Постановление Девятнадцатого арбитражного апелляционного суда от 8 апреля 2013 г. N 19АП-3/13

город Воронеж

08 апреля 2013 г.

Дело N А64-5847/2012

Резолютивная часть постановления объявлена 02 апреля 2013 года.

Полный текст постановления изготовлен 08 апреля 2013 года.

Девятнадцатый арбитражный апелляционный суд в составе:

председательствующего судьи Михайловой Т.Л.,

судей: Скрынникова В.А.,

Ольшанской Н.А.

при ведении протокола судебного заседания секретарем Бутыриной Е.А.,

рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционную жалобу инспекции Федеральной налоговой службы по городу Тамбову на решение арбитражного суда Тамбовской области от 19.11.2012 по делу N А64-5847/2012 (судья Малина Е.В.), принятое по заявлению открытого акционерного общества "Корпорация "Росхимзащита" (ОГРН 1066829000182, ИНН 6829018032) к инспекции Федеральной налоговой службы по городу Тамбову о признании недействительным решения в части привлечения к ответственности по пункту 1 статьи 126 Налогового кодекса Российской Федерации в виде штрафа в сумме 10 200 руб.,

при участии в судебном заседании:

от открытого акционерного общества "Корпорация "Росхимзащита": представители не явились, надлежаще извещено,

от инспекции Федеральной налоговой службы по г. Тамбову - представители не явились, надлежаще извещена,

УСТАНОВИЛ:

Открытое акционерное общество "Корпорация "Росхимзащита" (далее - общество "Корпорация "Росхимзащита", общество, налогоплательщик) обратилось в арбитражный суд Тамбовской области с заявлением к инспекции Федеральной налоговой службы по г. Тамбову (далее - налоговый орган, инспекция) о признании недействительным решения от 23.05.2012 N 17-25/24 "О привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения" в части ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи 126 Налогового кодекса Российской Федерации, в виде штрафа в сумме 10 200 руб. (с учетом уточнений от 06.08.2012 N 2476).

Решением арбитражного суда Тамбовской области от 19.11.2012 требования открытого акционерного общества "Корпорация "Росхимзащита" удовлетворены, решение инспекции Федеральной налоговой службы по г. Тамбову от 23.05.2012 N 17-25/24 признано недействительным в оспариваемой части.

Не согласившись с состоявшимся судебным актом, инспекция обратилась с настоящей апелляционной жалобой, в которой просит отменить решение суда первой инстанции как принятое с неправильным применением норм материального права и с несоответствием выводов суда фактическим обстоятельствам дела, и принять по делу новый судебный акт об отказе в удовлетворении заявленных требований.

В обоснование апелляционной жалобы налоговый орган сослался на наличие у налогоплательщика, в силу положений Федерального закона от 21.11.1996 N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете" (далее - Федеральный закон от 21.11.1996 N 129-ФЗ, Закон N 129-ФЗ), обязанности по ведению регистров бухгалтерского учета, предназначенных для систематизации и накопления информации, содержащейся в принятых к учету первичных документах.

Соответственно, как считает налоговый орган, при наличии установленной законом обязанности по ведению документов их непредставление налогоплательщиком по требованию налогового органа образует состав налогового правонарушения, ответственность за которое предусмотрена пунктом 1 статьи 126 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - Налоговый кодекс, Кодекс).

Поскольку при проведении в отношении общества выездной налоговой проверки последним во исполнение направленных ему требований не была представлена налоговому органу часть истребованных документов, то, по мнению налогового органа, им правомерно была применена ответственность, предусмотренная пунктом 1 статьи 126 Налогового кодекса, и у суда области не имелось оснований для признания решения о привлечении общества к налоговой ответственности недействительным.

Общество "Корпорация "Росхимзащита" в представленном отзыве возразило против доводов апелляционной жалобы, считая решение суда первой инстанции законным и обоснованным, в связи с чем просило оставить его без изменения, а апелляционную жалобу - без удовлетворения.

Общество указывает, что документы, за непредставление которых налогоплательщик привлекался к ответственности, у него отсутствуют, поскольку их составление не предусмотрено ни учетной политикой и графиком документооборота общества, ни нормами налогового и бухгалтерского законодательства.

Кроме того, как указывает общество, документы, истребованные налоговым органом, не относятся к документам, на основании которых производится исчисление и уплата налога.

Также общество считает законным и обоснованным вывод суда первой инстанции о том, что количество не представленных документов отражено налоговым органом лишь в оспариваемом решении, что, по мнению общества, нарушает положения статьи 93 Налогового кодекса и приказа Федеральной налоговой службы России от 31.05.2007 N ММ-3-06/338@.

В судебное заседание суда апелляционной инстанции представители инспекции Федеральной налоговой службы по г. Тамбову и акционерного общества "Корпорация "Росхимзащита", извещенных надлежащим образом о месте и времени рассмотрения апелляционной жалобы, не явились.

На основании статей 123, 156, 266 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации дело рассматривалось в отсутствие не явившихся участников процесса.

Изучив материалы дела, доводы апелляционной жалобы и отзыва на нее, суд апелляционной инстанции считает, что решение суда первой инстанции подлежит частичной отмене в связи со следующим.

Инспекцией Федеральной налоговой службы по г. Тамбову проведена выездная налоговая проверка открытого акционерного общества "Корпорация "Росхимзащита" по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты (перечисления) налогов и взносов: налога на прибыль организаций, налога на добавленную стоимость, налога на имущество организаций, земельного налога, транспортного налога за период с 01.01.2009 по 31.12.2010, единого социального налога и страховых взносов на обязательное пенсионное страхование за период с 01.01.2009 по 31.12.2009, налога на доходы физических лиц за период с 10.03.2010 по 13.12.2011, по результатам которой был составлен акт от 19.04.2012 N 15-25/22.

Рассмотрев акт проверки и письменные возражения налогоплательщика на него, руководитель инспекции принял решение от 23.05.2012 N 17-25/24, в соответствии с которым общество "Корпорация "Росхимзащита" привлечено к налоговой ответственности, предусмотренной: пунктом 1 статьи 126 Налогового кодекса - в виде штрафа в сумме 10 200 руб. за непредставление налоговому органу по его требованию документов в количестве 51 документа; пунктом 1 статьи 122 Налогового кодекса - в виде штрафов в сумме 128 325 руб. за неполную уплату налога на прибыль организаций, в сумме 5 898 руб. - за неполную уплату налога на добавленную стоимость, в сумме 300 руб. - за неполную уплату транспортного налога; пунктом 3 статьи 120 Налогового кодекса - в виде штрафа в сумме 40 000 руб. за грубое нарушение правил учета объекта налогообложения по налогу на имущество.

Также данным решением налогоплательщику предложено уплатить доначисленные суммы налога на прибыль организаций - 811 958 руб., налога на добавленную стоимость - 44 237 руб., налога на имущество организаций - 6 157 руб., транспортного налога - 1 500 руб. и пени за несвоевременную уплату в бюджет перечисленных сумм налогов, установленные статьей 75 Налогового кодекса, в общей сумме 60 252 руб.

Не согласившись с решением инспекции Федеральной налоговой службы по г. Тамбову от 23.05.2012 N 17-25/24 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения в части доначисления налога на прибыль в сумме 136 028 руб., начисления пени и привлечения к налоговой ответственности, предусмотренной статьями 122 и 126 Налогового кодекса, налогоплательщик обратился в управление Федеральной налоговой службы по Тамбовской области с апелляционной жалобой на указанное решение.

