Постановление Семнадцатого арбитражного апелляционного суда от 25 августа 2010 г. N 17АП-8053/10

г. Пермь

25 августа 2010 г.

Дело N А50-8332/2010

Резолютивная часть постановления объявлена 23 августа 2010 года.

Постановление в полном объеме изготовлено 25 августа 2010 года.

Семнадцатый арбитражный апелляционный суд в составе:

председательствующего Голубцова В.Г.,

судей Борзенкова И.В., Полевщиковой С.Н.,

при ведении протокола секретарем судебного заседания Келлер О.В.,

при участии:

от заявителя (ОАО "Морион"): Нечаев А.М., паспорт, доверенность от 02.02.2010, Болотова Е.В., паспорт, доверенность от 06.05.2010,

от заинтересованного лица (Межрайонной ИФНС России по крупнейшим налогоплательщикам по Пермскому краю): Павлова Н.М., паспорт, доверенность от 20.08.2010, Плешков В.В., удостоверение, доверенность от 31.12.2009, Ощепков А.А., удостоверение, доверенность от 20.08.2010 N 6,

(лица, участвующие в деле, о времени и месте рассмотрения апелляционной жалобы извещены надлежащим образом, в том числе публично, путем размещения информации о времени и месте судебного заседания на сайте Семнадцатого арбитражного апелляционного суда),

рассмотрел в судебном заседании апелляционные жалобы заявителя - ОАО "Морион", заинтересованного лица Межрайонной ИФНС России по крупнейшим налогоплательщикам по Пермскому краю

на решение Арбитражного суда Пермского края от 21 июня 2010 года

по делу N А50-8332/2010,

принятое судьей Власовой О.Г.

по заявлению ОАО "Морион"

к Межрайонной ИФНС России по крупнейшим налогоплательщикам по Пермскому краю

о признании недействительным решения,

установил:

Открытое акционерное общество "Морион" (далее - заявитель, общество, налогоплательщик) обратилось в Арбитражный суд Пермского края с заявлением о признании недействительным решения N 09-36/7/3515 от 29.12.2009 года, вынесенного Межрайонной ИФНС России по крупнейшим налогоплательщикам по Пермскому краю (далее - заинтересованное лицо, налоговый орган, инспекция) в части подпунктов 1-5, подпункта 1.1 пункта 1, подпункта 1 пункта 1.2 пункта 1; подпунктов 1-2 пункта 2, подпункта 1-1 подпункта 3.1 пункта 3 резолютивной части решения.

Решением Арбитражного суда Пермского края от 21 июня 2010 года требования открытого акционерного общества "Морион" удовлетворены частично. Признано недействительным решение межрайонной ИФНС России по крупнейшим налогоплательщикам по Пермскому краю N 09-36/7/3515 от 29.12.2009 г. "О привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения" в части доначисления налога на добавленную стоимость в связи с отказом в возмещении суммы НДС 124 654 руб., а также соответствующих сумм пени и налоговых санкций. Заявленные требования в части единого налога на вмененный доход, соответствующих сумм пени и налоговых санкций оставлены без рассмотрения. В удовлетворении остальной части требований отказано. Межрайонная ИФНС России по крупнейшим налогоплательщикам по Пермскому краю обязана устранить допущенные нарушения прав и законных интересов ОАО "Морион". С Межрайонной ИФНС России по крупнейшим налогоплательщикам по Пермскому краю в пользу ОАО "Морион" взысканы судебные расходы (государственная пошлина) в размере четыре тысячи рублей.

Не согласившись с решением, заявитель обратился в суд с апелляционной жалобой, в которой просит отменить решение суда в части отказа в удовлетворении заявленных требований, требования заявителя удовлетворить в полном объеме.

В части налога на прибыль заявитель ссылается на то, что судом неверно квалифицированы работы по ремонту помещений и коридоров как работы капитального характера (реконструкция) стоимость которых увеличивает стоимость основных средств, что повлекло необоснованное исключение из состава расходов затрат 11 676 637,78 руб., увеличение стоимости принадлежащего обществу имущества и как следствие доначисление налога на прибыль и налога на имущество. В связи с неверной квалификацией работ заявитель считает необоснованной позицию суда и в части доначисления налога на имущество.

Считает необоснованным также доначисление НДС в сумме 14 311 руб. 04 коп. в связи с непринятием судом права общества на применение вычетов по НДС, исчисленных с авансов при реализации товаров в 3 квартале 2008 года, а также применение инспекцией штрафа по п. 1 ст. 122 НК РФ в сумме 32 547 руб. 40 коп., соответствующей суммы пени.

