Постановление Федерального арбитражного суда Московского округа от 23 ноября 2007 г. N КА-А40/12039-07 Признавая недействительным решение налогового органа, суд исходил из того, что обществом правомерно применена налоговая льгота в связи с осуществлением деятельности по содержанию детей в детских садах, правильно исчислен НДС при осуществлении операций по сдаче в аренду помещения, спорные затраты правомерно отнесены к расходам по налогу на прибыль, объект налогообложения ЕСН отсутствует в связи с особенностями негосударственного пенсионного обеспечения, налогоплательщиком правомерно применена льгота по налогу на имущество (извлечение)

Постановление Федерального арбитражного суда Московского округа
от 23 ноября 2007 г. N КА-А40/12039-07
(извлечение)

ГАРАНТ:

Резолютивная часть постановления объявлена 16 ноября 2007 г.

ООО "Тюментрансгаз" (далее - Общество, заявитель) обратилось в Арбитражный суд г. Москвы с заявлением к Межрегиональной инспекции ФНС России по крупнейшим налогоплательщикам N 2 (далее - Инспекция, налоговый орган) о признании недействительным ее решения от 22.12.2006 N 250/53-11 в части

- подпункта "б" пункта 3.1. резолютивной части решения относительно предложения уплатить налог на добавленную стоимость в сумме 1.421.313 руб., доначисленный по нарушения, установленным в пунктах 3.1.1.1, 3.1.1.2. мотивировочной части решения, в том числе по пункту 3.1.1.1 - в размере 1.279.478 руб., по пункту 3.1.1.2. - в размере 141.835 руб.; налог на прибыль организаций в размере 19.674.744руб., доначисленный по нарушениям, установленным в пунктах 3.3.1.1, 3.3.1.4., 3.3.1.11. мотивировочной части решения, в том числе по пункту 3.3.1.1. - в размере 18.891.180 руб., по пункту 3.3.1.4. - в размере 170.202 руб., по пункту 3.3.1.4 - в размере 613.362 руб.; акциз на природный газ в размере 226984 руб., доначисленный по нарушениям, установленным в пункте 3.2.1.1 мотивированной части решения; единый социальный налог в размере 178473964 руб., доначисленный по нарушениям, установленным в пункте 3.6.1. мотивировочной части решения; налог на имущество предприятия в размере 19888931 руб., доначисленный по нарушениям, установленным в пунктах 4.1.1, 4.1.2.1 мотивированной части решения, в том числе по п. 4.1.1. - в размере 11.217.260 руб., по пункту 4.1.3.1 - в размере 8671671 руб.;

- пункта 3.2. резолютивной части решения касательно предложения уплатить пени по налогу на прибыль в размере, приходящемся на оспариваемые эпизоды, пени по акцизу на природный газ в размере 127413 руб. 02 коп., пени по единому социальному налогу в размере 78884793 руб. 60 коп.;

- подпункта "а" пункта 3.1. и пункта 2.1. резолютивной части решения относительно привлечения к налоговой ответственности и предложения уплатить налоговые санкции за неуплату налога на прибыль в размере 3.934.948 руб.;

- подпункта "а" пункта 3.1. и пункта 2.2. резолютивной части решения в части привлечения к налоговой ответственности и предложения уплатить налоговые санкции за неуплату единого социального налога в размере 35.694.793 руб.;

- подпункта "а" пункта 3.1. и пункта 2.3. резолютивной части решения в части привлечения к налоговой ответственности и предложения уплатить налоговые санкции за неуплату налога на имущество предприятий в размере 3.977.787 руб.

Решением суда от 16.05.2007, оставленным без изменения постановлением от 07.08.2007 Девятого арбитражного апелляционного суда, заявленные требования удовлетворены со ссылкой на несоответствие упомянутого решения налогового органа в оспоренной части положениям налогового законодательства.

Законность и обоснованность судебных актов проверяются в порядке ст. 284 АПК РФ в связи с кассационной жалобой Инспекции, в которой ставится вопрос об их отмене со ссылкой на неправильное применение судами норм материального и процессуального права.

