Постановление Восемнадцатого арбитражного апелляционного суда от 13 мая 2013 г. N 18АП-3870/13

г. Челябинск

13 мая 2013 г.

Дело N А47-7826/2012

Резолютивная часть постановления объявлена 07 мая 2013 года.

Постановление изготовлено в полном объеме 13 мая 2013 года.

Восемнадцатый арбитражный апелляционный суд в составе:

председательствующего судьи Бояршиновой Е.В.,

судей Арямова А.А., Костина В.Ю.,

при ведении протокола помощником судьи Кудрявцевой А.В.,

рассмотрел в открытом судебном заседании апелляционную жалобу Инспекции Федеральной налоговой службы по Центральному району г. Оренбурга на решение Арбитражного суда Оренбургской области от 19.02.2013 по делу А47-7826/2012 (судья Калашникова А.В.).

В заседании приняли участие представители:

индивидуального предпринимателя Гетман Лидии Владимировны - Скуратов А.Н. (доверенность от 22.12.2012), Гетман В.К. (доверенность от 06.11.2012);

Инспекции Федеральной налоговой службы по Центральному району г. Оренбурга - Сорокин С.В. (доверенность от 13.03.2012 N 03-09/01601).

Индивидуальный предприниматель Гетман Лидия Владимировна (далее - заявитель, налогоплательщик, предприниматель, ИП Гетман Л.В.) обратилась в Арбитражный суд Оренбургской области с заявлением о признании недействительным решения Инспекции Федеральной налоговой службы по Центральному району г. Оренбурга (далее - заинтересованное лицо, налоговый орган, инспекция) от 30.12.2011 N 16-13/161 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения.

Решением арбитражного суда первой инстанции заявленные требования удовлетворены частично, решение инспекции признано недействительным в части доначисления единого налога на вмененный доход (далее - ЕНВД) в сумме 618 403,75 рублей, налога на добавленную стоимость (далее - НДС) в размере 92 631 рублей, налога на доходы физических лиц (далее - НДФЛ) в размере 53 520 рублей, единого социального налога (далее - ЕСН) в размере 33 909 рублей, привлечения к ответственности по п. 1 ст. 122 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ), ст. 119 НК РФ в виде штрафов в размере 173 171 рублей и начисления пени в соответствующей части. В оставшейся части размер штрафных санкций по ст. 119, 122, 123, 126 НК РФ снижен в 5 раз до 29 675,80 рублей. В остальной части в удовлетворении заявленных требований предпринимателю отказано.

В апелляционной жалобе налоговый орган просит отменить решение суда первой инстанции в части удовлетворения требований заявителя, в связи с несоответствием выводов суда обстоятельствам дела, неправильным применением норм материального права, принять новый судебный акт.

Обосновывая правомерность доначисления ЕНВД, НДС, ЕСН, НДФЛ налоговый орган ссылается на фактическое использование автобуса HIGER KLQ6109Q, государственный номер АТ 319 56, в деятельности по перевозке пассажиров, подлежащей налогообложению в рамках системы налогообложения ЕНВД, что, соответственно, исключает учет уплаченного при его приобретении НДС в составе налоговых вычетов, а также учет амортизационных отчислений по данному объекту в составе расходов по ЕСН и НДФЛ.

По мнению инспекции, использование спорного автобуса при реализации туристического продукта "Тур выходного дня" налогоплательщиком документально не подтверждено, поскольку предприниматель осуществляла лишь турагентскую деятельность, которая предполагает реализацию готового туристического продукта. При этом индивидуальным предпринимателям не предоставлено право на осуществление деятельности по самостоятельному формированию и продвижению туристического продукта.

Кроме того, налоговый орган считает, что при доначислении ЕНВД инспекцией правомерно произведено определение физического показателя "количество посадочных мест" без исключения мест кондуктора, в связи с тем, что налогоплательщиком не представлено никаких доказательств привлечения кондукторов при осуществлении перевозок.

Налогоплательщиком представлен отзыв, в котором отклонены доводы апелляционной жалобы.

Так, предприниматель указывает, что использовало спорный автобус HIGER KLQ6109Q исключительно в туристической деятельности в составе комплексной услуги "Тур выходного дня", включавшей помимо перевозки туристов до места назначения, их питание и организацию культурного досуга. При этом нарушение предпринимателем законодательства о туристической деятельности не влечет налоговые последствия в виде отказа в праве на фактически понесенные расходы и вычеты.