Налоговый орган представил отзыв на апелляционную жалобу заявителя, просит в удовлетворении апелляционной жалобы отказать. Указывает, что при вынесении решения, инспекция исходила не из собственного понимания понятия "текущий ремонт" и "реконструкция", а на основании соответствующих экспертиз. Именно заключения экспертов были положены в основу решения в части налога на прибыль и налога не имущество.

В части НДС с авансов налоговый орган считает, что имел основания доначислить НДС в тех периодах, в которых обществом авансовые платежи получены.

Налоговый орган также обратился в суд с апелляционной жалобой, просит решение отменить в части признания недействительным решения инспекции в части доначисления НДС в связи с отказом в возмещении суммы НДС 124 654 руб., соответствующих сумм пени и налоговых санкций.

Считает, что при принятии решения судом в данной части имело место неправильное применение норм материального права (подп. 2 п. 1 ст. 164 НК РФ). Указывает, что в силу правил данной статьи заявитель не имеет право принять вычет НДС по счетам-фактурам, выставленным ЗАО "ДХЛ Интернэшнл".

Общество представило отзыв на апелляционную жалобу заинтересованного лица, апелляционную жалобу просит оставить без удовлетворения, решение в обжалуемой инспекцией части - без изменения. Считает, что, поскольку товары, ввозимы обществом на территорию РФ, не помещались под таможенный режим свободной таможенной зоны, действие подп. 2 п. 1 ст. 164 НК РФ на выполненные транспортно-экспедиционные услуги не распространялось.

В судебном заседании суда апелляционной инстанции представитель инспекции поддержал доводы апелляционной жалобы инспекции, просит решение отменить в обжалуемой инспекцией части, отказать в удовлетворении заявленных обществом требований.

С доводами апелляционной жалобы инспекции заявитель не согласился по основаниям, изложенным в отзыве на апелляционную жалобу, просит решение в обжалуемой налоговым органом части оставить без изменения, соответствующую апелляционную жалобу - без удовлетворения.

Представитель заявителя также поддержал доводы, изложенные в апелляционной жалобе заявителя, просит решение в обжалуемой обществом части отменить, жалобу заявителя - удовлетворить.

Представитель заинтересованного лица поддержал доводы отзыва на апелляционную жалобу заявителя, просит решение в обжалуемой им части оставить без изменения, апелляционную жалобу - без удовлетворения.

По ходатайству заявителя к материалам дела приобщены дополнительные документы: копии главной книги за январь 2005 года, декабрь 2005, копии оборотных ведомостей за январь 2005, декабрь 2005, копия договора N 1 аренды недвижимого имущества от 04.10.2002, копия акт приема-передачи помещения, копия экспликации помещений, передаваемых в аренду, копия договора аренды N 418/58-12-00 от 03.01.2001, копия акта приема-передачи помещения от 03.01.2001, копия договора аренды N 405 от 22.11.2004, копия акта приема-передачи производственных помещений, копия Договора аренды N 441 от 03.11.2005, приложения NN1-5 к Договору, копия акта приема-передачи производственных площадей, копия договора аренды N 503 от 22.11.2005 с приложением, акта, приема-передачи производственных площадей, копия договора аренды N 146 от 14.04.2005 с приложением, копия соответствующего акта приема-передачи производственных площадей от 20 апреля 2005, копия договора N 174 от 03 мая 2005 с приложением и актом приема-передачи, копия договора N 27 от 20 января 2005 с приложениями NN 1-5 и актом приема-передачи производственных площадей.

Законность и обоснованность обжалуемого судебного акта проверены арбитражным судом апелляционной инстанции в порядке, предусмотренном статьями 266, 268 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации в пределах доводов жалоб.

Как следует из материалов дела, налоговым органом проведена выездная проверка налогоплательщика, по результатам которой составлен акт от 17.09.2009 года.

В ходе проверки налоговым органом установлены и в акте отражены нарушения обществом налогового законодательства, в том числе неправомерный учет в составе расходов, уменьшающих налогооблагаемую базу по налогу на прибыль суммы расходов на общестроительные работы, в процессе которых созданы дополнительные помещения, устройство внутренних перегородок, увеличение пропускной способности канализации, увеличение объема водоснабжения, внутреннее обустройство помещений, вентиляция.

Налоговый орган посчитал, что проведенные работы свидетельствуют о реконструкции (модернизации) помещений общества, стоимость которых должна учитываться в порядке, установленном пунктом 2 статьи 257 НК РФ.

