Постановление Второго арбитражного апелляционного суда от 23 апреля 2013 г. N 02АП-2330/13

г. Киров

23 апреля 2013 г.

Дело N А28-10732/2012

Резолютивная часть постановления объявлена 22 апреля 2013 года.

Полный текст постановления изготовлен 23 апреля 2013 года.

Второй арбитражный апелляционный суд в составе:

председательствующего Хоровой Т.В.,

судей Буториной Г.Г., Черных Л.И.,

при ведении протокола судебного заседания секретарем судебного заседания Гущиной В.В.,

при участии в судебном заседании:

представителей ответчика: Черноусовой К.В., действующей на основании доверенности от 09.01.2013 N 01-20/009, Перескоковой О.В., действующей на основании доверенности от 09.01.2013 N 01-20/001,

рассмотрев в судебном заседании апелляционную жалобу Государственного научного учреждения Всероссийского научно - исследовательского института охотничьего хозяйства и звероводства имени профессора Б.М. Житкова Российской академии сельскохозяйственных наук

на решение Арбитражного суда Кировской области от 30.01.2013 по делу N А28-10732/2012, принятое судом в составе судьи Двинских С.А.,

по заявлению Государственного научного учреждения Всероссийского научно - исследовательского института охотничьего хозяйства и звероводства имени профессора Б.М. Житкова Российской академии сельскохозяйственных наук

(ИНН: 4347004369, ОГРН: 1024301308680)

к Инспекции Федеральной налоговой службы по городу Кирову

(ИНН: 4345001066, ОГРН: 1044316882301),

третьи лица: Территориальное управление Росимущества в Кировской области и Российская Академия сельскохозяйственных наук,

о признании частично недействительным решения налогового органа от 15.08.2012 N 25-40/1124 и требования от 08.10.2012 N 17109,

установил:

государственное научное учреждение Всероссийский научно - исследовательский институт охотничьего хозяйства и звероводства имени профессора Б.М. Житкова Российской академии сельскохозяйственных наук (далее - Институт, налогоплательщик) обратилось с заявлением, уточненным в порядке статьи 49 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, в Арбитражный суд Кировской области к Инспекции Федеральной налоговой службы по городу Кирову (далее - Инспекция, налоговый орган) о признании недействительным решения от 15.08.2012 N 25-40/1124 в части доначисления налога на добавленную стоимость за 2009-2010 в сумме 3 434 934 руб.

Решением Арбитражного суда Кировской области от 30.01.2013 в удовлетворении заявленных требований налогоплательщику отказано.

Институт с принятым решением суда не согласился и обратился во Второй арбитражный апелляционный суд с жалобой, в которой просит решение суда отменить и принять по делу новый судебный акт.

В обоснование своей позиции по жалобе налогоплательщик указывает, что при отсутствии механизма (порядка), обеспечивающего реализацию положений бюджетного законодательства и законодательства о налогах и сборах в части обложения налогом на добавленную стоимость доходов от сдачи в аренду имущества, находящегося в федеральной собственности и переданного в оперативное управление, Институт не только подлежит освобождению от ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации, но и от самой обязанности плательщика данного налога. Судом первой инстанции данный факт не был принят во внимание, поэтому решение от 30.01.2013 нарушает конституционный принцип уплаты только законно установленных налогов.

Неверная оценка судом первой инстанции фактических обстоятельств деятельности Института, а также неправильное применение норм материального права, как настаивает налогоплательщик, являются основаниями для отмены решения от 30.01.2013.

Инспекция представила отзыв на жалобу, в котором против доводов налогоплательщика возражает, просит решение суда оставить без изменения.

В судебном заседании апелляционного суда представители налогового органа поддержали свою позицию по делу.

Третьи лица отзывы на жалобу не представили. Российская Академия сельскохозяйственных наук заявила ходатайство о рассмотрении дела без участия своих представителей и выразила согласие с доводами заявителя жалобы.

Налогоплательщик и третьи лица явку своих представителей в судебное заседание не обеспечили, о времени и месте судебного заседания извещены надлежащим образом.

До начала судебного заседания от Института поступило ходатайство об отложении судебного разбирательства в связи с невозможностью обеспечить явку в судебное заседание своего представителя из-за отъезда штатного юрисконсульта.

В связи с непредставлением налогоплательщиком доказательств, подтверждающих приведенные в ходатайстве обстоятельства, а также с учетом того, что дело возможно рассмотреть по имеющимся в материалах дела доказательствам, в удовлетворении данного ходатайства заявителю жалобы отказано, о чем судом апелляционной инстанции вынесено протокольное определение.