По мнению налогоплательщика, единичный случай оказания услуги по перевозке пассажиров спорным автобусом не свидетельствует о систематическом использовании его в рамках облагаемой ЕНВД деятельности.

В отношении правомерности исключения из состава посадочных мест в целях исчисления ЕНВД мест кондуктора, предприниматель в отзыве ссылается на то, что места кондуктора имели функциональную особенность, являлись откидными и располагались на ступеньках в проходе автобуса, что с учетом туристического характера деятельности заявителя, требующего предоставления туристам комфортабельных условий проезда, исключает их использование для перевозки пассажиров.

В судебном заседании представители сторон поддержали доводы, изложенные в апелляционной жалобе и отзыве на нее.

Законность и обоснованность судебного акта проверена судом апелляционной инстанции в порядке, предусмотренном главой 34 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

Как следует из материалов дела, инспекцией проведена выездная налоговая проверка деятельности предпринимателя по вопросам соблюдения налогового законодательства правильности исчисления и своевременности уплаты (удержания, перечисления) налогов и сборов, по результатам которой составлен акт проверки от 30.11.2011 N 16-13/252дсп и вынесено решение от 30.12.2011 N 16-13/161 о привлечении к ответственности за совершение налоговых правонарушений, предусмотренных п. 1 ст. 122 НК РФ, ст. 119 НК РФ, 126 НК РФ предложено уплатить недоимку по ЕНВД, НДС, ЕСН, НДФЛ, соответствующие пени.

Основанием для привлечения предпринимателя к налоговой ответственности явилось установление инспекцией занижение в 2008 - 2010 гг. величины физического показателя базовой доходности для целей уплаты ЕНВД на посадочные места используемых в предпринимательской деятельности по оказанию услуг перевозки пассажиров транспортных средств - автобусов в количестве 5 единиц, принадлежащих заявителю на праве собственности (SSANG YOING ISTANA, гос. номер АЕ 092 56, 14 мест, KIA GRANDBIRD AM949-F, гос. номер AP217 56, 45 мест, DAEWOO BH116, гос. номер AP 216 56, 40 мест, HIGER KLQ6109Q, гос. номер АТ 319 56, 41 место, МITSUBISHI-FUSO, гос. номер АН 246 56, 45 мест), в то время как в налоговых декларациях предпринимателем отражалось лишь одно транспортное средство - SSANG YOING ISTANA, гос. номер АЕ 092 56, 14 мест.

Кроме того, инспекцией установлено занижение налоговой базы по НДС, НДФЛ, ЕСН на суммы агентского вознаграждения, полученного при осуществлении турагентской деятельности в проверяемый период в общей сумме 514 617 рублей, из них 207 230 рублей за 2008 год, 131 859 рублей за 2009 год и 175 528 рублей за 2010 год и отсутствия у заявителя документального подтверждения фактически произведенных в рамках общей системы налогообложения расходов.

Решением Управления Федеральной налоговой службы по Оренбургской области от 02.03.2012 N 16-15/02565, вынесенным по результатам рассмотрения апелляционной жалобы налогоплательщика, решение инспекции утверждено.

Не согласившись с решением инспекции, налогоплательщик обратился в Арбитражный суд Оренбургской области с заявлением по настоящему делу.

Удовлетворяя заявленные требования в части, суд первой инстанции признал доказанным налоговым органом факт использования в предпринимательской деятельности по перевозке пассажиров 4 транспортных средств, за исключением автобуса HIGER KLQ6109Q, гос. номер АТ 319 56, однако уменьшил число посадочных мест на места кондуктора по каждому транспортному средству.

Кроме того, суд первой инстанции пришел к выводу о наличии у заявителя права на налоговый вычет по НДС со стоимости приобретенного автобуса HIGER KLQ6109Q, а также права учесть в составе расходов по ЕСН и НДФЛ амортизационные отчисления по данному транспортному средству, поскольку установил факт его использования в туристической деятельности, облагаемой по общей системе налогообложения.

Указанный вывод суда является верным, соответствует материалам дела и действующему законодательству.

Как следует из материалов дела, предприниматель является плательщиком ЕНВД, в период с 01.01.2008 по 31.12.2010 осуществлял предпринимательскую деятельность по перевозке пассажиров автомобильным транспортом на основании лицензии от АСС-56-005412 от 12.07.2007 на осуществление деятельности по перевозке пассажиров транспортными средствами, оборудованными для перевозки более восьми человек, со сроком действия с 19.07.2007 до 18.07.2012, в приложении к которой указаны все пять единиц, принадлежащих заявителю автотранспортных средств (т. 7, л.д. 113-120).