В отзыве на кассационную жалобу Общество указывает на несостоятельность ее доводов как не основанных на требованиях закона и фактических обстоятельствах дела, просит оставить обжалованные судебные акты без изменения. Отзыв соответствует требованиям ст. 279 АПК РФ и приобщен к материалам дела.

В судебном заседании представитель Инспекции поддержал жалобу по изложенным в ней доводам. Представители заявителя настаивали на ее отклонении по мотивам, изложенным в судебных актах и представленном отзыве на кассационную жалобу.

Обсудив доводы жалобы и возражений относительно них, выслушав объяснения представителей сторон, изучив материалы дела и проверив правильность применения арбитражными судами норм материального и процессуального права, суд кассационной инстанции не находит оснований для отмены обжалованных судебных актов.

Суд кассационной инстанции полагает, что судебными инстанциями на основании исследования и оценки представленных доказательств сделан правильный вывод об отсутствии у налогового органа оснований для доначисленных сумм налогов, пени и штрафа, оспариваемых Обществом.

Суд установил обстоятельства, которые послужили основанием для вынесения налоговым органом упомянутого решения в оспариваемой его части, проверил законность выводов налогового органа и признал их необоснованными, не соответствующими положениям законодательства о налогах и сборах, регулирующим спорные правоотношения.

Как следует из материалов дела и установлено судами, Инспекцией проведена выездная налоговая проверка ООО "Тюментрансгаз" по вопросам правильности соблюдения законодательства о налогах и сборах за период с 01.01.2003 г. по 31.12.2003 г., по результатам которой принято решение от 22.12.2006 N 250/53-11 "О привлечении налогоплательщика (налогового агента) к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения".

Признавая решение Инспекции по оспариваемым позициям не соответствующим требованиям Налогового кодекса РФ, судебные инстанции обоснованно исходили из отсутствия у налогового органа оснований для доначисления НДС по п. 3.1.1.1. в связи с осуществлением Обществом в 2003 году деятельности по содержанию детей в детских садах, не имевших статуса юридического лица и находившихся на балансе Общества; доначисления НДС в сумме 141835 руб. по п. 3.1.1.2 мотивированной части решения при осуществлении операций по сдаче ОАО "Газпромбанк" в аренду помещения по договору от 01.01.2003 N ВС/34/03; доначисления налога на прибыль, соответствующих пени и штрафа по п.п. 1, 2, 3, 4 и 7 п. 3.3.1.1 мотивировочной части решения в связи с выполнением заявителем подрядным способом в сентябре 2003 года работ по капитальному ремонту внутриплощадных проездов на территории Белоярского УМТСиК, осуществлением работ по благоустройству административно-бытового корпуса, капитальному ремонту пожарной сигнализации по договору от 09.06.2003 N КР-36-Н, административно-бытового блока (АББ) и узла связи Хасырей-ской компрессорной станции (КС) Пангодинского линейно-производственного участка, автодорог Ивдельского линейно-производственного управления (ЛПУ), КС "Новоивдельская", производственных площадок Нижнетурьинского ЛПУ, подъездных автодорог к цехам компрессорной станции (КС) "Лялинская", доначисления налога на прибыль по п. 3.3.1.4 мотивировочной части решения в связи с занижением налогооблагаемой базы по налогу на прибыль на сумму доходов от сдачи имущества в аренду по договору с ОАО "Газпромбанк" от 01.01.2003 N ВС/34/03 и по п. 3.3.1.11 по возмещению затрат на аэропортное обслуживание ООО "Надымспецавиа" в рамках договора от 01.10.2002 N 50; доначисления единого социального налога, соответствующих пени и штрафа по п. 3.6.1, налога на имущество по пунктам 4.1.1, 4.1.2.1 и 4.1.3.1 мотивированной части решения в связи с отнесением спорного имущества к льготируемым объектам жилищно-коммунальной и социально-культурной сферам в соответствии с п.п. "а" и "г" ст. 5 Закона РФ "О налоге на имущество предприятий".

