Постановление Пятого арбитражного апелляционного суда от 4 июля 2013 г. N 05АП-5922/13

г. Владивосток

04 июля 2013 г.

Дело N А59-5208/2012

Резолютивная часть постановления оглашена 27 июня 2013 года.

Постановление в полном объеме изготовлено 04 июля 2013 года.

Пятый арбитражный апелляционный суд в составе:

председательствующего А.В. Пятковой,

судей В.В. Рубановой, Т.А. Солохиной,

при ведении протокола секретарем судебного заседания Е.С. Лисовской,

рассмотрев в судебном заседании апелляционную жалобу закрытого акционерного общества "Шумшу Ко., ЛТД",

апелляционное производство N 05АП-5922/2013

на решение от 18.04.2013

судьи Л.А. Бессчасной

по делу N А59-5208/2012 Арбитражного суда Сахалинской области

по заявлению закрытого акционерного общества "Шумшу Ко., ЛТД" (ИНН 6515000556, ОГРН 1026501158408) к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 5 по Сахалинской области (ИНН 6504045273, ОГРН 1046502606754) о возврате излишне уплаченного налога на добавленную стоимость в сумме 12.808.925 руб.

при участии:

от ЗАО "Шумшу Ко., ЛТД" - не явились;

от МИФНС N 5 по Сахалинской области - ведущий специалист-эксперт Бородина В.В. по доверенности N 03-09/8629389 от 16.01.2013, сроком действия до 31.12.2013.

УСТАНОВИЛ:

Закрытое акционерное общество "Шумшу Ко., ЛТД" (далее - заявитель, общество, ЗАО "Шумшу Ко., ЛТД") обратилось в Арбитражный суд Сахалинской области с заявлением к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 5 по Сахалинской области (далее - инспекция, налоговый орган, Межрайонная ИФНС N 5 по Сахалинской области) о возврате излишне уплаченного налога на добавленную стоимость в сумме 12.808.925 руб.

Решением от 18.04.2013 в удовлетворении требований отказано. Суд пришел к выводу об отсутствии оснований для возврата налога, поскольку факт излишней уплаты НДС материалами дела не подтвержден.

Обжалуя в апелляционном порядке вынесенный судебный акт, общество указывает на неправильное применение судом норм материального права, в связи с чем просит решение суда отменить, требования общества удовлетворить.

Доводы апелляционной жалобы сводятся к тому, что оснований для начисления обществу в ходе выездной налоговой проверки НДС в сумме 12.808.925 руб. у инспекции не было, поскольку из толкования пункта 2 статьи 148 НК РФ с учетом положений пункта 7 статьи 3 НК следует, что суммы фрахта, вырученные от сдачи судов в аренду с целью использования их за пределами Российской Федерации, не по подлежат обложению НДС.

При этом ссылка суда на постановление Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 13.10.2009 N 6508/09 в рамках данного дела неприемлема, так как постановление ВАС принято по конкретному делу и на основании редакции статьи 148 НК РФ, не действующей на момент рассмотрения спора.

Кроме того, как указал Конституционный Суд Российской Федерации в определении от 07.12.2010 N 1717-О-О разрешение вопроса о том, подлежит ли та или иная операция по реализации товара, работы или услуги включению в объект обложения НДС или же она подлежит освобождению от обложения, зависит от определения места реализации товара, работы или услуги, что предполагает оценку фактических обстоятельств конкретного дела. Применительно к реализации услуг по договору аренды транспортных судов могут учитываться такие фактические обстоятельства, как место осуществления деятельности налогоплательщика и его контрагентов, а также вид произведенной работы или оказанной услуги.

В рамках настоящего дела, обществом представлены доказательства, что деятельность на зафрахтованных судах не осуществлялась между пунктами, находящимися на территории Российской Федерации, следовательно, местом реализации услуг Российская Федерация не являлась.

С учетом изложенного, налоговая инспекция необоснованно доначислила НДС с указанных операций по фрахту, в связи с чем оплаченный обществом налог в сумме 12.808.925 руб. является излишне уплаченным и подлежит возврату.

В судебное заседание общество своего представителя не направило, через канцелярию суда представило ходатайство, в котором просило рассмотреть апелляционную жалобу ЗАО "Шумшу Ко., ЛТД" в его отсутствие. На основании статьи 156 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, учитывая надлежащее извещение общества о времени и месте судебного заседания, коллегия рассмотрела апелляционную жалобу ЗАО "Шумшу Ко., ЛТД" в его отсутствие.

