Постановление Пятнадцатого арбитражного апелляционного суда от 14 июля 2013 г. N 15АП-6358/13

город Ростов-на-Дону

14 июля 2013 г.

дело N А32-37825/2012

Резолютивная часть постановления объявлена 10 июня 2013 года.

Полный текст постановления изготовлен 14 июля 2013 года.

Пятнадцатый арбитражный апелляционный суд в составе:

председательствующего судьи Стрекачёва А.Н.

судей И.Г. Винокур, Н.В. Шимбаревой

при ведении протокола судебного заседания

секретарем судебного заседания Сиволобовой М.А.

при участии:

от Инспекции Федеральной налоговой службы N 3 по г. Краснодару: представитель Кириченко И.В.,

от Управления Федеральной налоговой службы по Краснодарскому краю: представитель Жаркова А.Е. по доверенности от 17.03.2011,

рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционную жалобу Инспекции Федеральной налоговой службы N 3 по г. Краснодару на решение Арбитражного суда Краснодарского края от 18.03.2013 по делу N А32-37825/2012 по заявлению закрытого акционерного общества "РИВАГРО" (ИНН 2310065643, ОГРН 1022301606030) к Инспекции Федеральной налоговой службы N 3 по г. Краснодару, Управлению Федеральной налоговой службы по Краснодарскому краю о признании незаконным бездействия, о признании недействительным решения

принятое в составе судьи Бутченко Ю.В.

УСТАНОВИЛ:

закрытое акционерное общество "РИВАГРО" (далее- ЗАО "РИВАГРО", общество, заявитель, налогоплательщик) обратилось в Арбитражный суд Краснодарского края с заявлением к Инспекции Федеральной налоговой службы N 3 по г. Краснодару (далее - инспекция, налоговый орган), Управлению Федеральной налоговой службы по Краснодарскому краю (далее - управление) о признании незаконным бездействия управления, выразившиеся в не рассмотрении жалобы ЗАО "Ривагро" на решение инспекции от 04.09.2012 N 15-30/03179; о признании недействительным решение инспекции от 04.09.2012 N 15-30/03179 в части привлечения к налоговой ответственности по ст. 122 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ).

Обществом со ссылками на статьи 49, 150, 151 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (далее - АПК РФ) заявлено ходатайство об отказе от части заявленных требований к управлению о признании незаконным бездействия УФНС России по Краснодарскому краю, выразившиеся в не рассмотрении жалобы ЗАО "Ривагро" на решение ИФНС России N 3 по г. Краснодару от 04.09.2012, а также об уточнении заявленных требований к инспекции и просит признать недействительным решение инспекции от 04.09.2012 N 15-30/03179 в части привлечения к налоговой ответственности по ст. 122 НК РФ за неуплату (неполную уплату) единого сельскохозяйственного налога (далее - ЕСХН) за 2010 год. Общество указало, что последствия отказа от части требований ясны и понятны.

Заявленные требования мотивированы нарушением инспекцией статей 81, 100, 100.1, 101 НК РФ. Фактически недоимки по ЕСХН за 2010 год не имелось, имелась переплата; 10.10.2011 подана уточненная налоговая декларация, начисленный по которой налог и пени были уплачены; налоговым органом в акте выездной налоговой проверки и оспариваемом решении указано, что нарушений и недоимки по ЕСХН за 2010 год не установлено, следовательно, начисление штрафа по пункту 1 статьи 122 НК РФ за неуплату (неполную уплату) ЕСХН за 2010 год неправомерно.

Решением суда от 18.03.2013 отказ заявителя в части заявленных требований к управлению принят. Производство по делу в указанной части прекращено. Ходатайство заявителя об уточнении требований удовлетворено. Признано недействительным решение инспекции от 04.09.2012 N 15-30/03179 в части привлечения к налоговой ответственности по статье 122 НК РФ за неуплату (неполную уплату) ЕСХН за 2010 год в сумме 406 718 рублей.

Инспекция обжаловала решение суда первой инстанции в порядке, предусмотренном главой 34 АПК РФ, и просила отменить решение суда от 18.03.2013, отказать ЗАО "РИВАГРО" в удовлетворении заявленных требований.

Податель жалобы указал, что вывод суда первой инстанции о несоблюдении инспекцией статей 100 и 101 НК РФ является неправомерным. В связи с допущенным обществом неправильным исчислением налогов, невыполнением всех условий освобождения от налоговой ответственности, предусмотренных подпунктом 1 пункта 4 статьи 81 НК РФ, отсутствием переплаты по налогу за предыдущие периоды, превышающей сумму недоимки, общество правомерно привлечено к налоговой ответственности, предусмотренной статьей 122 НК РФ.