Инспекция пришла также к выводам, что обществом не учтены для целей налогообложения НДС суммы авансов, поступившие по государственным контрактам от 20.04.2007 года N МП/07/45/0606 и от 01.02.2008 N МП/08/45/8121, не исчислен и не уплачен налог на добавленную стоимость в нарушение п.1 ст. 154, п. 1 ст. 167 НК РФ за июль 2007 года 127 077 руб., за сентябрь 2007 года - 21 886 руб., за 1 квартал 2008 года 162 738 руб.; обществом неправомерно предъявлен к вычету НДС по счетам фактурам ЗАО "ДХЛ Интернэшнл", поскольку услуги, оказываемые данной организацией подлежат обложению по ставке 0%, следовательно, счета фактуры с включением НДС ненадлежащее оформлены и не могут служить основанием для вычета; обществом не исчислен и не уплачен единый налог на вмененных доход с сумм дохода от оказания услуг по хранению автомобилей работников.

29.12.2009 года, с учетом возражений налогоплательщика, заместителем начальника налогового органа вынесено оспариваемое решение "О привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения".

В соответствии с решением в оспариваемой части обществу предложено уплатить доначисленные налог на прибыль в сумме 2 335 329 руб., пени 459 604 руб., налог на имущество 221 930 руб., пени 55 249,09 руб. ЕНВД 164 614 руб., соответствующие суммы пени, отказано в предоставлении вычета по налогу на добавленную стоимость в сумме 162 737 руб., а также общество привлечено к налоговой ответственности по п.1 по ст. 122 НК РФ.

Общество, не согласившись с названным решением, обжаловало его в апелляционном порядке в Управление ФНС по Пермскому краю.

Решением от 19 марта 2010 года апелляционная жалоба заявителя удовлетворена в части доначисления налога на прибыль и налога на имущество по эпизодам определения стоимости амортизируемого имущества с учетом суммы НДС по общестроительным работам и без учета сумм начисленной амортизации, применения соответствующих сумм пени и штрафа; доначисления НДС без учета права налогоплательщика на применение вычетов по НДС, исчисленного с авансов в июле, сентябре 2007 года, 2-м квартале 2008 года, в порядке пункта 8 статьи 171, пункта 6 статьи 172 НК в периодах реализации работ, охваченных налоговой проверкой, применения соответствующих пеней и штрафа; применения штрафа по пункту 1 статьи 122 НК РФ по эпизоду представления уточненной декларации по НДС за октябрь 2007 года. Производство по делу в данной части прекращено. В остальной части жалоба общества оставлена без удовлетворения.

Общество с решением 09-36/7/3515 не согласилось в оспариваемой части, в связи с чем, обратилось в арбитражный суд с настоящим заявлением.

Суд первой инстанции, принимая решение, пришел к выводу, что заявленные требования подлежат удовлетворению частично.

Суд апелляционной инстанции, изучив материалы дела, оценив в совокупности имеющиеся в деле доказательства, заслушав представителей лиц, участвующих в деле, считает, что обжалуемое решение подлежит отмене в части.

Как следует из материалов дела, общество (принципал) заключило с ЗАО "Партнер-Ф" (агент) агентский договор от 24.10.2005 года.

В соответствии с названным договором агент за вознаграждение по поручению Принципала обязуется совершать от своего имени, но в интересах и за счет Принципала юридические и иные действия по договору в отношении перечня объектов, принадлежащих Принципалу на праве собственности.

В рамках данного договора агентом были заключены договоры подряда с ООО "Стромик", ООО "Народный дом", ООО "УралРегионСтрой", ООО "Кедр", ЗАО "Финпромком", ООО "Энергия-М", ООО "АРС-Авто-Центр", ООО "Техноресурс", ИП Розевакин А.И., ООО "УралСпецСтрой", ООО "Проектно-строительная фирма "Реконструкция", ООО "Альянс-Строй", ООО "СТЭК-НК",; ИП Гордеев А.В., гражданином Корякиным А.Е., ООО "Албис", ООО "Проектно-строительная копания "Вариант", ООО "Пермские окна", ООО НПФ "Новь".

По названным договорам в корпусах 6, 9, 43, 45 общества были выполнены общестроительные подрядные работы. Стоимость затрат по данным работам общество учитывало в составе расходов, связанных с производством и реализацией.

В ходе проверки налоговым органом сделан вывод о том, что в соответствии с п.2 ст. 257 НК РФ указанные расходы подлежат учету как увеличивающие первоначальную стоимость основных средств, в связи с чем обществом завышены расходы для целей налогообложения.

