Постановление Восемнадцатого арбитражного апелляционного суда от 7 июня 2013 г. N 18АП-4966/13

г. Челябинск

07 июня 2013 г.

Дело N А76-24762/2012

Резолютивная часть постановления объявлена 05 июня 2013 года.

Постановление изготовлено в полном объеме 07 июня 2013 года.

Восемнадцатый арбитражный апелляционный суд в составе:

председательствующего судьи Бояршиновой Е.В.,

судей Арямова А.А., Плаксиной Н.Г.,

при ведении протокола помощником судьи Кудрявцевой А.В.,

рассмотрел в открытом судебном заседании апелляционную жалобу Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Челябинской области на решение Арбитражного суда Челябинской области от 28.03.2013 по делу N А76-24762/2012 (судья Позднякова Е.А.).

В заседании приняли участие представители:

открытого акционерного общества "Александринская горно-рудная компания" - Трипук В.С. (доверенность от 20.03.2013 N 261),

Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Челябинской области - Фукс Р.А. (доверенность от 09.01.2013 N 03-07/252).

Открытое акционерное общество "Александринская горно-рудная компания" (далее - заявитель, налогоплательщик, общество, ОАО "Александринская горно-рудная компания") обратилось в Арбитражный суд Челябинской области с заявлением о признании недействительным решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Челябинской области (далее - заинтересованное лицо, налоговый орган, инспекция) от 31.08.2012 N 30 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения в части привлечения к ответственности, предусмотренной п.1 ст.122 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ) за неполную уплату налога на прибыль за 2010 год в результате занижения налоговой базы в виде штрафа в размере 51 256,40 рублей, начисления пени по налогу на прибыль в сумме 1864,67 рублей.

Решением арбитражного суда первой инстанции от 28.03.2013 заявленные требования общества удовлетворены, решение налогового органа признано недействительным в оспариваемой части.

В апелляционной жалобе налоговый орган просит отменить решение суда первой инстанции, в связи с неправильным применением норм материального права, принять новый судебный акт, которым в удовлетворении требований обществу отказать.

В обоснование доводов апелляционной жалобы налоговый орган ссылается на то, что завышение обществом косвенных расходов в виде сумм уплаченного налога на добычу полезных ископаемых привело к неполной уплате налога на прибыль за 2010 год.

При этом в виду того, что переплата по налогу на прибыль, зачисляемому в бюджет субъекта, не сохранилась непрерывно с момента наступления срока уплаты налога за 2010 год по день вынесения оспариваемого решения, что привело к возникновению задолженности перед бюджетом субъекта по уплате налога на прибыль, общество правомерно привлечено к ответственности по п. 1 ст. 122 НК РФ.

Наличие переплаты по налогу на прибыль, зачисляемому в федеральный бюджет, даже в размере, превышающем общее доначисление налога на прибыль, по мнению налогового органа, не освобождает общество от ответственности, поскольку как указано в пункте 42 Постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 28.02.2001 N 5 "О некоторых вопросах применения части первой Налогового кодекса Российской Федерации" условием освобождение от ответственности является отсутствие у налогоплательщика задолженности перед соответствующим бюджетом.

В отзыве обществом отклонены доводы апелляционной жалобы со ссылкой на наличие у налогоплательщика переплаты по налогу на прибыль как по сроку уплаты налога, так и по сроку вынесения оспариваемого решения в размере, превышающем доначисление налога.

При этом тот факт, что переплата в бюджет субъекта не сохранилась в период между датой уплаты налога и датой вынесения решения не влияет на возможность привлечения общества к ответственности и начисления пени.

Кроме того, общество считает, что само по себе невыполнение условий п. 4 ст. 81 НК РФ не образует состав налогового правонарушения, предусмотренного п. 1 ст. 122 НК РФ.

В судебном заседании представители сторон поддержали доводы, изложенные в апелляционной жалобе и отзыве на нее.