В отзыве на апелляционную жалобу общество просит решение суда первой инстанции оставить без изменения, а апелляционную жалобу без удовлетворения по мотивам, изложенным в отзыве.

В судебном заседании представитель инспекции поддержал доводы, изложенные в апелляционной жалобе, просил решение суда отменить.

Изучив материалы дела, оценив доводы апелляционной жалобы, выслушав представителей участвующих в деле лиц, арбитражный суд апелляционной инстанции пришел к выводу о том, что апелляционная жалоба подлежит частичному удовлетворению по следующим основаниям.

Как следует из материалов дела, инспекцией проведена выездная налоговая проверка ЗАО "Ривагро" по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты (удержания, перечисления) ЕСХН и транспортного налога за период с 01.01.2008 по 31.12.2010, НДФЛ за период с 01.01.2008 по 30.09.2011 и страховых взносов за период с 01.01.2008 по 31.12.2009, по результатам которой составлен акт выездной налоговой проверки от 25.07.2012 N 15-34/901 и установил неполную уплату ЕСХН за 2008 год в сумме 194 159 руб., несвоевременное перечисление НДФЛ.

По результатам рассмотрения материалов проверки (с учетом возражений налогоплательщика от 20.08.2012) заместитель руководителя инспекции принял решение от 04.09.2012 N 15-30/03179, которым общество привлечено к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения по пункту 1 статьи 122 НК РФ в виде штрафа за неуплату (неполную уплату) ЕСХН за 2010 год в сумме 406 718 рублей, по статье 123 НК РФ в виде штрафа в сумме 32 817 рублей и начислены пени по НДФЛ в сумме 199 руб. 61 коп.

Общество обжаловало решение инспекции в управление, которое решением от 20.11.2012 N 20-12-1191 оспариваемое решение инспекции оставлено без изменения.

Общество не согласилось с решением инспекции в части штрафа по пункту 1 статьи 122 НК РФ в виде штрафа за неуплату (неполную уплату) ЕСХН за 2010 год и обратилось с соответствующим заявлением в арбитражный суд.

Подпунктом 1 пункта 1 статьи 23 НК РФ установлена обязанность налогоплательщика уплачивать законно установленные налоги.

В соответствии со статьей 52 НК РФ налогоплательщик самостоятельно исчисляет сумму налога, подлежащую уплате за налоговый период, исходя из налоговой базы, налоговой ставки и налоговых льгот.

В соответствии с пунктом 1 статьи 81 НК РФ при обнаружении налогоплательщиком в поданной им в налоговый орган налоговой декларации факта неотражения или неполноты отражения сведений, а также ошибок, приводящих к занижению суммы налога, подлежащей уплате, налогоплательщик обязан внести необходимые изменения в налоговую декларацию и представить в налоговый орган уточненную налоговую декларацию в порядке, установленном настоящей статьей.

Согласно пункта 4 статьи 81 НК РФ если уточненная налоговая декларация представляется в налоговый орган после истечения срока подачи налоговой декларации и срока уплаты налога, то налогоплательщик освобождается от ответственности в случаях:

1) 1) представления уточненной налоговой декларации до момента, когда налогоплательщик узнал об обнаружении налоговым органом неотражения или неполноты отражения сведений в налоговой декларации, а также ошибок, приводящих к занижению подлежащей уплате суммы налога, либо о назначении выездной налоговой проверки по данному налогу за данный период, при условии, что до представления уточненной налоговой декларации он уплатил недостающую сумму налога и соответствующие ей пени;

2) 2) представления уточненной налоговой декларации после проведения выездной налоговой проверки за соответствующий налоговый период, по результатам которой не были обнаружены неотражение или неполнота отражения сведений в налоговой декларации, а также ошибки, приводящие к занижению подлежащей уплате суммы налога.

Согласно пункту 1 статьи 122 НК РФ неуплата или неполная уплата сумм налога (сбора) в результате занижения налоговой базы, иного неправильного исчисления налога (сбора) или других неправомерных действий (бездействия), если такое деяние не содержит признаков налогового правонарушения, предусмотренного статьей 129.3 настоящего Кодекса, влечет взыскание штрафа в размере 20 процентов от неуплаченной суммы налога (сбора).