В соответствии со статьей 156 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации дело рассматривается в отсутствие представителей налогоплательщика и третьих лиц.

Законность решения Арбитражного суда Кировской области проверена Вторым арбитражным апелляционным судом в порядке, установленном статьями 258, 266, 268 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

Как следует из материалов дела и установлено судом первой инстанции, Инспекцией в отношении Института проведена выездная налоговая проверка по вопросам соблюдения законодательства о налогах и сборах за период с 01.01.2009 по 31.12.2011, по результатам которой составлен акт от 17.07.2012 N 25-40/224.

15.08.2012 Инспекцией принято решение N 25-40/1124 об отказе в привлечении Института к ответственности за совершение налогового правонарушения, согласно которому налогоплательщику начислен налог на добавленную стоимость за 2009 - 2010 в общей сумме 3 434 934 руб.

Институт частично с решением Инспекции не согласился и обжаловал его в УФНС России по Кировской области.

Решением вышестоящего налогового органа от 28.09.2012 решение Инспекции оставлено без изменения.

Налогоплательщик с решением Инспекции не согласился и обратился с соответствующим заявлением в суд.

Арбитражный суд Кировской области, руководствуясь статьями 45, 146, 154 Налогового кодекса Российской Федерации, статьями 296, 299 Гражданского кодекса Российской Федерации, в удовлетворении заявленных требований налогоплательщику отказал. При этом суд первой инстанции пришел к выводу о том, что выручка, полученная Институтом от сдачи в аренду федерального имущества, должна учитываться при исчислении налога на добавленную стоимость.

Второй арбитражный апелляционный суд, изучив доводы жалобы, отзыв на жалобу, заслушав представителей Инспекции, исследовав материалы дела, не нашел оснований для отмены или изменения решения суда исходя из нижеследующего.

Согласно положениям статьи 57 Конституции Российской Федерации и статьи 23 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ) каждый обязан платить законно установленные налоги.

В соответствии с пунктом 1 статьи 146 НК РФ объектом обложения по налогу на добавленную стоимость (далее - НДС) признается реализация товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации, в том числе реализация предметов залога и передача товаров (результатов выполненных работ, оказание услуг) по соглашению о предоставлении отступного или новации, а также передача имущественных прав.

Налоговая база при реализации налогоплательщиком товаров (работ, услуг), если иное не предусмотрено настоящей статьей, определяется как стоимость этих товаров (работ, услуг), исчисленная исходя из цен, определяемых в соответствии со статьей 40 НК РФ, с учетом акцизов (для подакцизных товаров) и без включения в них налога (пункт 1 статьи 154 НК РФ).

Согласно положениям пункта 1 статьи 39 НК РФ реализацией товаров, работ или услуг организацией или индивидуальным предпринимателем признается соответственно передача на возмездной основе (в том числе обмен товарами, работами или услугами) права собственности на товары, результатов выполненных работ одним лицом для другого липа, возмездное оказание услуг одним лицом другому лицу.

Операции, не признаваемые объектом обложения НДС, определены в пункте 2 статьи 146 и в статье 149 НК РФ. При этом передача в аренду имущества, находящегося в федеральной собственности, к таким операциям не относится.

В силу положений статьи 296 Гражданского кодекса Российской Федерации (далее - ГК РФ) право оперативного управления предполагает осуществление полномочий по владению, пользованию и распоряжению переданным в оперативное управление имуществом в пределах, установленных законом в соответствии с целями деятельности учреждения, заданиями собственника и назначением этого имущества.

В соответствии с пунктом 3 статьи 161 НК РФ (в редакции, действовавшей в проверяемый период) при предоставлении на территории Российской Федерации органами государственной власти и управления, органами местного самоуправления и казенными учреждениями в аренду федерального имущества, имущества субъектов Российской Федерации и муниципального имущества налоговая база определяется как сумма арендной платы с учетом налога. При этом налоговая база определяется налоговым агентом отдельно по каждому арендованному объекту имущества. В этом случае налоговыми агентами признаются арендаторы указанного имущества. Указанные лица обязаны исчислить, удержать из доходов, уплачиваемых арендодателю, и уплатить в бюджет соответствующую сумму налога.

