Постановление Девятого арбитражного апелляционного суда от 10 июля 2013 г. N 09АП-18483/13

г. Москва

10 июля 2013 г.

Дело N А40-145554/12

Резолютивная часть постановления объявлена 03.07.2013.

Постановление изготовлено в полном объеме 10.07.2013.

Девятый арбитражный апелляционный суд в составе

председательствующего судьи М.С. Сафроновой,

судей Р.Г. Нагаева, Н.В. Дегтяревой,

при ведении протокола судебного заседания секретарем С.М. Семикеевой,

рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционную жалобу

ИФНС России N 22 по г. Москве

на решение Арбитражного суда г. Москвы от 21.03.2013

по делу N А40-145554, принятое судьей А.В. Бедрацкой

по заявлению ГУП г. Москвы "Дирекция единого заказчика района "Лефортово"

(ОГРН 1027739859993, 111024, г. Москва, ул. Авиамоторная, д. 47)

к ИФНС России N 22 по г. Москве

о признании частично недействительными решений, требования, не подлежащими исполнению инкассовых поручений

при участии в судебном заседании:

от заявителя - Шашков Д.Е. - паспорт; Денисова Е.А. по дов. от 16.01.2013; Бикбов М.М. по дов. от 07.11.2012; Фролов Д.В. по дов. от 21.08.2012 N 2959;

от заинтересованного лица - Коньков Ю.Ю. по дов. от 09.01.2013 N 05-10/00017; Митин Г.Г. по дов. от 15.01.2013 N 05-12/00995; Горчакова О.А. по дов. от 16.01.2013 N 05-12/01102,

УСТАНОВИЛ:

Решением Арбитражного суда г. Москвы от 21.03.2013 (с учетом определения от 26.03.2013 об исправлении опечаток) удовлетворены требования ГУП г. Москвы "Дирекция единого заказчика района "Лефортово" (далее - заявитель, налогоплательщик, предприятие) о признании недействительным как не соответствующего законодательству о налогах и сборах решения Инспекции ФНС России N 22 по г. Москве (далее - налоговый орган, инспекция) от 16.07.2012 N 980/96 "О привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения" в части пунктов мотивировочной части решения: пункт 1.2 в части начисления налога на прибыль организаций за 2008 год в сумме 10 192 522, 56 руб.; пункт 1.4 в части начисления налога на прибыль организации за 2009 год в сумме 27 161 065,60 руб.; пункт 1.7 в части начисления налога на прибыль организаций за 2009 год в сумме 1 248 410,2 руб.; пункт 2 доначисления НДС за 3 квартал 2008 года в сумме 4 437 897 руб., за 1 квартал 2009 года в сумме 3 466 666 руб.. за 3 квартал 2009 года в сумме 1 952 749 руб., завышения налоговых вычетов по НДС за 2 квартал 2009 года в сумме 2 703 962 руб. за 4 квартал 2009 года в сумме 1 580 342 руб.: пункт 3 в части начисления налога на имущество организаций за 2008 год в сумме 1 824 466 и за 2009 год в сумме 1 122 748 руб.; пункт П в части начисления налога на прибыль организаций за 2008 год в сумме 10 192 522, 56 руб.; пункт IV в части начисления налога на прибыль организаций за 2009 год в сумме 31 072 313,2 руб.; пункт VII в части начисления налога на прибыль организаций за 2009 год в сумме 1 248 410,2 руб.; пункт IX в части доначисления НДС за 3 квартал 2008 года в сумме 4 437 897 руб., за 1 квартал 2009 года в сумме 3 466 666 руб., за 3 квартал 2009 года в сумме 1 952 749 руб., завышения налоговых вычетов по НДС за 2 квартал 2009 года в сумме 2 703 962 руб. за 4 квартал 2009 года в сумме I 580 342 руб.; пункт X в части начисления налога на имущество организаций за 2008 год в сумме 1 824 466 руб. и за 2009 год в сумме 1 122 748 руб.;

резолютивной части решения инспекции в соответствующей части,

требования об уплате налога, сбора, пени, штрафа (для организаций, индивидуальных предпринимателей) по состоянию на 09.11.2012 N 18186,

решения инспекции о взыскании налогов, сборов, пеней, штрафов, процентов за счет денежных средств на счетах налогоплательщика (плательщика сборов, налогового агента) - организации (ответственного участника (участников) консолидированной группы налогоплательщиков, индивидуального предпринимателя) в банках, а также электронных денежных средств от 10.01.2013 N 47155,

решения инспекции от 10.01.2013 N 55431 о приостановлении операций по счетам налогоплательщика (плательщика сбора, налогового агента) в банке, а также переводов электронных денежных средств в соответствующей части;

не подлежащими исполнению инкассовые поручения N 66320 от 10.01.2013 на сумму 12 200 руб.. N 66321 от 10.01.2013 г. на сумму 2 947 214 руб.. N 66322 от 10.01.2013 на сумму 885 818 руб.. N 66323 от 10.01.2013 г на сумму 224 550 руб., N 66324 от 10.01.2013 на сумму 3 264 603 руб., N66325 от 10.01.2013 на сумму 8 897 125 руб. N 66326 от 10.01.2013 на сумму 5 593 016 руб., N 66327 от 10.01.2013 на сумму 2 004 руб.

Инспекция не согласилась с принятым судом решением, обратилась в Девятый арбитражный апелляционный суд с апелляционной жалобой, в которой просит решение суда отменить, отказать обществу в удовлетворении заявленных требований.

Заявитель представил отзыв на апелляционную жалобу, в котором просит решение суда оставить без изменения, апелляционную жалобу - без удовлетворения.

В судебном заседании представитель инспекции просил апелляционную жалобу удовлетворить, указывая на необоснованность выводов суда. Представитель общества возражал против ее удовлетворения, указывая на законность решения суда. Законность и обоснованность решения суда Девятым арбитражным апелляционным судом проверены в соответствии со ст. ст. 123, 156, 266, 268 АПК РФ.

Выслушав стороны, оценив доводы апелляционной жалобы и возражения по ней, исследовав материалы дела, суд апелляционной инстанции не находит оснований для удовлетворения апелляционной жалобы и отмены решения суда.

Материалами дела установлено, что налоговым органом проведена выездная налоговая проверка предприятия, по результатам которой составлен акт от 02.05.2012 N 723/43, на основании которого с учетом возражений налогоплательщика вынесено решение от 16.07.2012 N 980/96.

Суд апелляционной инстанции считает, что суд первой инстанции правомерно удовлетворил требования предприятия.

Пункт 3 апелляционной жалобы (стр. 4-17).

Удовлетворяя требования налогоплательщика, суд первой инстанции исходил, в том числе из нарушения налоговым органом существенных условий процедуры рассмотрения материалов выездной налоговой проверки, предусмотренных п. 14 ст. 101 НК РФ. Данные нарушения, по мнению суда, выразились в увеличении доначислений по решению

Как следует из материалов дела, в составленном по результатам проверки акте инспекцией указаны доначисления по налогу на прибыль за 2009 г. в сумме 17 559 350 руб. По результатам рассмотрения возражений на акт налоговый орган принял доводы заявителя о правомерности отражения в расходах по налогу на прибыль суммы 924 054 руб. по прочим услугам.

На стр. 39 решения инспекцией признано правомерным включение в налоговую базу по налогу на прибыль расходов в сумме 46 274 604 руб., в 2009 году по НДС, в части уменьшающей расходы.

По итогам возражений налогоплательщика сложилась сумма 8 086 095 руб. (924 054 + 46 274 604)100*20).

Однако в резолютивной части решения инспекцией указаны доначисления по налогу на прибыль организаций за 2009 г. в сумме 31 072 313 руб., что превышает как сумму, указанную в акте (17 559 350 руб.), так и сумму, сложившуюся по итогам возражений (8 086 095 руб.).

Данные доначисления явились результатом дополнительных мероприятий налогового контроля и отсутствовали в акте налоговой проверки. Данная сумма указана только в решении и ранее не исчислялась инспекцией. Заявитель указывает, что ему не была предоставлена возможность по представлению возражений на доначисления в размере 24 964 520 руб.

Согласно правовой позиции ВАС РФ, изложенной в постановлении Президиума от 16.06.2009 N 391/09, участие лица, в отношении которого проводилась налоговая проверка, в рассмотрении имеющихся у налогового органа материалов должно быть обеспечено на всех стадиях осуществления налогового контроля.