По результатам рассмотрения апелляционной жалобы управлением Федеральной налоговой службы по Тамбовской области принято решение от 12.06.2012 N 05-10/66 г. о внесении в решение инспекции Федеральной налоговой службы от 23.05.2012 N 17-25/24 изменений, касающихся размера доначисленной суммы налога на прибыль, которая уменьшена до суммы 675 930 руб., а также соответствующих пеней и санкций.

В остальной части решение инспекции от 23.05.2012 N 17-25/24 "О привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения" утверждено.

Не согласившись с решением инспекции Федеральной налоговой службы по г. Тамбову от 23.05.2012 N 17-25/24 (с учетом изменений, внесенных решением управления Федеральной налоговой службы по Тамбовской области от 02.07.2012 N 05-10/66) в части привлечения к налоговой ответственности по пункту 1 статьи 126 Налогового кодекса в виде штрафа в сумме 10 200 руб., общество "Корпорация "Росхимзащита" обратилось в арбитражный суд Тамбовской области с соответствующим заявлением, который решением от 19.11.2012 признал названный ненормативный акт недействительным в оспариваемой части.

При этом суд исходил из недоказанности налоговым органом того обстоятельства, что у налогоплательщика имелись истребованные налоговым органом документы, и у него имелась реальная возможность представить их налоговому органу, так как учетной политикой общества "Корпорация "Росхимзащита" не предусматривается ведение таких регистров учета, как карточки аналитического учета по счетам 10.1, 43, 60, 62, 91.1, 91.2, 91.5, 91.10, оборотно-сальдовая ведомость по счету 43, журнал проводок по счетам 08, 91.5.

Также суд установил, что истребованные налоговым органом документы не имеют отношения к начислению и уплате налогов, так как такими документами являются первичные учетные документы и регистры бухгалтерского учета.

Одновременно суд сделал вывод о том, что, несмотря на непредставление истребованных налоговым органом регистров аналитического учета, налогоплательщик представил налоговому органу иные документы, содержащие необходимую информацию для проведения налогового контроля.

Апелляционной коллегии указанные выводы суда области представляются ошибочными в связи со следующим.

Как следует из материалов дела, основанием для привлечения налогоплательщика к налоговой ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи 126 Налогового кодекса, явилось непредставление им документов в количестве 51 документа по требованиям налогового органа, а именно:

по требованию от 14.02.2012 N 17-25/19030 не представлено 7 документов:

- пункт 5 требования: карточка аналитического учета по счету 10.1 "Материалы. УДС-15. Места хранения ОЭЦ" за 2009 год - 1 документ;

- пункт 6 требования: оборотно-сальдовая ведомость по счету 43 "Готовая продукция" за июнь 2009 года - 1 документ;

- пункт 10 требования: карточка аналитического учета расчетов с дебиторами и кредиторами по счету 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками" по контрагенту общество с ограниченной ответственностью "Центр оценки "Аверс" за 2010 год - 1 документ;

- пункт 11 требования: карточка аналитического учета по счету 91.10 "Прочие доходы и расходы. 91.10.12 "Расходы на организацию выпуска собственных ценных бумаг" за 2010 год - 1 документ;

- пункт 15 требования: карточка аналитического учета расчетов с дебиторами и кредиторами по счету 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками" по контрагенту закрытое акционерное общество "Аудиторская фирма "Критерий-Аудит" за 2010 год - 1 документ;

- пункт 31 требования: карточка аналитического учета расчетов с дебиторами и кредиторами по счету 62 "Расчеты с покупателями и заказчиками" по контрагенту открытое акционерное общество "Тамбовский завод "Электроприбор" за 2009 и 2010 годы - 2 документа.

по требованию от 20.02.2012 N 17-25/19088 не представлено 11 документов:

- пункт 2 требования: карточка аналитического учета по реализации валюты и списанию себестоимости проданной валюты, карточки счетов 91.2 "Выручка от продажи валюты, векселей", 91.5 "Себестоимость проданной валюты, векселей" за 2009 и 2010 годы - 4 документа;

- пункт 8 требования: журналы проводок по счетам 91.5"Себестоимость проданной валюты, векселей - 52 "Банковские счета"-Новый текущий (евро) ВТБ, 52-52 "Банковские счета - Новый текущий (евро) ВТБ за 2009, 2010 годы - 4 документа;

- пункт 15 требования: карточка аналитического учета счета 91.1 "Прочие доходы" за декабрь 2009 года, январь и февраль 2010 года - 3 документа.

по требованию от 20.02.2012 N 17-25/19086 не представлено 28 документов:

- пункт 2 требования: карточки аналитического учета по счету 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками" за 2009 год по контрагентам общество с ограниченной ответственностью "Экотех" - 1 документ, открытое акционерное общество "Тамбовмаш" - 1 документ, общество с ограниченной ответственностью "Металланк" - 1 документ, за 2010 год по контрагенту открытое акционерное общество "Тамбовмаш" - 1 документ; карточки аналитического учета по счету 62 "Расчеты с покупателями и заказчиками" за 2009 год по контрагентам общество с ограниченной ответственностью"Экотех" - 1 документ, открытое акционерное общество "Тамбовмаш" - 1 документ, за 2010 год по контрагенту открытое акционерное общество "Тамбовмаш" -1 документ, а всего - 7 документов;

- пункт 4 требования: журнал регистрации химических анализов за 2009, 2010 годы - 2 документа;

- пункт 6 требования: журнал регистрации проб за 2009, 2010 годы - 2 документа;

- пункт 12 требования: карточка аналитического учета по счету 10 "Материалы" по изделиям РП-5, РП-4, продукции Б-2-И, ОКЧ-3, ОКЧ-ЗМ (центральный склад) за 2009, 2010 годы - 10 документов;

- пункт 14 требования: пояснительная записка по поступлению от сторонних организаций продукции Б-2-И, ОКЧ-3, ОК-ЗМ для проведения анализов и получения паспортов на соответствия качества - 1 документ;

- пункт 15 требования: карточки счета 43 "Готовая продукция" по продукции Б-2-И, ОКЧ-3, ОКЧ-ЗМ за 2009, 2010 годы - 6 документов.

по требованию N 17-25/19232 от 24.02.2012 не представлено 5 документов:

- пункт 3 требования: бухгалтерская справка "Перечень списанных материалов по теме УДС-15 (партия 4) за 2007 год - 1 документ;

- пункт 12 требования: журнал проводок 01, 08 за 2009 год - 1 документ;

- пункт 14 требования: анализ счета 01 за декабрь 2009 года - 1 документ;

- пункт 15 требования: бухгалтерская справка - пояснительная записка по вопросам проведения работ по мобилизационной подготовке, расходы на проведение которых не компенсируются из бюджета - какие именно работы проводились, с какой целью - 1 документ;

- пункт 23 требования: карточка счета 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками" по контрагенту открытое акционерное общество "Химконверс" за август 2009 года - 1 документ.

Итого за непредставление в срок, указанный в перечисленных требованиях, документов и (или) иных сведений, необходимых для осуществления налогового контроля, общество было привлечено к налоговой ответственности в соответствии с пунктом 1 статьи 126 Налогового кодекса в виде штрафа в общей сумме 10 200 руб. - 51 документ * 200 руб. за каждый не представленный документ.

В соответствии с подпунктом 6 пункта 1 и пунктом 5 статьи 23 Налогового кодекса налогоплательщики обязаны представлять в налоговые органы и их должностным лицам в случаях и в порядке, которые предусмотрены Налоговым кодексом, документы, необходимые для исчисления и уплаты налогов. За невыполнение или ненадлежащее выполнение возложенных на него обязанностей налогоплательщик несет ответственность в соответствии с законодательством Российской Федерации.