Согласно правовой позиции, сформулированной в определении Конституционного Суда Российской Федерации от 02.10.2003 N 384-О, при реализации на территории Российской Федерации услуг по предоставлению в аренду федерального имущества, имущества субъектов Российской Федерации и муниципального имущества организациями, которым такое имущество принадлежит на праве хозяйственного ведения (статья 294 ГК РФ) или оперативного управления (статья 296 ГК РФ), исчисление и уплату в бюджет налога на добавленную стоимость осуществляют указанные организации.

Порядок уплаты налога на добавленную стоимость, установленный пунктом 3 статьи 161 НК РФ, применяется в случае предоставления в аренду публичного имущества, не закрепленного на праве хозяйственного ведения либо оперативного управления за государственными унитарными предприятиями или учреждениями, то есть составляющего государственную казну (абзац второй пункта 4 статьи 214 ГК РФ), при непосредственном участии публичных собственников в гражданских правоотношениях.

Взимание налога на добавленную стоимость при предоставлении публичного имущества в аренду обусловлено тем, что при этом появляется объект налогообложения, то есть операции по реализации услуг, имеющие стоимостную характеристику, с наличием которого законодательство о налогах и сборах связывает возникновение обязанности по уплате налога.

Как следует из материалов дела и установлено судом первой инстанции, на основании раздела 3 Устава налогоплательщик вправе выступать в качестве арендатора и арендодателя имущества.

В 2009-2010 годах Институт на основании решений Президиума Российской академии сельскохозяйственных наук и по согласованию с представителем собственника имущества - Территориального управления Федерального агентства по управлению федеральным имуществом по Кировской области (письмо от 03.07.2012 о согласии на передачу имущества в аренду), от своего имени заключал с организациями и индивидуальными предприятиями договоры аренды государственного имущества, закрепленного за ним на праве оперативного управления (свидетельства от 03.11.2010).

В качестве арендодателя Институтом были заключены договоры аренды недвижимого имущества с ЗАО "Вятские лотереи", ООО "Фа-Студио", ООО "Фа-Студио плюс", ООО "Тибет", ООО "Квадрат Риэлт", ООО "Инвал", ООО ЧОП "Баярд", ООО "Мед Экспресс", ООО фирма "Теплосервис", ООО институт "Кировстройпроект", ООО НПФ "Автоматика-Сервис", ООО "РосПроизводство", ООО "Стройпроектизыскания", ООО Ветеринарная клиника "Верный друг", ООО ЧОП "Беркут", Кировским филиалом ОАО "Вымпел-Коммуникации", ООО "Ритм", ООО "Вотек Мобайл", ООО "Интегра", ООО "Уз Кио", Некоммерческим партнерством "Ремесленная палата Кировской области", Некоммерческим партнерством "Межрегиональное объединение строителей", ООО Туристическое агентство "Хоттабыч", ООО "Адамант", ООО "Абсолют", ООО "Жемчужина", ООО "Обслуживающая компания "Бриз", с индивидуальными предпринимателями Исуповой О.В., Пленкиным А.Л., Бенделиани М.Т., Корякиным П.В., Ноздрачевым А.В., Ярковым А.В., Пасечником К.О., Шиловым Э.А., Сердцевым С.Н., Смирновой С.С.

Все договоры аренды (за исключением договоров с Некоммерческим партнерством "Межрегиональное объединение строителей" и ЗАО "Вотек Мобайл") содержат условие об уплате Институту арендной платы в твердой сумме, размер арендной платы указан без НДС.

Арендная плата перечислялись арендаторами на счет арендодателя, открытый в УФК по Кировской области.

По условиям договоров аренды (пункт 4.2) сумма НДС самостоятельно перечисляется арендаторами (за исключением "Межрегиональное объединение строителей" и ЗАО "Вотек Мобайл") в федеральный бюджет; Институт в отношении услуг по сдаче в аренду НДС в бюджет не перечислял.

Счета-фактуры в 2009-2010 выставлялись налогоплательщиком в адрес "Межрегиональное объединение строителей" и ЗАО "Вотек Мобайл"; данные счета-фактуры были включены в книгу продаж 2010 года. Институтом был исчислен НДС в размере 18 874,69 руб.

В адрес остальных арендаторов счета-фактуры Институт в 2009-2010 не выставлял.

На основании анализа приведенных выше норм права, суд апелляционной инстанции приходит к выводу о том, что в рассматриваемой ситуации исчисление и перечисление налога в бюджет является обязанностью арендодателя (Институт), владеющего имуществом на праве оперативного управления. Следовательно, плательщиком НДС в отношении операций, связанных с реализацией услуг по передаче в аренду федерального имущества, переданного в оперативное управление, является Институт - арендодатель по договору аренды, что исключает применение к рассматриваемой ситуации пункта 3 статьи 161 НК РФ.