Законность и обоснованность судебного акта проверена судом апелляционной инстанции в порядке, предусмотренном главой 34 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

Как следует из материалов дела, инспекцией на основании решения от 12.12.2011 N 224 проведена выездная налоговая проверка ОАО "Александринская горно-рудная компания" по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты, в том числе, налога на прибыль за период с 01.01.2010 по 31.12.2010, по результатам которой составлен акт проверки от 31.07.2012 N 20 и принято решение от 31.08.2012 N 30 о привлечении общества к ответственности за совершение налогового правонарушения, предусмотренного п.1 ст. 122 НК РФ за неполную уплату налога на прибыль, зачисляемого в бюджет субъекта за 2010 год в виде штрафа в размере 51 256,40 рублей, налогоплательщику предложено уплатить налог на прибыль в общей сумме 144 624 рублей, в том числе в федеральный бюджет в сумме 14 463 рублей, в бюджет субъекта 130 161 рублей, а также пени по налогу на прибыль в бюджет субъекта в сумме 1864,67 рублей.

Основанием для привлечения общества к налоговой ответственности явилась неправомерное завышение косвенных расходов по налогу на прибыль на суммы исчисленного в завышенных размерах налога на добычу полезных ископаемых, что привело к неполной уплате налога на прибыль в сумме 284 758 рублей, в том числе в федеральный бюджет в сумме 28 476 рублей, в бюджет субъекта в сумме 256 282 рублей.

В ходе выездной налоговой проверки, после вручения обществу решение от 12.12.2011 N 224 о ее назначении, налогоплательщиком уменьшены косвенные расходы и в период с 12.12.2011 по 20.12.2011 представлены уточненные налоговые декларации по налогу на прибыль за отчетные периоды с января по июнь 2010 г. с суммами налога к доплате в размере 140 134 рублей, в том числе в федеральный бюджет - 14 013 рублей, в бюджет субъекта - 126121 рублей.

Уточненные налоговые декларации по налогу на прибыль за отчетные периоды с начала года по июль-декабрь 2010 г. налогоплательщиком не представлены.

Соответственно налоговым органом уменьшены доначисления по налогу на прибыль за 2010 год до 144 624 рублей, в том числе по федеральному бюджету - 14 463 рублей, по бюджету субъекта - 130 161 рублей.

В связи с наличием на дату уплаты налога на прибыль за 2010 год (28.03.2011) переплаты по налогу на прибыль, зачисляемому в федеральный бюджет, в сумме 334 147,98 рублей, которая непрерывно сохранялась до даты вынесения оспариваемого решения (31.08.2012), общество было освобождено от ответственности по п. 1 ст. 122 НК РФ за неполную уплату налога на прибыль, зачисляемого в федеральный бюджет, а также от начисления пени по налогу на прибыль, зачисляемому в федеральный бюджет.

Однако, поскольку имевшаяся у общества на дату уплаты налога на прибыль за 2010 год (28.03.2011) переплата по налогу на прибыль, зачисляемому в бюджет субъекта в сумме 773 113,34 рублей была зачтена в счет уплаты текущих платежей 28.10.2011, в связи с чем по состоянию на 28.10.2011 образовалась недоимка в размере 35 202, 66 рублей (без учета доначисленных сумм налога) (т.1, л.д. 59), которая сохранялась до 28.11.2011, общество было привлечено к ответственности по п. 1 ст. 122 НК РФ за неполную уплату налога на прибыль в бюджет субъекта, а также инспекцией были начислены пени в сумме 1864,67 рублей за период с 29.10.2011 по 27.11.2011.

С учетом того, что обществом при подаче уточненных налоговых деклараций по налогу на прибыль за отчетные периоды 2010 г. не соблюдены условия освобождения от ответственности, установленные п. 4 ст. 81 НК РФ, штраф по п. 1 ст. 122 НК РФ исчислен за неполную уплату 256 282 рублей налога на прибыль, подлежащего уплате в бюджет субъекта.