Общество полагает, что проведенные работы - это капитальный ремонт, поскольку назначение зданий - административные, не изменилось.

В соответствии со статьей 95 Налогового кодекса РФ для разъяснения вопроса отнесения выполненных в корпусах N 9, 6, 43, 45 ремонтных работ к капитальному ремонту или модернизации, реконструкции, налоговым органом назначена экспертиза.

Согласно экспертному заключению N 72 от 23.11.2009 года названные корпуса общества приобрели новые функциональные признаки, отличающиеся от первоначальных. Так корпус N6 (корпус вспомогательных цехов) использовался в производственном цикле общества как складские помещения, термический участок, подсобные помещения, кладовые, после передачи объекта по агентскому договору стал использоваться как офисно-бытовые и производственные помещения. Корпус N9 (деревообрабатывающий цех) использовался в производственном цикле заявителя по своему функциональному назначению для производства изделий из древесины; после передачи по агентскому договору данный объект используется как торгово-производственные помещения. Концертный зал в производственном корпусе N 43 после передачи по агентскому договору используется как офисно-бытовые помещения. Экспертами сделан вывод о том, что выполненные работы на общую сумму 13 778 432,58 руб. являются реконструкцией, модернизацией.

В подтверждение своей позиции общество представило в материалы дела консалтинговое заключение ООО "Бин-Оценка", с приложением сертификата соответствия N 7/301 удостоверяющего, что руководитель общества является компетентным и соответствует требованиям системы сертификации для экспертов судебной экспертизы в области "Исследование строительных объектов и территории, функционально связанной с ними, в том числе с целью проведения их оценки", а также свидетельства, о том, что ООО "БИН-Оценка" является членом Некоммерческого партнерства "Саморегулируемая межрегиональная ассоциация оценщиков".

Согласно названному консалтинговому заключению по функциональному назначению все здания делятся на две группы: жилые и нежилые, поскольку функциональное назначение зданий до ремонта и после ремонта не изменилось: строения относятся к нежилым, как и ранее; в бухгалтерском учете данные работы не увеличили стоимость основных средств; не проводилось возведение настроек, встроек, пристроек, следовательно, работы не могут быть отнесены к реконструкции и модернизации и относятся к капитальному ремонту.

Расходы, связанные с производством и реализацией, включают в себя: расходы, связанные с изготовлением (производством), хранением и доставкой товаров, выполнением работ, оказанием услуг, приобретением и (или) реализацией товаров (работ, услуг, имущественных прав) (подпункт 1 пункта 1 статьи 253 Кодекса).

В пункте 5 статьи 270 НК РФ установлено, что при определении налоговой базы не учитываются расходы по приобретению и (или) созданию амортизируемого имущества.

В силу абзаца 1 пункта 2 статьи 257 НК РФ первоначальная стоимость основных средств изменяется в случаях достройки, дооборудования, реконструкции, модернизации, технического перевооружения, частичной ликвидации соответствующих объектов и по иным аналогичным основаниям.

К работам по достройке, дооборудованию, модернизации относятся работы, вызванные изменением технологического или служебного назначения оборудования, здания, сооружения или иного объекта амортизируемых основных средств, повышенными нагрузками и (или) другими новыми качествами. К реконструкции относится переустройство существующих объектов основных средств, связанное с совершенствованием производства и повышением его технико-экономических показателей и осуществляемое по проекту реконструкции основных средств в целях увеличения производственных мощностей, улучшения качества и изменения номенклатуры продукции (абзацы 2, 3 пункта 2 той же статьи).

По смыслу цитируемой нормы, работами, направленными на реконструкцию объекта, считаются только те работы, которые изменяют технологические или служебное назначение объекта, усовершенствуют его, придавая новые функции.

В соответствии с агентским договором от 24.10.2005 года заявитель поручил, а ЗАО "Партнер-Ф" принял на себя обязательства совершать в отношении корпусов N 6, 9, 43, 45 такие юридически значимые действия как поиск потенциальных арендаторов, осуществлять права и исполнять обязанности арендатора, осуществлять контроль за состоянием переданных ему объектов, обеспечивать ремонт объектов.

Во исполнение принятых на себя обязательств ЗАО "Партнер-Ф" заключило вышеперечисленные договоры подряда на проведение строительных работ.

Исходя из этого, целевая направленность произведенных ремонтных работ - это функциональное приспособление рассматриваемых корпусов для целей сдачи в аренду.

