Сдаем сведения по форме 2-НДФЛ (В.А. Лесникова, "Оплата труда: бухгалтерский учет и налогообложение", N 3, март 2008 г.)

Сдаем сведения по форме 2-НДФЛ

Период с января по март - самое напряженное время для любого бухгалтера. Объем отчетности, сдаваемой по итогам налогового периода, значительно превышает объем отчетности, сдаваемой в течение года. В частности, по итогам года бухгалтерам необходимо подготовить и сдать сведения о доходах сотрудников по форме 2-НДФЛ. К счастью, форма справки 2-НДФЛ, по которой следует отчитываться за 2007 год, и порядок заполнения данной формы не изменились. Но это не значит, что при подготовке данных сведений не возникает вопросов. О том, на какие моменты надо обратить внимание при формировании сведений по форме 2-НДФЛ по итогам 2007 года, читайте в нашей статье.

Кто подает сведения?

Обязанность налоговых агентов представлять в налоговый орган по месту своего учета сведения о доходах физических лиц, суммах начисленных и удержанных НДФЛ установлена п. 2 ст. 230 НК РФ.

Согласно п. 1 ст. 226 НК РФ налоговыми агентами по НДФЛ являются:

- российские организации;

- индивидуальные предприниматели;

- нотариусы, занимающиеся частной практикой;

- адвокаты, учредившие адвокатские кабинеты;

- обособленные подразделения иностранных организаций в РФ, от которых или в результате отношений с которыми налогоплательщик получил доходы.

Налоговые агенты обязаны исчислить, удержать и уплатить в бюджет сумму удержанного НДФЛ.

Согласно п. 5 ст. 226 НК РФ при невозможности удержать исчисленную сумму НДФЛ из доходов налогоплательщика налоговый агент должен в течение одного месяца сообщить в налоговый орган по месту своего учета о невозможности удержать соответствующую сумму НДФЛ. Специальной формы для такого уведомления не разработано. Однако в п. 3 Приказа ФНС РФ от 13.10.2006 N САЭ-3-04/706@ "Об утверждении формы сведений о доходах физических лиц" (далее - Приказ N САЭ-3-04/706@) налоговым агентам рекомендовано сообщать в налоговые органы по месту своего учета о невозможности удержать налог и сумме задолженности налогоплательщика по форме 2-НДФЛ "Справка о доходах физического лица за 200_ год", утвержденной данным приказом.

На кого представляются сведения по форме 2-НДФЛ?

Справки по форме 2-НДФЛ представляются налоговыми агентами по каждому физическому лицу, получившему доходы от данного налогового агента. Но существуют исключения из данного правила.

Подарки физическим лицам. Иногда организации проводят рекламные акции и вручают клиентам - физическим лицам подарки. Возникает ли в данном случае у организации обязанность подавать в налоговый орган сведения о доходах физических лиц за налоговый период по форме 2-НДФЛ?

При получении физическими лицами от организации дохода в виде подарка стоимостью, не превышающей 4 000 руб., организация не признается налоговым агентом (п. 28 ст. 217 НК РФ, ст. 24 НК РФ), поскольку в таких случаях на организацию не возлагается обязанность исчисления, удержания у налогоплательщика и перечисления в бюджет налога на доходы физических лиц. Соответственно, организация не обязана представлять в налоговые органы сведения о таких доходах, полученных физическими лицами.

В случае если одним и тем же физическим лицом в налоговом периоде будут получены и другие подарки общей стоимостью, превышающей 4 000 руб., организация будет признаваться налоговым агентом и, соответственно, выполнять обязанности, предусмотренные для налоговых агентов ст. 226 НК РФ.

Такая позиция изложена в письмах Минфина РФ от 09.02.2007 N 03-04-06-01/31, от 15.12.2006 N 03-05-01-04/332, от 01.09.2006 N 03-05-01-04/255, от 10.07.2006 N 03-05-01-04/206.