Согласно п. 5 ст. 101 НК РФ в ходе рассмотрения материалов налоговой проверки руководитель (заместитель руководителя) налогового органа устанавливает, совершало ли лицо, в отношении которого был составлен акт налоговой проверки, нарушение законодательства о налогах и сборах; устанавливает, образуют ли выявленные нарушения состав налогового правонарушения; устанавливает, имеются ли основания для привлечения лица к ответственности за совершение налогового правонарушения; выявляет обстоятельства, исключающие вину лица в совершении налогового правонарушения, либо обстоятельства, смягчающие или отягчающие ответственность за совершение налогового правонарушения.

В решении приведены доводы и суммы начислений, не отраженные в акте.

Инспекция указывает, что обязанность по составлению актов и право на представление письменных возражений не распространяется на дополнительные материалы налогового контроля, отсутствие при рассмотрении материалов ходатайств заявителя, а также то, что сумма доначислений образовалась в результате уточнения заявителем налоговых обязательств после составления справки о проведенной проверке.

Налогоплательщик, как указано в п. 14 ст. 101 НК РФ, обладает правом представить объяснения. В соответствии с п. 2 ст. 22 НК РФ права налогоплательщиков обеспечиваются соответствующими обязанностями должностных лиц налоговых органов.

Норма п. 14 ст. 101 НК РФ является общей для всей процедуры рассмотрения результатов контрольных мероприятий налоговых органов в отношении налогоплательщиков. Из систематического толкования текста ст. 101 НК РФ следует, что она распространяется и на стадию рассмотрения таких материалов проверки, которые собраны в результате дополнительных мероприятий налогового контроля, т.к. п. 14 следует за пунктом 6, предусматривающим такие мероприятия, а необеспечение налогоплательщику возможности представления объяснений является общим нарушением процедуры рассмотрения материалов налоговой проверки.

В дополнении N 1 к протоколу рассмотрения материалов проверки и результатов дополнительных мероприятий налогового контроля от 12.07.2012 перечислены документы (договор, поквартирный расчет начислений и расчет начислений юридическим лицам) от ГКУ ИС района "Лефортово", аналогичные представленным заявителем с возражениями на акт, протокол допроса свидетеля Осиповой И.В. от 26.06.2012, письмо ГКУ "Центр координации ГУ ИС" от 12.07.2012, письмо Департамента имущества г. Москвы от 12.07.2012.

Ни один из указанных в протоколе документов не указан в решении как основание для доначисления налога на прибыль за 2009 г. в размере большем, чем указано в акте.

Согласно протоколу от 12.07.2012 N 57/1 и приложению N 1 к нему заявитель ознакомлен с ответом ГЦЖС (без приложений), стр. 2-4 протокола допроса главного бухгалтера ГУИС "Лефортово" и ответа ДИГМ на запрос инспекции, о чем в протоколе сделана соответствующая отметка. Эти документы не содержали данных, указывающих на возможность доначислений заявителю суммы 24 964 520 руб. сверх сумм, указанных в акте.

Налоговый орган не приводит доводов, что какой-либо из документов, перечисленных в приложении N 1 к протоколу от 12.07.2012 N 57/1, был основанием для указанного увеличения суммы доначислений. С какими-либо иными документами представителей заявителя не знакомили и возможностей их копирования не предоставляли.

В связи с этим, поскольку те результаты дополнительных мероприятий налогового контроля, которые были предъявлены заявителю, не указывали на новые основания доначислений (они не были как-либо сформулированы), о дополнительных доначислениях заявитель налоговым органом не информировался (документы не содержали изменившихся сумм налога к уплате), объяснения по ним не истребовались, судом первой инстанции сделан правильный вывод о том, что у заявителя не было необходимости просить налоговый орган об отложении рассмотрения материалов и выделении времени для представления возражений.

Дополнительные доначисления явились результатом дополнительных мероприятий налогового контроля. Заявитель с результатами (а не материалами) контрольных мероприятий ознакомлен не был и вплоть до получения решения не знал и не мог знать о дополнительных доначислениях и, соответственно, был лишен права на представление по ним объяснений.

По смыслу правовой позиции ВАС РФ, изложенной в постановлении Президиума от 19.04.2011 N 16240/10, вышестоящий налоговый орган не связан доводами налогоплательщика, изложенными в апелляционной жалобе, и обязан проверить законность решения инспекции в полном объеме. Обязательный досудебный порядок обжалования считается соблюденным в отношении решения в целом, а не отдельных его частей, против которых налогоплательщиком были приведены конкретные аргументы.

Содержащееся в указанном постановлении Президиума Высшего Арбитражного Суда РФ толкование правовых норм является общеобязательным и подлежит применению при рассмотрении арбитражными судами аналогичных дел.

Налоговый орган указывает в апелляционной жалобе, что судом не дана оценка доказательствам и доводам инспекции в отношении причин изменения доначислений по решению, вызванных предоставлением заявителем уточненной налоговой декларации по налогу на прибыль после составления справки о проведенной проверке.

Данный довод отклоняется судом апелляционной инстанции.

Ссылка инспекции на то, что основанием для изменения суммы доначислений послужила уточненная налоговая декларация заявителя, не соответствует материалам дела и имеющимся в нем доказательствам. Факт представления уточненной налоговой декларации в решении не связывается с фактом или суммой дополнительных доначислений. Как следует из решения (стр. 36), показатели уточненной налоговой декларации инспекцией не приняты, а на стр. 37 решения указана сумма расхождений между данными инспекции и предприятия.

В связи с этим уточнение налоговых обязательств заявителем не могло быть основанием для доначислений спорной суммы. Налоговый орган приводит показатели без указания того, почему он пришел к выводу о занижении налоговой базы по налогу на прибыль, и какими доказательствами эти претензии подтверждаются, не указывает на какие-либо первичные документы, ранее представленные заявителем на проверку или представленные им с возражениями, на основании которых он пришел к выводу о занижении налоговой базы. Причинная связь показателей уточненной налоговой декларации и дополнительных доначислений отсутствует, т.к. дополнительно доначисленная сумма никак не соотносится с тем или иным показателем уточненной налоговой декларации. Утверждение инспекции о том, что сумма доначислений по налогу на прибыль 31 072 313 руб. за 2009, отраженная в акте выездной налоговой проверки образовалась в результате уточнения заявителем обязательств, противоречит фактическим обстоятельствам и материалам дела. Сумма 31 072 313 руб. указана не в акте, а в решении. Какие-либо ссылки на подачу уточненной налоговой декларации по налогу на прибыль за 2009 год в акте отсутствуют. Инспекция доначисляет только доход заявителя без учета самостоятельно определенных сумм расходов.

Налоговым органом указано, что при расчете итоговых сумм доначислений по налогу на прибыль за 2009 год им произведен расчет с учетом скорректированных данных, указанных в уточненной декларации. Но при расчете показателей, исходя из уточненной налоговой декларации, инспекцией доначислены только суммы дохода без учета самостоятельно выявленных сумм отраженных в акте расходов. Таким образом, без объяснения причин налоговый орган отказался от сумм расходов, исчисленных им самостоятельно при составлении акта.

Налоговый орган не учитывает факт изменения сумм расходов, определенных в акте и его решении. Указывает, что при расчете итоговых сумм доначислений по налогу на прибыль за 2009 год им был произведен расчет с учетом скорректированных данных, указанных в уточненной декларации. Однако при расчете показателей, исходя из уточненной налоговой декларации, налоговый орган доначислил только суммы дохода, без учета самостоятельно выявленных сумм и отраженных в акте расходов.

Таким образом, налоговый орган без объяснения причин отказался от сумм расходов, исчисленных им самостоятельно при составлении акта.

Так, при составлении акта налоговым органом определены суммы расходов, в состав которых вошли расходы по текущему ремонту и эксплуатации на сумму 267 397 357 рубля (в т.ч. расходов по комиссионному вознаграждению банка на сумму 10 310 179 рубля; и налога на имущество в сумме 6 047 рубля); расходы по приобретению горячей воды и тепловой энергии у филиала N 11 "Горэнергосбыт" ОАО "МОЭК" на сумму 264 341 200 рубля; расходы по приобретению воды и приему сточных вод у МГУП "Мосводоканал" на сумму 115 419 057 рубля; не учтенные заявителем общехозяйственные расходы на сумму 20 789 262 рубля. Итого по акту 667 946 876,00 руб.

Определяя сумму расходов, налоговый орган указал, что заявителем необоснованно учтен в составе расходов по текущему ремонту и эксплуатации НДС на сумму 46 274 604 рубля.