При этом суды обоснованно исходили из того, что деятельность по содержанию детей в детских дошкольных учреждениях лицензированию не подлежит, в связи с чем отсутствие лицензии на осуществление услуг по содержанию детей в детских садах, состоящих на балансе заявителя и не являющихся юридическими лицами, не лишает налогоплательщика права на применение налоговой льготы, предусмотренной п.п. 4 п. 2 ст. 149 НК РФ.

Правомерен вывод судов о несоответствии выводов налогового органа требованиям п. 3 ст. 40 НК РФ, поскольку Инспекция неправомерно при перерасчете налоговой базы и подлежащих уплате сумм налога учитывала среднюю цену реализации услуг заявителем по сдаче имущества в аренду в проверяемый период. Как правильно указали суды, налоговым органом не учтены такие существенные условия договоров, влияющие на определение ставки арендной платы, как размер арендуемых площадей, их состояние, сроки, расположение, этажность и другие, в данном случае - собственные затраты арендатора на ремонт помещений, полученных в аренду, превышающие размер годовой арендной платы всего помещения, рассчитанной по ценам налогового органа.

Не свидетельствует о судебной ошибке довод налогового органа об увеличении площади объекта основных средств, и как следствие о достройке объекта основных средств, поскольку выводы налогового органа об объеме выполненных работ сделаны без учета работ, выполненных заявителем хозяйственным способом, что подтверждается представленными в материалы дела документами. При этом Инспекция не учла, что сметная документация в силу прямого указания договора может включать в себя только работы, предусмотренные спорным договором, и не включает работы, выполненные заявителем хозяйственным способом.

Судебные инстанции на основе оценки имеющихся в материалах дела документов пришли к правильному выводу о том, что произведенные налогоплательщиком затраты по благоустройство территории, прилегающей к зданию административно-бытового корпуса Управления материально-технического снабжения и комплектации (озеленение) правомерно отнесены налогоплательщиком к расходам по восстановлению (ремонту), оценены судами как обоснованные и связанные с деятельностью, направленной на получение дохода в соответствии со ст. 252 НК РФ. Как правильно указали суды, спорные работы направлены на создание нормальных условий функционирования производственного объекта посредством восстановления разрушенной территории производственного здания.

Суды обоснованно не согласились с выводами налогового органа о занижении налогооблагаемой базы по налогу на прибыль в связи с произведенными Обществом ремонтными работами по пожарной сигнализации на объектах Лонг-Юганского ЛПУ магистральных газопроводов в рамках договора от 09.06.2003 N КР-36-Н. Суды установили, что в 2003 году налогоплательщиком произведен ремонт пожарной сигнализации с частичной заменой устаревших приборов, при этом налогоплательщиком пожарные сигнализации не учитывались в качестве самостоятельных объектов амортизируемого имущества, а входили в состав зданий как единых объектов основных средств.

Вывод судов о правомерном включении Обществом в состав расходов для целей налогообложения по налогу на прибыль затрат на капитальный ремонт пожарной сигнализации основан на правильно установленных судами обстоятельствах и оцененных доказательствах и обоснован тем, что работы по ремонту пожарной сигнализации с частичной заменой приборов не могут рассматриваться в качестве капитальных затрат, поскольку такие работы не изменяют качественных характеристик, свойств основных средств - зданий, их назначения, работы выполнены налогоплательщиком в целях соблюдения обязательных требований по пожарной безопасности производственных объектов, в связи с чем не имеют своей целью повышение технико-экономических показателей зданий, изменения их назначений.

В нарушение положений п. 2 ст. 100 и п. 3 ст. 101 НК РФ налоговый орган в оспариваемом решении не привел доводов и документально не подтвердил факт учета пожарной сигнализации в качестве самостоятельного объекта основных средств и его списание с баланса в результате проведения спорных работ, а также факт приобретения и установки новой пожарной сигнализации. Налоговый орган не принял во внимание, что до 2003 года на спорных объектах уже была установлена автоматическая пожарная сигнализация.

