Постановление Четвертого арбитражного апелляционного суда от 6 марта 2013 г. N 04АП-354/13

г. Чита

6 марта 2013 г.

Дело N А58-5193/2012

Резолютивная часть постановления объявлена 27 февраля 2013 года.

Полый текст постановления изготовлен 6 марта 2013 года.

Постановление изготовлено в полном объеме 06 марта 2013 года.

Четвертый арбитражный апелляционный суд в составе:

председательствующего судьи Ткаченко Э.В.,

судей Никифорюк Е.О., Рылова Д.Н.,

при ведении протокола судебного заседания секретарем судебного заседания Мурзиной Н.А., рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционную жалобу Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 5 по Республике Саха (Якутия) на не вступившее в законную силу решение Арбитражного суда Республики Саха (Якутия) от 7 декабря 2012 года по делу N А58-5193/2012 по заявлению индивидуального предпринимателя Иванова Егора Егоровича к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 5 по Республике Саха (Якутия) о признании недействительным в части решения от 28.04.2012 N 16/962 "О привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения" (суд первой инстанции: Собардахова В.Э.),

при участии в судебном заседании:

от заявителя: Монгуш А.А., представителя по доверенности от 07.09.2012,

от инспекции: Ивановой Ю.Ю., представителя по доверенности от 23.01.2013 N 07-10/000815,

установил:

Индивидуальный предприниматель Иванов Егор Егорович (ОГРНИП 304143520400169, ИНН 143500753599, место жительства: Республика Саха (Якутия), г.Якутск; далее - предприниматель Иванов Е.Е.) обратился в Арбитражный суд Республики Саха (Якутия) с заявлением к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 5 по Республике Саха (Якутия) (ОГРН 1051402036146, ИНН 1435029737, место нахождения: Республика Саха (Якутия), г.Якутск, 202 мкр., корп.23; далее - Инспекция, налоговый орган) о признании недействительным решения от 28.04.2012 N 16/962 "О привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения" в части доначисления налога на прибыль и единого социального налога.

Решением Арбитражного суда Республики Саха (Якутия) от 7 декабря 2012 года решение Инспекции от 28.04.2012 N 16/962 признано недействительным в части пункта 1, пункта 2, подпункта 3.1. пункта 3 резолютивной части.

Основанием для удовлетворения требований послужили выводы суда первой инстанции о неправомерности доначисления налога на доходы физических лиц, единого социального налога, соответствующих пени и налоговых санкций в силу определения инспекцией налогооблагаемых баз по данным налогам в нарушение подпункта 7 пункта 1 статьи 31 Налогового кодекса РФ не расчетным методом, а на основании только данных налоговых деклараций, без учета расходов, уменьшающих доходы от реализации продукции (работ, услуг).

Признавая неправомерным доначисление налога на добавленную стоимость, пени и санкций, суд первой инстанции исходил из нарушения инспекцией требований пункта 8 статьи 101 Налогового кодекса РФ при принятии оспариваемого решения инспекции по данному эпизоду.

Судом первой инстанции указано на истечение срока давности привлечения предпринимателя Иванова Е.Е. к налоговой ответственности за неуплату налога на доходы физических лиц за 2008 год, единого социального налога за 2008 год, налога на добавленную стоимость за 1 квартал 2009 года.

Не согласившись с решением суда первой инстанции, Инспекция обратилась с апелляционной жалобой, в которой просит отменить решение суда, приняв новый судебный акт об отказе в удовлетворении требований, указывая следующее.

Вывод суда первой инстанции об определении доходов предпринимателя на основании данных деклараций необоснован, поскольку доходы были определены не только на основании выписок банков, платежных поручений, а также на основании дополнительных документов, представленных налогоплательщиком в ходе проведения дополнительных мероприятий налогового контроля: журналов кассира-операциониста за 2008 - 2010 гг., ЭКЛЗ, отчета о розничных продажах, отчетов по проводкам по счету 50, по счету 90, кассовой книги за 2008 - 2010 гг., расходных и приходных кассовых ордеров. При этом расчет налогового органа по НДФЛ и ЕСН за 2008-2010 гг. в части определения доходов по НДФЛ предпринимателем не оспаривался.