Из пункта 12 статьи 89 Налогового кодекса следует, что налогоплательщик обязан обеспечить возможность должностных лиц налоговых органов, проводящих выездную налоговую проверку, ознакомиться с документами, связанными с исчислением и уплатой налогов. При проведении выездной налоговой проверки у налогоплательщика могут быть истребованы необходимые для проверки документы в порядке, установленном статьей 93 Налогового кодекса.

Согласно статье 93 Налогового кодекса должностное лицо налогового органа, проводящее налоговую проверку, вправе истребовать у проверяемого лица необходимые для проверки документы посредством вручения этому лицу (его представителю) требования о представлении документов. Документы, которые истребованы в ходе налоговой проверки, представляются в течение 10 дней со дня вручения соответствующего требования.

Отказ проверяемого лица от представления запрашиваемых при проведении налоговой проверки документов или непредставление их в установленные сроки признаются налоговым правонарушением и влекут ответственность, предусмотренную статьей 126 Налогового кодекса.

Пунктом 1 статьи 126 Налогового кодекса установлено, что непредставление в установленный срок налогоплательщиком в налоговые органы документов и (или) иных сведений, предусмотренных названным Кодексом и иными актами законодательства о налогах и сборах, влечет взыскание штрафа в размере 200 рублей за каждый не представленный документ.

Из содержания норм статей 93 и 126 Налогового кодекса следует, что для привлечения налогоплательщика к ответственности за правонарушение, предусмотренное пунктом 1 статьи 126 Кодекса, необходимо, чтобы он располагал истребованными налоговым органом документами (документы должны быть у последнего в наличии) и представил их не в установленный срок либо уклоняется от представления документов.

Таким образом, по смыслу приведенных норм налогового законодательства требование о представлении необходимых для налоговой проверки документов должно содержать достаточно определенные данные о документах, которые истребуются налоговым органом; сами истребуемые документы должны иметь отношение к предмету налоговой проверки и у налогоплательщика должна иметься обязанность оформлять такие документы.

Судом первой инстанции установлено, что в соответствии с учетной политикой для целей бухгалтерского и налогового учета, утвержденной приказом от 10.01.2006 N 2, общество "Корпорация "Росхимзащита" применяет журнально-ордерную форму счетоводства и оформляет свои хозяйственные операции документами, составленными по формам, содержащимся в альбомах унифицированных форм первичной учетной документации с использованием компьютерной программы "1С: Предприятие", которая предусматривает открытие на каждого контрагента соответствующих карточек счетов; на основании сведений, содержащихся в них, формируются данные общей карточки определенного счета, которые впоследствии переносятся в журналы-ордеры и главную книгу.

В разрезе по каждому контрагенту карточки счетов позволяют отслеживать операции общества с каждым из них (в том числе позволяют проанализировать правомерность отнесения налогоплательщиком затрат по приобретенным товарам (работам, услугам) к расходам, уменьшающим налоговую базу по налогу на прибыль).

Требованиями от 14.02.2012 N 17-25/19030, от 20.02.2012 N 17-25/19088, от 20.02.2012 N 17-25/19086 и от 24.02.2012 N 17-25/19232 инспекция предлагала обществу представить, в том числе, карточки аналитического учета счетов NN 10, 10.1, 43, 60, 62, 91.10, 91.10.12, 91.5 по контрагентам, с которыми обществом "Корпорация "Росхимзащита" в проверяемых налоговых периодах осуществлялись хозяйственные операции. Факты осуществления хозяйственных операций с контрагентами, указанными в требованиях налогового органа, подтверждены налогоплательщиком в пояснениях, представленных суду апелляционной инстанции.

Отказывая инспекции в представлении названных документов (письма от 18.02.2012 N 658, от 06.03.2012 N 722, от 06.03.2012 N 723, от 13.03.2012 N 775), общество исходило из того, что данные документы не являются документами в смысле, придаваемом указанному понятию налоговым и бухгалтерским законодательством, не относятся к документам, на основании которых производится исчисление и уплата налогов, не содержатся в графике документооборота, связанного с ведением бухгалтерского и налогового учета в рамках утвержденной учетной политики, в связи с чем их представление налоговому органу необязательно.

Апелляционная коллегия, исходя из норм законодательства, регулирующего порядок ведения бухгалтерского учета хозяйственных операций, совершаемых субъектами хозяйственной деятельности, а также законодательства, регулирующего вопросы исчисления и уплаты налога на прибыль, изучив локальные нормативные акты общества по вопросам ведения бухгалтерского учета, считает, что карточки счетов бухгалтерского учета являются документами, подтверждающими данные об объектах налогообложения по налогу на прибыль, являвшемуся предметом выездной налоговой проверки, вследствие чего они могли быть истребованы инспекцией у налогоплательщика при проведении проверки.

Статья 23 Налогового кодекса (ее пункт 1) обязывает налогоплательщиков вести в установленном порядке учет своих доходов (расходов) и объектов налогообложения, если такая обязанность предусмотрена законодательством о налогах и сборах.

Из пункта 1 статьи 54 Кодекса следует, что налогоплательщики-организации исчисляют налоговую базу по итогам каждого налогового периода на основе данных регистров бухгалтерского учета и (или) на основе иных документально подтвержденных данных об объектах, подлежащих налогообложению либо связанных с налогообложением.

На основании статьи 313 Налогового кодекса налогоплательщики налога на прибыль исчисляют налоговую базу по итогам каждого отчетного (налогового) периода на основе данных налогового учета, под которым понимается система обобщения информации для определения налоговой базы по налогу на основе данных первичных документов, сгруппированных в соответствии с порядком, предусмотренным названным кодексом.

В случае, если в регистрах бухгалтерского учета содержится недостаточно информации для определения налоговой базы в соответствии с требованиями настоящей главы, налогоплательщик вправе самостоятельно дополнять применяемые регистры бухгалтерского учета дополнительными реквизитами, формируя тем самым регистры налогового учета, либо вести самостоятельные регистры налогового учета.

Налоговый учет осуществляется в целях формирования полной и достоверной информации о порядке учета для целей налогообложения хозяйственных операций, осуществленных налогоплательщиком в течение отчетного (налогового) периода, а также обеспечения информацией внутренних и внешних пользователей для контроля за правильностью исчисления, полнотой и своевременностью исчисления и уплаты в бюджет налога.

Система налогового учета организуется налогоплательщиком самостоятельно, исходя из принципа последовательности применения норм и правил налогового учета, то есть применяется последовательно от одного налогового периода к другому.

Порядок ведения налогового учета устанавливается налогоплательщиком в учетной политике для целей налогообложения, утверждаемой соответствующим приказом (распоряжением) руководителя.

Подтверждением данных налогового учета являются: первичные учетные документы (включая справку бухгалтера); аналитические регистры налогового учета; расчет налоговой базы.

Таким образом, налоговый учет в целях определения налоговой базы по налогу на прибыль и исчисления налога организуется налогоплательщиком на базе бухгалтерского учета.

В соответствии со статьей 1 Федерального закона от 21.11.1996 N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете", регулировавшего порядок ведения бухгалтерского учета в проверенных налоговым органом налоговых периодах, бухгалтерский учет представляет собой упорядоченную систему сбора, регистрации и обобщения информации в денежном выражении об имуществе, обязательствах организаций и их движении путем сплошного, непрерывного и документального учета всех хозяйственных операций.

Объектами бухгалтерского учета являются имущество организаций, их обязательства и хозяйственные операции, осуществляемые организациями в процессе их деятельности.