Факт того, что рассматриваемые корпуса N 9, 6, 43, 45 в результате проведенных работ полностью приспособлены и используются обществом для сдачи в аренду, заявителем не оспаривается.

Как следует из материалов дела, корпус N 6 был предназначен для размещения вспомогательных цехов: 1 этаж термический участок, участок электрокоррозиоционных станков, участок гальваники, участок плоской шлифовки, механический участок, слесарный участок, участок опико-шлифовки, механический участок, участок расточки, заточный участок, слесарный участок; 2 этаж: столовая, ТБ N25, архив, ТБN3 цеха N 25, ОГМт лаборатории механических средств измерения ОГМт, ОГМт (БРА), слесарный участок цех N 25, ОГМт (КПП), БТК цеха N 25, участок "трасса", машинный зал, АСУП, помещения группы математиков, помещения группы электриков, помещения группы заработной платы, 1 отдел, административные помещения; 3 этаж: участок лакировки, участок зачистки, мойка плат, участок сборки и монтажа печатный плат, комплектация, формовка, кладовая, участок клепки, склад покупных ПРБ, ОГМт, цех N 10, гардероб, техническое бюро, СГП, БТиЗ, красный уголок, участок сборки и монтажа блоков, участок прогона, упаковка, бытовые помещения.

После ремонта корпус N 6 используется в качестве склада производственного оборудования торгового предприятия, цех металлообработки, выставочный зал детской одежды, производство рекламы; 2 этаж: административные помещения, склад-магазин оптовой торговли, торговые помещения; 3 этаж: проектное бюро, административные помещения, салон-парикмахерская, швейное производство, предприятие оптовой торговли.

Корпус N 9 (деревообрабатывающих цех) был предназначен для размещения цеха N 28 с деревообрабатывающими станками, а также вспомогательных помещений деревообрабатывающего производства: котельная, склад материалов, малярка, инструментальная мастерская, административно-бытовые помещения, сушильные камеры, навес для хранения тары.

После ремонта здание используется как склад парфюмерной продукции, станочное производство перчаток, производство мебели из древесно-стружечных плит, производство кар, производство рекламной продукции, административные помещения, часть помещений не эксплуатируется.

Корпус N 43 (производственный) 2 этаж предназначен для размещения производственных участков: участки изготовления масок и сетчатых трафаретов, обеспыливания грузов, участок подготовки подложек и изготовление пленочной части, участок входного контроля и комплектизации, кладовая химикатов, кладовая кислот, участок приготовления растворов, участок подготовки паст, участок доводки резисторов, участок сборки, монтажа, контроля, участок герметизации, участок хранения и приготовления заливочных материалов.

После ремонта корпус N 43 используется как склад аптечных товаров, административные помещения.

Корпус N 45 (цех утилизации) предназначен для утилизации элементов производства.

В момент проверки по прямому назначению не использовалось, используется под склад-магазин оптовой торговли, административные помещения, часть помещений не используется.

Таким образом, с учетом изложенных обстоятельств, в результате проведенных работ на сумму 11 676 637,78 рублей служебное и технологическое назначение корпусов N 9, 6, 43, 45 изменено, им присвоены новые качества. Из производственных цехов они перепрофилированы в помещения для сдачи в аренду. Вследствие чего, произведенные работы правомерно квалифицированы как модернизация и реконструкция.

В этом случае расходы на модернизацию не относятся на затраты в текущем периоде, а увеличивают стоимость основного средства, подлежащие погашению путем его амортизации.

При таких обстоятельствах инспекцией правомерно исключена из состава расходов сумма понесенных расходов на реконструкцию (модернизацию) корпусов N 9,6,43,45 и произведено доначисление налога на прибыль в сумме 2 335 329 рублей, начислены соответствующие пени и санкции, выводы суда первой инстанции в данной части являются обоснованными.

Ссылка общества на то обстоятельство, что спорными ремонтными работами лишь заменены устаревшие инженерные коммуникации и обновлена отделка, судом отклоняется поскольку из материалов дела следует что инженерные коммуникации заменены с учетом перепрофилирования помещений.

Довод заявителя о том, что судом толкование термина "реконструкция" замещает смысл термина "модернизация", и не соответствует требованиям п. 2 ст. 257 НК РФ, а понятие "назначение помещения" применяется неправильно из чего следует, что судом неверно квалифицированы спорные ремонтные работы, отклоняется.

Квалификация спорным работам дана судом, равно как и налоговым органом на основании заключения эксперта N 72 от 23.11.2009.