Вывод суда первой инстанции о неправомерности определения налоговым органом расходов на основании данных, имеющихся о налогоплательщике, основан на неправильном толковании нормы пп.7 п. 1 ст.31 НК РФ. При определении налоговых обязательств налогоплательщика был применен расчетный метод: доходы и расходы были определены на основании имеющихся данных о налогоплательщике - на основании платежных поручений, выписок по счетам и документов, полученных от контрагентов в порядке статьи 93.1 НК РФ.

В связи с тем, что в рассматриваемом случае у инспекции имелась информация о самом налогоплательщике (налоговые декларации и данные о движении денежных средств счету), о частичном подтверждении понесенных предпринимателем расходов, основания для определения налога на доходы физических лиц, единого социального налога на основании данных об иных налогоплательщиках в порядке пп.7 п.1 ст.31 НК РФ отсутствовали.

Ссылка суда на постановление Президиума ВАС РФ от 19.07.2011 N 1621/11 по делу NА55-5418/2010 несостоятельна в силу того, что по названному делу налоговым органом не предпринимались меры для сбора информации о налогоплательщике. Кроме того, данное постановление неприменимо для оценки судами правомерности определения расходов предпринимателя, поскольку порядок определения его расходов отличается от аналогичного порядка, применяемого юридическими лицами.

Судом первой инстанции не дана надлежащая оценка доводу налогового органа о неподтвержденности расходов предпринимателя, в то время как в силу статьи 252 НК РФ расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты, осуществленные (понесенные) налогоплательщиком.

Документы, представленные налогоплательщиком с возражениями, рассмотрены и учтены при вынесении решения, к апелляционной жалобе в вышестоящий налоговый орган какие-либо документы не были приложены, суду не представлены. Оборотно-сальдовые ведомости по счету 60 за 2008-2010 годы, представленные в суд первой инстанции, при отсутствии первичных документов не могут являться достаточными документами для подтверждения несения расходов, поскольку являются регистрами бухгалтерского учета.

Судом первой инстанции также не дана оценка доводу о наличии объективной возможности восстановления документов, поскольку согласно ответу на запрос УНД ГУ МЧС России по PC (Я) в результате пожара в жилом доме огнем поврежден диван, а из материалов проверки следует, что адрес: г. Якутск, ул.Ф.Попова, 16/1, кв.14 не является единственным местом хранения документов предпринимателя.

У Иванова Е.Е. имелся достаточный промежуток времени с момента пожара (11.05.2011) и до вынесения инспекцией решения по результатам проверки (28.04.2012) для восстановления документов.

Инспекция не согласна с выводом суда о том, что в нарушение п.8 ст.101 НК РФ в оспариваемом решении не указано в связи с наличием каких обстоятельств установлены правонарушения, поскольку из совокупности установленных в решении обстоятельств, можно установить, что в применении вычетов по НДС было отказано в связи с непредставлением первичных документов.

Вывод суда первой инстанции об истечении срока давности привлечения к налоговой ответственности за неуплату НДФЛ и ЕСН за 2008 год, НДС за 1 квартал 2009 года основан на неправильном толковании ст.113 НК РФ. В связи с тем, что срок уплаты НДФЛ установлен до 15 июля следующего за истекшим налоговым периодом, срок давности начинает течь с 01.01.2010; по ЕСН - 15.04.2009, следовательно, срок начинает течь с 01.01.2010; по НДС - 20.04.2009, 20.05.2009, 20.06.2009 - срок начинает течь с 01.09.2009.

В дополнении к апелляционной жалобе инспекция указывает на использование при проведении налоговой проверки выписки с открытого в филиале "Якутский" ОАО "СОБИНБАНК" расчетного счета предпринимателя, но не отражение сведений о нем в акте проверки в силу отсутствия движения денежных средств по счету.

Кроме того, инспекция просит учесть поступившее в Управления ФНС России по Республике Саха (Якутия) заявление предпринимателя вх.N 0474 от 12.12.2012, в котором он признает часть требуемой суммы.

Предприниматель доводы апелляционной жалобы и дополнения к ней оспорил по мотивам, изложенным в отзыве и возражениях, просил оставить решение суда первой инстанции без изменения, апелляционную жалобу без удовлетворения.

О месте и времени судебного заседания стороны извещены надлежащим образом в порядке, предусмотренном главой 12 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации. Информация о времени и месте судебного заседания размещена на официальном сайте апелляционного суда в сети "Интернет" 30.01.2013.