В силу статьи 109 НК РФ лицо не может быть привлечено к ответственности за совершение налогового правонарушения при наличии хотя бы одного из следующих обстоятельств: отсутствие события налогового правонарушения; отсутствие вины лица в совершении налогового правонарушения.

Обстоятельствами, исключающими вину лица в совершении налогового правонарушения, признаются иные обстоятельства, которые могут быть признаны судом или налоговым органом, рассматривающим дело, исключающими вину лица в совершении налогового правонарушения (пункт 1 статьи 111 НК РФ).

В соответствии с пунктом 42 Постановления Пленума ВАС РФ от 28.02.2001 N 5 "О некоторых вопросах применения части первой Налогового кодекса Российской Федерации" при применении статьи 122 НК РФ судам необходимо иметь в виду, что неуплата или неполная уплата сумм налога означает возникновение у налогоплательщика задолженности перед соответствующим бюджетом (внебюджетным фондом) по уплате конкретного налога в результате совершения указанных в данной статье деяний (действий или бездействия). В связи с этим, если в предыдущем периоде у налогоплательщика имеется переплата определенного налога, которая перекрывает или равна сумме того же налога, заниженной в последующем периоде и подлежащей уплате в тот же бюджет (внебюджетный фонд), и указанная переплата не была ранее зачтена в счет иных задолженностей по данному налогу, состав правонарушения, предусмотренный ст. 122 НК РФ, отсутствует, поскольку занижение суммы налога не привело к возникновению задолженности перед бюджетом (внебюджетным фондом) в части уплаты конкретного налога.

Представление уточненной декларации с указанием сумм налога, подлежащих доплате, само по себе не свидетельствует о совершении правонарушения, предусмотренного ст. 122 НК РФ, налогоплательщик подлежит привлечению к ответственности только при условии наличия фактической недоимки.

Из материалов дела следует, что после принятия инспекцией решения от 03.10.2011 N 15-345/1175 о проведении выездной налоговой проверки и ознакомления с ним общества 07.10.2012, о чем свидетельствует подпись в указанном решении бухгалтера общества, общество 10.10.2011 подало в инспекцию уточненную налоговую декларацию по ЕСХН за 2010 год, согласно которой сумма налога к доплате составила 2 033 740 руб. (л.д. 22 - 24). При этом, налогоплательщиком были уплачены налог в сумме 2 033 740 руб. и пени в сумме 109 988 рублей платежными поручениями от 10.10.2012 N 1479, 1480, 1483, 1485. По состоянию на 01.01.11 по лицевому счету общества числилась переплата по ЕСХН в сумме 150 руб.

Приведенные обстоятельства послужили основанием для привлечения общества к налоговой ответственности по пункту 1 статьи 122 НК РФ в виде взыскания штрафа в размере 406 718 руб. (2 033 740 руб. - 150 руб.) х 20%)).

Суд первой инстанции установил, что уточненная налоговая декларация по ЕСХН за 2010 год была подана обществом в инспекцию после истечения срока подачи налоговой декларации и срока уплаты налога, после получения решения о проведении выездной налоговой проверки, а также то, что до подачи уточненной налоговой декларации общество уплатила недоимку по ЕСХН и соответствующие пени.

Вместе с тем, суд посчитал, что общество в рассматриваемом случае не может быть привлечено к налоговой ответственности, поскольку в акте выездной налоговой проверки (п. 2.3.1 акта проверки) и оспариваемом решении (п. 2.3.1 решения) инспекция указала, что нарушений и недоимки по ЕСХН за 2010 год не установлено, а следовательно, наличие недоимки по ЕСХН за 2010 год либо неправильное исчисление обществом данного налога инспекцией в ходе выездной налоговой проверки и по ее по результатам не установлено.

Исходя из изложенного, суд первой инстанции пришел к выводу о том, что фактически налоговый орган оспариваемым решением в нарушение норм статей 100 и 101 НК РФ привлек общество к ответственности по пункту 1 статьи 122 НК РФ исходя из суммы налога, подлежащей уплате на основании уточненной налоговой декларации по ЕСХН за 2010 год, не установив наличие недоимки либо неправильного исчисления обществом данного налога в ходе выездной налоговой проверки, что свидетельствует о том, что в нарушение статей 106, 108, 109 НК РФ инспекция не установила объективную сторону вмененного правонарушения и вину общества в его совершении.