Решением Управления Федеральной налоговой службы по Челябинской области от 19.10.2012 N 16-07/003257, вынесенным по результатам рассмотрения апелляционной жалобы налогоплательщика, решение инспекции утверждено.

Не согласившись с решением инспекции, налогоплательщик обратился в Арбитражный суд Челябинской области с заявлением по настоящему делу.

Удовлетворяя заявленные требования, суд первой инстанции указал, что на день вынесения решения у налогоплательщика имелась переплата по налогу на прибыль в бюджет субъекта РФ в размере 5 125 319,34 рублей, перекрывающая размер доначисленного налога (130 161 рублей), в связи с чем привлечение его к налоговой ответственности по ст. 122 НК РФ и начисление пени произведено налоговым органом неправомерно.

Вывод суда первой инстанции является ошибочным и основан на неправильном применении норм материального права.

В соответствии с частью 1 статьи 122 Кодекса неуплата либо неполная уплата сумм налога (сбора) в результате занижения налоговой базы, иного неправильного исчисления налога (сбора) или других неправомерных действий (бездействия) влечет взыскание штрафа в размере 20 процентов от неуплаченной суммы налога (сбора).

Пленум Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации в пункте 42 постановления от 28.02.2001 N 5 "О некоторых вопросах применения части первой Налогового кодекса Российской Федерации" указал, что "неуплата или неполная уплата сумм налога" означает возникновение у налогоплательщика задолженности перед соответствующим бюджетом (внебюджетным фондом) по уплате конкретного налога в результате совершения указанных в статье 122 Кодекса деяний (действий или бездействия).

В связи с этим, если в предыдущем периоде у налогоплательщика имеется переплата определенного налога, которая перекрывает или равна сумме того же налога, заниженной в последующем периоде и подлежащей уплате в тот же бюджет (внебюджетный фонд), и упомянутая переплата не была ранее зачтена в счет иных задолженностей по данному налогу, состав правонарушения, предусмотренный статьей 122 Кодекса, отсутствует, поскольку занижение суммы налога не привело к возникновению задолженности перед бюджетом (внебюджетным фондом) в части уплаты конкретного налога.

Таким образом, налогоплательщик подлежит освобождению от налоговой ответственности, предусмотренной статьей 122 НК РФ, при соблюдении следующих условий: на дату окончания установленного законодательством срока уплаты налога за налоговый период, за который налоговым органом начисляется недоимка, у него имелась переплата сумм того же налога, что и заниженный налог, в размере, превышающем или равном размеру заниженной суммы налога; на момент вынесения налоговым органом решения по результатам налоговой проверки эти суммы не были зачтены в счет иных задолженностей налогоплательщика. Если же при указанных условиях размер переплаты был менее суммы заниженного налога, налогоплательщик подлежит освобождению от ответственности в соответствующей части.

Указанная позиция отражена в Постановлении Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 25.12.2012 N 10734/12.

В рассматриваемом случае инспекцией установлено занижение налоговой базы по налогу на прибыль за 2010 год, повлекшее за собой неполную уплату данного налога в федеральный бюджет и бюджет субъекта, и имеющаяся у общества на момент вынесения решения инспекции переплата по налогу на прибыль и налогу на добавленную стоимость не опровергает факт совершения налогового правонарушения и необходимость исполнения обязанности по уплате налога на прибыль.

Имеющиеся у общества переплаты подлежали учету налоговым органом на момент принудительного исполнения решения о привлечения к налоговой ответственности путем вынесения налоговым органом решения о зачете имеющейся переплаты в счет исполнения обязанности по уплате налога на прибыль.

Указанная правовая позиция отражена в Постановлении Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 25.09.2012 N 4050/12.