Довод налогового органа о том, что Общество выполнило работы по достройке административно-бытового блока (АББ) и узла связи Хасырейской компрессорной станции (КС) Пангодинского линейно-производственного участка (ЛПУ) со ссылкой на произведенные работы по пристройке к зданию АББ двух тамбуров и крытого перехода, обоснованно отклонен судами как не соответствующий положениям ст. 257 НК РФ и фактическим обстоятельствам дела.

Поскольку работы, проведенные заявителем в проверяемом периоде, осуществлены во исполнение санитарных требований, не были направлены на изменение технологического или служебного назначения здания, его производительности в целом и повышение других технико-экономических показателей АББ Хасырейской КС, суды обоснованно согласились с налогоплательщиком относительно определения этих работ по вспомогательным помещениям (тамбурам) объекта основных средств - административно-бытового блока Хасырейской КС как ремонтных. Суды установили наличие на названном объекте при первоначальном его строительстве перехода и тамбуров.

Не основаны на материалах дела доводы жалобы о том, что Обществом произведен не капитальный ремонт автодорог, а новое строительства автомобильных дорог, их модернизация.

По имеющимся в материалах дела документам суды установили существование спорных автодорог и площадок до 2003 года, дали правильную правовую оценку договору от 25.01.2003 N КР-9Ю, карточкам учета основных средств , акту передачи имущества в уставной капитал ООО "Тюментрансгаз" и приложению N 2 к нему и пришли к правильному выводу о том, что в результате выполненных работ не произошло изменений качественных характеристик проездов и площадок, включая изменений пропускной и несущей способности дорог, плана и продольного их профиля, то есть технико-экономических показателей.

Налоговым органом не оспаривается относимость произведенных Обществом расходов к его производственной деятельности.

На основе анализа договора от 01.10.2003 N 50, заключенного с ООО "Надымспецавиа", протокола согласования договорной цены, калькуляции стоимости и других документов суды пришли к правильному выводу о том, что упомянутым договором предусмотрено возмещение затрат на аэропортовое обслуживание.

Являются правильными выводы судов по п. 3.6.1 мотивировочной части оспариваемого решения, поскольку перечисление заявителем пенсионных взносов в Негосударственный пенсионный фонд "Газфонд" не привело к образованию объекта обложения ЕСН. В данном случае Общество никаких выплат в пользу физических лиц не осуществляло, что обусловлено особенностями применяемой заявителем модели негосударственного пенсионного обеспечения, условия которой не позволяют квалифицировать перечисляемые заявителем в Фонд пенсионные взносы ни как выплаты, ни как иные вознаграждения в пользу работника.

В соответствии с подпунктом 1 пункта 1 статьи 235 НК РФ Общество является плательщиком ЕСН как работодатель, производящий выплаты наемным работникам.

Согласно пункту 1 статьи 236 НК РФ объектом налогообложения признаются выплаты и иные вознаграждения, начисляемые работодателями в пользу работников по всем основаниям.

В статье 237 НК РФ установлен порядок определения налоговой базы, облагаемой ЕСН.

Согласно пунктам 1 и 2 статьи 237 НК РФ при определении налоговой базы учитываются любые выплаты и вознаграждения (за исключением сумм, указанных в статье 238 НК РФ), начисленные работодателями работникам в денежной или натуральной форме или полученные работником от работодателя в виде иной материальной выгоды. Налогоплательщики, указанные в подпункте 1 пункта 1 статьи 235 НК РФ, определяют налоговую базу отдельно по каждому работнику с начала налогового периода по истечении каждого месяца нарастающим итогом.

В силу пункта 4 статьи 237 НК РФ при расчете налоговой базы учитывается материальная выгода, получаемая работником и (или) членами его семьи за счет работодателя. К такой материальной выгоде относится, в частности, материальная выгода, получаемая работником в виде суммы страховых взносов по договорам добровольного страхования (за исключением сумм страховых взносов, указанных в подпункте 9 пункта 1 статьи 238 НК РФ) в случаях, когда страховые взносы полностью или частично вносились за него работодателем.