Кроме того, налогоплательщик осуществлял деятельность туристических агентств, облагаемую по общей системе налогообложения, имел лицензию серии ТД N 0020791 от 23.03.2004 со сроком действия до 11.03.2009 на осуществление турагентской деятельности.

В соответствии с пп. 5 п. 2 ст. 346.26 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ) на систему налогообложения в виде единого налога на вмененный доход может быть переведена деятельность по оказанию автотранспортных услуг по перевозке пассажиров и грузов, осуществляемых организациями и индивидуальными предпринимателями, имеющими на праве собственности или ином праве (пользования, владения и (или) распоряжения) не более 20 транспортных средств, предназначенных для оказания таких услуг.

Согласно статье 346.29 НК РФ установлено, что объектом налогообложения для применения единого налога признается вмененный доход налогоплательщика.

Налоговой базой для исчисления сумм единого налога признается величина вмененного дохода, рассчитываемая, как произведение базовой доходности по определенному виду предпринимательской деятельности, исчисленной за налоговый период и величины физического показателя, характеризующего данный вид деятельности.

Таким образом, для исчисления суммы единого налога в зависимости от вида "вмененной" деятельности используются физические показатели, характеризующие определенный вид предпринимательской деятельности, и базовая доходность в месяц. Для рассматриваемого вида деятельности физическим показателем является "количество посадочных мест", базовая доходность равна 1500 рублей в месяц (п. 3 ст. 346.29 НК РФ).

Статьей 346.27 НК РФ установлено, что количество посадочных мест в целях гл. 26.3 НК РФ определяется как количество мест для сидения (за исключением места водителя и места кондуктора) на основании данных технического паспорта завода - изготовителя автотранспортного средства. Если в техническом паспорте завода - изготовителя автотранспортного средства отсутствует информация о количестве посадочных мест, то это количество могут определить органы государственного надзора за техническим состоянием самоходных машин и других видов техники в Российской Федерации на основании заявления хозяйствующего субъекта, являющегося собственником автотранспортного средства, предназначенного для перевозки пассажиров при осуществлении предпринимательской деятельности, подлежащей налогообложению в соответствии с главой 26.3 НК РФ.

При этом из анализа положений подпункта 5 пункта 2 статьи 346.26 и пункта 3 статьи 346.29 НК РФ следует, что при определении физического показателя "количество посадочных мест" учитываются не все имеющиеся у налогоплательщика транспортные средства, а только те, которые фактически эксплуатируются при оказании услуг по перевозке пассажиров.

Пунктом 9 ст. 346.29 НК РФ установлено, что если в течение налогового периода у налогоплательщика произошло изменение величины физического показателя, то он при исчислении суммы единого налога на вмененный доход учитывает указанное изменение с начала того месяца, в котором произошло такое изменение.

Таким образом, из положений п. п. 2 и 3 ст. 346.29, пп. 5 п. 2 ст. 346.26 НК РФ следует, что транспортные средства, не эксплуатируемые по тем или иным обстоятельствам в осуществляемой налогоплательщиком деятельности в конкретном периоде, не должны учитываться при определении величины физического показателя базовой доходности.

Само по себе оформление предпринимателем лицензионных карточек, и указание в соответствующей лицензии на перевозочную деятельность всех имеющихся у него на том или ином праве транспортных средств свидетельствует лишь о праве и возможности использования перевозчиком всех заявленных в уполномоченных органах транспортных средствах для осуществления лицензируемой деятельности и не может однозначно свидетельствовать об их фактическом использовании на протяжении всего проверяемого периода в деятельности по перевозке пассажиров.

Разъяснение, данное в Определении Конституционного Суда РФ от 25.02.2010 N 295-О-О, на которое ссылается налоговый орган, касается толкования подпункта 5 пункта 2 статьи 346.26 НК РФ и действительно предполагает, что применение специального режима налогообложения (ЕНВД) связывается законодателем не с эксплуатацией транспортных средств, а с правом собственности или иным правом (пользования, владения и (или) распоряжения) на транспортные средства, однако, данное толкование определяет порядок определения количества транспортных средств исключительно в целях возможности применения ЕНВД для такого вида деятельности, как оказание автотранспортных услуг по перевозке пассажиров и грузов, но не может использоваться для целей определения величины физического показателя при исчислении ЕНВД.

Однако факт необходимости применения предпринимателем ЕНВД в данном деле не являлся спорным.