Согласно пункту 1 статьи 9 Федерального закона от 21.11.1996 N 129-ФЗ, все хозяйственные операции, проводимые организацией, должны оформляться оправдательными документами. Эти документы служат первичными учетными документами, на основании которых ведется бухгалтерский учет.

Для осуществления контроля и упорядочения обработки данных о хозяйственных операциях на основе первичных учетных документов составляются сводные учетные документы (пункт 6 статьи 9 Закона N 129-ФЗ).

В силу положений пункта 7 статьи 9 Закона N 129-ФЗ, первичные и сводные учетные документы могут составляться на бумажных и машинных носителях информации. В последнем случае организация обязана изготовлять за свой счет копии таких документов на бумажных носителях для других участников хозяйственных операций, а также по требованию органов, осуществляющих контроль в соответствии с законодательством Российской Федерации, суда и прокуратуры.

Как следует из пункта 1 статьи 10 Закона N 129-ФЗ, для систематизации и накопления информации, содержащейся в принятых к учету первичных документах, для отражения на счетах бухгалтерского учета и в бухгалтерской отчетности служат регистры бухгалтерского учета. Они ведутся в специальных книгах (журналах), на отдельных листах и карточках, в виде машинограмм, полученных при использовании вычислительной техники, а также на магнитных лентах, дисках, дискетах и иных машинных носителях.

Формы регистров бухгалтерского учета разрабатываются и рекомендуются Министерством финансов Российской Федерации, органами, которым федеральными законами предоставлено право регулирования бухгалтерского учета, или федеральными органами исполнительной власти, организациями при соблюдении ими общих методических принципов бухгалтерского учета, на что указано в пункте 19 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации, утвержденном приказом Министерства финансов Российской Федерации от 29.07.1998 N 34н (в соответствующей редакции).

Статья 2 Федерального закона от 21.11.1996 N 129-ФЗ разделяет регистры бухгалтерского учета на два уровня осуществления учета: синтетический учет - учет обобщенных данных бухгалтерского учета о видах имущества, обязательств и хозяйственных операций по определенным экономическим признакам, который ведется на синтетических счетах бухгалтерского учета; аналитический учет - учет, который ведется в лицевых, материальных и иных аналитических счетах бухгалтерского учета, группирующих детальную информацию об имуществе, обязательствах и о хозяйственных операциях внутри каждого синтетического счета.

Бухгалтерский учет, согласно статье 8 Закона N 129-ФЗ, ведется организацией непрерывно с момента ее регистрации в качестве юридического лица до реорганизации или ликвидации в порядке, установленном законодательством Российской Федерации путем двойной записи на взаимосвязанных счетах бухгалтерского учета, включенных в рабочий план счетов бухгалтерского учета.

Данные аналитического учета должны соответствовать оборотам и остаткам по счетам синтетического учета.

Анализ приведенных норм бухгалтерского и налогового законодательства позволяет сделать вывод, что для подтверждения данных налогового учета, порядок ведения которого закрепляется налогоплательщиком в учетной политике, необходимо наличие как первичных учетных документов, так и регистров аналитического учета.

Следовательно, налогоплательщик обязан вести такие регистры независимо от того, предусмотрено их составление в его учетной политике или нет, так как обязанность ведения регистров аналитического учета прямо предусмотрена законодательством.

При этом, применительно к журнально-ордерной системе учета такой учет основан на использовании принципа накапливания данных первичных документов в разрезах, обеспечивающих синтетический и аналитический учет средств и хозяйственных операций по всем разделам бухгалтерского учета.

В основу построения единой журнально-ордерной формы счетоводства положены такие принципы, как: совмещение, как правило, в единой системе записей синтетического и аналитического учета; отражение в бухгалтерском учете хозяйственных операций в разрезе показателей, требующихся для контроля и составления периодической и годовой отчетности; применение регистров с заранее указанной корреспонденцией счетов, номенклатурой статей аналитического учета, с показателями, требующимися для составления периодической и годовой отчетности, что следует из рекомендаций, данных, в частности, применительно к журнально-ордерной форме счетоводства Минфином России в письме от 24.07.1992 N 59 "О рекомендациях по применению учетных регистров бухгалтерского учета на предприятиях".

Таким образом, журналы-ордера представляют собой объединение данных синтетического и аналитического учета, что не отрицается и самим налогоплательщиком, представители которого в судебном заседании пояснили, что истребуемые налоговым органом документы у общества имелись и не были представлена лишь в силу формальных признаков - неверного обозначения их налоговым органом (вместо наименования истребуемых документов как журнал-ордер по определенному счету инспекция в требованиях от 14.02.2012 N 17-25/19030, от 20.02.2012 N 17-25/19088, от 20.02.2012 N 17-25/19086 и от 24.02.2012 N 17-25/19232 указывала на необходимость представить карточки аналитического учета по счетам NN 10, 10.1, 43, 60, 62, 91.10, 91.10.12, 91.5). При этом, согласно пояснениям представителя общества - главного бухгалтера Филатовой, данным в судебном заседании, никаких проблем с идентификацией документов у общества после получения требований не возникло, то есть, должностным лицам налогоплательщика было понятно, какие именно документы истребуются у него налоговым органом.

Также материалами дела доказана обоснованность истребования налоговым органом перечисленных документов и относимость их к предмету проверки.

Как следует из материалов дела, предметом проверки, в том числе, являлась правильность и полнота исчисления налога на прибыль.

Планом счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций (далее - План счетов) и Инструкцией по его применению (далее - Инструкция по применению), утвержденными приказом Министерства финансов Российской Федерации от 31.10.2000 N 94н (в редакции приказов Минфина России от 07.05.2003 N 38н, от 18.09.2006 N 115н, от 08.11.2010 N 142н), установлены и разъяснены основные правила ведения плана счетов бухгалтерского учета в организациях. Данные правила являются обязательными для всех организаций. Согласно Плану счетов и Инструкции по его применению, счет 10 "Материалы" предназначен для обобщения информации о наличии и движении сырья, материалов, топлива, запасных частей, инвентаря и хозяйственных принадлежностей, тары и т.п. ценностей организации (в том числе находящихся в пути и переработке). Материалы учитываются на счете 10 "Материалы" по фактической себестоимости их приобретения (заготовления) или учетным ценам. К счету 10 "Материалы" могут быть открыты субсчета, в том числе субсчет 10-1 "Сырье и материалы".

На субсчете 10-1 "Сырье и материалы" учитывается наличие и движение: сырья и основных материалов (в том числе строительных - у подрядных организаций), входящих в состав вырабатываемой продукции, образуя ее основу, или являющихся необходимыми компонентами при ее изготовлении; вспомогательных материалов, которые участвуют в производстве продукции или потребляются для хозяйственных нужд, технических целей, содействия производственному процессу; сельскохозяйственной продукции, заготовленной для переработки, и т.п.

Следовательно, с учетом предназначения субсчета 10-1 "Сырье и материалы", истребованная налоговым органом карточка аналитического учета по счету 10.1 "Материалы. УДС-15. Места хранения ОЭЦ" за 2009 год (пункт 5 требования от 14.02.2012 N 17-25/19030) была необходима для проверки движения сырья и материалов, участвующих в производстве или содействующих производственному процессу, что влияет на определение правильности расходов по налогу на прибыль.