Данный довод инспекцией признан необоснованным на странице 40 решения, но эти расходы не были учтены им при определении итоговой налоговой обязанности.

Таким образом, общая сумма расходов, исчисленная инспекцией самостоятельно на основании проведенной налоговой проверки, в действительности равна 714 221 480 рублей.

При проведении выездной проверки на основании статьи 89, 101 НК РФ, исходя из целей и задач при осуществлении этой формы налогового контроля, налоговый орган обязан не только выявить нарушение исчисления и уплаты по каждому проверяемому налогу, входящему в предмет выездной проверки, с начислением соответствующей суммы неуплаченного в результате установленных нарушений налога к уплате, но исследовать существо хозяйственных отношений и делать выводы о реальном нарушении на основании анализа всех документов, не ограничиваясь формально только данными налогоплательщика, что следует из постановления Президиума ВАС РФ от 06.07 2010 N 17152/09.

Таким образом, поскольку оспариваемым решением налоговый орган выявил неучтенные суммы доходов и расходов, определяя общую сумму доначисленного налога на прибыль, он должен был учесть суммы этих расходов, уменьшить сумму доначисленного налога на прибыль. Однако сумма доначисленного по итогам проверки налога на прибыль не была уменьшена на сумму дополнительно установленных расходов, подлежащих принятию при исчислении налоговой базы по налогу на прибыль.

В постановлении от 06.07.2010 N 17152/09 Президиум ВАС РФ, направляя дело на новое рассмотрение, указал, что, доначислив налог на прибыль из-за вменения обществу дохода, в нарушение положений ст. ст. 41, 247 НК РФ инспекция не определила сумму расходов, доначисление налога на прибыль нельзя произвести без учета расходов.

В постановлениях ФАС Московского округа от 23.07.2009 N КА-А40/7049-09 по делу N А40-43834/08-140-136, от 07.03.2012 по делу N А40-40718/11140-184, от 28.11.2011 по делу N А40-133100/10-76-783, от 27.06.2011 N КА-А40/6029-11 по делу N А40-55988/10-142-307, от 17.05.2011 N КА-А40/3833-11 по делу N А40-35658/10-4-154, также указано на данное обстоятельство, поскольку сумма доначисленного по результатам проверки налога на прибыль должна соответствовать действительным налоговым обязательствам налогоплательщика.

Таким образом, даже если не рассматривать иные доводы заявителя, общая сумма налога, доначисленного ответчиком за 2009 год, должна быть равна 8 304 429, 20 рубля (603 363 828,00 714 221 480,00+175 490 996,00-15 792 419).

Доначислив доходы, налоговый орган не принял самостоятельно рассчитанные суммы расходов. Это обстоятельство повлекло то, что в акте проверки налоговый орган установил обязанность по уплате налога на сумму 17 559 350 рублей, а в решении доначислил налог в размере 31 072 313 рубля после анализа уточненной налоговой декларации с возросшими суммами доходов.

Налоговый орган указывает на допущенные судом в решении противоречия (стр. 9 апелляционной жалобы). Суд отклоняет соответствующие доводы налогового органа.

Как правильно указывает в решении суд первой инстанции, дополнительные доначисления явились результатом дополнительных мероприятий налогового контроля, они не отражены в акте, а приведены только в решении.

При этом заявитель с результатами (а не материалами) контрольных мероприятий ознакомлен не был и до получения решения не знал и не мог знать о дополнительных доначислениях и, соответственно, был лишен права на представление по ним объяснений.

Факт представления уточненной налоговой декларации в решении не связан как-либо с фактом или суммой дополнительных доначислений. Как следует из решения (стр. 36), показатели уточненной налоговой декларации инспекцией не приняты, а на стр. 37 решения указана сумма расхождений между данными инспекции и заявителя. В связи с этим уточнение налоговых обязательств заявителем ни при каких обстоятельствах не могло быть основанием для доначислений спорной суммы.

Суд первой инстанции обоснованно указал, что непринятие сумм расходов, исчисленных налоговым органом самостоятельно, не обосновано какими-либо дополнительными документами или расчетами, а направлено исключительно на увеличение доначислений.

Пункт 3.2 апелляционной жалобы.

Налоговый орган указывает, что при вынесении решения им не допущено процессуальных нарушений, в тексте решения суда отсутствуют выводы о том, с какими документами не был ознакомлен заявитель.

Доводы инспекции являются необоснованными.

Суд указал, что в связи тем, что, поскольку те результаты дополнительных мероприятий налогового контроля, которые были предъявлены заявителю, не указывали на новые основания доначислений (они не были как-либо сформулированы), о дополнительных доначислениях заявитель инспекцией не информировался (документы не содержали изменившихся сумм налога к уплате), представление по ним объяснений - не требовалось. Поэтому у заявителя не было необходимости заявлять (не предусмотренное НК РФ) ходатайство об отложении рассмотрения материалов и выделении времени для представления возражений.

Налоговый орган указывает, что из текста требования о предоставлении документов, заявитель мог определить основания доначислений.

Однако инспекцией не учитываются положения статей 93, 101 НК РФ, где указано, что возражения предоставляются только на текст акта. Получение требования свидетельствует не о выявленном нарушении, а о реализации налоговым органом права на исследование документов налогоплательщика.

При составлении акта налоговым органом указаны доначисления по налогу на прибыль за 2009 год в сумме 17 559 350 руб. По результатам рассмотрения возражений инспекцией частично приняты доводы заявителя в части правомерности отражения в расходах по налогу на прибыль 2009 г. на сумму 924 054 руб. по прочим услугам. На стр. 39 решения инспекцией признано правомерным включение в налоговую базу налога на прибыль расходов на сумму 46 274 604 руб., в 2009 году по НДС, в части уменьшающей расходы. Таким образом, сумма доначислений при вычитании доначислений по акту проверки из сумм принятых возражений должно было составлять по налогу на прибыль за 2009 год -17 559 350 -((924 054+ 46 274 604)7100*20)=8086095,08 руб.

Вместе с тем в резолютивной части решения инспекцией указаны доначисления по налогу на прибыль организаций за 2009 год в сумме 31 072 313 руб., что значительно превышает как сумму, указанную в акте(17 559 350 руб.), так и сумму, сложившуюся по итогам возражений (8 086 095 руб.).

Данные доначисления стали результатом дополнительных мероприятий налогового контроля и отсутствовали в акте налоговой проверки. Заявителю не была предоставлена возможность по представлению возражений на доначисления в размере 24 964 520 руб. Данная сумма указана только в решении и ранее не исчислялась инспекцией.

Согласно правовой позиции ВАС РФ, изложенной в постановлении Президиума от 16.06.2009 N 391/09, участие лица, в отношении которого проводилась налоговая проверка, в рассмотрении имеющихся у налогового органа материалов должно быть обеспечено на всех стадиях осуществления налогового контроля.

Согласно п. 5 ст. 101 НК РФ при рассмотрении материалов налоговой проверки руководитель рассматривает все имеющиеся у него материалы проверки, доводы проверяющего инспектора, доводы возражений, и на основании рассмотрения возражений выносит решение, в котором признает обоснованным или необоснованными выводы акта проверки.

При вынесении решения налоговый орган нарушил порядок его вынесения, указав доводы и суммы доначислений, не отраженные в акте. По результатам дополнительных мероприятий налогового контроля не было составлено ненормативного акта с указанием измененных сумм претензий, на который налогоплательщик имел бы возможность предоставить возражения.

Заявителю незаконно вне зависимости от иных оснований доначислен налог на прибыль за 2009 год в сумме 24 964 520 руб.

Для представления объяснений по факту увеличения доначисленной суммы налога на прибыль за 2009 год и по (возможным) новым и дополнительным основаниям для такого доначисления заявитель должен был быть извещен налоговым органом в письменной форме относительно указанных изменений, т.к. представление объяснений невозможно относительно событий, которые неизвестны. Налоговый орган не обеспечил налогоплательщику возможность представить возражения по результатам дополнительных мероприятий налогового контроля.

Как обоснованно указывает заявитель, поскольку закон не содержит четких предписаний относительно оформления результатов дополнительных мероприятий налогового контроля, налоговый орган вправе сам выбрать способ извещения заявителя об изменении основании и суммы доначислений (акт, справка и т.п.) для предоставления возможности реализовать право на представление объяснений. В данном же случае налоговый орган не поставил налогоплательщика в известность о существенном увеличении налоговых претензий, не предоставил ему возможности узнать о них и предоставить объяснения относительно новых оснований претензий и увеличенной суммы доначисленного налога, чем грубо нарушил п. 14 ст. 101 НК РФ.