В связи, с чем судом первой инстанции сделан правомерный вывод о том, что при определении налогооблагаемой базы налоговый орган должен исходить из количества фактически используемых в систематической предпринимательской деятельности автотранспортных средств в проверяемых периодах, а не из общего количества автотранспортных средств, имеющихся у предпринимателя на праве собственности или ином праве и на основании лицензии потенциально предназначенных для перевозки пассажиров.

В силу п. 1 ст. 65 и п. 5 ст. 200 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации обязанность доказывания обстоятельств, послуживших основанием для принятия государственными органами оспариваемых актов, решений, возлагается на соответствующие орган.

Инспекция доначислила предпринимателю налог, используя в качестве физического показателя общее количество посадочных мест в принадлежащих ему на праве собственности транспортных средствах, однако налоговый орган в соответствии с возложенным на него как на государственный орган бременем доказывания законности своего решения не представил доказательства, подтверждающие одновременное использование предпринимателем всех принадлежащих ему транспортных средств при осуществлении деятельности по оказанию автотранспортных услуг по перевозке пассажиров в спорные налоговые периоды.

Налоговый орган указывает, что факт оказания данных услуг именно с использованием автобуса марки HIGER KL Q6109Q установлен на основании договора оказания транспортных услуг от 01.01.2009, заключенного между заявителем и ООО "Бастион", акта N 129 от 10.12.2009, счета N 199 от 09.12.2009 (том 12, л.д. 26-29), протокола допроса свидетеля Даминевой Э.Ф. б/н от 01.08.2011, работника ООО "Бастион" и двух фотографий автобуса марки HIGER KL Q6109Q (том 23, л.д. 126-132), сведений, полученных из ОБ ДПС ГИБДД УМВД по Оренбургской области (том 25, л.д. 139-143) о пересечении автобусом марки HIGER KL Q6109Q стационарного поста ДПС-СП-225 г. Оренбург- г. Самара, сведений Управления государственного автодорожного надзора по Оренбургской области, изложенных в письме от 09.08.2011 N 03/1-05-171-17002 о том, что предпринимателю выдана лицензия АСС-56-005412 от 12.07.2007 на осуществление деятельности по перевозке пассажиров транспортными средствами, оборудованными для перевозки более восьми человек, со сроком действия с 19.07.2007 до 18.07.2012, и в приложении к которой указаны все пять единиц, принадлежащих заявителю автотранспортных средств, включая автобус марки HIGER KL Q6109Q (том 7, л.д. 113-120) и сведений с интернет сайта www.lidiatur.ru, содержащих информацию о предложении предпринимателем неопределенному кругу лиц оказания автотранспортных услуг по перевозке пассажиров, в том числе, и автобусом марки HIGER KL Q6109Q (т. 7, л.д.121-155).

Указанные доказательства были верно оценены судом первой инстанции как не допустимые либо не подтверждающие факт осуществления перевозок с использованием спорного автобуса.

Так, как следует из материалов дела Гетман Л.В. одновременно осуществляет туристическую деятельность в качестве индивидуального предпринимателя, а также является директором ООО "Лидия-тур", также осуществляющего туристическую деятельность, используя при осуществлении данных видов деятельности обозначение "туристическое агентство Лидия-тур" при этом на интернет сайте www.lidiatur.ru не конкретизировано какие именно из предлагаемых на сайте услуг "туристического агентства Лидия-тур" оказываются ООО "Лидия-тур", а какие ИП Гетман Л.В., соответственно, сведения, содержащиеся на данном сайте, не могут подтверждать или опровергать факты оказания конкретных услуг ИП Гетман Л.В., либо ООО "Лидия-тур".

Единичный факт оказания услуг по перевозке пассажиров с использованием спорного автобуса в декабре 2009 г. не может быть положен в основу вывода об использовании данного транспортного средства для оказания автотранспортных услуг по перевозке пассажиров на протяжении всех налоговых периодов 2008 - 2010 гг.

В свою очередь, налогоплательщиком представлены договоры о туристическом обслуживании N 256 от 22.07.2010, N 154 от 30.06.2010, N 55 от 23.06.2008, акт N 57 от 28.07.2008 (т. 30, л.д. 82-88), где подтверждено, что в проверяемый период приобретенный заявителем автобус HIGER KL Q6109Q использовался им в целях перевозки туристов в рамках оказания туристической услуги, называемой "Тур выходного дня" и включающей в себя организацию и обеспечение поездки "Тур выходного дня", перевозку, размещение и обслуживание туристов на территории определенного места назначения.