Судом первой инстанции обоснованно было учтено, что в решении от 15.08.2012 N 25-40/1124 Институту не были начислены пени и штрафы. В данном случае, признавая государственные образовательные учреждения высшего профессионального образования плательщиками налогов и сборов, законодатель должен учитывать особенности их правового статуса как субъектов не только налогового, но и бюджетного права, что предполагает необходимость обеспечения непротиворечивого правового регулирования исполнения данными субъектами налоговой обязанности, в том числе на основе согласования норм налогового и бюджетного законодательства.

Конституционный Суд Российской Федерации в Постановлении от 22.06.2009 N 10-П, рассматривая вопрос о конституционности норм статей 250, 321.1 НК РФ, пункта 3 статьи 41 Бюджетного кодекса Российской Федерации (далее - БК РФ), отметил, что процесс исполнения налоговой обязанности государственными образовательными учреждениями высшего профессионального образования как бюджетными учреждениями имеет существенную специфику, которая обусловлена особенностями их бюджетно-правового статуса, в частности отсутствием у таких учреждений банковских счетов и осуществлением расчетов через лицевые счета, открываемые в соответствующих органах исполнительной власти. Федеральным бюджетным учреждениям лицевые счета открываются в органах Федерального казначейства. Поэтому исполнение таким бюджетным учреждением обязанности по уплате налога осуществляется путем предъявления платежного поручения на уплату налога в тот орган Федерального казначейства, в котором ему открыт лицевой счет, а сама обязанность признается исполненной с момента отражения на лицевом счете учреждения операции по перечислению соответствующих денежных средств в бюджетную систему Российской Федерации (подпункт 2 пункта 3 статьи 45 НК РФ).

Одновременно в бюджетном регулировании до 01.01.2011 предусматривалось зачисление доходов от сдачи в аренду имущества, находящегося в федеральной собственности и переданного в оперативное управление бюджетным учреждениям, на счет органов Федерального казначейства, открытый для учета и распределения этими органами доходов в соответствии с нормативами, установленными бюджетным законодательством Российской Федерации, между соответствующими бюджетами - счет N 40101 (статья 40 БК РФ, Приказ Министерства финансов Российской Федерации от 05.09.2008 N 92н "Об утверждении Порядка учета Федеральным казначейством поступлений в бюджетную систему Российской Федерации и их распределения между бюджетами бюджетной системы Российской Федерации"). С учетом юридических характеристик этого счета бюджетные учреждения не обладали в отношении находящихся на нем финансовых средств какими-либо распорядительными полномочиями, в частности, они были не вправе давать поручение на их списание в целях реализации обязанности по уплате налогов и сборов. Так, доходы, полученные от сдачи в аренду федерального имущества государственными образовательными учреждениями высшего профессионального образования, после их зачисления в доход федерального бюджета признавались источником дополнительного бюджетного финансирования, отражались на лицевых счетах указанных учреждений, открытых в органах Федерального казначейства, и направлялись на содержание и развитие их материально-технической базы сверх бюджетных ассигнований, предусмотренных ведомственной структурой расходов федерального бюджета.

Для принятия бюджетными учреждениями образования денежных обязательств, подлежащих оплате за счет источника дополнительного бюджетного финансирования, главные распорядители средств федерального бюджета доводят до них лимиты бюджетных обязательств на основании расходного расписания (статьи 161 и 219 БК РФ, пункт 5.1 приказа Министерства финансов Российской Федерации от 30.09.2008 N 104н). При этом - хотя бюджетные учреждения образования в условиях действующего правового регулирования не лишались возможности включить уплату налогов и сборов в бюджетную смету или внести в нее соответствующие изменения по мере необходимости в течение текущего года - средства дополнительного бюджетного финансирования подлежали использованию в установленных законом целях, в числе которых уплата налогов и сборов законом прямо указана не была.

В связи с изложенным арбитражный апелляционный суд отклоняет как несостоятельный довод Института об отсутствии у него обязанности налогоплательщика, поскольку наличие у таких организаций как Институт специфики правового статуса не означает отсутствие у них обязанности плательщика НДС, тем более, что существующий до 2011 порядок исполнения бюджетными учреждениями обязанностей по уплате НДС от сдачи в аренду переданного им в оперативное управление федерального имущества не лишал учреждения возможности исполнить свои обязанности в качестве плательщика НДС.