Однако налоговые органы занимают по данному вопросу противоположную позицию: налоговые агенты, являющиеся источником выплаты доходов, указанных в пункте 28 статьи 217 НК РФ, должны вести учет таких доходов независимо от их суммы и представлять сведения об этих доходах в налоговый орган по месту учета по форме N 2-НДФЛ (например, см. Письмо ФНС РФ от 17.11.2006 N 04-2-02/688@).

Выплаты индивидуальным предпринимателям. В соответствии с п. 2 ст. 230 НК РФ не представляются сведения о выплаченных доходах индивидуальным предпринимателям за приобретенные у них товары, продукцию или выполненные работы (оказанные услуги) в том случае, если эти индивидуальные предприниматели предъявили налоговому агенту документы, подтверждающие их государственную регистрацию в качестве предпринимателей без образования юридического лица и постановку на учет в налоговых органах.

Таким образом, организация не является налоговым агентом в отношении доходов индивидуального предпринимателя, у которого закупает товары. Аналогичная точка зрения представлена в Письме Минфина РФ от 07.05.2007 N 03-04-06-01/139.

Также организация не признается налоговым агентом и в случае, если она производит оплату услуг частному нотариусу (Письмо ФНС РФ от 28.04.2006 N 04-1-04/241, Письмо УФНС по г. Москве от 14.03.2007 N 28-11/22942@).

Срок представления сведений по форме 2-НДФЛ

Срок представления данных сведений - 1 апреля года, следующего за истекшим налоговым периодом (п. 2 ст. 230 НК РФ).

Форма справки 2-НДФЛ

Форма, по которой налоговые агенты должны отчитаться по итогам 2007 года, утверждена Приказом N САЭ-3-04/706@. Также данным приказом утверждены Рекомендации по заполнению сведений о доходах физических лиц по форме N 2-НДФЛ "Справка о доходах физического лица за 200_ год" (далее - Рекомендации).

Приказом ФНС РФ от 20.12.2007 N ММ-3-04/689@ "О внесении изменений и дополнений в приказ ФНС России от 13.10.2006 N САЭ-3-04/706@" внесены изменения и дополнения в приложение 2 к форме 2-НДФЛ:

- уточнена формулировка кода дохода 3020 (доходы в виде процентов, получаемых по вкладам в банках, в части превышения суммы процентов, начисленной в соответствии с условиями договора, над суммой процентов, рассчитанной по рублевым вкладам исходя из ставки рефинансирования ЦБ РФ);

- добавлен код доходов 1550 (доходы, полученные при уступке прав требования по договору в долевом строительстве);

- в справочник "Коды вычетов" добавлен код 314 (сумма фактически произведенных и документально подтвержденных налогоплательщиком расходов, связанных с получением доходов при уступке прав требования по договору участия в долевом строительстве).

Изменения, внесенные данным приказом, следует учитывать при заполнении справок 2-НДФЛ за 2008 год, а при сдаче сведений за 2007 год бухгалтерам следует руководствоваться Приказом N САЭ-3-04/706@.

Куда представлять сведения по форме 2-НДФЛ?

Налоговые агенты подают сведения в налоговые органы по месту регистрации (п. 2 ст. 230 НК РФ).

В случае если у организации есть обособленное подразделение, которое производит выплату дохода своим сотрудникам, причем руководитель подразделения уполномочен юридическим лицом представлять по доверенности интересы юридического лица в налоговых органах по месту нахождения обособленного подразделения, то такое подразделение исполняет обязанности юридического лица как налогового агента в отношении доходов, выплачиваемых сотрудникам подразделения. Это означает, что оно обязано исчислять, уплачивать и перечислять в бюджет по месту своего учета налог на доходы физических лиц с доходов своих сотрудников. Обособленным подразделением, действующим в качестве налогового агента, должны представляться сведения по форме 2-НДФЛ о доходах физических лиц - работников обособленного подразделения в налоговые органы по месту своего учета. Такая позиция изложена в письмах Минфина РФ от 16.01.2007 N 03-04-06-01/4, N 03-04-06-01/2.