Дело рассмотрено с участием представителей лиц, участвующих в деле.

Апелляционная жалоба рассматривается в порядке, предусмотренном главой 34 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

В судебном заседании представитель налогового органа доводы апелляционной жалобы и дополнения поддержала, просила отменить решение суда первой инстанции, принять новый судебный акт об отказе в удовлетворении требований.

Представитель предпринимателя в судебном заседании поддержал доводы, изложенные в отзыве на апелляционную жалобу и письменных возражениях, просил решение суда первой инстанции оставить без изменения, апелляционную жалобу - без удовлетворения.

Четвертый арбитражный апелляционный суд, проанализировав доводы, изложенные в апелляционной жалобе, дополнении, отзыве на апелляционную жалобу и возражениях, изучив материалы дела, заслушав представителей лиц, участвующих в деле, проверив правильность применения судом первой инстанции норм материального и процессуального права, пришел к следующим выводам.

Как следует из материалов дела и установлено судом первой инстанции, на основании решения заместителя начальника N 14/1328 от 29.08.2011 Инспекцией проведена выездная налоговая проверка индивидуального предпринимателя Иванова Е.Е. по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты (удержания, перечисления) налогов и сборов, в том числе: налога на доходы физических лиц, единого социального налога, страховых взносов на обязательное пенсионное страхование за период с 01.01.2008 по 31.12.2009, налога на добавленную стоимость, единого налога на вмененный доход для определенных видов деятельности за период с 01.01.2008 по 31.12.2010, по результатам которой составлен Акт выездной налоговой проверки N 14/128 от 28.12.2011 (т.2, л.д.49-123).

Составленная 28.10.2011 справка о проведенной выездной налоговой проверке N 14/627 вручена предпринимателю в тот же день (т.2, л.д.47-48).

Уведомление N 16/321 о назначении рассмотрения материалов проверки на 26.03.2012 на 15 час. 00 мин. получено предпринимателем 11.03.2012 (т.4, л.д.24).

26 марта 2012 года инспекцией приняты решения N 16/236 о проведении дополнительных мероприятий налогового контроля и N 16/346 о продлении срока рассмотрения материалов налоговой проверки (т.4, л.д.5-6).

25 апреля 2012 года инспекцией составлена справка о результатах проведенных дополнительных мероприятий налогового контроля, полученная предпринимателем в то же день (т.4, л.д.7-23).

Уведомления N 16/336 и N 16/337 о назначении рассмотрения материалов налоговой проверки на 26.04.2012 на 11 час. 00 мин. и на 28.04.2012 на 11 час. 00 мин. получены предпринимателем 12.04.2012 и 20.04.2012 (т.4, л.д.25-26).

По результатам рассмотрения акта проверки, возражений на него, материалов выездной проверки и дополнительных мероприятий налогового контроля, при участии представителя предпринимателя, руководителем Инспекции принято решение N 16/962 от 28.04.2012 "О привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения", согласно которому предприниматель Иванов Е.Е. привлечен к налоговой ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи 122 Налогового кодекса РФ, за неполную уплату налога на доходы физических лиц в виде штрафа в размере 480576 руб., единого социального налога в виде штрафа в размере 131073 руб., налога на добавленную стоимость в виде штрафа в размере 36819 руб.

Пунктом 2 указанного решения налоговым органом начислены пени по состоянию на 28.04.2012 в общей сумме 2694861,97 руб., в том числе: по налогу на доходы физических лиц в сумме 2137237,87 руб., единому социальному налогу, зачисляемому в ФБ, в сумме 484831,97 руб., по единому социальному налогу, зачисляемому в ФФОМС, в сумме 258,81 руб., по единому социальному налогу, зачисляемому в ТФОМС, в сумме 133,70 руб., по налогу на добавленную стоимость в сумме 72399,62 руб.