Экспертиза проведена экспертами Пермского областного отделения общероссийского общественного фонда "Центр качества строительства", имеющими высшее строительно-техническое образование по специальности "инженер-строитель", стаж работы в качестве судебного эксперта более 8 лет. "Центр качества строительства" имеет лицензию на проектирование зданий и сооружений, за исключением сооружений сезонного или вспомогательного назначения.

В связи с этим ни у инспекции, ни у суда не имелось оснований не доверять данному заключению.

Суд апелляционной инстанции отмечает, что доводы жалобы заявителя сводятся к обжалованию результатов экспертизы.

Вместе с тем, заявителем отвод эксперту не заявлялся, права общества соблюдены, дополнительные вопросы эксперту не представлялись, представитель заявителя при производстве экспертизы присутствовал.

Выводы, содержащиеся в консалтинговом заключении ООО "БИН-Оценка" судом во внимание не принято обоснованно, поскольку изложенное обоснование выводов не соответствует понятиям реконструкции и модернизации, изложенным в Налоговом кодексе РФ.

То обстоятельство, что часть арендованных у общества площадей рассматриваемых корпусов также используется для производства (например, мебели или перчаток), при том, что ранее в данных помещениях размещались совершенно иные производства, также не подтверждает довод заявителя.

Ссылка заявителя на то, что ремонтные работы производились на протяжении длительного периода времени разными подрядчиками, затрагивали только отдельные помещения зданий и не были объединены едиными проектными изысканиями, не принимается.

Исследование экспертами произведено методом изучения и сопоставления представленной документации, а также визуальным осмотром зданий и помещений, то есть исходили из сопоставления произведенных в соответствующих периодах строительных работ состоянию зданий и помещений.

Согласно статье 374 НК РФ для российских организаций объектом обложения налогом на имущество признается движимое и недвижимое имущество (включая имущество, переданное во временное владение, пользование, распоряжение или доверительное управление, внесенное в совместную деятельность), учитываемое на балансе в качестве объектов основных средств в соответствии с установленным порядком ведения бухгалтерского учета.

В силу положений статьи 375 НК РФ база, облагаемая налогом на имущество, определяется как среднегодовая стоимость имущества, признаваемого объектом налогообложения. При определении налоговой базы имущество, признаваемое объектом налогообложения, учитывается по его остаточной стоимости, сформированной в соответствии с установленным порядком ведения бухгалтерского учета, утвержденным в учетной политике организации.

Поскольку судом установлено, что обществом ошибочно спорная сумма расходов не учтена в стоимости основных средств, то увеличение стоимости основных средств и доначисление налога на имущество произведено ИФНС правомерно. Выводы суда первой инстанции в данной части также являются обоснованными. Доводы заявителя в данной части необоснованны, не основаны на праве и не соответствуют фактическим обстоятельствам дела.

Как следует из материалов дела, заявитель заключил с ЗАО "ДХЛ Интернэшнл" договор от 07.06.2005 года N 240 на оказание услуг экспресс - перевозке документов и грузов в соответствии с условиями доставки.

В рамках данного договора ЗАО "ДХЛ Интернэшнл" оказывало обществу услуги по обеспечению доставки импортируемых в РФ товаров, оказанию экспедиторских услуг.

По оказанным услугам обеспечению доставки импортируемых в РФ товаров, оказанию экспедиторских услуг ЗАО "ДХЛ Интернэшнл" выставляло в адрес заявителя счета фактуры с выделением налога на добавленную стоимость 18%.

Заявителем принимались и к учету названные счета-фактуры, и предъявлялся к вычету НДС.

Основанием для отказа в предоставлении права на вычет и доначисления налога на добавленную стоимость в сумме 124 654 руб. послужил вывод инспекции о том, что приобретенные заявителем услуги по транспортировке и экспедиции импортных грузов в соответствии со статьей 164 НК РФ подлежат обложению по ставке 0%, поскольку заявителю выставлены счета фактуры с указанием иной налоговой ставки, то такие счета-фактуры являются не соответствующими требованиям п.п. 10, 11 п. 5 ст. 169 НК РФ, и, следовательно, не могут являться основанием для принятия предъявленных сумм налога к вычету.

Согласно подпункту 2 пункта 1 статьи 164 НК РФ обложению НДС по ставке 0 процентов подлежат операции по реализации работ (услуг), непосредственно связанных с производством и реализацией товаров, указанных в подпункте 1 пункта 1 статьи 164 НК РФ.

