными трудовыми договорами в ООО "Камчатка-Восток", и не могли в тот же период выполнять трудовые функции в ЗАО "Акрос".

Из содержания статьи 255 НК РФ следует, что в расходы налогоплательщика на оплату труда включаются любые начисления работникам в денежной и (или) натуральной формах, стимулирующие начисления и надбавки, компенсационные начисления, связанные с режимом работы или условиями труда, премии и единовременные поощрительные начисления, расходы, связанные с содержанием этих работников, предусмотренные нормами законодательства Российской Федерации, трудовыми договорами (контрактами) и (или) коллективными договорами. К расходам на оплату труда относятся начисления стимулирующего характера, в том числе премии за производственные результаты, и начисления стимулирующего и (или) компенсирующего характера, связанные с режимом работы и условиями труда (пункты 2, 3 статьи 255 НК РФ).

В пункте 25 статьи 255 НК РФ указано, что к названным расходам относятся и другие виды расходов, произведенных в пользу работников, предусмотренных трудовым договором и (или) коллективным договором. При этом не все выплаты, связанные с оплатой труда, могут быть отнесены к расходам, уменьшающим облагаемую налогом на прибыль базу.

В статье 270 НК РФ приведен перечень расходов, не учитываемых при определении налоговой базы по налогу на прибыль.

Так, пункты 21, 23 статьи 270 НК РФ предусматривают, что не учитываются при определении налоговой базы расходы на любые виды вознаграждений, предоставляемых руководству или работникам помимо вознаграждений, выплачиваемых на основании трудовых договоров (контрактов), а также суммы материальной помощи работникам.

Правовое регулирование отношений по оплате труда работников осуществляется в соответствии с нормами Трудового кодекса Российской Федерации (далее - ТК РФ).

Согласно статье 129 ТК РФ, заработная плата (оплата труда работника) - это вознаграждение за труд в зависимости от квалификации работника, сложности, количества, качества и условий выполняемой работы, а также компенсационные выплаты и стимулирующие выплаты.

В силу статьи 135 ТК РФ заработная плата работнику устанавливается трудовым договором в соответствии с действующими у данного работодателя системами оплаты труда, которые устанавливаются коллективными договорами, соглашениями, локальными нормативными актами в соответствии с трудовым законодательством и иными нормативными правовыми актами, содержащими нормы трудового права.

Из вышеизложенного следует, что в трудовом законодательстве отсутствует ограничение работодателей на выплату работникам вознаграждений, не связанных с трудовой деятельностью. Однако в целях налогообложения перечень выплат в пользу работников ограничен. Указанные выплаты для их отнесения к расходам, учитываемым при исчислении налога на прибыль, должны быть связаны непосредственно с выполнением работниками своих трудовых обязанностей в рамках трудовых отношений.

Таким образом, доводы ЗАО "Акрос" о том, что расходы предприятия на выплату заработной платы своим работникам по основному месту работы в период работы по заданию предприятия в ООО "Камчатка-Восток" по совместительству в целях исполнения соглашения о менеджменте, заключенного с ООО "Камчатка-Восток", документально подтверждены и экономически оправданы и направлены на извлечение доходов, не соответствуют действительности.

При таких обстоятельствах, судебная коллегия признает обоснованными выводы суда первой инстанции и налогового органа о том, что ЗАО "Акрос" неправомерно отнесены на расходы при исчислении налога на прибыль организаций за 2009 год суммы "прочей зарплаты" в размере 1.494.444 руб., начисленных на "прочую зарплату" судоэкипажей 3-х ЯМСов, находившихся в промысловых рейсах, оспариваемое решение в указанной части является законным и обоснованным.

4. По эпизоду начисления обществу налога на прибыль организаций в сумме 5.668.026 руб. (пункт 2.4 решения инспекции).

В ходе проведения налоговой проверки инспекцией установлено, что ЗАО "Акрос" в нарушение пункта 2 статьи 266 НК РФ списана дебиторская задолженность ООО "Сервис-Центр" в размере 28.340.130,38 руб. на основании определения Арбитражного суда Камчатского края от 15.12.2009 по делу N А24-6550/2007 и распоряжения от 31.12.2009 N 519, в связи с чем, не исчислен и не уплачен налог на прибыль организаций в сумме 5.668.026 руб.

Как следует из материалов дела, в соответствии с договором займа от 18.04.2005, заимодавец - ЗАО "Акрос" обязуется передать заемщику ООО "Сервис-Центр" деньги в размере 30.000.000 руб., а заемщик обязуется возвратить сумму займа и уплатить проценты на сумму займа (том 7 л.д. 130-131). Сумма займа перечислена платежным поручением от 26.04.2005 N 1535 (том 7 л.д. 139).

ООО "Сервис-Центр" в установленный договором срок сумму займа и проценты за пользование займом не возвратил, поэтому ЗАО "Акрос" обратилось с иском о взыскании с ООО "Сервис-центр" задолженности в размере 30.000.000 руб. и процентов за пользование займом в размере 2.773.972,65 руб. Решением Арбитражного суда Камчатской области от 29.08.2007 по делу N А24-1936\07-07 с ООО "Сервис-Центр" в пользу ЗАО "Акрос" взыскана 30.000.000 руб. долга, 2.650.684,76 руб. процентов и 100.000 руб. государственной пошлины (том 7 л.д. 125-129).