Пунктом 3.1 решения налогоплательщику предложено уплатить недоимку по налогу на доходы физических лиц в сумме 9934618 руб., по единому социальному налогу, зачисляемому в ФФОМС, в сумме 627 руб., по единому социальному налогу, зачисляемому в ТФОМС, в сумме 502 руб., единому социальному налогу, зачисляемому в ФБ, в сумме 1305416 руб., по налогу на добавленную стоимость в сумме 415820 руб.; пунктом 3.2 - пени, пунктом 4 - внести необходимые исправления в документы бухгалтерского и налогового учета; пунктом 5 - уменьшить исчисление в завышенных размерах налога на добавленную стоимость в размере 113058 руб. (т.1, л.д.24-151).

Предприниматель в порядке, предусмотренном статьями 137-140 Налогового кодекса РФ, обжаловал решение инспекции в вышестоящий налоговый орган - Управление Федеральной налоговой службы по Республике Саха (Якутия), решением которого от 06.08.2012 N 04-22/64/08227 решение МИФНС N 5 по Республике Саха (Якутия) оставлено без изменения, апелляционная жалоба - без удовлетворения (т.2, л.д.1-8).

Предприниматель, считая, что оспариваемое решение налогового органа не соответствует законодательству о налогах и сборах и нарушает его права и законные интересы, оспорил его в судебном порядке.

По результатам рассмотрения суд апелляционной инстанции считает решение суда первой инстанции подлежащим оставлению без изменения, апелляционную жалобу - без удовлетворения.

Судом первой инстанции правильно установлены фактические обстоятельства по делу, верно применены нормы материального и процессуального права.

Существенных нарушений процедуры проведения проверки и рассмотрения ее материалов инспекцией не допущено. Досудебный порядок урегулирования спора соблюден.

В соответствии с пунктом 4 статьи 200 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации при рассмотрении дел об оспаривании ненормативных правовых актов, решений и действий (бездействия) государственных органов, органов местного самоуправления, иных органов, должностных лиц арбитражный суд в судебном заседании осуществляет проверку оспариваемого акта или его отдельных положений, оспариваемых решений и действий (бездействия) и устанавливает их соответствие закону или иному нормативному правовому акту, устанавливает наличие полномочий у органа или лица, которые приняли оспариваемый акт, решение или совершили оспариваемые действия (бездействие), а также устанавливает, нарушают ли оспариваемый акт, решение и действия (бездействие) права и законные интересы заявителя в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности.

В соответствии с пунктом 5 статьи 200 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации обязанность доказывания соответствия оспариваемого ненормативного правового акта закону или иному нормативному правовому акту, законности принятия оспариваемого решения, совершения оспариваемых действий (бездействия), наличия у органа или лица надлежащих полномочий на принятие оспариваемого акта, решения, совершение оспариваемых действий (бездействия), а также обстоятельств, послуживших основанием для принятия оспариваемого акта, решения, совершения оспариваемых действий (бездействия), возлагается на орган или лицо, которые приняли акт, решение или совершили действия (бездействие).

Согласно части 1 статьи 65 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации каждое лицо, участвующее в деле, должно доказать обстоятельства, на которые оно ссылается как на основание своих требований и возражений.

Налоговым органом в ходе выездной налоговой проверки установлено, что в проверяемом периоде предприниматель Иванов Е.Е. осуществлял деятельность по реализации горюче-смазочных материалов, в отношении которой применял общий режим налогообложения, в 1-3 кварталах 2008 года осуществлял деятельность, подпадающую под налогообложение единым налогом на вмененный доход, - оказание услуг по ремонту, техническому обслуживанию автотранспортных средств и оказание автотранспортных услуг по перевозке грузов.

В силу подпункта 3 пункта 1 статьи 23 Налогового кодекса Российской Федерации налогоплательщики обязаны уплачивать законно установленные налоги, вести в установленном порядке учет своих доходов (расходов) и объектов налогообложения, если такая обязанность предусмотрена законодательством о налогах и сборах.

Согласно пункту 1 статьи 346.26 Налогового кодекса РФ система налогообложения в виде единого налога на вмененный доход для отдельных видов деятельности устанавливается Налоговым кодексом РФ, вводится в действие нормативными правовыми актами представительных органов муниципальных районов, городских округов, законами городов федерального значения Москвы и Санкт-Петербурга и применяется наряду с общей системой налогообложения и иными режимами налогообложения, предусмотренными законодательством Российской Федерации о налогах и сборах.