Норма п. 14 ст. 101 НК РФ является общей для всей процедуры рассмотрения результатов контрольных мероприятий налоговых органов в отношении налогоплательщиков. Из систематического толкования текста ст. 101 НК РФ следует, что она распространяется и на стадию рассмотрения таких материалов проверки, которые собраны в результате дополнительных мероприятий налогового контроля, т.к. п. 14 следует за пунктом 6, предусматривающим такие мероприятия, а необеспечение налогоплательщику возможности представления объяснений является общим нарушением процедуры рассмотрения материалов налоговой проверки.

Ссылка инспекции на то, что заявитель ознакомлен с мероприятиями налогового контроля (в т.ч. дополнительными) и не заявлял ходатайств об отложении рассмотрения материалов и выделении времени для представления возражений и не оспаривает законность решения в отношении соблюдения инспекцией процедуры рассмотрения материалов проверки, не соответствует материалам дела.

В дополнении N 1 к протоколу рассмотрения материалов проверки и результатов дополнительных мероприятий налогового контроля от 12.07.2012 перечислены документы (договор, поквартирный расчет начислений и расчет начислений юридическим лицам) от ГКУ ИС района "Лефортово", аналогичные представленным заявителем с возражениями на акт, протокол допроса свидетеля Осиповой И.В. от 26.06.2012, письмо ГКУ "Центр координации ГУ ИС" от 12.07.12, письмо Департамента имущества г. Москвы от 12.07.2012.

Ни один из указанных в протоколе документов не указан в решении как основание для доначисления налога на прибыль за 2009 г. в размере большем, чем указано в акте.

Согласно протоколу от 12.07.2012 N 57/1 и приложению N 1 заявитель ознакомлен с ответом ГЦЖС (без приложений), стр. 2-4 протокола допроса главного бухгалтера ГУ ИС "Лефортово" и ответа ДИГМ на запрос инспекции, о чем сделана в протоколе соответствующая отметка. Указанные документы не содержали данных, указывающих на возможность дополнительных доначислений заявителю 24 964 520 рублей сверх сумм, указанных в акте. Налоговый орган также не ссылается на то, что какой-либо из документов, перечисленных в приложении N 1 к протоколу от 12.07.2012 N 57/1, был основанием для указанного увеличения суммы доначислений. Ни с какими иными документами представителей заявителя не знакомили и возможностей их копирования не предоставляли.

В связи с этим, поскольку те результаты дополнительных мероприятий налогового контроля, которые были предъявлены заявителю, не указывали на новые основания доначислений (они не были как-либо сформулированы), а о дополнительных доначислениях заявитель не информировался (документы не содержали изменившихся сумм налога к уплате), представление по ним объяснений не требовалось. Именно поэтому у заявителя не было необходимости заявлять не предусмотренное НК РФ ходатайство об отложении рассмотрения материалов и выделении времени для представления возражений.

Дополнительные и немотивированные доначисления явились результатом дополнительных же мероприятий налогового контроля. При этом заявитель с результатами (а не материалами) контрольных мероприятий ознакомлен не был и до получения решения не знал и не мог знать о дополнительных доначислениях и, соответственно, был лишен права на представление по ним объяснений.

Заявитель оспаривал нарушения процедуры рассмотрения налоговым органом материалов проверки как в апелляционной жалобе в УФНС РФ по г. Москве, так и в заявлении, поданном в арбитражный суд (раздел I заявления). Утверждения инспекции об обратном необоснованны.

Согласно позиции ВАС РФ вышестоящий налоговый орган не связан доводами налогоплательщика, изложенными в апелляционной жалобе, и обязан проверить законность решения инспекции в полном объеме (постановление Президиума ВАС РФ от 19.04.2011 N 16240/10). Обязательный досудебный порядок обжалования считается соблюденным в отношении решения в целом, а не отдельных его частей, против которых налогоплательщиком были приведены конкретные аргументы.

Содержащееся в указанном постановлении Президиума Высшего Арбитражного Суда РФ толкование правовых норм является общеобязательным и подлежит применению при рассмотрении арбитражными судами аналогичных дел.

Пункт 3.3. апелляционной жалобы.

Налоговый орган указывает, что при определении итоговой суммы доначислений по решению инспекции суд определил сумму налога на прибыль исходя из данных как первичной, так и уточненной декларации.

Данный довод необоснован, суд (стр.3 решения) указывает, что сумма в 24 964 520 рубля сложилась только в акте и не отражена в решении. Кроме того, суд указывает (стр. 5), что инспекция доначисляет только доход заявителя без учета самостоятельно определенных сумм расходов.

Налоговый орган в тексте акта исчислил сумму расходов самостоятельно (на основании документов) без учета исчисленных в декларации. При вынесении решения налоговый орган проигнорировал самостоятельно исчисленные расходы, согласившись с указанными в декларации. При этом сумма дохода, также определенная самостоятельно на основании имеющихся у налогового органа документов, осталась без изменений.

Инспекция указывает, что постановление Президиума ВАС РФ N 17152/09 от 06.07.2010 не содержит выводов о том, что на основании статьи 89, 101 НК РФ, исходя из целей и задач при осуществлении этой формы налогового контроля, налоговый орган обязан не только выявить нарушение исчисления и уплаты по каждому проверяемому налогу, входящему в предмет выездной проверки, с начислением соответствующей суммы неуплаченного в результате установленных нарушений налога к уплате, но также обязан определить правильность расчета налоговой базы и суммы налога к уплате по всем проверяемым налогам в целом, с учетом всех выявленных проверкой нарушений.

Переквалификация налоговым органом работ, не влечет за собой необходимость автоматического исключения из состава расходов по налогу на прибыль организаций за спорный период соответствующих затрат в полном объеме. При установлении неверного определения налогоплательщиком суммы расходов при исчислении налога на прибыль организаций налоговый орган обязан установить правильную сумму дохода и налоговой базы по налогу с учетом всех обстоятельств, а также влияния переквалификации работ в реконструкцию на необходимость уменьшения налоговой базы по налогу на прибыль, с перерасчетом соответствующих сумм недоимки, пеней и штрафов.

Данные выводы согласуются с выводами, сделанными в постановлениях ФАС Московского округа от 28.03.2013 по делу N А40-7640/09-115-26, Девятого арбитражного апелляционного суда от 20.12.2012 N 09АП-36735/2012 по делу N А40-82611/12-91-452, Девятого арбитражного апелляционного суда от 11.10.2011 N 09АП-22083/2011-АК, 09АП-24093/2011-АК по делу N А40-24495/11-107-111, от 11.07.2011 N 09АП-

Пункт 4 апелляционной жалобы.

Решением заявителю начислены пени в сумме 15 050 102 руб. Между тем пени по налогам в акте (пп. г) п. 3.2.1) отсутствовали, что лишало заявителя права на представления по ним объяснений в форме возражений.

В соответствии с пунктом 10 информационного письма Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 17.03.2003 N 71 отсутствие указания на характер и обстоятельства вменяемого налогоплательщику правонарушения, ссылок на документы и иные сведения, на которых основаны выводы налогового органа, лишает налогоплательщика возможности обеспечить надлежащую защиту своих прав и является основанием для признания решения налогового органа недействительным.

Пунктом 19 постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 28.02.2001 N 5 "О некоторых вопросах применения части первой Налогового кодекса Российской Федерации" установлено, что отсутствие в оспариваемом решении налогового органа и требованиях необходимых сведений влечет невозможность установления как факта правомерного начисления пени в указанной в оспариваемом решении сумме, так и того, какие пени и за какой период начислены, а также, какая сумма задолженности по налогам (сборам) включена в решение налогового органа.

Таким образом, данное требование императивно и является грубым нарушением порядка составления акта.

Пункт 5 апелляционной жалобы.

Относительно отсутствия первичных документов по прочим услугам 2008 года и определения их объема расчетным путем по документам банка (стр. 16 акта, п. 1.1 стр. 30 решения). В связи с тем, что апелляционная жалоба заявителя в данной части удовлетворена, указанный эпизод по настоящему делу более не оспаривается.

Относительно занижения доходов при сравнении отчетов по начислению ЖКУ и уточненной налоговой декларации по налогу на прибыль за 2008 г.

Налоговым органом сделан вывод о занижении доходов 2008 года на 43 190 028 руб. в связи с несовпадением выручки за жилищно-коммунальные услуги в уточненной налоговой декларации и в документах, указанных как ежемесячные сводные отчеты по начислению жилищно-коммунальных услуг" и банковских документах.