Счет 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками" предназначен для обобщения информации о расчетах с поставщиками и подрядчиками за: полученные товарно-материальные ценности, принятые выполненные работы и потребленные услуги, включая предоставление электроэнергии, газа, пара, воды и т.п., а также по доставке или переработке материальных ценностей, расчетные документы на которые акцептованы и подлежат оплате через банк; товарно-материальные ценности, работы и услуги, на которые расчетные документы от поставщиков или подрядчиков не поступили (так называемые неотфактурованные поставки); излишки товарно-материальных ценностей, выявленные при их приемке; полученные услуги по перевозкам, в том числе расчеты по недоборам и переборам тарифа (фрахта), а также за все виды услуг связи и др.

Все операции, связанные с расчетами за приобретенные материальные ценности, принятые работы или потребленные услуги, отражаются на счете 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками" независимо от времени оплаты.

Аналитический учет по счету 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками" ведется по каждому предъявленному счету, а расчетов в порядке плановых платежей - по каждому поставщику и подрядчику. При этом построение аналитического учета должно обеспечить возможность получения необходимых данных по: поставщикам по акцептованным и другим расчетным документам, срок оплаты которых не наступил; поставщикам по не оплаченным в срок расчетным документам; поставщикам по неотфактурованным поставкам; авансам выданным; поставщикам по выданным векселям, срок оплаты которых не наступил; поставщикам по просроченным оплатой векселям; поставщикам по полученному коммерческому кредиту и др.

Таким образом, истребованные налоговым органом карточки аналитического учета расчетов с дебиторами и кредиторами по счету 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками" по контрагенту общество с ограниченной ответственностью "Центр оценки "Аверс" за 2010 год (пункт 10 требования от 14.02.2012 N 17-25/19030); по контрагенту закрытое акционерное общество "Аудиторская фирма "Критерий-Аудит" за 2010 год (пункт 15 требования от 14.02.2012 N 17-25/19030); по контрагенту общество с ограниченной ответственностью "Экотех" за 2009 год, открытое акционерное общество "Тамбовмаш" за 2009 и 2010 годы, общество с ограниченной ответственностью "Металланк" за 2009 год (пункт 2 требования от 20.02.2012 N 17-25/19086); открытое акционерное общество "Химконверс" за август 2009 года (пункт 23 требования от 24.04.2012 N 17-25/19232) были необходимы налоговому органу для проверки поступления товарно-материальных ценностей от перечисленных контрагентов, а также расчетов с ними в целях правильности определения доходов и расходов по налогу на прибыль.

Счет 91 "Прочие доходы и расходы" предназначен для обобщения информации о прочих доходах и расходах отчетного периода.

По кредиту счета 91 "Прочие доходы и расходы" в течение отчетного периода находят отражение, в том числе: суммы кредиторской задолженности, по которым истек срок исковой давности, - в корреспонденции со счетами учета кредиторской задолженности; курсовые разницы - в корреспонденции со счетами учета денежных средств, финансовых вложений, расчетов и др. Данный перечень является открытым.

По дебету счета 91 "Прочие доходы и расходы" в течение отчетного периода находят отражение, в том числе: суммы дебиторской задолженности, по которым истек срок исковой давности, других долгов, нереальных для взыскания, - в корреспонденции со счетами учета дебиторской задолженности; курсовые разницы - в корреспонденции со счетами учета денежных средств, финансовых вложений, расчетов и др. Данный перечень является открытым.

К счету 91 "Прочие доходы и расходы" могут быть открыты субсчета.

Аналитический учет по счету 91 "Прочие доходы и расходы" ведется по каждому виду прочих доходов и расходов. При этом построение аналитического учета по прочим доходам и расходам, относящимся к одной и той же финансовой, хозяйственной операции, должно обеспечивать возможность выявления финансового результата по каждой операции.

С учетом изложенного, истребованные налоговым органом документы: карточка аналитического учета по счету 91.10 "Прочие доходы и расходы. 91.10.12 "Расходы на организацию выпуска собственных ценных бумаг" за 2010 год (пункт 11 требования от 14.02.2012 N 17-25/19030); карточка аналитического учета по реализации валюты и списанию себестоимости проданной валюты, карточки счетов 91.2 "Выручка от продажи валюты, векселей", 91.5 "Себестоимость проданной валюты, векселей" за 2009 и 2010 годы (пункт 2 требования от 20.02.2012 N 17-25/19088); журналы проводок 91.5 "Себестоимость проданной валюты, векселей -52 "Банковские счета"-Новый текущий (евро) ВТБ, 52-52 "Банковские счета - Новый текущий (евро) ВТБ за 2009, 2010 годы (пункт 8 требования N 17-25/19088 от 20.02.2012); карточки аналитического учета счета 91.1 "Прочие доходы" за декабрь 2009 года, январь и февраль 2010 года (пункт 15 требования от 20.02.2012 N 17-25/19088) были необходимы налоговому органу для проверки финансового результата по каждой операции налогоплательщика за конкретный период, в том числе в отношении курсовых разниц, при заключении налогоплательщиком договоров с иностранными организациями и осуществлении расчетов иностранной валютой, правильности отражения дебиторской и кредиторской задолженности.

Счет 62 "Расчеты с покупателями и заказчиками" предназначен для обобщения информации о расчетах с покупателями и заказчиками.

Аналитический учет по счету 62 "Расчеты с покупателями и заказчиками" ведется по каждому предъявленному покупателям (заказчикам) счету, а при расчетах плановыми платежами - по каждому покупателю и заказчику. При этом построение аналитического учета должно обеспечивать возможность получения необходимых данных по: покупателям и заказчикам по расчетным документам, срок оплаты которых не наступил; покупателям и заказчикам по не оплаченным в срок расчетным документам; авансам полученным; векселям, срок поступления денежных средств по которым не наступил; векселям, дисконтированным (учтенным) в банках; векселям, по которым денежные средства не поступили в срок.

Следовательно, истребованные налоговым органом карточки аналитического учета расчетов с дебиторами и кредиторами по счету 62 "Расчеты с покупателями и заказчиками" по контрагенту открытое акционерное общество "Тамбовский завод "Электроприбор" за 2009 и 2010 годы (пункт 31 требования от 14.02.2012 N 17-25/19030); по контрагентам общество с ограниченной ответственностью "Экотех" за 2009 год, открытое акционерное общество "Тамбовмаш" за 2009 и 2010 годы (пункт 2 требования от 20.02.2012 N 17-25/19086) были необходимы налоговому органу для проверки расчетов с названными контрагентами, что влияет на определение правильности доходов по налогу на прибыль.

Счет 43 "Готовая продукция" предназначен для обобщения информации о наличии и движении готовой продукции. Этот счет используется организациями, осуществляющими промышленную, сельскохозяйственную и иную производственную деятельность.

Принятие к бухгалтерскому учету готовой продукции, изготовленной для продажи, в том числе и продукции, частично предназначенной для собственных нужд организации, отражается по дебету счета 43 "Готовая продукция".

Аналитический учет по счету 43 "Готовая продукция" ведется по местам хранения и отдельным видам готовой продукции.

Таким образом, истребованные налоговым органом карточки счета 43 "Готовая продукция" по продукции Б-2-И, ОКЧ-3, ОКЧ-ЗМ за 2009, 2010 годы (от 20.02.2012 пункт 15 требования N 17-25/19086) были необходимы налоговому органу для проверки движения готовой продукции на предприятии, следовательно, они обоснованно истребованы у налогоплательщика при проведении проверки.

Доводы общества "Корпорация "Росхимзащита" о том, что названные документы не являются документами и они не связаны с исчислением и уплатой налога на прибыль, в связи с чем их представление налоговому органу при проведении налоговых проверок необязательно, апелляционная коллегия считает несостоятельными, так как они не соответствуют положениям части 7 статьи 9 Федерального закона от 21.11.1996 N 129-ФЗ и опровергаются материалами дела.