Не принимается апелляционным судом довод Института о том, что судом первой инстанции не были применены пункт 6 статьи 3, пункт 1 статьи 17, подпункт 4 пункта 1 статьи 32 Налогового кодекса Российской Федерации, поскольку НДС является законодательно установленным налогом, элементы которого, порядок и исчисление определены в главе 21 НК РФ. Кроме того, суд апелляционной инстанции считает необходимым указать, что законодатель не устанавливает налоги непосредственно для каждого конкретного налогоплательщика, напротив, каждый конкретный налогоплательщик оценивается на предмет наличия у него обязанности по уплате того или иного налога исходя из его организационно-правового статуса и особенностей ведения им своей финансово-хозяйственной деятельности.

Отсутствие в решении суда ссылки на часть 5 статьи 6 Федерального закона от 23.08.1996 N 127-ФЗ, на которую в подтверждение своей позиции по делу ссылался налогоплательщик, не свидетельствует о неверном определении судом первой инстанции правового статуса спорных денежных средств, поступивших Институту по договорам аренды, и выводов суда первой инстанции о наличии у налогоплательщика обязанности по уплате НДС не опровергает.

Апелляционным судом отклоняется довод налогоплательщика о ненадлежащем информировании со стороны налогового органа о порядке исчисления и уплаты НДС в проверяемом периоде, т.к. доказательств обращения в Инспекцию за разъяснениями налогового законодательства и ненадлежащего исполнения Инспекцией своих обязанностей по данному вопросу Институтом в материалы дела не представлено. При этом апелляционный суд обращает внимание налогоплательщика на то, что в обязанности Инспекции, которые предусмотрены в подпункте 4 пункта 1 статьи 32 НК РФ, не входит напоминание предприятиям, организациям и индивидуальным предпринимателям о том, что они являются плательщиками какого-либо конкретного налога (сбора), поскольку предприятия, организации и индивидуальные предприниматели как участники налоговых правоотношений в силу положений налогового законодательства (в т.ч. и требований статьи 45 НК РФ) должны самостоятельно исполнять свои обязанности в качестве налогоплательщиков, а не ограничиваться занятием пассивной позиции, ссылаясь при этом на ненадлежащее выполнение налоговыми органами своих обязанностей.

Несостоятелен также довод заявителя жалобы о необходимости применения в данном случае пункта 7 статьи 3 НК РФ, поскольку нормы права, примененные судом первой инстанции, никаких неустранимых сомнений, неясности и противоречий не содержат.

При таких обстоятельствах Второй арбитражный апелляционный суд признает обжалуемое решение Арбитражного суда Кировской области законным и обоснованным, принятым при правильном применении норм материального и процессуального права, а также с учетом фактических обстоятельств по рассматриваемому спору. Оснований для удовлетворения жалобы налогоплательщика по изложенным в ней доводам у суда апелляционной инстанции не имеется.

Нарушений норм процессуального права, влекущих безусловную отмену судебного акта, судом апелляционной инстанции не установлено.

В соответствии со статьей 110 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации расходы по апелляционной жалобе относятся на заявителя жалобы.

Заявителю апелляционной жалобы была предоставлена отсрочка по уплате государственной пошлины до рассмотрения апелляционной жалобы, в дальнейшей отсрочке уплаты государственной пошлины заявителю отказано в связи с непредставлением доказательств наличия оснований для отсрочки по уплате государственной пошлины, предусмотренных пунктом 2 статьи 64 НК РФ.

Руководствуясь статьями 258, 268, пунктом 1 статьи 269, статьей 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Второй арбитражный апелляционный суд

ПОСТАНОВИЛ:

решение Арбитражного суда Кировской области от 30.01.2013 по делу N А28-10732/2012 оставить без изменения, а апелляционную жалобу государственного научного учреждения Всероссийского научно-исследовательского института охотничьего хозяйства и звероводства имени профессора Б.М. Житкова Российской академии сельскохозяйственных наук (ИНН: 4347004369, ОГРН: 1024301308680) - без удовлетворения.

Взыскать с государственного научного учреждения Всероссийского научно-исследовательского института охотничьего хозяйства и звероводства имени профессора Б.М. Житкова Российской академии сельскохозяйственных наук 1000 рублей государственной пошлины за рассмотрение апелляционной жалобы.

Арбитражному суду Кировской области выдать исполнительный лист.

Постановление вступает в законную силу со дня его принятия.

Постановление может быть обжаловано в Федеральный арбитражный суд Волго-Вятского округа в установленном порядке.

Председательствующий

Т.В. Хорова

Судьи

Г.Г. Буторина Л.И. Черных