Суд первой инстанции пришел к правильному выводу о неправомерности соответствующих начислений.

Выводы инспекции сделаны на основании недостоверных данных без их должной оценки.

Отчеты ГУ ИС района "Лефортово" содержат показатели, совпадающие с данными уточненной налоговой декларации по налогу на прибыль за 2008 г.

Доходы заявителя от оказания жилищно-коммунальных услуг составили в 2008 г. 569 235 799 руб., что подтверждается отчетами ГУ ИС, подписанными от имени указанной организации (представлены с возражениями).

Использование при расчете доходов банковских документов (стр. 31 решения) - незаконно в связи с нарушением принципа начисления (ст. 271 НК РФ) при определении доходов.

В части данного эпизода налоговый орган дополнительно сослался на то, что исчисление доходов на основании банковских документов не производилось. Согласно ответу ГКУ ГЦЖС сводные ведомости отдельно по каждой управляющей организации в ПСУ ГЦЖС не представляются, в соответствии с показаниями Осиповой И.В. для исчисления доходов используются ежемесячные отчеты с указанием итоговых сумм, имеется расхождение между данными в ежемесячных актах и отчетах, представленных с возражениями, а представленные заявителем акты утверждены в одностороннем порядке.

Дополнительные (относительно обжалуемого решения) доводы инспекции не соответствуют закону и фактическим обстоятельствам в связи со следующим.

Относительно неисчисления инспекцией доходов на основании банковских документов.

Как указано в решении (стр. 34), при определении прочих доходов использована иная информация, имеющаяся у инспекции - сведения о поступлении денежных средств на расчетный счет ГУП ДЕЗ района Лефортово от организаций с назначением платежа".

Таким образом, налоговый орган прямо указал, что принимал решение на основании банковских документов, т.е. не по методу начисления.

Относительно ответа ГКУ ГЦЖС.

Ответ ГКУ ГЦЖС, как следует из буквального его содержания, касался отчетности ГУ ИС, передаваемой в ГЦЖС, а не заявителю. В связи с этим указанное письмо не относилось к предмету проверки.

Относительно показаний Осиповой И.В.

Из показаний Осиповой не следует, что для исчисления доходов используются ежемесячные отчеты с указанием итоговых сумм. При этом факт использования отчетов без итоговых сумм свидетелем подтвержден.

Относительно расхождения между данными в ежемесячных актах и в отчетах, представленных с возражениями и представления заявителем актов, утвержденных в одностороннем порядке.

Не принимая данные актов как подписанных только заявителем без согласования с ГУ ИС, налоговый орган принимает только данные заверенных только заявителем аналогичных отчетов. При этом отчеты, заверенные не только заявителем, но и ГУ ИС (представленные к возражениям), не принимались.

В решении (стр. 49) имеется ссылка на то, что в представленных документах в отчетах не отражены суммы итоговых начислений, а ручной подсчет итоговых сумм инспекцией провести практически невозможно за короткий промежуток времени. Также было указано, что суммы доходов за оказанные услуги должны быть представлены инспекции в сведенном виде либо в электронном виде в связи с большим объемом информации, требующей подсчетов. При этом приводился довод о том, что желаемый подсчет должен производиться в программах 1С или Exsel. Также имеется ссылка на то, что применение программы 1С предусмотрено учетной политикой заявителя.

В связи с этим инспекцией сделан вывод о препятствиях со стороны заявителя в проведении контрольных мероприятий, нежелании представлять достоверные сводные отчеты для проведения полноценной налоговой проверки. Доводы инспекции основаны на предположениях и опровергаются содержанием представленных документов.

Претензии относительно отсутствия итоговых сумм были предъявлены заявителю, в то время как документы, к которым были претензии, оформлялись не им, а ГУ ИС района "Лефортово". Документы с итоговыми суммами, которые оформляло само предприятие (акты по оказанным услугам в сфере ЖКХ), были представлены инспекции, что отражено в решении (стр. 33).

Подсчет тех или иных числовых показателей является обычным счетным проверочным мероприятием, т.е. прямой обязанностью должностных лиц налогового органа, проводивших проверку. При этом налогоплательщик не должен нести риск неблагоприятных для себя последствий в виде доначислений по причине невыполнения своих функций по расчету налоговых обязательств сотрудниками налогового органа. При проведении дополнительных мероприятий налогового контроля для проведения подсчетов налоговый орган обладал временем, значительно превышавшим отведенное законом налогоплательщику (календарный месяц, а не 15 рабочих дней). В связи с этим ссылка на короткий промежуток времени является необоснованной.

Утверждение об обязательности представления информации в электронном виде приведено без ссылок на какие-либо нормы права, которые устанавливали бы такую обязанность.

Таким образом, доначисление дохода 2008 года на сумму 43 190 028 руб. и налога на прибыль в сумме 10 365 607 руб. направомерно.

Пункт 6 апелляционной жалобы.

Относительно занижения доходов при сравнении отчетов по начислению ЖКУ и налоговой декларации по налогу на прибыль за 2009 год.(стр. 22 акта, п. 1.4, стр. 35 решения).

Налоговым органом сделан вывод о занижении доходов 2009 года на 434 919 309 руб. в связи с несовпадением выручки за жилищно-коммунальные услуги в налоговой декларации и документах, указанных, как ежемесячные сводные отчеты по начислению жилищно-коммунальных услуг.

Доначисления неправомерны в связи со следующим.

Выводы инспекции сделаны на основании недостоверных данных без их должной оценки. Отчеты ГУ ИС района "Лефортово" в действительности содержат показатели, совпадающие с данными уточненной налоговой декларации по налогу на прибыль за 2009 г. Данная декларация инспекцией получена и отражена в приложениями N 9 к акту. Тем не менее данные инспекцией сравнивались с показателями утратившей силу предшествовавшей декларации.

В действительности, доходы заявителя от оказания жилищно-коммунальных услуг составили в 2009 году 467 558 501 руб., что подтверждается отчетами ГУ ИС, подписанными от имени указанной организации (представлены с возражениями).

В решении имелась ссылка на то, что при подсчете доходов не учитывались денежные средства, связанные с погашением задолженности прошлых лет и авансами будущего года.

Данный довод не подтверждает законности решения в данной части. Поступления, не являющиеся авансами и погашением задолженности, не имеют связи с объемами работ, услуг, которые оплачиваются, т.к. оплата полной стоимости работ может быть частичной, а при полной оплате объем оказанных услуг - неполным.

В связи с этим при применении расчетного метода определения объема оказанных услуг налоговым органом применен некорректный подход, когда спорные доходы с показателями аналогичного предприятия (ДЕЗ) не сравнивались.

Кроме того, в решении (стр. 38) упомянуто о представлении с возражениями уточненной налоговой декларации по налогу на прибыль за 2009 год и налогового регистра с показателями, измененными относительно указанных в акте.

При этом в решении (стр. 38, п. 2) имеется указание на то, что данные суммы будут проверены на основании представленных к возражениям документов. Это указывает на то, что с момента представления возражений 31.05.2012 по 16.07.2012 (дата решения) ни уточненная налоговая декларация, ни регистр налогового учета к ней, ни первичные документы не проверялись, а доводы налогоплательщика, основывавшиеся на указанных документах, игнорировались без объяснения причин. Принятое решение о привлечении налогоплательщика к налоговой ответственности не предполагает проведение после его вынесения каких-либо проверочных мероприятий, т.е. в решении имеется письменное подтверждение того факта, что представленные с возражениями материалы (и сами возражения) налоговым органом не рассматривались.

В части данного эпизода налоговый орган дополнительно сослался на то, что возмещение выпадающих доходов за 2009 год составило 81 525 954 руб. на основании писем ОАО "МОЭК" и ГКУ "ГЦЖС".

Ссылки инспекции на указанные ответы являются необоснованными.

ГКУ "ГЦЖС" в письме от 11.05.2012 N В-1124/2-1 (абз. последний) указано, что информация из ГЦЖС представляется не заявителю, а ГУ ИС, при этом сводные ведомости по каждой управляющей организации (в т.ч. заявителю) не составляются. В связи с этим ГКУ "ГЦЖС" не является органом, обладающим информацией о доходах заявителя, а документы, исходящие от данной организации, не имеют доказательственного значения по настоящему делу, т.е. к нему не относимы.