Представитель налогового органа на доводы апелляционной жалобы возражал по основаниям, изложенным в письменном отзыве, представленном в материалы дела, просил решение суда оставить без изменения, апелляционную жалобу без удовлетворения.

Из материалов дела коллегией установлено.

Согласно выписке из Единого государственного реестра юридических лиц от 02.11.2012 N 15448 закрытое акционерное общество "Шумшу Ко., ЛТД" зарегистрировано в качестве юридического лица 05.04.1994 Администрацией муниципального образования Северо-Курильского района Сахалинской области за регистрационным номером 77, о чем Межрайонной инспекцией Федеральной налоговой службы N 5 по Сахалинской области 09.12.2002 внесена запись за основным государственным регистрационным номером 1026501158408; в связи с постановкой на налоговый учет налогоплательщику присвоен ИНН 6515000556.

На основании решения от 13.11.2010 N 12 налоговым органом проведена выездная налоговая проверка общества по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты (удержания, перечисления) всех налогов и сборов, а также страховых взносов на обязательное пенсионное страхование за период с 01.01.2007 по 31.12.2009.

По результатам выездной проверки установлено, что обществом не была включена в налогооблагаемую базу при исчислении НДС за 2 и 3 кварталы 2008 года арендная плата по договорам аренды (фрахтования) судов для научно-исследовательских работ (тайм-чартер) в сумме 71.160.694 руб., что повлекло неуплату НДС в сумме 12.808.925 руб., в том числе: за май 2008 года в сумме 1.341.188 руб., за июнь 2008 года в сумме 4.272.585 руб., за июль 2008 года в сумме 3.410.872 руб., за август 2008 года в сумме 3.484.859 руб., за сентябрь 2008 года в сумме 299.421 руб.

Нарушения, обнаруженные в ходе проверки, а также выводы налогового органа изложены в акте выездной налоговой проверки от 11.03.2011 N 03-09/02.

Рассмотрев акт и иные материалы проверки, начальник Межрайонной ИФНС N 5 по Сахалинской области вынесла решение N 14 от 18.05.2011, которым налогоплательщику доначислен НДС за 2 квартал 2008 года в размере 5.613.773 руб., за 3 квартал 2008 года в сумме 7.195.152 руб., всего в общей сумме 12.808.925 руб.

Не согласившись с вынесенным решением инспекции, ЗАО "Шумшу Ко., ЛТД" была подана апелляционная жалоба в вышестоящий налоговый орган.

По результатам рассмотрения жалобы Управлением ФНС России по Сахалинской области принято решение N 103 от 07.07.2011 об оставлении апелляционной жалобы без удовлетворения, а решение инспекции - без изменения.

Платежным поручением N 157 от 27.07.2011 общество перечислило в бюджет НДС в сумме 12.808.925 руб.

10.10.2012 ЗАО "Шумшу Ко., ЛТД" обратилось в инспекцию с заявлением о возврате излишне уплаченного налога на добавленную стоимость в размере 12.808.925 руб.

Рассмотрев заявление общества, налоговый орган 19.10.2012 вынес решение N 3713 об отказе в осуществлении возврата, в связи с отсутствием переплаты в карточке расчетов с бюджетом по налогу на добавленную стоимость.

20.11.2012, не согласившись с решением инспекции об отказе в осуществлении возврата от 19.10.2012 N 3713, ЗАО "Шумшу Ко., ЛТД" обратилось в Арбитражный суд Сахалинской области с исковым заявлением о возврате излишне уплаченного налога на добавленную стоимость в размере 12.808.925 руб.

Исследовав материалы дела, проверив в порядке, предусмотренном статьями 266, 268, 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации правильность применения судом норм материального и процессуального права, проанализировав доводы апелляционной жалобы, возражения налогового органа, заслушав пояснения представителя инспекции, суд апелляционной инстанции считает, что выводы суда первой инстанции являются правильными, соответствуют фактическим обстоятельствам дела, основаны на правильном применении норм действующего законодательства, в связи с чем оснований для удовлетворения апелляционной жалобы и отмены решения суда нет.

В соответствии с подпунктом 5 пункта 1 статьи 21, подпунктом 5 пункта 1 статьи 32 Налогового кодекса Российской Федерации налогоплательщики имеют право на своевременный возврат излишне уплаченных налогов.