Если обособленное подразделение не имеет отдельного баланса, расчетного счета, не начисляет выплаты в пользу физических лиц, трудовые договора с сотрудниками заключены головной организацией, то налоговым агентом по НДФЛ признается головная организация, и обязанности по исчислению НДФЛ, перечислению его в бюджет, составлению и представлению отчетности возлагаются на головную организацию. В данном случае головная организация представляет сведения по форме 2-НДФЛ в налоговый орган по месту своей регистрации на всех сотрудников, включая сотрудников обособленных подразделений (Письмо УФНС по г. Москве от 16.01.2007 N 28-11/02739).

Порядок заполнения справки 2-НДФЛ

Общий порядок заполнения справки. Общий порядок заполнения справки 2-НДФЛ приведен в Рекомендациях. Остановимся лишь на некоторых моментах:

- при заполнении справки 2-НДФЛ используют коды, указанные в приложении 2 к форме 2-НДФЛ: коды документов, доходов, вычетов, регионов;

- справки 2-НДФЛ по каждому лицу заполняются отдельно для каждой ставки налога. Например, если налоговый агент выплачивал в течение налогового периода физическому лицу доходы, облагаемые по ставкам 9% и 13%, то на данное физическое лицо налоговый агент обязан представить в налоговый орган две справки;

- суммовые показатели в справке 2-НДФЛ отражаются в рублях и копейках. Исключение составляют суммы налога, которые исчисляются и отражаются в полных рублях. В данном случае округление происходит по общему правилу: сумма налога менее 50 коп. отбрасывается, от 50 коп. - округляется до полного рубля;

- в справке заполняются все разделы, если иное не указано в разд. III Рекомендаций;

- если какие-либо разделы справки не заполняются, их наименование может не указываться в справке, при этом нумерация разделов сохраняется. Например, если физическому лицу не предоставлялись стандартные и имущественные налоговые вычеты, то при заполнении справки раздел 4 "Стандартные и имущественные налоговые вычеты" можно не указывать, при этом следующий за ним раздел "Общие суммы дохода и налога по итогам налогового периода" сохранит свой номер - 5;

- справка на бумажном носителе заполняется рукописным текстом разборчивым почерком либо печатается на лазерном, матричном, струйном принтере, на пишущей машинке.

Также стоит упомянуть последние разъяснения Минфина о заполнении справок 2-НДФЛ, в частности по вопросу отражения в справках доходов в виде оплаты отпуска. В Письме от 09.01.2008 N 18-0-09/0001 Минфин разъясняет, что доход в виде оплаты отпуска за декабрь 2007 года и январь 2008 года, полученный работником в декабре 2007 года, а также суммы исчисленного и удержанного с него НДФЛ учитываются при формировании справки 2-НДФЛ за 2007 год. Суммы оплаты очередного отпуска отражаются в составе доходов за тот месяц, в котором они фактически выплачены, то есть за декабрь 2007 года. Если сотрудник организации, к примеру, ушел в отпуск 15.12.2007 и вернулся 15.01.2008, то полную сумму отпускных и удержанный с нее НДФЛ нужно отразить в форме 2-НДФЛ за 2007 год. Данная позиция Минфина основана на том, что оплата отпуска не является выплатой дохода за выполнение трудовых обязанностей (в течение отпуска сотрудник освобожден от исполнения трудовых обязанностей), и следовательно, датой получения такого дохода является не последний день месяца, а день выплаты дохода (пп. 1 п. 1 ст. 223 НК РФ).

Взносы по ЕСН начисляются на всю сумму выплат независимо от того, на сколько отчетных периодов (один или несколько) пришлось время отпуска. Объект налогообложения по ЕСН возникает в момент начисления выплат в пользу физических лиц независимо как от даты фактического получения физическими лицами начисленных им сумм дохода, так и от даты фактического выполнения работ, за которые эти суммы начислены (см., например, Письмо Минфина РФ от 21.09.2007 N 03-04-06-02/192).

Заполнение справки при наличии обособленных подразделений. Если в течение 2007 года сотрудник организации работал в нескольких обособленных подразделениях организации, расположенных на территории разных административно-территориальных образований, то о доходах такого сотрудника заполняется несколько справок 2-НДФЛ (по количеству ОКАТО, где находятся обособленные подразделения, в которых сотрудник получал доходы).