С содержание письма ОАО "МОЭК" от 15.05.2012 N 28203/18.433 налогоплательщик не был ознакомлен. Данный документ не прилагался к акту или решению, в дополнении N 1 к протоколу рассмотрения материалов проверки и результатов дополнительных мероприятий налогового контроля от 12.07.2012 оно также не названо. В связи с этим заявитель был лишен возможности представления объяснений по содержанию данного документа, и какие-либо доначисления, на нем основанные, неправомерны.

ОАО "МОЭК" является поставщиком заявителя и обладает в силу этого документами не о доходах, а о расходах. В связи с этим письма поставщиков размер доходов подтверждать не могут. Доводы инспекции в данной части не соответствует закону.

Таким образом, доначисление дохода 2009 года на сумму 434 919 309 руб. и налога на прибыль в соответствующей части - неправомерно.

Пункт 6.3.апелляционной жалобы.

Относительно занижения внереализационных доходов 2009 года на 6 242 051 руб. в связи с отражением списания кредиторской задолженности с истекшим сроком исковой давности по статье "текущий ремонт" с завышением доходов от реализации (стр. 11 решения).

Претензии инспекции необоснованны в связи со следующим.

В решении имеется указание о занижении внереализационных доходов и завышении на ту же сумму доходов от реализации (стр. 40, п. 1.7 решения). При этом в решении не содержится подтверждения того, что проверяющие не учли 6 242 051 руб. в доходах от реализации, поскольку расшифровка в акте доходов от реализации по данным проверки (стр. 23 акта) не содержит суммы 6 242 051 руб., хотя иные суммы завышения доходов (по иным основаниям и со знаком "-") имеются. В связи с этим проверяющими дважды учтена сумма дохода 6 242 051 руб. - сначала в доходах от реализации, а затем и во внереализационных доходах.

В решении также отсутствует упоминание о завышении доходов от реализации при занижении внереализационных доходов на ту же сумму. В связи с этим доначисления в данной части является произвольным и немотивированным.

В части данного эпизода инспекция не привела доводов, опровергающих позицию заявителя, ссылаясь лишь на основание возникновения и вид дохода, а не двойной учет его при изготовлении решения.

Таким образом, доначисление доходов 2009 года на сумму 6 242 051 руб. и налога на прибыль в сумме 1 248 410 руб. неправомерно.

Кроме того, налоговый орган при составлении акта и вынесении решения не привел ссылок на первичные документы, послужившие основанием возникновения кредиторской задолженности. В обоснование своей позиции налоговый орган ссылается исключительно на данные регистров счетов бухгалтерского учета.

В соответствии с пп. 18 ст. 250 НК РФ в состав внереализационных доходов включаются суммы кредиторской задолженности, списанные в связи с истечением срока исковой давности. Согласно ст. 195 ГК РФ исковой давность признается течение срока для защиты права по иску лица, право которого нарушено начинается со дня, когда лицо узнало, или должно было узнать о нарушении его права (ст. 200 ГК РФ). По обязательствам с определенным сроком истечение исковой давности начинается по окончании такого срока. Следовательно, для признания факта истечения срок указанные каждому конкретному обязательству инспекция должна была обстоятельства, первичную документацию и доказать наличие оснований для включения кредиторской задолженности в состав доходов. Однако, в нарушение требований ст. 101 НК РФ, выводы сделаны инспекцией без анализа первичной документации общества, в связи с чем противоречат материалам дела и не основаны на законе.

Пункт 6.4. апелляционной жалобы.

Относительно довода инспекции, касающегося документальной неподтвержденности внереализационных расходов на сумму 13 314 188,21 (п. IV решения).

Инспекция указывает, что заявитель не подтвердил документально внереализационные расходы в сумме 13 314 188, 21 рублей по категории "внеплановые расходы эксплуатационных организаций по содержанию и ремонту жилого фонда".

Данные расходы сложились из следующих операций:

Арбитражный суд г.Москвы по делу N А40-31806/09-6-293 решением от 10.12.2009 года взыскал с ГУП "ДЕЗ района Лефортово" в пользу ООО "ЖКХ района Лефортово" суммы задолженности в размере 43 535 024 руб. 36 коп., составляющих 4 247 797 руб. задолженности, 382 711 руб. процентов за пользование чужими денежными средствами по договору N 21-М/2008 от 29.12.2007; 36 205 581 руб. 35 коп. задолженности и 2 195 925 руб. процентов за пользование чужими денежными средствами по договору N 25-М/2008 от 29.12.2007; 474 000 руб. 01 коп. задолженности и 29 010 руб. процентов за пользование чужими денежными средствами по договору N 7ЖФ от 29.12.2007 г.

Как разъяснено в письме Управления ФНС России по г. Москве от 30.09.2010 N 16-15/102335@, организацией могут быть учтены расходы в составе внереализационных расходов при исчислении налоговой базы по налогу на прибыль на основании подпункта 13 пункта 1 статьи 265 НК РФ в виде присужденной судом суммы задолженности по договору, если расходы в виде стоимости оказанных услуг не были учтены организацией в целях налогообложения прибыли ранее на основании актов приемки-передачи услуг либо иных документов, подтверждающих факт их оказания, организация может учесть в составе внереализационных расходов при исчислении налоговой базы по налогу на прибыль на основании подпункта 13 пункта 1 статьи 265 НК РФ.

В письме от 20.09.2010 N 03-03-06/1/597 Минфин России указал, что если соответствующие выплаты, производимые налогоплательщиком лицу, чье право нарушено, квалифицированы решением суда, вступившим в законную силу, расходы на такие выплаты могут учитываться в составе внереализационных расходов на основании подпункта 13 пункта 1 статьи 265 НК РФ.

Решением Арбитражного суда по делу N А40-31806/09-6-293 от 10.12.2009 указанные суммы были взысканы.

В силу пп. 8 п. 7 ст. 272 НК РФ датой осуществления расходов в виде сумм штрафов, пеней и (или) иных санкций за нарушение договорных или долговых обязательств признается дата признания должником либо дата вступления в законную силу решения суда.

Решение по делу А40-31806/09-6-293 вступило в законную силу 13.11.2009.

ГУП "ДЕЗ района Лефортово" в указанном споре не было согласно с начислением сумм задолженности на суммы сверхнормативного вывоза мусора ООО "ЖКХ района Лефортово".

В упомянутом решении суда указано, что в соответствии с договором N 25-М/2008 в течение периода с января по июнь были подписаны акты выполненных работ. За последующие периоды с августа 2008 года предприятие не подписало акты, не признавало факт выполнения работ, и соответственно, не учло в качестве расходов.

Сумма сверхнормативных услуг сложилась из установленной судом обязанности уплатить по договору 25-М/2008 от 29.12.2007. Решением суда установлено, что предприятие в период с августа 2008 года не подписывало акты и не принимало оказанные работы, сумма работ, выполненных ООО "ЖКХ района Лефортово", факт выполнения которых подтвержден решением суда (и не начисленных ранее заявителем, в качестве кредиторской задолженности) составила 10 731 149 руб.

Сумма расходов в размере 1 703 041 рубля сложилась из оказания сверхнормативных услуг предприятию по договорам с ООО "Репенка" на ремонт и восстановление вентиляционных коробов и шахт по договорам N 33-2009 от 01 декабря 2009 года на сумму 547336 рубля, N 8-2009 от 26 января 2009 года на сумму 94207 рубля, N 21-2009 от 28 июля 2009 года на сумму 556475 рубля, N 4-2009 от 26 января 2009 года на сумму 97232 рубля, N 12/2009 от 30 марта 2009 года на сумму 77325 рублей, N 23-2009 года на сумму 134981 рубля, N 5-2009 26 января 2009 года на сумму 97341 рубль, N 7-2009 на сумму 98141 рубль.

Сумма расходов в размере 879 997 рубля сложилась из оказания сверхнормативных услуг по договору с ООО "Эрг" от 03.06.2009 по восстановительным работам ДУ и ППА на сумму 879 997 рубля.

Таким образом, доводы инспекции о неправомерности признания внереализационных расходов на сумму 13314188,21 руб. необоснованны.

Пункт 7 апелляционной жалобы.

В решении произведен перерасчет НДС на основании данных о выручке (некорректно определенной проверяющими с нарушениями порядка применения расчетного метода) и документов по налоговым вычетам, представленным заявителем.