На основании пунктов 1 и 2 статьи 346.29 Налогового кодекса РФ объектом налогообложения для применения единого налога признается вмененный доход налогоплательщика. Налоговой базой для исчисления суммы единого налога признается величина вмененного дохода, рассчитываемая как произведение базовой доходности по определенному виду предпринимательской деятельности, исчисленной за налоговый период, и величины физического показателя, характеризующего данный вид деятельности.

На основании статьи 207 Налогового кодекса РФ налогоплательщиками налога на доходы физических лиц признаются физические лица, являющиеся налоговыми резидентами Российской Федерации.

В соответствии с пунктом 1 статьи 209 Налогового кодекса РФ объектом налогообложения признается доход, полученный налогоплательщиками от источников в Российской Федерации и от источников за пределами Российской Федерации - для физических лиц, являющихся налоговыми резидентами Российской Федерации.

Согласно пункту 1 статьи 210 Налогового кодекса РФ при определении налоговой базы учитываются все доходы налогоплательщика, полученные им как в денежной, так и в натуральной формах, или право на распоряжение которыми у него возникло, а также доходы в виде материальной выгоды, определяемой в соответствии со статьей 212 Налогового кодекса РФ.

Пунктом 1 статьи 221 Налогового кодекса РФ предусмотрено, что при определении налоговой базы по налогу на доходы физических лиц предприниматели имеют право на получение профессиональных налоговых вычетов в сумме фактически произведенных ими и документально подтвержденных расходов, непосредственно связанных с извлечением доходов. В целях настоящей статьи к расходам налогоплательщика относятся также суммы налогов, предусмотренных действующим законодательством о налогах и сборах для видов деятельности, указанных в настоящей статье (за исключением налога на доходы физических лиц), начисленные либо уплаченные им за налоговый период.

При этом указанные расходы принимаются к вычету в составе затрат, принимаемых к вычетам при исчислении налога на прибыль организаций, в соответствии с соответствующими статьями главы "Налог на прибыль организаций" Налогового кодекса РФ.

Согласно подпункту 2 пункта 1 статьи 235 Налогового кодекса РФ налогоплательщиками единого социального налога признаются индивидуальные предприниматели.

На основании пункта 2 статьи 236 Налогового кодекса РФ объектом налогообложения для налогоплательщиков, указанных в подпункте 2 пункта 1 статьи 235 Налогового кодекса Российской Федерации, признаются доходы от предпринимательской либо иной профессиональной деятельности за вычетом расходов, связанных с их извлечением.

В соответствии с пунктом 3 статьи 237 Налогового кодекса РФ налоговая база налогоплательщиков, индивидуальных предпринимателей, определяется как сумма доходов, полученных такими налогоплательщиками за налоговый период от предпринимательской деятельности за вычетом расходов связанных с их извлечением. При этом состав расходов, принимаемых к вычету в целях налогообложения данной группой налогоплательщиков, определяется в порядке, аналогичном порядку определения состава затрат, установленных для налогоплательщиков налога на прибыль соответствующими статьями главы 25 Кодекса.

Расходами в соответствии с пунктом 1 статьи 252 Налогового кодекса РФ признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты (а в случаях, предусмотренных статьей 265 Кодекса, убытки), осуществленные (понесенные) налогоплательщиком. Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме. Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации. Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

Из оспариваемого решения инспекции следует, что налоговый орган пришел к выводу о завышении расходов, уменьшающих сумму доходов, в связи с непредставлением налогоплательщиком первичных документов, подтверждающих затраты, что послужило основанием для доначисления налога на доходы физических лиц за 2008 год в размере 5119663 руб., за 2009 год в размере 3359832 руб., за 2010 год в размере 1455123 руб., единого социального налога за 2008 год в размере 789648 руб., за 2009 год в размере 516897 руб.

В решении инспекции отражено, что по данным предпринимателя Иванова Е.Е. сумма доходов от реализации горюче-смазочных материалов за 2008 год составляет 73935321,24 руб. (приложение N 62 к Акту ВНП N 14/128 - лист "В" декларации 3 НДФЛ за 2008 год). По данным выездной налоговой проверки сумма доходов за 2008 год составляет 73935321,24 руб. (стр.9).

Сумма доходов за 2009 год по данным налогоплательщика составляет 80539840,72 руб. (приложение N 65 к Акту ВНП N 14/128- декларация 3 НДФЛ за 2009 год). По данным выездной налоговой проверки сумма доходов за 2009 год составляет 80539840,72 руб. (стр.27).