Суд апелляционной инстанции считает указанные выводы суда первой инстанции ошибочными и при этом исходит из следующего.

В соответствии с первичной налоговой декларацией общества доход, определяемый в целях исчисления ЕСХН, за 2010 составил 196301071 руб., расходы составили 175316488 руб., соответственно сумма налога - 1259075 руб.

В пункте 2.3.1 акта выездной налоговой проверки указано, что доход, определяемый в целях исчисления ЕСХН, за 2010 составил 196301071 руб., расходы 141423327 руб., соответственно, сумма налога составила 3292665 руб. Указанные данные соответствуют показателям, отраженным в уточненной налоговой декларации, которые инспекция правомерно учла при проведении выездной налоговой проверки.

Пункт 1.13 акта указывает на нарушение срока уплаты ЕСХН за 2010т. на сумму доначисления по уточненной налоговой декларации.

Пункт 3.2.4 акта предлагает привлечь общество к ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи 122 НК РФ по уточненной декларации за 2010 г.

В акте налоговой проверки отражены обстоятельства, свидетельствующие о совершении налогового правонарушения, и предложено на этом основании привлечь общество к налоговой ответственности. Обществом по данному факту были поданы возражения, что свидетельствует о том, что общество располагало информацией из акта о привлечений к ответственности по ЕСХН за 2010 г. Вопрос о привлечении к ответственности и определении суммы штрафных санкций был на рассмотрении материалов налоговой проверки, обществу была предоставлена возможность принимать участие в рассмотрении данного вопроса.

Таким образом, вывод суда первой инстанции о том, что инспекцией в ходе проверки не был выявлен и описан состав правонарушения, предусмотренный пунктом 1 статьи 122 НК РФ, является ошибочным.

Доказанность самого факта налогового правонарушения свидетельствует о наличии вины в форме неосторожности.

Поскольку уточненная налоговая декларация по ЕСХН за 2010 год была подана обществом в инспекцию после истечения срока подачи налоговой декларации и срока уплаты налога, а также после получения решения о проведении выездной налоговой проверки, то общество, несмотря на уплату недоимки по ЕСХН и соответствующей пени, до подачи уточненной налоговой декларации, в силу статьи 81 НК РФ не может быть освобождено от налоговой ответственности по пункту 1 статьи 122 НК РФ.

Вместе с тем, указанные обстоятельства должны были быть учтены инспекцией при рассмотрении вопроса о наличии в действиях общества смягчающих ответственность за совершение налогового правонарушение обстоятельств.

В пункте 17 Информационного письма Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 17.03.2003 N 71 "Обзор практики, разрешения Арбитражными судами дел, связанных отдельными положениями части первой Налогового кодекса РФ" указано, что самостоятельное выявление и исправление налогоплательщиком ошибок в налоговой декларации и подача в налоговый орган заявления о ее дополнении и изменении, признается смягчающим ответственность обстоятельством.

Аналогичный вывод содержится в Постановлении Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 26.04.2011 N 11185/10.

Одним из принципов привлечения к ответственности является правовой принцип индивидуализации, который выражается в том, что при решении вопроса о взыскании соответствующих санкций, учитываются не только характер правонарушения, степень вины нарушителя, но и обстоятельства смягчающие и отягчающие ответственность.

Статьей 112 НК РФ установление обстоятельств смягчающих и отягчающих ответственность за совершение налогового правонарушения отнесено к компетенции налогового органа, который при вынесении решения о взыскании санкций за налоговые правонарушения обязан последние учитывать.

При этом, что следует из пункта 5 статьи 101 НК РФ, выявление обстоятельств смягчающих ответственность обстоятельств за совершение налогового правонарушение является не правом, а обязанностью налогового органа. В связи с этим, ссылки налогового органа о не заявлении налогоплательщиком ходатайства о снижении размера штрафных санкций противоречат НК РФ и не должны приниматься во внимание.

Согласно пункту 3 статьи 114 НК РФ при наличии хотя бы одного смягчающего ответственность обстоятельства размер штрафа подлежит уменьшению не меньше чем в два раза по сравнению с размером, установленным соответствующей статьей главы 16 Кодекса совершение налогового правонарушения.