Также апелляционная коллегия считает необоснованным довод общества "Корпорация "Росхимзащита" о неуказании в требованиях о представлении документов точного количества истребуемых документов.

Из правовой позиции, сформулированной в постановлении Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 08.04.2008 по делу N 15333/07, следует, что по смыслу статей 88 и 93 Налогового кодекса требование о представлении необходимых для проверки документов должно содержать достаточно определенные данные о документах, которые истребуются налоговым органом, а сами истребуемые документы должны иметь отношение к предмету налоговой проверки. Если такое требование не исполнено налогоплательщиком по причине истребования документов, которые не относятся к предмету налоговой проверки, или по причине неопределенности истребуемых документов, оснований для применения ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи 126 Налогового кодекса, не имеется.

При этом, нормы налогового законодательства, предоставляющие налоговому органу право истребовать у налогоплательщика при проведении проверок документы и обязывающие налогоплательщика представлять налоговому органу истребованные документы (статьи 23, 88, 89, 93 Налогового кодекса) не содержат обязательных предписаний относительно наличия в требовании о представлении документов конкретных реквизитов истребованных документов и их количества.

В соответствии с формой требования о представлении документов (информации), утвержденной приказом Федеральной налоговой службы от 31.05.2007 N ММ-3-06/338@ "Об утверждении форм документов, используемых налоговыми органами при реализации своих полномочий в отношениях, регулируемых законодательством о налогах и сборах (регистрационный номер в Минюсте России 9691 от 25.06.2007), требование должно содержать наименование документа и период, к которому он относится; конкретные реквизиты или иные индивидуализирующие признаки документа указываются в требовании при их наличии у налогового органа.

Также утвержденная форма требования не предполагает обязательное наличие конкретного количества истребованных документов, в нем указываются только порядковые номера применительно к видам истребуемых документов.

Из материалов дела видно, что инспекцией в порядке статьи 93 Налогового кодекса в адрес налогоплательщика направлены требования от 14.02.2012 N 17-25/19030, от 20.02.2012 N 17-25/19088, от 20.02.2012 N 17-25/19086 и от 24.02.2012 N 17-25/19232 о представлении документов, необходимых для проведения выездной налоговой проверки, которые получены налогоплательщиком 14.02.2012, 20.02.2012 и 27.02.2012 соответственно, о чем свидетельствуют подписи на требованиях должностных лиц общества "Корпорация "Росхимзащита" и что не отрицается самим обществом.

Из текста требований следует, что налоговый орган указал периоды, за которые истребуются документы и наименование документов, что позволяло налогоплательщику уяснить, какие именно документы у него истребуются, а также срок их представления (в течение 10 дней со дня вручения требования).

Доказательств того, что при направлении требования инспекция располагала информацией о том, какие конкретно документы и когда оформлены налогоплательщиком при осуществлении тех или иных хозяйственных операций, равно как и о видах таких операций, налогоплательщиком суду не представлено и материалы дела таких доказательств не содержат, в связи с чем налоговый орган не мог указать в требовании конкретное наименование каждого истребованного документа, их реквизиты и количество.

Налогоплательщик не ссылается на то, что истребованные налоговым органом документы не имеют отношения к его деятельности и целям выездной проверки, проводимой налоговым органом, а также на то, что ему было неясно содержание полученных требований.

Представители налогоплательщика в судебном заседании неоднократно поясняли, что факт непредставления налоговому органу части истребованных им документов связан исключительно с формальными причинами - расхождениями между налоговым органом и налогоплательщиком относительно правильного наименования истребованных документов при том, что налогоплательщику было понятно, какие именно документы и для каких целей истребуются налоговым органом и убежденностью налогоплательщика в том, что истребованные регистры аналитического учета не являются собственно документами.

Количество непредставленных документов определено налоговым органом в ходе рассмотрения акта, материалов выездной налоговой проверки и возражений налогоплательщика на акт проверки и не оспаривается налогоплательщиком.

При таких обстоятельствах, поскольку материалами дела доказаны и налогоплательщиком не отрицаются факты частичного непредставления налоговому органу истребованных им документов, исходя из того, что документы аналитического учета по счетам 10.1, 43, 60, 62, 91.1, 91.2, 91.5, 91.10 должны были оформляться обществом и они имеют отношение к определению налоговой базы по налогу на прибыль, исчислению и уплате налога на прибыль, апелляционная коллегия считает, что у налогового органа имелись основания для привлечения налогоплательщика к ответственности за непредставление следующих документов:

по требованию от 14.02.2012 N 17-25/19030- карточка аналитического учета по счету 10.1 "Материалы. УДС-15. Места хранения ОЭЦ" за 2009 год - 1 документ (пункт 5 требования), карточка аналитического учета расчетов с дебиторами и кредиторами по счету 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками" по контрагенту общество с ограниченной ответственностью "Центр оценки "Аверс" за 2010 год - 1 документ (пункт 10 требования), карточка аналитического учета по счету 91.10 "Прочие доходы и расходы, 91.10.12 "Расходы на организацию выпуска собственных ценных бумаг" за 2010 год - 1 документ (пункт 11 требования), карточка аналитического учета расчетов с дебиторами и кредиторами по счету 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками" по контрагенту закрытое акционерное общество "Аудиторская фирма "Критерий-Аудит" за 2010 год - 1 документ (пункт 15 требования), карточка аналитического учета расчетов с дебиторами и кредиторами по счету 62 "Расчеты с покупателями и заказчиками" по контрагенту открытое акционерное общество "Тамбовский завод "Электроприбор" за 2009 и 2010 годы - 2 документа (пункт 31 требования), а всего по требованию 6 документов;

по требованию от 20.02.2012 N 17-25/19088 - карточка аналитического учета по реализации валюты и списанию себестоимости проданной валюты, карточки счетов 91.2 "Выручка от продажи валюты, векселей", 91.5 "Себестоимость проданной валюты, векселей" за 2009 и 2010 годы - 4 документа (пункт 2 требования), журналы проводок 91.5 "Себестоимость проданной валюты, векселей -52 "Банковские счета"-Новый текущий (евро) ВТБ, 52-52 "Банковские счета - Новый текущий (евро) ВТБ за 2009, 2010 годы - 4 документа (пункт 8 требования), карточка аналитического учета счета 91.1 "Прочие доходы" за декабрь 2009 года, январь и февраль 2010 года - 3 документа (пункт 15 требования), а всего по требованию 11 документов;

по требованию от 20.02.2012 N 17-25/19086 - карточки аналитического учета по счету 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками" за 2009 год по контрагентам общество с ограниченной ответственностью "Экотех" - 1 документ, открытое акционерное общество "Тамбовмаш" - 1 документ, общество с ограниченной ответственностью "Металланк" - 1 документ, за 2010 год по контрагенту открытое акционерное общество "Тамбовмаш" - 1 документ; карточки аналитического учета по счету 62 "Расчеты с покупателями и заказчиками" за 2009 год по контрагентам общество с ограниченной ответственностью "Экотех" - 1 документ, открытое акционерное общество "Тамбовмаш" - 1 документ, за 2010 год по контрагенту открытое акционерное общество "Тамбовмаш" -1 документ (пункт 2 требования), карточки счета 43 "Готовая продукция" по продукции Б-2-И, ОКЧ-3, ОКЧ-ЗМ за 2009, 2010 годы - 6 документов (пункт 15 требования), а всего по требованию 12 документов;

по требованию от 24.02.2012 N 17-25/19232 - карточка счета 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками"по контрагенту открытое акционерное общество "Химконверс" за август 2009 года - 1 документ (пункт 23 требования).