По смыслу названных положений закона, материальная выгода от оплаты работодателем приобретаемых для работника товаров (работ, услуг) или прав является объектом обложения ЕСН в случаях фактического получения работником денежных средств. При этом оценка наличия либо отсутствия каких-либо существенных различий в правовой природе отношений, возникающих из договора добровольного страхования и договора о негосударственном пенсионном обеспечении, не является обязательной для правоприменителя.

Согласно условиям договора о негосударственном пенсионном обеспечении от 24.07.2000 N 28/00, письму НПФ "Газфонд" от 30.01.2007 N 03-07/123 зачисление выплачиваемых взносов производится на солидарный пенсионный счет. Средства, учитываемые на указанном счете, являются обезличенными до момента получения пенсионным фондом распоряжения вкладчика (Общества), индивидуализирующего лицо, имеющее право на получение пенсионных накоплений. После получения упомянутого распоряжения пенсионный фонд открывает именной пенсионный счет лицу, в пользу которого распределены пенсионные накопления.

Указанные условия договора соответствуют статьям 3 и 12 Федерального закона от 07.05.98 N 75-ФЗ "О негосударственных пенсионных фондах".

Таким образом, до момента индивидуализации лица, имеющего право на получение пенсионных накоплений, их сумма находится в распоряжении Общества и не является доходом (материальной выгодой) конкретных работников (физических лиц).

При таких обстоятельствах следует признать, что доначисление Инспекцией заявителю ЕСН за проверяемый период и пеней являются неправомерными, в связи с чем отсутствуют основания для привлечения Общества к налоговой ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи 122 НК РФ.

Суд обоснованно отклонил довод налогового органа о наличии у Фонда обязанности после поступления взносов открыть солидарный счет заявителю и пенсионные счета на имя физических лиц и предоставить информацию о состоянии солидарного и пенсионных счетов, поскольку существование такой обязанности у Фонда не приводит к образованию объекта обложения ЕСН у заявителя в связи с вышеизложенным.

По пункту 4.1.1 мотивировочной части решения суд обоснованно не согласился с налоговым органом о занижении заявителем налоговой базы по налогу на имущество за 2003 год в связи с тем, что налогоплательщиком не была учтена балансовая стоимость капитальных вложений с истекшим сроком строительства и не подлежит льготированию имущество, хотя и включенное законом в состав льготируемого, но находящееся на стадии реконструкции, строительства.

Судебные инстанции пришли к обоснованному выводу о правомерном отнесении к имуществу, входящему в состав магистральных газопроводов и сооружений, предназначенных для поддержания их в эксплуатационном состоянии, стоимость которых не облагается налогом, затраты по объектам: "Газопровод-отвод к п. Агари Тюменской области"; "Компрессорная станция (КС) Карпинская"; по объекту реконструкции "Компрессорная станция (КС) Таежная газопровода Ямбург-Елец 2"; по объекту реконструкции "Компрессорная станция (КС) Пуровская газопровода Уренгой Центр"; по объекту реконструкции "Газоизмерительные станции компрессорной станции Ямбургская".

При этом суды правильно применили к спорным правоотношениям положения п. "г" ст. 5 Закона РФ "О налоге на имущество предприятий", в соответствии с которыми стоимость имущества предприятия, исчисленная для целей налогообложения, уменьшается на балансовую (нормативную) стоимость магистральных трубопроводов, а также сооружений, предназначенных для поддержания в эксплуатационном состоянии указанных объектов.

Суд кассационной инстанции находит правильными выводы судов об отнесении спорного имущества по п. 4.1.1. решения к объектам жилищно-коммунальной и социально-культурной сферах в соответствии с п. "а" ст. 5 Закона РФ "О налоге на имущество предприятий".