При этом имеющаяся у общества на дату уплаты налога на прибыль за 2010 год (28.03.2011) переплата по налогу на прибыль, зачисляемому в бюджет субъекта в сумме 773 113,34 рублей была зачтена в счет уплаты текущих платежей 28.10.2011, в связи с чем по состоянию на 28.10.2011 образовалась недоимка в размере 35 202,66 рублей (без учета доначисленных сумм налога).

Соответственно, условие освобождения от налоговой ответственности, предусмотренной статьей 122 НК РФ, указанное в Постановлении Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 25.12.2012 N 10734/12, а также в пункте 42 Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 28.02.2001 N 5, обществом не выполнено, в связи с чем оно правомерно привлечено к ответственности в части бюджета субъекта.

При этом возникновение у общества впоследствии до вынесения решения инспекции переплаты по налогу на прибыль, зачисляемому в бюджет субъекта, не имеет правового значения, поскольку занижение суммы налога привело к возникновению задолженности перед бюджетом.

Наличие у общества переплаты по налогу на прибыль, зачисляемому в федеральный бюджет, не может быть учтено при проверке полноты уплаты налога в бюджет субъекта, поскольку в качестве условия освобождения от ответственности в пункте 42 Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 28.02.2001 N 5 названо отсутствие задолженности перед соответствующим бюджетом.

Как указано в Постановлении Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 26.04.2011 N 11185/10 согласно пункту 4 статьи 81 НК РФ, если уточненная налоговая декларация представляется в налоговый орган после истечения срока подачи налоговой декларации и срока уплаты налога, то налогоплательщик освобождается от ответственности в случае представления уточненной налоговой декларации до момента, когда налогоплательщик узнал об обнаружении налоговым органом неотражения или неполноты отражения сведений в налоговой декларации, а также ошибок, приводящих к занижению подлежащей уплате суммы налога, либо о назначении выездной налоговой проверки по данному налогу за данный период, при условии, что до представления уточненной налоговой декларации он уплатил недостающую сумму налога и соответствующие ей пени.

В настоящем деле уточненные налоговые декларации поданы после истечения срока подачи налоговых деклараций и срока уплаты налогов, в период проведения выездной налоговой проверки, следовательно, в данном случае обществом не соблюдены условия освобождения от налоговой ответственности, предусмотренной ст. 122 НК РФ.

В то же время подача уточненных налоговых деклараций и уплата доначисленных сумм налогов могут быть учтены в качестве обстоятельств, смягчающих ответственность за совершение налогового правонарушения, что и было сделано инспекцией при вынесении оспариваемого решения.

При этом выводы суда первой инстанции о том, что налоговым органом в оспариваемом решении не указано в чем выразилось вменяемое обществу правонарушение не соответствуют обстоятельствам дела.

Так, п. 1 ст. 122 НК РФ установлена ответственность за неуплату или неполную уплату сумм налога (сбора) в результате занижения налоговой базы, иного неправильного исчисления налога (сбора) или других неправомерных действий (бездействия).

В п. 4 ст. 81 НК РФ указаны обстоятельства, при наличии которых налогоплательщик освобождается от ответственности в случае представления уточненной налоговой декларации в налоговый орган после истечения срока подачи налоговой декларации и срока уплаты налога.

Сам факт представления уточненной налоговой декларации с суммой налога, подлежащей доплате, не свидетельствует о занижении налоговой базы.

Согласно ст. 106 НК РФ налоговым правонарушением признается виновно совершенное противоправное (в нарушение законодательства о налогах и сборах) деяние (действие или бездействие) налогоплательщика, налогового агента и иных лиц, за которое Кодексом установлена ответственность.

Никто не может быть привлечен к ответственности за совершение налогового правонарушения иначе, как по основаниям и в порядке, которые предусмотрены Кодексом. Основанием для привлечения лица к ответственности за нарушение законодательства о налогах и сборах является установление факта совершения данного нарушения решением налогового органа, вступившим в силу (п. п. 1 и 3 ст. 108 НК РФ).