В связи с тем, что, как указывалось, налоговая база в решении определена некорректно по основаниям, указанным в разделе I настоящего заявления, необоснованными являются утверждения о том, что за 1 кв. 2008 - НДС к возмещению завышен на 1 696 939 руб., за 2 кв. 2008 - НДС к возмещению завышен на 1 629 341 руб., за 3 кв. 2008 - не уплачен НДС на сумму 4 437 897 руб., за 1 кв. 2009 - не уплачен НДС на сумму 3 466 666 руб., за 2 кв. 2009 - НДС к возмещению завышен на 2 703 962 руб., за 3 кв. 2009 - не уплачен НДС на сумму 1 952 749 руб., за 4 кв. 2009 - НДС к возмещению завышен на 1 580 342 руб.

Кроме того, основания доначисления НДС в решении (9 857 3112 руб.) являются новыми по сравнению с актом. Включение в решение новых, отсутствовавших в акте доводов, является нарушением пп. 12 п. 3 ст. 100 НК РФ и п. 14 ст. 101 НК РФ и безусловным основанием для признания недействительным решения по данному эпизоду.

В качестве единственного основания доначисления налога в решении указано, что данные доначисления были рассчитаны с учетом нарушений по занижению доходов от реализации по оказанным услугам населению, арендаторам.

Вместе с тем на основании п. 8 ст. 101 НК РФ в решении о привлечении к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения излагаются обстоятельства совершенного привлекаемым к ответственности лицом налогового правонарушения со ссылкой на документы и иные сведения, подтверждающие указанные обстоятельства.

При этом инспекцией не приведены обстоятельства, на основании которых сделан вывод о занижении НДС, а также не приведено доказательств, подтверждающих фактическое оказание данных услуг.

Не приведены виды операций, контрагенты, наименования первичных документов, на основании которых доначислен налог.

В постановлениях ФАС Московского округа от 02.08.2012 по делу N А40-4503/12-116-9, от 22.06.2012 по делу N А40-77391/11-99-349 отмечено, что в соответствии с п. 3 ст. 100 НК РФ все обстоятельства (установленные факты) со ссылкой на подтверждающие документы указываются в акте проверки.

В связи с этим в решении налогового органа не может быть изложено иных обстоятельств, иного расчета и иного правового обоснования, кроме того, который был отражен в акте налоговой проверки.

Пункт 8 апелляционной жалобы.

Налоговый орган счел, что заявитель занизил налоговую базу по налогу на имущество, не включив в нее стоимость списанных с баланса 10.01.2008 нежилых помещений, на которые были заключены договоры на предоставление коммунальных и эксплуатационных услуг. По мнению инспекции, заявитель неправомерно применял льготу в нарушение ст. 375 НК РФ им п. 10 ч. 1 ст. 3 Закона г. Москвы "О налоге на имущество организаций".

Доначисления неправомерны в связи со следующим. У заявителя не было оснований в 2008-2009 гг. включать спорные объекты в налоговую базу.

Как указано в абз. 6 стр. 26 решения, спорные помещения списаны со счета 01 "Основные средства" 10.01.2008.

Для учета спорных помещений в качестве основных средств в проверяемом периоде не было законных оснований. Ошибочный учет помещений в качестве основных средств с 2008 года заявителем более не производился.

Как верно указано в решении (стр. 26, абз. 6), заявитель нежилые помещения в аренду не сдавал и, соответственно, для извлечения дохода использовать не мог. Ссылок на принадлежность указанных в приложении N 8 к акту помещений заявителю на каком-либо праве в акте не содержится.

Акты приема-передачи помещений от заявителя ДИГМ от 27.08.2009 носили технический характер, т.к. по ним передавались помещения, уже не являвшиеся у заявителя до этого ни юридически, ни фактически основными средствами, включаемыми в налоговую базу по налогу на имущество организаций.

В нарушение п. 8 ст. 101 НК РФ данный довод заявителя не проверялся, результаты его проверки в решении отсутствуют.

Налоговым органом проигнорированы доводы заявителя о неэксплуатации части зданий.

Ряд помещений заявителем не эксплуатировался и не отвечал требованиям пп. А) п. 4 ПБУ6/01.

По адресам: ул. Боровая, 20, ул. Энергетическая, 9, ул. Красноказарменная, 9, Шоссе Энтузиастов, 22/18, Шоссе Энтузиастов, 10/2 расположены отделения связи, что исключало эксплуатацию этих помещений заявителя.

Помещения по адресам (стр. 21 отзыва) были переданы другим организациям на баланс до начала проверяемого периода.

Таким образом, указанные помещения не отвечают критерию возможности использования - предназначенности для нужд организации и правомерно были исключены из состава основных средств.

В решении (стр. 73) впервые приведены доводы о том, что идентифицировать нежилые помещения, указанные в актах приема-передачи, не представилось возможным, т.е. включены ли они в общий метраж нежилых помещений или передавались отдельно, а в актах не указана точная нумерация помещений, а также не совпадает метраж. Кроме того, в решении имелись ссылки на акты приема-передачи помещений на баланс Департамента имущества г. Москвы. Данные доводы не подтверждают законности указанных в решении доначислений.

Заявитель был лишен возможности представления объяснений по содержанию данных доводов, и какие-либо доначисления, на нем основанные, неправомерны согласно положениям п. 14 ст. 101 НК РФ.

В решении не указано, какой метраж и в каком документе не совпадает и с каким другим документом, имеющим иной показатель. Причины препятствий в идентификации помещений в решении не указаны, как и нет ссылок на наличие по указанным адресам иных нежилых помещений, стоявших на балансе заявителя.

Необходимо также отметить, что представленные ДИГМ акты приема-передачи не имеют дат списания с бухгалтерского учета и принятия к бухгалтерскому учету, т.е. эти документы не влияют на налоговые обязательства заявителя и носят сугубо технический характер. Ссылки инспекции на некие "извещения" о передаче на баланс несостоятельны. Указанные документы заявителю и в материалы дела не передавались, что указывает на их недопустимость в качестве доказательств. Сам факт оформления указанных "извещений" не подтвержден.

В любом случае моменты списания объектов с бухгалтерского учета заявителя и принятия имущества в казну г. Москвы не совпадают.

Кроме того, необходимо отметить, что Департамент имущества г. Москвы письмом от 16.07.2012 N 25-25-1921 подтвердил, что в хозяйственном ведении заявителя в 2008-2010 гг. было только 10 помещений, и только 2 из них упоминались в акте. Между тем, как обоснованно указывает налогоплательщик, в проверяемом периоде государственная регистрация права являлась обязательным условием для признания объекта недвижимости основным средством.

В связи с этим каких-либо оснований для учета заявителем в качестве объектов основных средств перечисленных в приложении к акту помещений не было.

Таким образом, упомянутые в решении документы законности доначислений не подтверждают.

Заявитель законно использовал налоговую льготу.

В соответствии с пп. 10.1) п. 1 ст. 4 Закона г. Москвы "О налоге на имущество организаций", освобождаются от уплаты налога организации - в отношении объектов жилищно-коммунального комплекса, содержание которых полностью или частично финансируется за счет средств бюджета г. Москвы.

Указанные в приложении N 8 к акту помещения расположены в жилых домах и представляют собой в основном подвалы (кроме встроено-пристроенных помещений, указанных в п. 4.2 настоящих объяснений). Их эксплуатация необходима для содержания жилого фонда, т.к. именно в них расположены общедомовые коммуникации (вводы теплотрасс и водоснабжения с приборами учета).

Заявитель осуществляет управление и эксплуатацию жилого фонда и оказывает жилищно-коммунальные услуги(п. 1.5, 2.1.1 акта). При этом в акте (п. 2.1.1, стр. 11-12) признан факт получения из бюджета г. Москвы субсидий, которые, как средства целевого назначения, являются источниками финансирования мероприятий по содержанию (ремонту) домохозяйства района "Лефортово".

Какие-либо данные об использовании помещений заявителем не по назначению или о сдаче их в аренду акт и решение не содержат.

Таким образом, вне зависимости от учета спорных объектов в качестве основных средств заявитель имел право не включать стоимость помещений в налоговую базу по налогу на имущество организаций.

В нарушение п. 8 ст. 101 НК РФ данный довод заявителя не проверялся, результаты его проверки в решении отсутствуют.

В части данного эпизода (п. 7 отзыва) налоговый орган дополнительно сослался на то, что имущество может быть списано со счета 01 только по окончании процедуры выбытия, списание должно происходить в момент фактического выбытия, а в соответствии с письмом ГБУ "Московская имущественная казна" помещения не входят в состав инженерной инфраструктуры жилищно-коммунального хозяйства и не указаны на схеме инженерной инфраструктуры, а заявителем не велся раздельный учет льготируемых и не льготируемых объектов налогообложения.

Данные доводы отклоняются судом апелляционной инстанции как необоснованные.

