Постановление Восьмого арбитражного апелляционного суда от 7 мая 2013 г. N 08АП-890/13

город Омск

07 мая 2013 г.

Дело N А75-5996/2012

Резолютивная часть постановления объявлена 25 апреля 2013 года.

Постановление изготовлено в полном объеме 07 мая 2013 года.

Восьмой арбитражный апелляционный суд в составе:

председательствующего судьи Рыжикова О.Ю.,

судей Ивановой Н.Е., Киричёк Ю.Н.,

при ведении протокола судебного заседания: секретарем Плехановой Е.В.,

рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционную жалобу (регистрационный номер 08АП-890/2013) Общества с ограниченной ответственностью "Нерэм" на решение Арбитражного суда Ханты-Мансийского автономного округа - Югры от 13.12.2012 по делу N А75-5996/2012 (судья Шабанова Г.А.), принятое по заявлению Общества с ограниченной ответственностью "Нерэм" (ОГРН 1088617000207, ИНН 8617026638)

об оспаривании решения Инспекции Федеральной налоговой службы России по Сургутскому району Ханты-Мансийского автономного округа - Югры от 29.06.2012 N 10-44,

при участии в деле третьего лица, не заявляющего самостоятельных требований относительно предмета спора - Управления Федеральной налоговой службы России по Ханты-Мансийскому автономному округу - Югры,

при участии в судебном заседании представителей:

от общества с ограниченной ответственностью "Нерэм" - представитель не явился, о времени и месте судебного заседания извещен надлежащим образом ;

от Инспекции Федеральной налоговой службы по Сургутскому району Ханты-Мансийского автономного округа - Югры - Пашина Татьяна Юрьевна (по доверенности б/н от 10.10.2012 сроком действия в течение трех лет);

от Управления Федеральной налоговой службы по Ханты-Мансийскому автономному округу - Югры - Пашина Татьяна Юрьевна (по доверенности б/н от 03.12.2012 сроком действия на один год),

установил:

Общество с ограниченной ответственностью "Нерэм" (далее по тексту - ООО "Нерэм", общество, заявитель) обратилось в арбитражный суд Ханты-Мансийского автономного округу - Югры с заявлением к Инспекции Федеральной налоговой службы по Сургутскому району Ханты-Мансийского автономного округа - Югры (далее - Инспекция ФНС РФ) о признании недействительным решения от 29.06.2012 N 10-44 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения.

Решением по делу арбитражный суд признал недействительным указанное решение в части включения в налогооблагаемую базу при исчислении единого налога, уплачиваемого в связи с применением упрощенной системы налогообложения, 299 315 руб. 83 коп., доначисления соответствующих сумм пени и налоговых санкций по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации в части, превышающей 25 000 руб.

Кроме того, с Инспекции ФНС РФ в пользу ООО "Нерэм" взыскано 2 000 руб. судебных расходов по оплате государственной пошлины.

Не согласившись с принятым решением, ООО "Нерэм" обратилось в Восьмой арбитражный апелляционный суд с апелляционной жалобой, в которой просит решение в части отказа в удовлетворении требований отменить и принять по делу новый судебный акт, ссылаясь несоответствие выводов суда, изложенных в решении, обстоятельствам дела, а также на неправильное применение норм материального права.

В соответствии с ч.5 ст.268 АПК РФ суд апелляционной инстанции проверяет законность и обоснованность решения суда только в обжалуемой части, т.к. возражений от лиц участвующих в деле не поступило.

В обоснование апелляционной жалобы ООО "Нерэм" указывает, что Инспекция ФНС РФ не имела права применять упрощенную систему налогообложения к доходам от реализации товара, не связанным с поставками по муниципальным контрактам.

В представленном до начала судебного заседания отзыве Инспекция ФНС РФ по Сургутскому району ХМАО-Югры просит оставить обжалуемое решение арбитражного суда без изменения как законное и обоснованное, а апелляционную жалобу - без удовлетворения.

В судебном заседании представитель Инспекции и Управления поддержала доводы отзыва, просила решение суда первой инстанции оставить без изменения.