Тот факт, что индивидуальные предприниматели в соответствии с законодательством о туристической деятельности не наделены правом осуществлять туроператорскую деятельность по организации экскурсий не может исключать налоговые последствия фактического осуществления такой деятельности.

В ходе проверки в качестве доказательств целевого использования автобуса HIGER KL Q6109Q, также были представлены письма контрагентов заявителя, из которых следует, что данное транспортное средство по данным сделкам использовалось для при оказании туристической услуги "Тур выходного дня", включающей в себя, в том числе, и доставку до места отдыха и обратно.

Также указанное обстоятельство было подтверждено заявителем путем представления налоговому органу в ходе проверки договоров о туристическом обслуживании N 55 от 23.06.2008, N 256 от 22.07.2010, N 154 от 30.06.2010, актов оказанных услуг N 42 от 02.07.2008, N 57 от 28.07.2008, N 56 от 21.07.2008, N 44 от 15.07.2008, N 55 от 14.07.2008, N 152 от 21.12.2010, путевого листа N 188, платежных поручений N 216 от 01.07.2008, N 138 от 06.08.2008, N 136 от 30.07.2008, N 34 от 24.07.2008, N 320 от 09.07.2008, N 33 от 16.07.2008, N 245 от 23.07.2008.

Кроме того, заявителем была представлена книга продаж за 3 квартал 2008 г. (т.3, л.д. 10), книги продаж транспортных услуг за 2 и 3 кварталы 2008 г. (т.3, л.д. 105-106), из которых усматривается, что заявитель вел раздельный учет операций необлагаемых НДС (транспортные услуги) и облагаемых НДС (туристические услуги), что с учетом отсутствия в налоговом законодательстве нормативной регламентации порядка ведения раздельного учета, является достаточным доказательством факта раздельного учета доходов от разных видов деятельности.

Правоотношения, связанные с уплатой единого налога на вмененный доход для отдельных видов деятельности, регулируются нормами главы 26.3 НК РФ.

Согласно п.1 ст.346.26 НК РФ система налогообложения в виде единого налога на вмененный доход для отдельных видов деятельности устанавливается настоящим Кодексом, вводится в действие нормативными правовыми актами представительных органов муниципальных районов, городских округов, законами городов федерального значения Москвы и Санкт-Петербурга и применяется наряду с общей системой налогообложения и иными режимами налогообложения, предусмотренными законодательством Российской Федерации о налогах и сборах.

Одним из видов предпринимательской деятельности, в отношении которого может применяться система налогообложения в виде единого налога на вмененный доход, в силу пп.5 п.2 ст.346.26 НК РФ является оказание автотранспортных услуг по перевозке пассажиров и грузов, осуществляемых организациями и индивидуальными предпринимателями, имеющими на праве собственности или ином праве (пользования, владения и (или) распоряжения) не более 20 транспортных средств, предназначенных для оказания таких услуг.

Основные понятия, используемые для целей налогообложения единым налогом на вмененный доход для отдельных видов деятельности, определены в статье 346.27 НК РФ, однако, понятия "автотранспортные услуги по перевозке пассажиров и грузов" данная норма права не содержит.

Поскольку налоговое законодательство не содержит понятия "предпринимательская деятельность" и "договор перевозки пассажиров и грузов", применяемые для целей налогообложения ЕНВД для отдельных видов деятельности, в связи с чем спорные правоотношения подлежат рассмотрению в контексте норм, гражданского законодательства, определяющего основные понятия и характеристики правоотношений, связанных с перевозкой грузов и пассажиров.

Так, согласно статье 2 Гражданского кодекса Российской Федерации (далее - ГК РФ) предпринимательской является самостоятельная, осуществляемая на свой риск деятельность, направленная на систематическое получение прибыли от пользования имуществом, продажи товаров, выполнения работ или оказания услуг лицами, зарегистрированными в этом качестве в установленном законом порядке.

Одним из видов предпринимательской деятельности является перевозка (грузов, пассажиров).

По смыслу указанных норм, обязательным условием для квалификации деятельности налогоплательщика в качестве предпринимательской деятельности по перевозке пассажиров и грузов, которая признается объектом налогообложения ЕНВД, является ее коммерческий характер и соответствие данной деятельности понятию "договор перевозки", приведенному в статьях 785-786 ГК РФ.