При подготовке сведений о доходах физических лиц, работающих в нескольких подразделениях организации, следует учитывать последние разъяснения Минфина: если сотрудник организации в течение месяца работает в нескольких обособленных подразделениях, то НДФЛ с доходов такого сотрудника должен перечисляться в соответствующие бюджеты по месту нахождения каждого такого обособленного подразделения с учетом отработанного времени в каждом обособленном подразделении (Письмо Минфина РФ от 24.01.2008 N 03-04-06-01/16). Таким образом, в данном случае доходы, полученные работником в течение месяца, будут отражены в разных справках 2-НДФЛ.

При заполнении справки о доходах на работников обособленного подразделения в п. 1.1 справки 2-НДФЛ после ИНН через разделитель "/" указывается КПП по месту нахождения обособленного подразделения организации.

Например, в течение 2007 года сотрудник работал в головной организации, а затем был переведен в обособленное подразделение. При подготовке сведений за 2007 год на данного сотрудника будет заполнено две справки по форме 2-НДФЛ. В одной справке будут указаны ОКАТО и КПП головной организации, доходы, полученные за время работы в головной организации, а в другой справке - ОКАТО и КПП обособленного подразделения, доходы, полученные за время работы в обособленном подразделении.

Порядок представления сведений

Согласно п. 2 ст. 230 НК РФ сведения 2-НДФЛ представляются на магнитных носителях или с использованием средств телекоммуникаций (через Интернет) в порядке, определяемом Минфином. В настоящее время данный порядок Минфином не утвержден. В Письме от 18.12.2006 N 03-05-01-03/157 Минфин по данному поводу высказал такую позицию: до утверждения Минфином России в соответствии со статьей 230 Налогового кодекса Российской Федерации порядка представления на магнитных носителях или с использованием средств телекоммуникаций сведений о доходах физических лиц и суммах начисленных и удержанных налогов подлежит применению порядок передачи таких сведений, определенный в Приказе МНС России от 31.10.2003 N БГ-3-04/583 "Об утверждении форм отчетности по налогу на доходы физических лиц за 2003 год". Позиция Минфина по данному вопросу не изменилась и по сей день (см. Письмо Минфина РФ от 09.01.2008 N 18-0-09/0001).

Если численность физических лиц, на которых представляются сведения по форме 2-НДФЛ, не превышает 10, то бухгалтер может подготовить и сдать данные сведения только на бумажном носителе. О возможности представления сведений по форме 2-НДФЛ на бумажных носителях говорится и в Письме УФНС по г. Москве от 14.03.2007 N 28-11/22934@: если численность физических лиц, которые получили доходы в налоговом периоде, составляет 10 человек, налоговый агент вправе представить сведения о доходах, выплаченных в отчетном периоде, и суммах начисленных и удержанных в этом налоговом периоде налогов по форме 2-НДФЛ на бумажных носителях.

В исключительных случаях с учетом специфики деятельности либо особенностей места нахождения организаций налоговые органы могут предоставлять отдельным организациям право представлять сведения о доходах физических лиц на бумажных носителях.

Представление сведений на бумажных и магнитных носителях. При представлении справок в налоговые органы как на магнитных, так и на бумажных носителях налоговые агенты прилагают к сведениям сопроводительный реестр сведений о доходах физических лиц за соответствующий год в двух экземплярах, один из которых остается в налоговом органе. Справки о доходах физических лиц представляются в налоговую инспекцию с двумя экземплярами сопроводительного реестра. В день сдачи налоговым агентом сведений должностное лицо налогового органа, осуществляющее прием документов, в присутствии представителя налогового агента осуществляет контроль всех поданных документов, проверяет полноту и правильность заполнения данных в справках 2-НДФЛ. Документы, не прошедшие визуальный контроль, изымаются из представленного пакета документов как ошибочные и возвращаются представителю налогового агента.

По результатам визуального контроля оформляется протокол приема сведений о доходах физических лиц на бумажных носителях в двух экземплярах. Оба экземпляра протокола подписываются налоговым агентом и должностным лицом налогового органа.