ООО "Нерэм", надлежащим образом извещенные о времени и месте судебного заседания, явку своих представителей в судебное заседание не обеспечили, ходатайства об отложении слушания по делу не заявили, в связи с чем суд апелляционной инстанции рассмотрел апелляционную жалобу в порядке статьи 156 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (далее - АПК РФ) в отсутствие представителей указанных лиц по имеющимся в деле доказательствам.

Рассмотрев материалы дела, апелляционную жалобу, отзыв на нее, заслушав представителя, суд апелляционной инстанции установил следующие обстоятельства.

Инспекцией ФНС РФ по Сургутскому району ХМАО-Югры проведена выездная налоговая проверка ООО "Нерэм", результаты которой отражены в акте от 04.04.2012 N 10/8.

По результатам рассмотрения материалов проверки, возражений налогоплательщика и дополнительных мероприятий налогового контроля Инспекцией ФНС РФ принято решение от 29.06.2012 N 10-44 о привлечении общества к налоговой ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации (далее по тексту - НК РФ), за неполную уплату единого налога на вмененный доход для определенных видов деятельности и единого налога, уплачиваемого в связи применением упрощенной системы налогообложения, в виде штрафов в общей сумме 266 033 руб. 40 коп. С учетом наличия смягчающих ответственность обстоятельств сумма штрафных санкций уменьшена в два раза и составила 133 016 руб. 70 коп.

Кроме того, указанным решением налогоплательщику предложено уплатить недоимку по единому налогу на вмененный налог (далее по тексту - ЕНВД) и упрощенной системе налогообложения (далее по тексту - УСН) в сумме 1 330 167 руб., пени по указанным налогам и налог на доход физических лиц (далее по тексту - НДФЛ) в сумме 250 085 руб. 40 коп.

Не согласившись с данным решением, общество в порядке статьи 101 НК РФ обжаловало его в апелляционном порядке в вышестоящий налоговый орган.

Решением Управления Федеральной налоговой службы по Ханты-Мансийскому автономному округу - Югры N 07/410 от 28.09.2012 решение Инспекции ФНС РФ N 10-44 от 29.06.2012 изменено в связи с признанием обоснованными доводов ООО "Нерэм" о неправомерности включения в налоговую базу дохода в сумме 109 361 руб. 24 коп., так как в платежных поручениях в назначении платежа указано на ошибочное перечисление и возврат денежных средств. С учетом внесенных изменений сумма штрафа составила 132 360 руб. 50 коп., пени - 248 857 руб. 43 коп., недоимка по налогам - 1 323 605 руб.

Полагая, что решение от 29.06.2012 N 10-44 Инспекцией ФНС РФ вынесено незаконно, а потому подлежит отмене, ООО "Нерэм" обратилось в арбитражный суд с соответствующим заявлением.

13.12.2012 Арбитражным судом Ханты-Мансийского автономного округа - Югры принято обжалуемое заявителем в апелляционном порядке решение.

Проверив законность и обоснованность решения суда первой инстанции в порядке статей 266, 268 АПК РФ, суд апелляционной инстанции не находит оснований для его отмены или изменения, исходя из следующего.

Согласно части 1 статьи 198 АПК РФ для признания решения государственного органа незаконным необходимо наличие двух факторов: несоответствия оспариваемого решения действующему законодательству и нарушения в результате его принятия прав и законных интересов заявителя.

Частью 4 статьи 200 АПК РФ установлено, что при рассмотрении дел об оспаривании действий (бездействия) государственных органов, органов местного самоуправления, иных органов, должностных лиц арбитражный суд проверяет оспариваемые действия (бездействия) на соответствие закону или иному нормативному правовому акту, устанавливает наличие полномочий у органа или лица, которые совершили оспариваемые действия (бездействие), а также устанавливает, нарушают ли оспариваемые действия (бездействие) права и законные интересы заявителя в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности.

На основании части 5 статьи 200 АПК РФ обязанность доказывания соответствия оспариваемого ненормативного правового акта закону или иному нормативному правовому акту, законности принятия оспариваемого решения, совершения оспариваемых действий (бездействия), наличия у органа или лица надлежащих полномочий на принятие оспариваемого акта, решения, совершение оспариваемых действий (бездействия), а также обстоятельств, послуживших основанием для принятия оспариваемого акта, решения, совершения оспариваемых действий (бездействия), возлагается на орган или лицо, которые приняли акт, решение или совершили действия (бездействие).