Итого количество необоснованно непредставленных документов составляет 30 документов.

Так как материалами дела доказана взаимосвязь истребованных документов с предметом проверки, равно как доказано и наличие у налогоплательщика истребованных документов, то у налогового органа имелись основания для привлечения налогоплательщика к ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи 126 Налогового кодекса, в виде взыскания штрафа в размере 200 руб. за каждый не представленный документ.

Вместе с тем, что апелляционная коллегия соглашается с выводом суда области о неправомерном истребовании налоговым органом при проведении проверки иных документов, указанных в требованиях от 14.02.2012 N 17-25/19030, от 20.02.2012 N 17-25/19088, от 20.02.2012 N 17-25/19086 и от 24.02.2012 N 17-25/19232, поскольку они не связаны с исчислением и уплатой налогов.

Так, оборотно-сальдовая ведомость по счету 10 и анализ счета 10 являются синтетическими регистрами бухгалтерского учета, их составление в обязательном порядке не предусмотрено ни нормами бухгалтерского учета, ни нормами законодательства о налогах и сборах. Указанные документы не являются документами, необходимыми для исчисления и уплаты налогов, не несут в себе детальной информации о хозяйственных операциях заявителя, в них нет информации, связанной с исчислением и уплатой налогов.

Следовательно, у инспекции не имелось оснований для истребования у налогоплательщика по требованию от 14.02.2012 N 17-25/19030 (пункт 6 требования) оборотно-сальдовой ведомости по счету 43 "Готовая продукция" за июнь 2009 года.

Согласно требованию от 20.02.2012 N 17-25/19086 инспекцией истребовались у налогоплательщика следующие документы: журнал регистрации химических анализов; журнал регистрации проб; пояснительная записка (по поступлению от сторонних организаций продукции продукта Б-2-И, ОКЧ-3-м, ОКЧ-3, для проведения анализов и получения паспорта на соответствие качества); по требованию от 24.02.2012 N 17-25/19232 были затребованы бухгалтерская справка "Перечень списанных материалов по теме -УДС-15 (партия 4)" за 2007 год (реквизит документа: дата начала периода 01.01.2007 дата окончания периода 31.12.2007); бухгалтерская справка "Пояснительная записка по вопросам проведения работ по мобилизационной подготовке, расходы на проведение которых не компенсируются из бюджета - какие именно проводились, с какой целью и пр."

Как пояснил представитель налогового органа, в ходе проверки было установлено, что в обществе при осуществлении контроля качества производимого продукта, проводятся соответствующие химические анализы, которые регистрируются в соответствующем внутреннем документе структурного подразделения, ответственного за выполнение данной работы, в связи с чем возникла необходимость проверки данных документов.

Однако, как правильно установил суд, истребованные документы являются технологической документацией, их составление не предусмотрено нормами бухгалтерского учета или нормами законодательства о налогах и сборах, а содержащиеся в них сведения носят технический характер и не содержат информации о хозяйственных операциях общества, влекущих налоговые последствия, то есть, данные документы не связаны с исчислением и уплатой налога.

Также и отчеты, аналитические справки (обобщения), пояснительные записки, журналы регистрации анализов не являются документами, связанными с исчислением и уплатой налогов, на что указано, в частности, в пункте 4 письма Федеральной налоговой службы от 13.09.2012 N АС-4-2/15309@, которое в силу прямого указания закона является обязательным для применения налоговыми органами.

С учетом изложенного, налогоплательщик не мог быть привлечен к налоговой ответственности за непредставление документов, не связанных с исчислением и уплатой налога, на что обоснованно указал суд области в отношении указанных документов.

Согласно правовой позиции Конституционного Суда Российской Федерации, отраженной в постановлении от 12.05.1998 N 14-П, меры взыскания за налоговое правонарушение должны применяться с учетом характера совершенного правонарушения, размера причиненного вреда, степени вины правонарушителя, его имущественного положения и иных существенных обстоятельств деяния.

В соответствии с пунктом 3 статьи 114 Налогового кодекса при наличии хотя бы одного смягчающего обстоятельства, предусмотренного статьей 112 Кодекса, размер взыскиваемого штрафа подлежит уменьшению.

В силу статьи 112 Кодекса обстоятельствами, смягчающими ответственность за совершение налогового правонарушения, являются: совершение правонарушения вследствие стечения тяжелых личных или семейных обстоятельств; совершение правонарушения под влиянием угрозы или принуждения либо в силу материальной, служебной или иной зависимости; тяжелое материальное положение физического лица, привлекаемого к ответственности за совершение налогового правонарушения.

Подпунктом 3 пункта 1 статьи 112 Кодекса установлено право суда или налогового органа, рассматривающего дело о налоговом правонарушении, признать в качестве обстоятельств, смягчающих ответственность за совершение налогового правонарушения, иные обстоятельства, не указанные в подпунктах 1 и 2 пункта 1 названной статьи.

В пункте 4 статьи 112 Кодекса предусмотрено, что обстоятельства, смягчающие или отягчающие ответственность за совершение налогового правонарушения, устанавливаются судом или налоговым органом, рассматривающим дело, и учитываются им при наложении санкций за налоговые правонарушения в порядке, установленном статьей 114 Кодекса.

В силу пункта 3 статьи 114 Налогового кодекса при наличии хотя бы одного смягчающего ответственность обстоятельства размер штрафа подлежит уменьшению не меньше, чем в два раза по сравнению с размером, установленным соответствующей статьей главы 16 Кодекса за совершение налогового правонарушения.

Согласно подпункту 4 пункта 5 статьи 101 Налогового кодекса в ходе рассмотрения материалов налоговой проверки руководитель (заместитель руководителя) налогового органа выявляет обстоятельства, исключающие вину лица в совершении налогового правонарушения, либо обстоятельства, смягчающие или отягчающие ответственность за совершение налогового правонарушения.

Из изложенных правовых норм следует, что установление смягчающих ответственность налогоплательщика обстоятельств при применении налоговой ответственности является обязанностью, а не правом налогового органа в силу прямого указания закона. Такая же обязанность лежит на суде, рассматривающем заявление об оспаривании решения налогового органа. Соответственно и право уменьшить размер штрафа при наличии смягчающих ответственность обстоятельств представлено как налоговому органу при производстве по делу о налоговом правонарушении, так и суду при рассмотрении дела об оспаривании решения, принятого по результатам рассмотрения вопроса о привлечении налогоплательщика к налоговой ответственности.

В определении от 16.12.2008 N 1069-О-О Конституционный Суд указал, что законодатель, предусматривая ответственность за совершение налоговых правонарушений, должен исходить из конституционных принципов справедливости, юридического равенства, пропорциональности, соразмерности устанавливаемой ответственности конституционно значимым целям (статья 19, часть 1; статья 55, части 2 и 3, Конституции Российской Федерации).

Принцип соразмерности и вытекающие из него требования справедливости, адекватности и пропорциональности используемых правовых средств предполагают установление публично-правовой ответственность лишь за виновное деяние и ее дифференциацию в зависимости от тяжести содеянного, размера и характера причиненного ущерба, степени вины правонарушителя и иных существенных обстоятельств, обусловливающих индивидуализацию при применении взыскания. Указанные принципы привлечения к ответственности в равной мере относятся к физическим и юридическим лицам.

Суд при рассмотрении дел, связанных с проверкой законности и обоснованности решения налогового органа о привлечении налогоплательщика к ответственности за совершение налогового правонарушения, в том числе, дела о признании такого решения недействительным, проверяет соблюдение налоговым органом требований статьи 112 Налогового кодекса при определении размера налоговых санкций, подлежащих применению к налогоплательщику.