Сумма излишне уплаченного налога подлежит возврату налогоплательщику в порядке, предусмотренном статьей 78 Налогового кодекса Российской Федерации.

В соответствии с пунктом 6 статьи 78 Налогового кодекса Российской Федерации сумма излишне уплаченного налога подлежит возврату по письменному заявлению налогоплательщика в течение одного месяца со дня получения налоговым органом такого заявления. Возврат налогоплательщику суммы излишне уплаченного налога при наличии у него недоимки по иным налогам соответствующего вида или задолженности по соответствующим пеням, а также штрафам, подлежащим взысканию в случаях, предусмотренных настоящим Кодексом, производится только после зачета суммы излишне уплаченного налога в счет погашения недоимки (задолженности).

Согласно пункту 7 статьи 78 Налогового кодекса Российской Федерации заявление о возврате суммы излишне уплаченного налога может быть подано в течение трех лет со дня уплаты указанной суммы.

Таким образом, основанием для возврата суммы излишне уплаченного налога является письменное заявление налогоплательщика, которое может быть подано в течение трех лет со дня уплаты указанной суммы, а также отсутствие недоимки по налогам и сборам или задолженности по пеням, зачисляемым в тот же бюджет (внебюджетный фонд).

Как обоснованно указано судом первой инстанции, по смыслу статей 78, 79 НК РФ для возврата излишне уплаченного (взысканного) налога необходимо установить факт его излишней уплаты (взыскания), а также отсутствие задолженности перед соответствующим бюджетом.

Суд первой инстанции, отклоняя довод общества о наличии излишней уплаты НДС в сумме 12.808.925 руб., в связи с отсутствием у заявителя обязанности исчислять НДС с арендных платежей, полученных по договору фрахтования судов, правомерно исходил из следующего.

В соответствии с пунктом 1 статьи 146 НК РФ объектом обложения НДС является реализация товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации.

Место реализации товаров (работ, услуг) определяется в порядке, установленном статьей 148 НК РФ.

Пункт 1 статьи 148 НК РФ содержит перечень видов работ (услуг), местом реализации которых при наличии указанных в данном пункте условий является территория Российской Федерации.

В соответствии с подпунктом 4.1 пункта 1 статьи 148 НК РФ (в редакции Федерального закона от 22.07.2005 N 119-ФЗ, действовавшей в проверяемый период) местом реализации признается территория Российской Федерации, если услуги по перевозке и (или) транспортировке, а также услуги (работы), непосредственно связанные с перевозкой и (или) транспортировкой (за исключением услуг (работ), непосредственно связанных с перевозкой и (или) транспортировкой товаров, помещенных под таможенный режим международного таможенного транзита), оказываются (выполняются) российскими организациями в случае, если пункт отправления и (или) пункт назначения находятся на территории Российской Федерации.

Местом реализации услуг также признается территории Российской Федерации, если транспортные средства по договору фрахтования, предполагающему перевозку (транспортировку) на этих транспортных средствах, предоставляются российскими организациями и пункт отправления и (или) пункт назначения находятся на территории Российской Федерации. При этом транспортными средствами признаются воздушные, морские суда и суда внутреннего плавания, используемые для перевозок товаров и (или) пассажиров водным (морским, речным), воздушным транспортом.

Таким образом, операции по предоставлению в пользование транспортных средств по договору фрахтования, не предполагающему перевозку грузов или пассажиров на этих транспортных средствах, не относятся к работам (услугам), поименованным в подпунктах 1 - 4.1 пункта 1 статьи 148 НК РФ.

Следовательно, согласно подпункту 5 пункта 1 статьи 148 НК РФ территория Российской Федерации будет считаться местом реализации таких работ (услуг) в случае, если лицо, предоставляющее транспортные средства по указанному договору фрахтования, осуществляет деятельность на территории Российской Федерации.

Правила определения места осуществления деятельности организации, выполняющей виды работ (оказывающей виды услуг), за исключением предусмотренных подпунктами 1 - 4.1 пункта 1 статьи 148 НК РФ, установлены пунктом 2 данной статьи.

В силу абзаца первого пункта 2 статьи 148 НК РФ местом осуществления деятельности организации, выполняющей виды работ (оказывающей виды услуг), не предусмотренные подпунктами 1 - 4.1 пункта 1 данной статьи, считается территория Российской Федерации в случае фактического присутствия этой организации на территории Российской Федерации на основе государственной регистрации, а при ее отсутствии - на основании места, указанного в учредительных документах организации.