Как указано в статье 346.27 НК РФ розничная торговля представляет собой предпринимательскую деятельность, связанную с торговлей товарами (в том числе за наличный расчет, а также с использованием платежных карт) на основе договоров розничной купли-продажи. К данному виду предпринимательской деятельности не относится реализация подакцизных товаров, указанных в подпунктах 6 - 10 пункта 1 статьи 181 НК РФ, продуктов питания и напитков, в том числе алкогольных, как в упаковке и расфасовке изготовителя, так и без такой упаковки и расфасовки, в барах, ресторанах, кафе и других объектах организации общественного питания, а также продукции собственного производства (изготовления).

Согласно подпунктам 6 и 7 пункта 2 статьи 346.26 НК РФ система налогообложения в виде ЕНВД применяется в отношении розничной торговли, осуществляемой через магазины и павильоны с площадью торгового зала не более 150 кв.м. по каждому объекту организации торговли, через объекты стационарной торговой сети, не имеющей торговых залов, а также объекты нестационарной торговой сети.

Налоговый кодекс Российской Федерации не содержит понятия договора розничной купли-продажи, в связи с чем необходима ссылка на положения Гражданского кодекса Российской Федерации (пункт 1 статьи 11 НК РФ).

В статье 492 Гражданского Кодекса Российской Федерации (далее по тексту - ГК РФ) установлено, что по договору розничной купли-продажи продавец, осуществляющий предпринимательскую деятельность по продаже товаров в розницу, обязуется передать покупателю товар, предназначенный для личного, семейного, домашнего или иного использования, не связанного с предпринимательской деятельностью.

В соответствии со статьей 493 ГК РФ если иное не предусмотрено законом или договором, договор розничной купли-продажи считается заключенным с момента выдачи продавцом покупателю кассового или товарного чека или иного документа, подтверждающего оплату товара.

В отличие от договора розничной купли-продажи по договору поставки поставщик-продавец, осуществляющий предпринимательскую деятельность, обязуется передать в обусловленный срок или сроки производимые или закупаемые им товары покупателю для использования в предпринимательской деятельности или в иных целях, не связанных с личным, семейным, домашним и иным подобным использованием (статья 506 ГК РФ).

На основании пункта 1 статьи 516 ГК РФ, покупатель оплачивает поставляемые товары с соблюдением порядка и формы расчетов, предусмотренных договором поставки.

В соответствии с пунктом 1 статьи 525 и пунктом 1 статьи 527 ГК РФ поставка товаров для государственных (или муниципальных) нужд осуществляется на основе государственного (или муниципального) контракта на поставку товаров для государственных (или муниципальных) нужд, заключаемого на основе заказа, размещаемого в порядке, предусмотренном законодательством о размещении заказов на поставки товаров, выполнение работ, оказание услуг для государственных (или муниципальных) нужд.

Согласно пункту 2 статьи 525 ГК РФ к отношениям по поставке товаров для государственных (или муниципальных) нужд применяются правила о договоре поставки (статьи 506 - 522 ГК РФ), если иное не предусмотрено правилами Гражданского кодекса Российской Федерации.

Согласно пункту 1 статьи 9 Федерального закона от 21.07.2005 N 94-ФЗ "О размещении заказов на поставки товаров, выполнение работ, оказание услуг для государственных и муниципальных нужд" (далее по тексту - Федеральный закона N 94-ФЗ) под государственным или муниципальным контрактом понимается договор, заключенный заказчиком от имени Российской Федерации, субъекта Российской Федерации или муниципального образования в целях обеспечения государственных или муниципальных нужд.

Таким образом, заключение муниципального (государственного) контракта с бюджетным учреждением обусловлено его правовым положением. При этом реализация товара указанным учреждениям может переводиться на ЕНВД, если сторонами фактически исполняется договор розничной купли-продажи.

Суд первой инстанции правомерно отметил, что в соответствии с разъяснением Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, изложенным им в пункте 5 Постановления от 22.10.1997 N 18 "О некоторых вопросах, связанных с применением положений Гражданского кодекса Российской Федерации о договоре поставки", квалифицируя правоотношения участников спора, судам необходимо исходить из признаков договора поставки, предусмотренных статьей 506 ГК РФ, независимо от наименования договора, названия его сторон либо обозначения способа передачи товара в тексте документа.