В соответствии со статьей 168 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации при принятии решения арбитражный суд оценивает доказательства и доводы, приведенные лицами, участвующими в деле, в обоснование своих требований и возражений; определяет, какие обстоятельства, имеющие значение для дела, установлены, и какие - не установлены, какие законы и иные нормативные правовые акты следует применить по данному делу; устанавливает права и обязанности лиц, участвующих в деле; решает, подлежит ли иск удовлетворению.

Часть 1 статьи 65 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации возлагает на каждое лицо, участвующее в деле, обязанность доказывать обстоятельства, на которые оно ссылается как на основание своих требований и возражений. Обязанность доказывания обстоятельств, послуживших основанием для принятия государственными органами, органами местного самоуправления, иными органами, должностными лицами оспариваемых актов, решений, совершения действий (бездействия), возлагается на соответствующие орган или должностное лицо.

При рассмотрении дела апелляционной коллегией установлено, что налоговым органом при вынесении оспариваемого решения от 23.05.2012 N 17-25/24 не устанавливались и не учитывались обстоятельства, смягчающие ответственность налогоплательщика.

В то же время апелляционная коллегия, исходя из материалов дела, усматривает наличие у общества "Корпорация "Росхимзащита" следующих смягчающих ответственность обстоятельств:

- осуществление общественно и социально значимой деятельности по сохранению промышленного потенциала Российской Федерации в сфере разработки и производства систем жизнеобеспечения и средств защиты человека от поражающих факторов оружия массового поражения, последствий техногенных аварий, катастроф, террористических актов, а также средств защиты, необходимых при работе во вредных и опасных для жизни условиях;

- отсутствие ущерба бюджету;

- несоразмерность санкции последствиям совершенного правонарушения.

Согласно статье 112 Налогового кодекса, при применении налоговых санкций суд или налоговый орган, рассматривающий дело, обязан установить наличие (отсутствие) смягчающих вину налогоплательщика обстоятельств и учесть их в порядке, установленном статьями 112, 114 Налогового кодекса.

Из положений пункта 1 статьи 112 Кодекса следует, что налоговое законодательство не содержит исчерпывающего перечня обстоятельств, смягчающих ответственность налогоплательщика.

Указанными нормами налогового законодательства суду предоставлено право определения тех или иных обстоятельств в качестве смягчающих ответственность.

Таким образом, любое обстоятельство, характеризующее налогоплательщика, его отношение к совершенному правонарушению, меры, принимаемые к устранению негативных последствий правонарушения, могут быть расценены судом как смягчающие налоговую ответственность.

Из смысла пункта 4 статьи 112 Налогового кодекса следует, что смягчающие ответственность налогоплательщика обстоятельства устанавливаются и учитываются при наложении санкций за налоговые правонарушения в порядке, установленном статьей 114 Налогового кодекса, как налоговым органом, так и судом.

При этом, закон не ограничивает установление наличия смягчающих обстоятельств только моментом совершения правонарушения или моментом принятия решения о привлечении к налоговой ответственности налоговым органом. Данные обстоятельства могут быть установлены и судом на момент рассмотрения дела об оспаривании решения о привлечении к налоговой ответственности, при этом, отсутствие доводов налогоплательщика о наличии тех или иных смягчающих обстоятельств при рассмотрении материалов проверки не лишает его права заявить о таких обстоятельствах в суде при рассмотрении спора.

Пунктом 19 Постановления Пленума Верховного Суда Российской Федерации N 41, Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 11.06.1999 N 9 "О некоторых вопросах, связанных с введением в действие части первой Налогового кодекса Российской Федерации" разъяснено, что в случае, если при рассмотрении дела о взыскании санкций за налоговое правонарушение будет установлено хотя бы одно из смягчающих ответственность обстоятельств, перечисленных в пункте 1 статьи 112 Налогового кодекса, суд при определении размера подлежащего взысканию штрафа обязан в соответствии с пунктом 3 статьи 114 Налогового кодекса уменьшить его размер не менее чем в два раза по сравнению с предусмотренным соответствующей нормой главы 16 Налогового кодекса.

Таким образом, законодательством установлен лишь минимальный предел снижения налоговых санкций, и, соответственно, суд по результатам оценки соответствующих обстоятельств, вправе уменьшить размер штрафа и более чем в два раза.

При таких обстоятельствах, руководствуясь статьями 112, 114 Налогового кодекса, апелляционная коллегия считает необходимым снизить размер подлежащего применению штрафа за непредставление налоговому органу 30 документов, составляющего 6 000 руб. исходя из размера штрафа 200 руб. за каждый непредставленный документ, в 3 раза, то есть до 2 000 руб.

При изложенных обстоятельствах суд апелляционной инстанции считает, что решение арбитражного суда Тамбовской области от 22.11.2012 по делу N А64-4254/2012 подлежит отмене в части признания неправомерным привлечения налогоплательщика к налоговой ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи 126 Налогового кодекса, в размере 2 000 руб. с учетом применения смягчающих ответственность обстоятельств.

В остальной части решение арбитражного суда области следует оставить без изменения как законное и обоснованное, а апелляционную жалобу налогового органа без удовлетворения как не содержащую убедительных доводов, позволяющих отменить обжалуемый судебный акт в полном объеме.

Нарушений норм процессуального права, являющихся в силу части 4 статьи 270 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации в любом случае основаниями для отмены принятых судебных актов, судом апелляционной инстанции не установлено.

Поскольку на основании подпункта 1 пункта 1 статьи 337.37 Налогового кодекса государственные органы, органы местного самоуправления, выступающие по делам, рассматриваемым в арбитражных судах, в качестве истцов или ответчиков, от уплаты государственной пошлины освобождены, оснований для взыскания или возврата государственной пошлины апелляционная коллегия не усматривает.

Руководствуясь статьями 16, 17, 110, 112, 258, 266 - 268, пунктом 1 статьи 269, статьями 270, 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, суд

ПОСТАНОВИЛ:

Апелляционную жалобу инспекции Федеральной налоговой службы по городу Тамбову удовлетворить частично.

Решение арбитражного суда Тамбовской области от 19.11.2012 по делу N А64-5847/2012 об удовлетворении требований открытого акционерного общества "Корпорация "Росхимзащита" о признании недействительным решения инспекции Федеральной налоговой службы по г. Тамбову N 17-25/24 от 23.05.2012 "О привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения" отменить в части привлечения к ответственности по пункту 1 статьи 126 Налогового кодекса Российской Федерации в виде штрафа в размере 2 000 руб.

Отказать открытому акционерному обществу "Корпорация "Росхимзащита" в удовлетворении требований о признании недействительным решения инспекции Федеральной налоговой службы по г. Тамбову N 17-25/24 от 23.05.2012 "О привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения" в части привлечения к ответственности в соответствии с пунктом 1 статьи 126 Налогового кодекса Российской Федерации в виде штрафа в размере 2 000 руб.

В остальной части решение арбитражного суда Тамбовской области от 19.11.2012 по делу N А64-5847/2012 оставить без изменения, в апелляционную жалобу инспекции Федеральной налоговой службы по г. Тамбову - без удовлетворения.

Постановление вступает в законную силу со дня принятия и может быть обжаловано в кассационном порядке в Федеральный арбитражный суд Центрального округа через арбитражный суд первой инстанции в срок, не превышающий два месяца со дня вступления в законную силу.

Председательствующий судья

Т.Л. Михайлова

Судьи

В.А. Скрынников Н.А. Ольшанская