Согласно ст.785, 786 ГК РФ по договору перевозки груза перевозчик обязуется доставить вверенный ему отправителем груз в пункт назначения и выдать его управомоченному на получение груза лицу (получателю), а отправитель обязуется уплатить за перевозку груза установленную плату. По договору перевозки пассажира перевозчик обязуется перевезти пассажира в пункт назначения, а в случае сдачи пассажиром багажа также доставить багаж в пункт назначения и выдать его управомоченному на получение багажа лицу; пассажир обязуется уплатить установленную плату за проезд, а при сдаче багажа и за провоз багажа.

Из анализа вышеизложенных норм следует, что в целях налогообложения единым налогом на вмененный доход деятельность налогоплательщиков по оказанию автотранспортных услуг следует понимать, как осуществление исполнителем (перевозчиком) по заданию заказчика услуги, заключающейся в доставке вверенного ему отправителем (заказчиком) груза в пункт назначения, либо перевозке пассажира в пункт назначения с багажом, либо без такового.

То есть, названный вид деятельности предусматривает самостоятельное (с использованием собственных средств либо по договору поручения и т.д.) осуществление возложенных на перевозчика (исполнителя) обязанностей непосредственно о перевозке вверенного ему предмета договора (груз, пассажир).

В рассматриваемом случае, инспекция необоснованно не приняла во внимание, что приобретенный заявителем спорный автобус использовался предпринимателем для оказания комплексной туристической услуги "Тур выходного дня", которая предусматривала, в том числе, и перевозку туристов, доходы за оказание которой налогоплательщик учитывал в качестве доходов по общей системе налогообложения.

При таких обстоятельствах суд первой инстанции пришел к обоснованному выводу о недоказанности использования предпринимателем в деятельности по перевозке пассажиров автобуса HIGER KL Q6109Q и, соответственно, о необходимости уменьшения доначисления ЕНВД.

В отношении доводов инспекции о необходимости учета в составе физического показателя "количество посадочных мест" места кондуктора апелляционный суд приходит к следующим выводам.

Согласно ст. 346.27 НК РФ в автотранспортном средстве, предназначенном для перевозки пассажиров, количество посадочных мест в целях настоящей главы определяется как количество мест для сидения (за исключением места водителя и места кондуктора) на основании данных технического паспорта завода - изготовителя автотранспортного средства.

При этом нормами налогового законодательства не уточняется, идет ли речь в данном случае о фактическом использовании места кондуктора и каким документами следует подтверждать данный факт, соответственно в силу п. 7 ст. 3 НК РФ, согласно которого все неустранимые сомнения, противоречия и неясности актов законодательства о налогах и сборах толкуются в пользу налогоплательщика (плательщика сборов), а также с учетом специфики деятельности "туристического агентства Лидия-тур" осуществляющего туристическую деятельность, предполагающую при организации перевозок наличие не только водителя, но и сопровождающего лица или экскурсовода, в данном случае апелляционный суд полагает верным исключить из расчета физического показателя "количество посадочных мест", используемых заявителем в целях исчисления ЕНВД исключить место кондуктора.

Кроме того, налоговым органом не опровергнуто, что места кондуктора имели функциональную особенность, являлись откидными и располагались на ступеньках в проходе, что с учетом туристического характера деятельности "туристического агентства Лидия-тур", требующего предоставления туристам комфортабельных условий проезда, исключает их использование для перевозки туристов.

Основанием для доначисления НДС, ЕСН и НДФЛ послужили, как уже указывалось, выводы инспекции о том, что предпринимателем не учтены доходы в виде агентского вознаграждения, полученные при осуществлении турагентской деятельности в общей сумме 514 617 рублей, из них 207 230 рублей за 2008 год, 131 859 рублей за 2009 год и 175 528 рублей за 2010 год, а также то, что уплаченная обществом по договору поставки N 209/МХВ от 04.06.2008, заключенному с ООО "РБА-Самара", сумма НДС в размере 541 525,42 рублей не может быть принята к вычету в порядке статей 171, 172 НК РФ, а амортизационные исчисления по данному объекту основных средств не должны учитываться в составе расходов по НДФЛ и ЕСН, поскольку приобретенный налогоплательщиком по договору поставки автобус марки HIGER KL Q6109Q не использовался в деятельности, облагаемой по общей системе налогообложения, а оказание предпринимателем автотранспортных услуг в соответствии с главой 26.3 НК РФ подлежит обложению ЕНВД.

Указанным доводам инспекции, апелляционный суд уже дал оценку при рассмотрении вопроса о доначислении ЕНВД.