При этом под целями, не связанными с личным использованием, следует понимать в том числе приобретение покупателем товаров для обеспечения его деятельности в качестве организации или гражданина-предпринимателя (оргтехники, офисной мебели, транспортных средств, материалов для ремонтных работ и т.п.).

Однако в случае, если указанные товары приобретаются у продавца, осуществляющего предпринимательскую деятельность по продаже товаров в розницу, отношения сторон регулируются нормами о розничной купле-продаже.

С учетом изложенного, к розничной торговле в целях главы 26.3 НК РФ относится предпринимательская деятельность, связанная с реализацией товаров как за наличный, так и за безналичный расчет по договорам розничной купли-продажи, независимо от того, какой категории покупателей (физическим или юридическим лицам) реализуются эти товары (Постановление Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 05.07.2011 N 1066/11).

Следовательно, реализация товаров покупателям, осуществляемые налогоплательщиками-продавцами на основе договоров поставки либо на основе иных договоров гражданско-правового характера, содержащих признаки договора поставки, относятся к предпринимательской деятельности в сфере оптовой торговли.

При этом следует иметь в виду, что действующее законодательство не устанавливает для организаций и индивидуальных предпринимателей, реализующих товары, обязанности осуществления контроля за последующим использованием покупателем приобретаемых товаров (для предпринимательской деятельности или для личного, семейного, домашнего или иного использования, не связанного с предпринимательской деятельностью).

В этих условиях, например, если при реализации товаров продавец выдает покупателю кассовый и (или) товарный чек или иной документ, подтверждающий оплату товара (например, эксплуатационную или гарантийную документацию на товар, в которой сделана отметка об оплате), то такая реализация признается розничной торговлей.

Если в целях реализации товаров, например, заключаются договоры, в которых определяются ассортимент товаров, сроки их поставки, порядок и форма расчетов за поставляемые товары, а также оформляются и передаются покупателям накладные, счета-фактуры, ведутся журналы учета полученных и выставленных счетов-фактур, книги покупок и книги продаж, то такая деятельность относится к предпринимательской деятельности в сфере оптовой торговли.

Кроме того, одним из основных условий, позволяющих применять в отношении розничной торговли систему налогообложения в виде ЕНВД, является осуществление этой деятельности через объекты стационарной и (или) нестационарной торговой сети, предусмотренные подпунктами 6 и 7 пункта 2 статьи 346.26 НК РФ (Постановление Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 05.07.2011 N 1066/11, Постановление Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 04.10.2011 N 5566/11).

Следует согласиться, что если продажа товаров бюджетным учреждениям происходит непосредственно в розничном магазине без заключения договора поставки (даже если при этом выписывается накладная и счет-фактура), такая деятельность подпадает под систему единого налога на вмененный доход, для отдельных видов деятельности. В случае, когда существенные условия договора поставки (наименование и количество товара) согласовываются, товар до покупателя доставляется силами продавца, данная деятельность облагается в соответствии с общим режимом налогообложения либо по упрощенной системе налогообложения.

Как установлено судом первой инстанции в проверяемый период ООО "Нерэм" осуществляло розничную торговлю в павильоне, расположенном в п. Угут, ул. Молодежная, д. 12, с торговой площадью 60 кв.м. и в торговой точке с торговой площадью 36 кв.м., расположенной в торговом центре "Парус" в п. Угут, ул. Сосновая, д. 5, а также осуществляло реализацию продуктов питания и мягкого инвентаря бюджетным учреждениям.

В результате анализа банковской выписки о движении денежных средств по счету ООО "Нерэм", а также представленных контрагентами налогоплательщика в результате проведенных дополнительных мероприятий налогового контроля счетов-фактур, товарных накладных, актов сверок и платежных поручений установлено, что на расчетный счет налогоплательщика от бюджетных учреждений поступили денежные средства в 2009 году - в сумме 8 783 889 руб. 22 коп., в 2010 году - в сумме 13 207 029 руб. 81 коп.

Указанные доходы в нарушение статьи 346.15 НК РФ не учтены заявителем при исчислении и уплате налога по УСН, поскольку деятельность по реализации товаров бюджетным учреждениям по муниципальным контрактам не является розничной торговлей, подлежащей обложению ЕНВД.