Исключение из этого правила установлено абзацем вторым пункта 2 статьи 148 НК РФ. Согласно редакции данной нормы, действовавшей в спорный период, местом осуществления деятельности организации, которая предоставляет в пользование воздушные суда, морские суда или суда внутреннего плавания по договору аренды (фрахтования на время) с экипажем, а также услуги по перевозке, не признается территория Российской Федерации, если перевозка осуществляется между портами, находящимися за пределами территории Российской Федерации.

Анализ абзаца второго пункта 2 статьи 148 НК РФ в его взаимосвязи с другими положениями статьи 148 НК РФ позволяет сделать вывод о том, что законодатель наряду с услугами по перевозке специально упоминает операции по фрахтованию транспортных судов на время, предполагающих перевозку на них грузов или пассажиров.

В рамках настоящего дела установлено, что общество в спорном период являлось судовладельцем судов СТРМ-К "Леонид Ходыко", РМС "Шумшу-107", РШ "Кадет-702", указанные суда были зарегистрированы на территории Российской Федерации, выходили в море под Государственным флагом РФ.

В 2008 году ЗАО "Шумшу Ко., ЛТД" оказывало услуги по сдаче в аренду (фрахтования на условиях тайм-чартера) вышеуказанных рыбопромысловых судов Федеральному государственному унитарному предприятию "Тихоокеанский научно-исследовательский институт рыбного хозяйства и океанографии" и Федеральному государственному унитарному предприятию "Тихоокеанский научно-исследовательский рыбохозяйственный центр".

Согласно условиям договоров суда, принадлежащие арендодателю на праве собственности, предоставлялись арендаторам во временное пользование с экипажем (тайм-чартер) с целью ведения рыболовства в научно-исследовательских целях за пределами территориальных вод Российской Федерации. В дополнительных соглашениях к указанным договорам установлено, что рыбопромысловые суда также использовались для осуществления перевозок водных биологических ресурсов за пределами территориальных вод Российской Федерации.

Морские суда передавались в аренду по актам приема-передачи в таможенной зоне Российской федерации и исключительной экономической зоне Российской Федерации. Координаты местонахождения судов подтверждены копиями судовых журналов, суточными судовыми донесениями. Согласно данным Сахалинского пограничного управления береговой охраны указанные суда в период с 01.05.2008 по 30.09.2008 на прибытие в Российскую Федерацию и на убытие из Российской Федерации не оформлялись.

При этом арендаторы использовали суда в соответствии с рейсовыми заданиями и программой проведения научно-исследовательских работ в установленных районах промысла в исключительной экономической зоне РФ, что подтверждается данными Федерального государственного учреждения "Центр системы мониторинга рыболовства и связи" Восточный филиал (письмо от 31.01.2011 N ВФ/07-0218).

После проведения исследований арендаторы весь объем выловленных водных биологических ресурсов передавали в районе промысла арендодателю на основании заключенных договоров поставки. В дальнейшем, после переработки рыбопродукции, ЗАО "Шумшу Ко., Лтд" передавало сырец японской компании "S-Road Co., Ltd" в море путем перегруза с борта на борт судна, без захода в порт иностранного государства, что подтверждается грузовыми таможенными декларациями, инвойсами, актами приема-передачи. Договоры ЗАО "Шумшу Ко., ЛТД" с ФГУП "ТИНРО-Центр" и ФГУП "ВНИРО" на оказание последними услуг по перевозке и (или) транспортировке груза не заключались.

Таким образом, как правильно указал суд первой инстанции, общество, являясь юридическим лицом РФ, осуществляло рыбный промысел с использованием судов, которые зарегистрированы на территории РФ, выходящих в море под государственным флагом РФ, при этом реализация выловленной рыбы осуществлялась в Беренговом и Охотском морях, тихоокеанских водах Камчатки и Курильских островов в исключительной экономической зоне РФ. Оказанные ЗАО "Шумшу Ко., Лтд" услуги по предоставлению во временное пользование морских судов (фрахтования на время) с экипажем не отвечали признакам перевозки, а также не являлись услугами, непосредственно связанными с транспортировкой грузов, в связи с чем суд первой инстанции сделал правильный вывод о том, что реализация данных услуг признается объектом обложения НДС на основании статьи 146 НК РФ. Соответственно, общество должно было исчислять и уплачивать НДС при оказании услуг по сдаче в аренду морских судов (тайм-чартер) для ведения рыболовства в научно-исследовательских целях, поскольку местом реализации услуг по предоставлению морских судов в данном случае, как это следует из абзаца 1 пункта 2 статьи 148 НК РФ, является территория Российской Федерации вне зависимости от использования фрахтователем судна за ее пределами.