В соответствии с п. 6 ст. 108 НК РФ лицо считается невиновным в совершении налогового правонарушения, пока его виновность не будет доказана в предусмотренном федеральным законом порядке.

Таким образом, действительно, несоблюдение условий, установленных пп. 1 п. 4 ст. 81 НК РФ, не является основанием для привлечения указанного налогоплательщика к ответственности за совершение налогового правонарушения без установления соответствующего состава налогового правонарушения.

Однако, как следует из оспариваемого решения инспекции, налоговым органом установлен в действиях общества состав налогового правонарушения, предусмотренного п. 1 ст. 122 НК РФ, а именно неполная уплата налога на прибыль в результате занижения налоговой базы в связи с завышением косвенных расходов в виде сумм подлежащего начислению и уплате налога на добычу полезных ископаемых.

В результате проверки установлено, что обществом в период с январь по декабрь 2010 года в косвенных расходах учтена сумма налога на добычу полезных ископаемых, не соответствующая данным налогового учета по налогу на добычу полезных ископаемых.

В акте и решении имеются ссылки на нормы налогового законодательства, нарушенные в связи с выявленными фактами обществам, а именно ст. 252, 264 НК РФ, согласно которым в состав обоснованных расходов по налогу на прибыль включаются документально подтвержденные прочие расходы, к которым относятся суммы налогов, начисленные в установленном законодательством порядке.

При этом, как установлено налоговым органом, обществом в связи с неверным исчислением налога на добычу полезных ископаемых до проведения выездной налоговой проверки представлены налоговые декларации по налогу на добычу полезных ископаемых за периоды 2010 года, в которых суммы налога уменьшены, что привело к занижению налоговой базы по налогу на прибыль.

Однако соответствующие изменения в отчетность по налогу на прибыль за 2010 год обществом своевременно не внесены. Более того, изменения в отчетность по налогу на прибыль за отчетные периоды с начала года по июль-декабрь 2010 г. налогоплательщиком не внесены.

При таких обстоятельствах, вывод суда первой инстанции о том, что в отношении отчетных периодов по налогу на прибыль за отчетные периоды с начала года по июнь 2010 г. инспекцией состав правонарушения не установлен противоречит выводам суда первой инстанции о том, что аналогичный состав правонарушения за отчетные периоды с начала года по июль-декабрь 2010 г. установлен, в то время как указанное правонарушение совершено в результате одних и тех же действий налогоплательщика.

Таким образом, установив в действиях налогоплательщика состав налогового правонарушения, предусмотренного п. 1 ст. 122 НК РФ, а также невыполнение вышеперечисленных условий освобождения от ответственности п. 4 ст. 81 НК РФ в совокупности, налоговый орган правомерно привлек общество к ответственности, определив штраф в размере 20% от суммы налога, не уплаченной по первоначально поданной декларации из-за неправильного отражения в ней сведений, связанных с исчислением налога, то есть с суммы 256 282 рублей неуплаченного налога на прибыль, подлежащего зачислению в бюджет субъекта.

Нарушений норм процессуального права, являющихся основанием для отмены судебного акта на основании части 4 статьи 270 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, судом апелляционной инстанции не установлено.

При указанных обстоятельствах решение суда первой инстанции подлежит отмене на основании п.4 ч.1 ст.270 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, а апелляционная жалоба - удовлетворению.

Руководствуясь статьями 176, 268-271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, арбитражный суд апелляционной инстанции

ПОСТАНОВИЛ:

решение Арбитражного суда Челябинской области от 28.03.2013 по делу N А76-24762/2012 отменить.

В удовлетворении требований открытого акционерного общества "Александринская горно-рудная компания" отказать.

Постановление может быть обжаловано в порядке кассационного производства в Федеральный арбитражный суд Уральского округа в течение двух месяцев со дня его принятия (изготовления в полном объеме) через арбитражный суд первой инстанции.

Председательствующий судья

Е.В. Бояршинова

Судьи

А.А. Арямов Н.Г. Плаксина