Из материалов дела следует, что между обществом и бюджетными учреждениями заключались договоры поставки продукции с приложением к ним спецификаций. По условиям договоров ООО "Нерэм" обязалось поставить покупателям товар в обусловленный срок, а покупатели - принять и оплатить указанный товар в ассортименте, количестве и по цене, установленным в спецификации. При этом стоимость доставки товаров до покупателя включена в цену контракта. В договорах предусмотрена ответственность сторон за нарушение сроков и объема поставки, а также нарушение сроков оплаты. На оплату реализованного товара обществом выставлялись счета-фактуры, оплата производилась в безналичном порядке путем перечисления денежных средств на расчетный счет налогоплательщика.

При этом реализация товаров не через объекты стационарной торговой сети, а по договору поставки путем доставки этого товара до покупателя относится к оптовой торговле, к которой система налогообложения в виде ЕНВД применению не подлежит.

С учетом изложенного, судом апелляционной инстанции не принимается во внимание довод заявителя относительно неправомерного включения в налогооблагаемую базу оплаты, произведенной бюджетными учреждениями свыше суммы, указанной в муниципальном контракте, и без выставления счетов-фактур, поскольку данные оплаты произведены на основании товарных накладных со ссылкой в платежных поручениях на номер и дату муниципального контракта.

Как обоснованно указанно судом первой инстанции, отсутствие в материалах проверки счетов-фактур не является достаточным основанием для того, чтобы считать оплату по данным контрактам доходами от розничной торговли.

При этом отсутствие в ряде платежных поручениях ссылок на муниципальный контракт и указание в назначении платежа "разовая сделка" также не свидетельствует об осуществлении ООО "Нерэм" розничной торговли, поскольку в счетах-фактурах (товарных накладных) имеются ссылки на спецификации, что в свою очередь говорит о предварительном согласовании существенных условий договора поставки (наименование и количество товара).

По мнению суда о получении ООО "Нерэм" дохода от разовых сделок при осуществлении реализации продуктов питания бюджетным учреждениям свидетельствуют также длительность хозяйственных отношений, регулярность и большие объемы реализации однородного товара.

На основании указанного, вывод суда первой инстанции о том, что отношения между ООО "Нерэм" и бюджетными учреждениями по реализации продуктов питания и мягкого инвентаря, фактически направлены на реализацию условий договоров поставки, а не розничной купли-продажи, является обоснованным, соответственно, полученный доход не подлежит обложению в порядке ЕНВД.

На основании изложенного, суд апелляционной инстанции полагает, что решение суда первой инстанции в обжалуемой части не подлежит отмене или изменению, поскольку относимых и допустимых доказательств, опровергающих позицию суда, ООО "Нерэм" в материалы дела не представлено.

С учетом изложенного, решение суда первой инстанции является законным и обоснованным. Судом апелляционной инстанции не выявлены нарушения норм материального или процессуального права, которые в силу статьи 270 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации могли бы повлечь изменение или отмену решения суда первой инстанции.

Судебные расходы по уплате государственной пошлины за рассмотрение апелляционной жалобы в соответствии со статьей 110 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации относятся на подателя апелляционной жалобы.

При изготовлении судом резолютивной части постановления была допущена опечатка в дате оспариваемого решения, так вместо 13.12.2012 г. было указано 13.01.2013 г.

Принимая во внимание, что исправление опечатки в резолютивной части постановления не влечет изменения его содержания, суд, в порядке ст.179 АПК РФ, считает необходимым исправить указанную опечатку и указать правильную дату вынесения решения судом первой инстанции -13.12.2012 г.

На основании изложенного и руководствуясь статьями 269, 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Восьмой арбитражный апелляционный суд

ПОСТАНОВИЛ:

Решение Арбитражного суда Ханты-Мансийского автономного округа - Югры от 13.12.2012 г. по делу N А75-5996/2012-оставить без изменения, апелляционную жалобу - без удовлетворения.

Постановление вступает в законную силу со дня его принятия, может быть обжаловано путем подачи кассационной жалобы в Федеральный арбитражный суд Западно-Сибирского округа в течение двух месяцев со дня изготовления постановления в полном объеме.

Председательствующий

О.Ю. Рыжиков

Судьи

Н.Е. Иванова Ю.Н. Киричёк