При таких обстоятельствах, налоговым органом обоснованно в рамках выездной налоговой проверки, результаты которой оформлены решением N 14 от 18.05.2011, доначислен НДС за 2 и 3 кварталы 2008 года в сумме 12.808.925 руб., который впоследствии в полном объеме уплачен обществом.

При рассмотрении настоящего спора суд первой инстанции правомерно принял во внимание правовую позицию, изложенную в постановлении Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 13.10.2009 N 6508/09 по аналогичному делу.

Ссылка общества на то, что постановление ВАС принято по конкретному делу и не может быть учтено при разрешении настоящего дела, коллегией во внимание не принимается, поскольку принятием постановления от 13.10.2009 N 6508/09 Высший Арбитражный Суд Российской Федерации сформировал единообразное применение арбитражными судами правовых норм, касающихся определения места реализации услуг по сдаче судна в аренду с экипажем в целях применения статьи 148 НК РФ.

Суд первой инстанции также дал надлежащую оценку доводу заявителя о необходимости применения к рассматриваемым правоотношениям абзаца второго пункта 2 статьи 148 НК РФ в редакции Федерального закона от 19.07.2011 N 245-ФЗ. По мнению общества, изменениями, внесенными в абзац второй пункта 2 статьи 148 НК РФ, устранены сомнения и неясности в применении данной нормы.

В соответствии с пунктом 3 статьи 5 НК РФ акты законодательства о налогах и сборах, устраняющие или смягчающие ответственность за нарушение законодательства о налогах и сборах либо устанавливающие дополнительные гарантии защиты прав налогоплательщиков, плательщиков сборов, налоговых агентов, их представителей, имеют обратную силу.

Федеральный закон от 19.07.2011 N 245-ФЗ, внесший изменения в абзац второй пункта 2 статьи 148 НК РФ, не является актом, устраняющим или смягчающим ответственность либо устанавливающим дополнительные гарантии защиты прав налогоплательщиков.

Положениями Федерального закона от 19.07.2011 N 245-ФЗ не предусмотрено придание обратной силы правовой норме (абзац второй пункта 2 статьи 148 НК РФ), изложенной в редакции этого закона, поскольку редакция данного Федерального закона распространяется только на правоотношения по уплате НДС, возникшее с 01.01.2011. В настоящем деле спорные правоотношения возникли во 2, 3 квартале 2008 года, соответственно, суд первой инстанции правомерно применил положения статьи 148 НК РФ в редакции Федерального закона от 22.07.2005 N119-ФЗ.

С учетом изложенного, коллегия приходит к выводу о наличии у общества обязанности по уплате НДС в сумме 12.808.925 руб., в связи с чем у суда отсутствуют основания считать, что оплаченный заявителем НДС в спорной сумме является излишне уплаченным. Доказательств наличия переплаты в указанной сумме общество в нарушение статьи 65 АПК РФ не представило.

При таких обстоятельствах, суд первой инстанции правомерно отказал обществу в удовлетворении требований о возврате НДС в сумме 12.808.925 руб.

Доводы, изложенные в апелляционной жалобе, сводящиеся к иной, чем у арбитражного суда, неверной трактовке законодательства, не могут служить основаниями для отмены судебного акта, так как не свидетельствуют о нарушении арбитражным судом первой инстанции норм права. Кроме того, данные доводы не опровергают выводы суда первой инстанции, а лишь выражают несогласие с ними, что не может являться основанием для отмены обжалуемого судебного акта.

При таких обстоятельствах у арбитражного суда апелляционной инстанции отсутствуют основания для отмены решения арбитражного суда первой инстанции.

Руководствуясь статьями 258, 266-271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Пятый арбитражный апелляционный суд

ПОСТАНОВИЛ:

Решение Арбитражного суда Сахалинской области от 18.04.2013 по делу N А59-5208/2012 оставить без изменения, апелляционную жалобу - без удовлетворения.

Постановление может быть обжаловано в Федеральный арбитражный суд Дальневосточного округа через Арбитражный суд Сахалинской области в течение двух месяцев.

Председательствующий

А.В. Пяткова

Судьи

В.В. Рубанова Т.А. Солохина