При этом в подпункте 1 пункта 1 статьи 164 НК РФ идет речь об операциях реализации товаров, вывезенных в таможенном режиме экспорта, а также товаров, помещенных под таможенный режим свободной таможенной зоны.

Согласно Определению Конституционного Суда РФ от 19.01.2005 N 41-О подпункты 1 и 2 пункта 1 статьи 164 НК РФ определяют, что порядок обложения НДС по налоговой ставке 0 процентов при реализации работ и услуг напрямую увязывается с фактом применения к реализации товаров, в отношении которых произведены эти работы или услуги, такой же ставки - 0 процентов.

При оценке правомерности применения налоговой ставки налога на добавленную стоимость 0 процентов положения подпункта 2 пункта 1 статьи 164 Налогового кодекса Российской Федерации необходимо рассматривать в системной связи, т.е. неразрывно, с положениями подпункта 1 того же пункта, поскольку они регулируют единый комплекс правоотношений, касающихся особенностей налогообложения операций по реализации товаров и связанных с процессом их производства и реализации работ и услуг.

Таким образом, приведенный в подпункте 2 пункта 1 статьи 164 НК РФ перечень работ (услуг), облагаемых по ставке 0 процентов, касается только тех работ (услуг), которые непосредственно связаны с реализацией товаров, вывезенных в таможенном режиме экспорта, а также товаров, помещенных под таможенный режим свободной таможенной зоны, облагаемой в силу подпункта 1 пункта 1 статьи 164 НК РФ по ставке 0 процентов.

В соответствии с пунктом 5 статьи 164 НК РФ при ввозе товаров на таможенную территорию Российской Федерации применяются налоговые ставки, указанные в пунктах 2 и 3 данной статьи.

Таким образом, ссылаясь на применение налоговой ставки 0 процентов, налоговый орган не учел, что приведенный в подп. 2 п. 1 ст. 164 НК РФ перечень работ (услуг), облагаемых по ставке 0 процентов, касается только тех работ (услуг), которые непосредственно связаны с реализацией товаров, вывезенных в таможенном режиме экспорта, а также товаров, помещенных под таможенный режим свободной таможенной зоны, облагаемых в силу подп. 1 п. 1 ст. 164 НК РФ по ставке 0 процентов.

Поскольку в данном случае товар не был экспортирован и не помещался под таможенный режим таможенной зоны, действие подп. 2 п. 1 ст. 164 НК РФ на выполненные транспортно-экспедиционные услуги не распространялось. Данные услуги подлежали обложению НДС в общем порядке, т.е по ставке 18%.

Кроме того, как верно установлено судом первой инстанции, обществом соблюдены предусмотренные статьями 169, 171, 172 Налогового кодекса Российской Федерации условия применения налоговых вычетов и представлены в адрес налоговой инспекции все необходимые документы.

Таким образом, оспариваемое решение, в части отказа обществу в возмещении суммы НДС 124 654 руб. не основано на нормах Налогового кодекса и обоснованно признано судом недействительным.

Доводы налогового органа о том, что к рассматриваемым отношениям применению подлежит налоговая ставка 0 процентов и ОАО "Морин" не имеет право принять на вычет НДС по счетам-фактурам, с учетом вышеизложенного, подлежат отклонению.

Как установлено налоговым органом, обществом, в нарушение п.1 ст. 154, п. 1 ст. 167 НК РФ, не учтены для целей налогообложения НДС суммы авансов, поступившие в июле, сентябре 2007 года и 2 квартале 2008 года по государственным контрактам от 20.04.2007 года N МП/07/45/0606 и от 01.02.2008 N МП/08/45/8121, не исчислен и не уплачен налог на добавленную стоимость в общем размере 162 734 руб.

Заявитель, не оспаривая факта неверного учета для целей налогообложения сумм авансов, мотивировал свои требования тем, что налоговым органом не принято во внимание право общества на применение вычетов НДС, исчисленных с авансов в других налоговых периодах.

Суд первой инстанции, принимая решение в данной части, исходил из того, что факт получения авансовых платежей и нарушения порядка учета для целей налогообложения полученных суммы авансов обществом в июле, сентябре 2007 года, 2 квартале 2008 года находит подтверждение в материалах дела и не учитывал при этом право налогоплательщика на применение вычетов по НДС в третьем квартале 2008 года.

С данными выводами следует не согласиться.

В соответствии со статьями 153-158, п. 1 ст. 162 НК РФ налогоплательщик, получив авансовые платежи или предоплату в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг) либо оплату за частично произведенную продукцию (работы, услуги), обязан включить эти суммы в налоговую базу, относящуюся к тому налоговому периоду, в котором фактически эти платежи получены.