Относительно возможности списания имущества со счета 01 только по окончании процедуры выбытия и списания в момент фактического выбытия.

Понятие "процедура выбытия" применено в Инструкции по применению плана счетов 'бухгалтерского учета в контексте ведения отдельного субсчета для выбывающих основных средств. При этом само ведение такого субсчета указанной инструкцией в качестве обязательного не предписывалось. В связи с тем, что заявитель такого субсчета не вел, самой "процедуры выбытия" у него не было, а был лишь соответствующий момент. Что касается списания в момент выбытия, то в решении не указано на то, что заявитель производил списание иным образом.

Исходя из позиции постановления Президиума ВАС РФ от 29.03.2011 N 16400/10 по делу N А40-114912/09-99-810, подлежащей применению при рассмотрении арбитражными судами аналогичных дел, у заявителя отсутствовали основания как принятия, так и списания недвижимости с учета.

Так, суд указал, что суды, разрешая спор по рассматриваемому эпизоду, обоснованно сослались на пункты 12 и 16 Положения по бухгалтерскому учету "Доходы организации" ПБУ 9/99, утвержденного приказом ^Минфина России от 06.05.1999 N 32н, согласно которому выручка от продажи основных средств признается в бухгалтерском учете после выполнения ряда условий, в том числе условия о переходе права собственности на реализованный объект к покупателю. Из названных пунктов Положения следует, что организация-продавец не может списать с баланса учтенное в составе основных средств недвижимое имущество до перехода права собственности на отчуждаемый объект к покупателю.

Таким образом, в случае приобретения недвижимого имущества по договорам купли-продажи основанием для перевода организацией-покупателем этого имущества в состав основных средств является наличие зарегистрированного права собственности на данный объект при одновременном выполнении условий, определенных ПБУ 6/01.

Следовательно, плательщиком налога на имущество организаций является лицо, которое в Едином государственном реестре прав на недвижимое имущество и сделок с ним указано как обладающее правом собственности (правом оперативного управления, правом хозяйственного ведения) на объект недвижимого имущества.

Относительно письма ГБУ "Московская имущественная казна" о неотнесении помещений в состав инженерной инфраструктуры жилищно-коммунального хозяйства.

Заявитель не располагает письмом ГБУ "Московская имущественная казна". Данный документ приложением к акту или решению не был, в дополнении N 1 к протоколу рассмотрения материалов проверки и результатов дополнительных мероприятий налогового контроля от 12.07.2012 оно также не упомянуто. В связи с этим заявитель был лишен самой возможности представления объяснений по содержанию данного документа, а какие-либо доначисления, на нем основанные неправомерны согласно положениям с п. 14 ст. 101 НК РФ. При этом в акте не указано на то, что упомянутое письмо касалось отнесения объектов к инфраструктуре ЖКХ. Сам факт существования документа, на который ссылается инспекция, не подтвержден.

Ссылки на наличие договоров аренды каких-либо объектов заявителя противоречат содержанию акта (стр. 43, п. 2.1.5, абз. 3). Таким образом, неверен и вывод, сделанный в противоречии с исходными данными.

Такое условие, как включение объектов в тот или иной перечень, информационную систему или схему инженерной инфраструктуры, не предусмотрено налоговым законодательством в качестве условия применения льготы по налогу на имущество. Какие-либо отсылки к иным отраслям законодательства в Законе г. Москвы "О налоге на имущество организаций" и НК РФ в качестве условий применения налоговых льгот по налогу на имущество отсутствуют, в связи с чем ссылки налогового органа на градостроительное законодательство неправомерны.

Пункт 9 апелляционной жалобы.

В адрес заявителя налоговый орган выставил требование об уплате налога от 31.10.2012 N 17787, в котором было предложено уплатить сумму 75 537 733,95 руб., в т.ч. недоимки в размере 54 137 601 руб. до 13.11.2012. Указанное требование не соответствует закону в связи с тем, что оно основано на незаконном решении. Как следует из содержания стр. 2 требования, оно основано на акте от 16.07.2012 N 980. Подробная позиция заявителя относительно незаконности решения инспекции изложена в разделе настоящих объяснений, касающемся незаконности решения. Впоследствии налоговый орган оформил вместо требования об уплате налога от 31.10.2012 N 17787 требование об уплате налога от 09.11.2012 N 18186. основанное на том же решении. В связи с тем, что основания оформления нового требования идентичны ранее оформленному, оно незаконно по тем же основаниям.

Пункт 1 апелляционной жалобы (стр. 2-3).

Налоговый орган указывает, что судом первой инстанции необоснованно признаны не подлежащими исполнению инкассовые поручения от 10.01.2013 N 66320 на сумму 12 200 руб. (штраф по п. 3 ст. 120 НК РФ), от 10.01.2013 N 66327 на сумму 2 004 руб. (пени по НДФЛ), поскольку принятые инспекцией ненормативные правовые акты налогоплательщиком не обжаловались в части привлечения к ответственности по п. 3 ст. 120 НК РФ и начисления пеней за несвоевременное перечисление в бюджет НДФЛ за 2008-2009 гг. в части, не обжалованной заявителем.

При этом суд не исследовал вопрос о нарушении прав и законных интересов предприятия действиями налогового органа по выставлению данных инкассовых поручений, в решении суда отсутствуют выводы о несоответствии данных инкассовых поручений законодательству, в решении суда также отсутствуют выводы относительно законности привлечения заявителя к ответственности по п. 3 ст. 120 НК Р и начисления указанных пеней.

По изложенным основаниям инспекция считает производство по делу в данной части подлежащим прекращению.

Между тем, как следует из материалов дела, решение инспекции было обжаловано налогоплательщиком только в части, оставленной без изменения решением УФНС РФ по г. Москве 18.10.2012 N 21-19/099708. Налоговый орган, выставляя инкассовые поручения на необоснованно начисленные суммы налога, нарушил положения ст. 46 НК РФ, о чем указано в решении суда.

Следовательно, судом были обоснованно признаны незаконными инкассовые поручения в части, отмененной решением УФНС РФ по г.Москве. Оснований для прекращения производства по делу нет.

Пункт 2 апелляционной жалобы (стр. 3-4).

Налоговый орган указывает, что заявитель обжаловал решение инспекции в части доначисления НДС за 3 квартал 2008 г. в сумме 4 437 897 руб., и суд первой инстанции удовлетворил данное требование без учета решения УФНС России по г. Москве, вынесенного по апелляционной жалобе предприятия. Между тем вышестоящий налоговый орган указанную сумму доначисления снизил на 98 558 руб., в результате чего сумма доначисления НДС составила не 4 437 897 руб., а 4 339 339 руб. Суд первой инстанции неправомерно удовлетворил требования заявителя в части суммы 4 437 897 руб., поскольку решение инспекции в части, отмененной налоговым органом, не могло нарушать прав и законных интересов предприятия.

По мнению налогового органа, производство по делу в данной части также подлежит прекращению.

Суд апелляционной инстанции отклоняет довод инспекции.

Согласно разъяснениям, изложенным в пункте 18 информационного письма Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 22.12.2005 N 99 "Об отдельных вопросах практики применения Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации" отмена оспариваемого ненормативного правового акта или истечение срока его действия не препятствует рассмотрению по существу заявления о признании акта недействительным, если им были нарушены законные права и интересы заявителя.

Решением налогового органа были нарушены права и интересы заявителя, ввиду чего суд обладал правомочиями по признанию незаконным ненормативного акта в отмененной части.

Отклоняя доводы инспекции, приведенные в пунктах 1 и 2 апелляционной жалобы, суд апелляционной инстанции учитывает нарушение налоговым органом процедуры рассмотрения материалов проверки и вынесения решения.

Обстоятельства по делу судом первой инстанции установлены полно и правильно, им дана надлежащая правовая оценка. Нарушений норм процессуального права судом не допущено. Оснований к отмене решения суда нет.

Руководствуясь ст. ст. 110, 266 - 269, 271 Арбитражного процессуального Кодекса Российской Федерации, арбитражный апелляционный суд

ПОСТАНОВИЛ:

Решение Арбитражного суда г. Москвы от 21.03.2013 по делу N А40-145554/12 оставить без изменения, а апелляционную жалобу - без удовлетворения.

Постановление вступает в законную силу со дня принятия и может быть обжаловано в течение двух месяцев со дня изготовления в полном объеме в Федеральный арбитражный суд Московского округа.

Председательствующий судья

М.С. Сафронова

Судьи

Р.Г. Нагаев Н.В. Дегтярева