Как следует из материалов дела, налогоплательщиком до окончания выездной налоговой проверки получена налоговая декларация ИП Гетман Л.В. по НДС за 2 квартал 2008 г., в которой заявлен к возмещению из бюджета НДС в размере 522 691 рублей в связи с правом на вычет НДС в сумме 541 525 рублей по приобретенному по договору поставки N 209/МХВ от 04.06.2008 с ООО "РБА-Самара" автобуса HIGER KL Q6109Q.

Пунктом 2 статьи 153 НК РФ (в редакции, действовавшей в проверяемый налоговый период) установлено, что при определении налоговой базы выручка от реализации товаров (работ, услуг), передачи имущественных прав определяется исходя из всех доходов налогоплательщика, связанных с расчетами по оплате указанных товаров (работ, услуг), имущественных прав, полученных им в денежной и (или) натуральной формах, включая оплату ценными бумагами.

В соответствии с п. 4 ст. 166 НК РФ общая сумма налога исчисляется по итогам каждого налогового периода применительно ко всем операциям, признаваемым объектом налогообложения в соответствии с п/п 1 - 3 п. 1 ст. 146 НК РФ, с учетом всех изменений, увеличивающих или уменьшающих налоговую базу в соответствующем налоговом периоде.

В силу п. 1 ст. 171 НК РФ налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму налога на добавленную стоимость, исчисленную в соответствии со статьей 166 НК РФ, на установленные статьей 171 налоговые вычеты.

С учетом условий п. 1 ст. 172 НК РФ для применения налоговых вычетов по НДС при приобретении товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации необходимо наличие счета-фактуры, выставленного продавцом (поставщиком) при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг), принятие на учет (оприходование) этих товаров (работ, услуг) при наличии соответствующих первичных документов.

В соответствии со ст.ст. 171, 172 НК РФ обязанность подтверждать правомерность и обоснованность налоговых вычетов первичной документацией лежит на налогоплательщике - покупателе товаров (работ, услуг), так как именно он выступает субъектом, применяющим при исчислении итоговой суммы налога на добавленную стоимость, подлежащей уплате в бюджет, вычет сумм налога, начисленных поставщиком.

При этом, из подп. 1 п. 2 ст. 171 НК РФ следует, что налогоплательщик приобретает право на получение налогового вычета по налогу на добавленную стоимость только в случае приобретения товаров (работ, услуг) с целью осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения в соответствии с главой 21 НК РФ, либо в целью их дальнейшей перепродажи.

Как установлено судом первой инстанции и следует из материалов дела, согласно представленной налогоплательщиком налоговой декларации по НДС за 2 квартал 2008 г., заявителем включены в налоговые вычеты суммы налога по счету-фактуре N 226 от 06.06.2008, выставленной ООО "РБА-Самара" за поставку автобуса марки HIGER KL Q6109Q стоимостью 3 550 000 рублей, в том числе НДС - 541 525,42 рублей.

В качестве доказательств наличия у предпринимателя права на налоговые вычеты им были представлены: договор поставки N 209/МХВ от 04.06.2008, спецификация N 1 к нему, счет-фактура N 226 от 06.06.2008, товарная накладная N Т12-226 от 06.06.2008, приемо-сдаточный акт от 06.06.2008, кассовый ордер N 589 от 05.06.2008, платежное поручение N 1 от 05.06.2008, паспорт транспортного средства.

В рассматриваемом случае, инспекция, отказывая в возмещении НДС, необоснованно не приняла во внимание, что приобретенный заявителем автобус использовался предпринимателем для оказания комплексной туристической услуги "Тур выходного дня", которая предусматривала, в том числе, и перевозку туристов, доходы за оказание которой подлежали учету в качестве доходов при исчислении НДС.

Из изложенного выше следует, что суд первой инстанции пришел к верным выводам о неправомерности отказа инспекции в применении налоговых вычета по НДС, ввиду отсутствия каких-либо доказательств, подтверждающих оказание предпринимателем в спорный период транспортных услуг по перевозке пассажиров с использованием приобретенного автобуса HIGER KL Q6109Q.

Согласно ст. 221 НК РФ при исчислении налоговой базы по НДФЛ в соответствии с пунктом 3 статьи 210 НК РФ налогоплательщики - индивидуальные предприниматели имеют право на получение профессиональных налоговых вычетов в сумме фактически произведенных ими и документально подтвержденных расходов, непосредственно связанных с извлечением доходов.