Суммы налога, исчисленные и уплаченные налогоплательщиком с сумм авансовых или иных платежей, полученных в счет предстоящих поставок товаров (работ, услуг) в соответствии с п. 8 ст. 171 и п. 6 ст. 172 НК РФ, подлежат вычетам, которые производятся после даты реализации соответствующих товаров (выполнения работ, оказания услуг).

В силу положений статьи 89 НК РФ предметом выездной проверки является правильность исчисления и своевременности уплаты налогов, следовательно, ее результатом является определение реальных налоговых обязательств налогоплательщика в точном соответствии с законодательством о налогах и сборах.

В связи с вышеизложенным, а также учитывая, что проверкой охвачены налоговые периоды по НДС с 01.01.2006 по 30.09.2008, доначисление НДС, произведенное инспекцией без учета права налогоплательщика на применение вычета НДС в 3-м квартале 2008 года, исчисленного инспекцией с авансов, при реализации работ, в счет которых получены эти авансы, не является обоснованным.

Данный вывод содержится также в решении УФНС РФ по Пермскому краю N 18-23/74 от 19 марта 2010 года.

Таким образом, налоговым органом должно быть учтено право налогоплательщика на вычет в 3 квартале 2008 года

Ссылка суда первой инстанции на то, что доначисления налога на добавленную стоимость за 3 квартал 2008 года инспекцией не производилось, является необоснованной, поскольку заявителем оспаривался не факт доначисления НДС за 3 квартал 2008 года, а непринятие налоговым органом права на применение вычетов по НДС, начисленных с авансов при реализации товаров (работ, услуг) и на невыполнение требований решения вышестоящего налогового органа.

При таких обстоятельствах, решение суда в данной части подлежит отмене на основании п. 3 ч. 1 ст. 270 АПК РФ в связи с несоответствием выводов, изложенных в решении, обстоятельствам дела.

В остальной части решение суда не обжалуется.

Государственная пошлина по заявлению и апелляционной жалобе, с учетом результатов рассмотрения дела, подлежит распределению в соответствии с положениями ст. 110 АПК РФ.

На основании изложенного и руководствуясь статьями 176, 258, 268, 269, п. 3 ч. 1 ст. 270, ст. 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Семнадцатый арбитражный апелляционный суд

ПОСТАНОВИЛ:

Решение Арбитражного суда Пермского края от 21 июня 2010 года по делу N А50-8332/2010 отменить в части, изложив резолютивную часть в следующей редакции:

"Признать недействительным решение Межрайонной ИФНС России по крупнейшим налогоплательщикам по Пермскому краю N 09-36/7/3515 от 29.12.2009 г. "О привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения" в части доначисления налога на добавленную стоимость в связи с отказом в возмещении суммы НДС 124 654 руб., соответствующих сумм пени и налоговых санкций, а также по эпизоду, связанному с доначислением НДС с авансов в сумме 14 311 руб.

Заявленные требования в части единого налога на вмененный доход, соответствующих сумм пени и налоговых санкций оставить без рассмотрения.

В удовлетворении остальной части требований отказать.

Обязать Межрайонную ИФНС России по крупнейшим налогоплательщикам по Пермскому краю устранить допущенные нарушения прав и законных интересов ОАО "Морион".

Взыскать с Межрайонной ИФНС России по крупнейшим налогоплательщикам по Пермскому краю в пользу ОАО "Морион" судебные расходы (государственная пошлина) в размере 3 000 (три тысячи) рублей".

Возвратить ОАО "Морион" из федерального бюджета государственную пошлину в размере 1 000 (одна тысяча) руб., излишне уплаченную по платежному поручению N 1240 от 25.03.2010".

Взыскать с Межрайонной ИФНС России по крупнейшим налогоплательщикам по Пермскому краю в пользу ОАО "Морион" в возмещение расходов по уплате государственной пошлины по апелляционной жалобе 1 000 (одну тысячу) руб.

Постановление может быть обжаловано в порядке кассационного производства в Федеральный арбитражный суд Уральского округа в течение двух месяцев со дня его принятия через Арбитражный суд Пермского края.

Информацию о времени, месте и результатах рассмотрения кассационной жалобы можно получить на интернет-сайте Федерального арбитражного суда Уральского округа www.fasuo.arbitr.ru.

Председательствующий

В.Г. Голубцов

Судьи

И.В. Борзенкова С.Н. Полевщикова