С учетом частичного погашения остаток задолженности по основному долгу составил 26.733.692,20 руб., остаток задолженности по процентам - 1.516.438,18 руб.

Через службу судебных приставов на основании решения Арбитражного суда Камчатской области от 09.08.2007 по делу N А24-1936/07-07 с ООО "Сервис-Центр" взыскано 10.000 руб. в пользу ЗАО "Акрос".

Задолженность учтенная в карточке счета 58.3 "Предоставленные займы" по состоянию на 31.12.2008 составила 28.340.130,38 руб. (26.733.692,20 + 1.516 438,18 + 100.000 - 10.000). Спор в части суммы между сторонами отсутствует.

В соответствии с определением Арбитражного суда Камчатского края от 15.12.2009 по делу N А24-6550/2007 в отношении ООО "Сервис-Центр" завершено конкурсное производство (том 7 л.д. 135-138).

Запись в ЕГРЮЛ о завершении ликвидации и прекращении деятельности ООО "Сервис-Центр" внесена 12.01.2010 (том 7 л.д. 140 оборотная сторона).

В соответствии с пунктом 2 статьи 266 НК РФ, безнадежными долгами (долгами не реальными ко взысканию) признаются те долги перед налогоплательщиком, по которым истек срок исковой давности, а так же те долги, по которым в соответствии с гражданским законодательством обязательство прекращено вследствие его исполнения на основании акта государственного органа или ликвидации организации.

Согласно пунктом 8 статьи 63 ГК РФ, ликвидация юридического лица считается завершенной, а юридическое лицо - прекратившим существование после внесения об этом записи в ЕГРЮЛ.

Исходя из содержания вышеизложенных норм права следует, что безнадежный долг может быть учтен в расходах для целей налогообложения прибыли после внесения записи в ЕГРЮЛ о завершении ликвидации организации и прекращении ее существования.

Учитывая, что запись о завершении ликвидации и прекращении существования ООО "Сервис-Центр" внесена в ЕГРЮЛ 12.01.2010, следовательно, ЗАО "Акрос" неправомерна списана на внереализационные расходы при исчислении налога на прибыль за 2009 год дебиторская задолженность ООО "Сервис-Центр" в размере 28.340.130,38 руб., в связи с чем, оспариваемое решение в указанной части также является законным, а доводы заявителя жалобы в указанной части - несостоятельными.

Судебная коллегия, оценив в соответствии с положениями статьями 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации имеющиеся в деле доказательства во взаимосвязи и совокупности по своему внутреннему убеждению, основанному на всестороннем, полном, объективном и непосредственном их исследовании, пришел к выводу о том, что имеющиеся в материалах настоящего дела документы подтверждают выводы суда первой инстанции о законности решения налогового органа от 06.03.2012 N 13-11/10/04006 в обжалуемой части.

Доводы, изложенные в апелляционной жалобе, сводящиеся к иной, чем у арбитражного суда, неверной трактовке законодательства, не могут служить основаниями для отмены судебного акта, так как не свидетельствуют о нарушении арбитражным судом первой инстанции норм права. Кроме того, данные доводы не опровергают выводы суда первой инстанции, а лишь выражают несогласие с ними, что не может являться основанием для отмены судебного акта в обжалуемой части.

При таких обстоятельствах, выводы суда первой инстанции основаны на правильном применении норм материального и процессуального права, соответствуют фактическим обстоятельствам, имеющимся в деле доказательствам, у суда апелляционной инстанции не имеется оснований, предусмотренных статьей 270 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, для отмены или изменения решения суда первой инстанции в обжалуемой части.

Согласно пункту 1 статьи 333.21 Налогового кодекса Российской Федерации и пункту 15 Информационного письма Президиума ВАС от 25.05.2005 N 91 при подаче заявлений о признании нормативного правового акта недействующим, о признании ненормативного правового акта недействительным и о признании решений и действий (бездействия) государственных органов, органов местного самоуправления, иных органов, должностных лиц незаконными, размер государственной пошлины для организаций составляет 2.000 руб., при обжаловании судебных актов по этим делам государственная пошлина уплачивается в размере 50% от указанных размеров и составляет 1.000 руб.

При подаче апелляционной жалобы на решение Арбитражного суда Камчатского края от 13.12.2012 ЗАО "Акрос" на основании платежного поручения N 23 от 09.01.2013 уплачена государственная пошлина в сумме 2.000 руб.

На основании статьи 333.40 Налогового кодекса Российской Федерации излишне уплаченная государственная пошлина в размере 1.000 руб. подлежит возврату заявителю.

Руководствуясь статьями 258, 266-271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Пятый арбитражный апелляционный суд

ПОСТАНОВИЛ:

Решение Арбитражного суда Камчатского края от 13.12.2012 года по делу N А24-2946/2012 в обжалуемой части оставить без изменения, апелляционную жалобу - без удовлетворения.

Возвратить закрытому акционерному обществу рыболовецкое предприятие "Акрос" из федерального бюджета излишне уплаченную на основании платежного поручения N 23 от 09.01.2013 госпошлину в сумме 1.000 (одна тысяча) рублей.

Выдать справку на возврат госпошлины.

Постановление может быть обжаловано в Федеральный арбитражный суд Дальневосточного округа через Арбитражный суд Камчатского края в течение двух месяцев.

Председательствующий

В.В. Рубанова

Судьи

А.В. Пяткова Т.А. Солохина