Суд кассационной инстанции не принимает доводы налогового органа о неправильном применении судами вышеназванных норм права, поскольку статья 5 Закона РФ "О налоге на имущество предприятий" не ставит возможность применения налогоплательщиком льготы по налогу на имущество, предусмотренной пунктами "а" и "г" этой статьи, в зависимость от способа бухгалтерского учета объекта налогообложения (балансового счета, на котором учтены соответствующие затраты), от наличия актов приемки в эксплуатацию и т.п.

Закон не содержит ограничений в применении льготы в отношении имущества, хотя и находящегося на стадии реконструкции либо строительства, но включенного Законом в состав льготируемого. Закон также не связывает право на применение льготы с выдачей технической документации на объект и присвоением кодов статистики.

По объектам "Административный комплекс" из Проекта строительства административного комплекса зданий ООО "Тюментрансгаз" и реконструкции "Компрессорная станция (КС) Таежная газопровода Ямбург- Елец 2", суды правильно установили, что Обществом не были превышены нормативные сроки строительства. Кроме того, в нарушение п. 3 ст. 100 НК РФ вывод налогового органа об истечении сроков строительства по объектам капитальных вложений документально не подтвержден.

По пункту 4.1.3.1. мотивировочной части решения суды правомерно указали на нарушение Инспекцией п. "а" ст. 5 названного Закона и Инструкции Госналогслужбы РФ от 08.06.1995 N 33 "О порядке исчисления и уплаты в бюджет налога на имущество предприятий", поскольку Инспекцией неправомерно доначислен налог на имущество на основные средства, относящиеся к объектам жилищно-коммунальной сферы: сети канализации к жилым домам, детским садам, магазинам, столовой, кварталу общественных зданий; сети теплоснабжении жилых домов, детского сада, столовой, магазинам, кварталу общественных зданий; низковольтные электрические сети жилого поселка; сети инженерные к жилым домам, котельные жилых поселков, трубопроводы тепловых сетей к жилым поселкам. Суды исходили из того, что перечисленные объекты предназначены и фактически используются для жилищно-коммунальной сферы жилых поселков.

Что касается иного имущества, суд кассационной инстанции находит правильным вывод судов о том, что объекты, по которым доначислен налог на имущество, входят в состав единых имущественных комплектов социально-культурной сферы и являются их составными частями, обеспечивающими социально-культурную деятельность спорных объектов, относятся к льготируемым, и основан на правильном применении ст. 5 Закона РФ "О налоге на имущество предприятий".

При таких обстоятельствах суд кассационной инстанции находит правильным вывод судов о несоответствии решения Инспекции от 22.12.2006 N 250/53-11 в оспариваемой части требованиям ст.ст. 106, 108, 122, 149, 171, 172, 176, 236, 252, 256, 257 НК РФ.

Таким образом, судебными инстанциями правильно установлены обстоятельства, имеющие значение для дела, им дана правовая оценка в соответствии со ст. 71 АПК РФ, правильно применены нормы материального права, регулирующие спорные отношения, требования процессуального закона соблюдены.

С учетом вышеизложенного оснований для отмены обжалуемых судебных актов не имеется.

Учитывая, что налоговый орган не представил доказательств уплаты госпошлины за подачу кассационной жалобы, то она подлежит взысканию с налогового органа в доход федерального бюджета в размере 1000 руб. на основании ст. 333.21 НК РФ, с учетом правовой позиции Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, изложенной в Информационном письме от 13.03.2007 N 117 "Об отдельных вопросах практики применения главы 25.3 Налогового кодекса Российской Федерации".

Руководствуясь статьями 110, 284-289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, суд постановил:

решение от 16.05.2007 Арбитражного суда г. Москвы и постановление от 07.08.2007 N 09АП-9700/2007-АК Девятого арбитражного апелляционного суда по делу N А40-1198/07-20-2 оставить без изменения, а кассационную жалобу Межрайонной инспекции ФНС России по крупнейшим налогоплательщикам N 2 - без удовлетворения.

Взыскать с Межрайонной инспекции ФНС России по крупнейшим налогоплательщикам N 2 в доход федерального бюджета государственную пошлину в размере 1000 руб. за подачу и рассмотрение кассационной жалобы