Один экземпляр реестра и протокола возвращается налоговому агенту, а второй остается в налоговом органе.

При представлении сведений через уполномоченного представителя налогового агента на него необходимо оформить доверенность. Согласно п. 3 ст. 29 НК РФ уполномоченный представитель организации - налогового агента должен осуществлять свои полномочия на основании доверенности, выдаваемой в порядке, установленном ГК РФ. Согласно п. 5 ст. 185 ГК РФ доверенность от имени юридического лица выдается за подписью его руководителя или иного лица, уполномоченного на это учредительными документами организации. Кроме того, такая доверенность должна быть заверена печатью этой организации.

Уполномоченный представитель налогоплательщика - физического лица осуществляет свои полномочия на основании нотариально удостоверенной доверенности или доверенности, приравненной к нотариально удостоверенной в соответствии с ГК РФ. В одном из последних писем Минфин в очередной раз обратил внимание индивидуальных предпринимателей на тот факт, что доверенность на осуществление деятельности по передаче налоговой отчетности в налоговый орган (в том числе и сведений по форме 2-НДФЛ), выданная индивидуальным предпринимателем своему уполномоченному представителю, должна быть заверена нотариально (Письмо Минфина РФ от 23.01.2008 N 03-02-08/2).

Представление сведений в электронном виде через Интернет. Представление сведений о доходах физических лиц с использованием средств телекоммуникаций осуществляется через специализированного оператора связи, выбираемого в соответствии с Порядком представления налоговой декларации в электронном виде по телекоммуникационным каналам связи, утвержденным Приказом МНС РФ от 02.04.2002 N БГ-3-32/169, и его иными нормативными документами, определяющими порядок представления налоговых деклараций, бухгалтерской отчетности и прочих документов, необходимых для исчисления и уплаты налогов и сборов.

При представлении сведений о доходах физических лиц через Интернет налоговый агент не обязан дублировать их на бумажном или магнитном носителе.

В случае если бухгалтер организации подает сведения о доходах физических лиц через Интернет, порядок электронного документооборота выглядит следующим образом:

1) подготовленный файл, содержащий сведения о доходах физических лиц и подписанный ЭЦП налогового агента, отправляется в зашифрованном виде налоговому органу по месту учета налогового агента;

2) после получения от налогового агента файла, содержащего сведения о доходах физических лиц, налоговый орган выполняет следующие действия:

- проверяет подлинность ЭЦП налогового агента;

- средствами поддержки электронного документооборота проводит автоматизированный контроль файла, содержащего сведения о доходах физических лиц, на соответствие реквизитов и правильность формата их заполнения и формирует протокол приема сведений о доходах физических лиц;

- направляет налоговому агенту протокол приема сведений, а также файл, содержащий не прошедшие контроль сведения, подписанные ЭЦП налогового органа;

3) протокол приема сведений, а также файл, содержащий не прошедшие контроль сведения, заверенные ЭЦП налогового агента, возвращаются налоговым агентом в налоговый орган и после подтверждения подлинности ЭЦП налогового агента сохраняются в архиве налогового органа.

Датой представления сведений о доходах физических лиц с использованием средств телекоммуникаций является дата их отправки, зафиксированная специализированным оператором связи. При этом принятыми считаются сведения, прошедшие контроль.

Ответственность за непредставление сведений

За несвоевременное представление сведений по форме 2-НДФЛ налоговому агенту грозит штраф в размере 50 руб. за каждый не представленный документ на основании п. 1 ст. 126 НК РФ.

При применении указанной ответственности к налоговым агентам необходимо исходить из того, что каждый документ (справка), касающийся конкретного налогоплательщика, является отдельным документом независимо от способа его представления в налоговый орган - на бумажном или магнитном носителе (п. 45 Постановления Пленума ВАС РФ от 28.02.2001 N 5 "О некоторых вопросах применения части первой Налогового кодекса Российской Федерации").

В.А. Лесникова,

эксперт журнала "Оплата труда: бухгалтерский учет и

налогообложение"

"Оплата труда: бухгалтерский учет и налогообложение", N 3, март 2008 г.