При этом состав указанных расходов, принимаемых к вычету, определяется налогоплательщиком самостоятельно в порядке, аналогичном порядку определения расходов для целей налогообложения, установленному главой "Налог на прибыль организаций".

В силу п. 3 ст. 237 налоговая база по ЕСН налогоплательщиков - индивидуальных предпринимателей определяется как сумма доходов, полученных такими налогоплательщиками за налоговый период как в денежной, так и в натуральной форме от предпринимательской либо иной профессиональной деятельности, за вычетом расходов, связанных с их извлечением. При этом состав расходов, принимаемых к вычету в целях налогообложения данной группой налогоплательщиков, определяется в порядке, аналогичном порядку определения состава затрат, установленных для налогоплательщиков налога на прибыль соответствующими статьями главы 25 НК РФ.

В статье 253 НК РФ определено, что расходы, связанные с производством и (или) реализацией включают в себя суммы начисленной амортизации.

Согласно п. 1 ст. 256 НК РФ амортизируемым имуществом признается имущество, которое находится у налогоплательщика на праве собственности, используется им для извлечения дохода и стоимость которого погашается путем начисления амортизации. Амортизируемым имуществом признается имущество со сроком полезного использования более 12 месяцев и первоначальной стоимостью более 20 000 рублей.

В соответствии с пунктом 41 "Порядка учета доходов и расходов и хозяйственных операций для индивидуальных предпринимателей", утвержденного Приказом Минфина России N 86н, МНС России N БГ-3-04/430 от 13.08.2002 стоимость амортизируемого имущества включается в расходы предпринимателя, связанные с предпринимательской деятельностью, постепенно, через амортизационные начисления, осуществляемые в течение определенного предпринимателем срока полезного использования конкретного имущества. Начисление амортизации по объекту амортизируемого имущества начинается с 1-го числа месяца, следующего за месяцем, в котором этот объект был введен в использование.

При таких обстоятельствах, с учетом норм ст. 221, п. 3 ст. 237, подп. 3 п. 2 ст. 253 НК РФ налогоплательщик имеет право учесть в составе расходов по НДФЛ и ЕСН амортизационные отчисления по объектам основных средств, в данном случае автобуса HIGER KL Q6109Q.

Предпринимателем, в том числе в ходе налоговой проверки, представлены ведомости амортизации основных средств за 2008 - 2010 годы, согласно которым сумма амортизации спорного автобуса марки HIGER KLQ6109Q за 2008 год составила 300 847, 44 рублей, за 2009 год - 601 694,88 рублей, за 2010 год - 601 694, 88 руб.

Факт несения расходов на покупку автобуса марки HIGER KLQ6109Q в общей сумме 3 550 000 рублей, а также расчет амортизационных отчислений за каждый налоговый период налоговым органом не оспаривается.

Факт использования приобретенного заявителем автобуса HIGER KL Q6109Q в деятельности подлежащей налогообложению по общей системе судом апелляционной инстанции установлен выше.

Поскольку амортизационные отчисления за каждый налоговый период превышают суммы доходов, полученных при осуществлении турагентской деятельности в сумме 207 230 рублей за 2008 год, 131 859 рублей за 2009 год и 175 528 рублей за 2010 год, то доначисление НДФЛ и ЕСН за указанные периоды произведено налоговым органом в отсутствие налоговой базы и является неправомерным без учета права налогоплательщика на учет расходов.

Отсутствие оснований для доначисления НДС, НДФЛ, ЕСН влечет за собой незаконность начисления пени в соответствующей части, а также привлечения к ответственности по ч. 1 ст. 122 НК РФ.

Нарушений норм процессуального права, являющихся основанием для отмены судебного акта на основании части 4 статьи 270 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, судом апелляционной инстанции не установлено.

При указанных обстоятельствах решение суда первой инстанции не подлежит отмене, а апелляционная жалоба - удовлетворению.

Руководствуясь статьями 176, 268-271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, арбитражный суд апелляционной инстанции

ПОСТАНОВИЛ:

решение Арбитражного суда Оренбургской области от 19.02.2013 по делу N А47-7826/2012 в обжалуемой части оставить без изменения, апелляционную жалобу Инспекции Федеральной налоговой службы по Центральному району г. Оренбурга - без удовлетворения.

Постановление может быть обжаловано в порядке кассационного производства в Федеральный арбитражный суд Уральского округа в течение двух месяцев со дня его принятия (изготовления в полном объеме) через арбитражный суд первой инстанции.

Председательствующий судья

Е.В. Бояршинова

Судьи

А.А. Арямов В.Ю. Костин