Конституционный суд РФ в Постановлении от 12.05.98 г. N 14-П и от 15.07.99 г. N 11-П указал, что недопустимо превращать ответственность из меры воздействия в инструмент подавления экономической самостоятельности и инициативы, чрезмерного ограничения свободы предпринимательства и права частной собственности, умаления других конституционных прав. Санкции, устанавливаемые законодателем, должны быть дифференцированы по размеру, закон должен предусматривать возможность их снижения, что позволит применять меры взыскания с учетом характера совершенного правонарушения, размера причиненного вреда, степени вины и личности правонарушителя, его имущественного положения и иных существенных обстоятельств деяния.

Пунктом 19 Постановления Пленума Верховного Суда РФ и Высшего Арбитражного Суда РФ от 11.06.99 г. N 41/9 "О некоторых вопросах, связанных с введением в действие части первой Налогового кодекса Российской Федерации" судам разъяснено, что " если при рассмотрении дела о взыскании санкции за налоговое правонарушение будет установлено хотя бы одно из смягчающих ответственность обстоятельств, перечисленных в пункте 1 статьи 112 НК РФ, суд при определении размера подлежащего взысканию штрафа обязан в соответствии с пунктом 3 статьи 114 НК РФ уменьшить его размер не менее, чем в два раза по сравнению с предусмотренным соответствующей нормой гл. 16 Кодекса. Учитывая, что пунктом 3 статьи 114 Кодекса установлен лишь минимальный предел снижения налоговой санкции, суд по результатам оценки соответствующих обстоятельств (например, характера совершенного правонарушения, количества смягчающих ответственность обстоятельств, личности налогоплательщика, его материального положения) вправе уменьшить размер взыскания и более чем в два раза".

Из материалов дела следует, что общество является сельскохозяйственным товаропроизводителем, ранее к налоговой ответственности не привлекалось, допущенное правонарушение совершено по неосторожности и по нему общество устранило негативные последствия для бюджета.

По мнению апелляционного суда, названные обстоятельства, как каждое в отдельности, так и в их совокупности свидетельствуют о наличии смягчающих ответственность обстоятельств. При таких обстоятельствах взыскание штрафных санкций в полном объеме не будет соразмерным характеру допущенных нарушений.

Вместе с тем, данные обстоятельства в силу статей 81 и 111 НК РФ не могут быть признаны судом, как обстоятельства, освобождающие от ответственности за совершенное налоговое правонарушение, либо исключающие вину лица в совершении налогового правонарушения.

С учетом вышеизложенного, суд считает, что инспекция обязана была учесть вышеназванные смягчающие ответственность за совершение налогового правонарушения обстоятельства и снизить общий размер подлежащих взысканию налоговых санкций в соответствии с пунктом 3 статьи 114 НК РФ до суммы 40 671 руб. 80 коп.

Обстоятельств, предусмотренных статьями 109, 111, пунктом 2 статьи 112 НК РФ, при рассмотрении материалов дела апелляционным судом не установлено.

При указанных обстоятельствах, решение суда первой инстанции, ввиду неправильного применения норма материального права, подлежит отмене в части признания недействительным решения инспекции от 04.09.2012 N 15-30/03179 в части привлечения общества к налоговой ответственности по ст. 122 НК РФ по ЕСХН в виде штрафа в размере 40 671 руб. 80 коп., в указанной части в удовлетворении заявления ЗАО "РИВАГРО" следует отказать. В остальной части решение Арбитражного суда Краснодарского края от 18.03.2013 подлежит оставлению без изменения.

Руководствуясь статьями 258, 269 - 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, арбитражный суд

ПОСТАНОВИЛ:

решение Арбитражного суда Краснодарского края от 18.03.2013 по делу N А32-37825/2012 отменить в части признания недействительным решения ИФНС России N 3 по г. Краснодару от 04.09.2012 N 15-30/03179 в части привлечения ЗАО "РИВАГРО" к налоговой ответственности по ст. 122 НК РФ по ЕСХН в виде штрафа в размере 40 671 руб. 80 коп., в указанной части в удовлетворении заявления ЗАО "РИВАГРО" отказать.

В остальной части решение Арбитражного суда Краснодарского края от 18.03.2013 по делу N А32-37825/2012 оставить без изменения.

В соответствии с частью 5 статьи 271, частью 1 статьи 266 и частью 2 статьи 176 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации постановление арбитражного суда апелляционной инстанции вступает в законную силу со дня его принятия.

Постановление может быть обжаловано в соответствии с Арбитражным процессуальным кодексом Российской Федерации в Федеральный арбитражный суд Северо-Кавказского округа.

Председательствующий

А.Н. Стрекачёв

Судьи

И.Г. Винокур Н.В. Шимбарева