По данным предпринимателя сумма доходов за 2010 год составляет 74268141 руб. (приложение N 67 к Акту ВНП N 14/128- декларация 3 НДФЛ за 2010 год). По данным проверки сумма доходов за 2010 год составляет 74268141 руб. (стр.48).

В качестве документального подтверждения в акте проверки и решении инспекции указаны копии платежных поручений ОАО АКБ "РОСБАНК" (приложение N 34 к Акту ВНП N 14/128), Благовещенского филиала ОАО "РАЙФФАЗЕНБАНКА" в г. Якутске (приложение N 63 к Акту ВНП N 14/128), книги кассира-операциониста (приложения N 6,7 к Акту ВНП N 14/128).

Как отражено в акте проверки и в оспариваемом решении инспекции, отклонений по определению доходов с данными налогоплательщика не выявлено.

Согласно представленным возражениям на акт проверки предпринимателем ошибочно в доходы для целей налогообложения включены: доходы от деятельности, облагаемой единым налогом на вмененный доход; суммы НДС в составе выручки за наличный расчет; заемные средства (кредит банка); суммы отгрузки покупателям (по методу начисления).

С учетом возражений налоговым органом суммы доходов предпринимателя за 2008-2010 гг. уменьшены.

Налоговым органом в материалы дела в ходе судебного разбирательства в суде первой инстанции представлены копии журналов кассира-операциониста и платежных поручений (т.д.5, 7, 8).

Сведения о полученных налогоплательщиком доходах от реализации горюче-смазочных материалов платежные поручения не содержат.

Суд апелляционной инстанции, учитывая доводы налогового органа о том, что размер доходов налогоплательщика определялся инспекцией на основании не только данных налоговых деклараций, вместе с тем исходит из того, что определенный налоговым органом размер доходов уменьшен только по возражениям предпринимателя.

В соответствии с оспариваемым решением по данным налогоплательщика сумма профессиональных налоговых вычетов по налогу на доходы физических лиц за 2008 год составила 73460785,42 руб., по данным проверки - 10905208,71 руб.; за 2009 год по данным предпринимателя - 74169052,93 руб., по данным проверки - 31127277, 72 руб.; за 2010 год по данным налогоплательщика - 69223195 руб., по данным проверки - 26439839,50 руб.

Данные о суммах профессиональных налоговых вычетов определены инспекцией по сведениям ОАО АКБ "РОСБАНК" и ОАО "РАЙФФАЙЗЕНБАНК" (за 2008 год - 7 254 361,25 руб., 3 650 847,46 руб. соответственно; за 2009 год - 1106531,70 руб., 30020745,57 руб. соответственно; за 2010 год - 7045232,67 руб., 19394606,83 руб. соответственно).

Сведения о банковских операциях сведены в таблицах N N 5,6,8,9,11,12 решения с указанием даты банковской операции, наименования контрагента, вида операции, сумм с НДС, НДС, сумм без НДС (стр.9-12, 28, 29-35, 49-57).

В качестве документального подтверждения вычетов в акте проверки и решении указаны копии платежных поручений ОАО АКБ "РОСБАНК" (приложение N 34 к акту ВНП N 14/128) и Благовещенского филиала ОАО "РАЙФФАЙЗЕНБАНК" в г. Якутске (приложение N 63 к акту ВНП N 14/128).

Инспекцией в пункте 1.12 акта проверки от 28.12.2011 N 14/128 перечислены открытые предпринимателем Ивановым Е.Е. расчетные счета в: филиале НБ "ТРАСТ" (ОАО) в г. Хабаровск, филиале НБ "ТРАСТ" (ОАО) в г.Якутск, Якутском филиале ОАО АКБ "РОСБАНК", Благовещенском филиале ЗАО "РАЙФФАЗЕНБАНК", а также в филиале "Якутский" ОАО "СОБИНБАНК".

Вместе с тем как установлено судом первой инстанции, исходя из пункта 1.10.4 акта проверки документы для проверки у филиала "Якутский" ОАО "СОБИНБАНК" налоговым органом не истребовались.

Ссылка инспекции в дополнении к апелляционной жалобе на использование в ходе проверки выписки с открытого в филиале "Якутский" ОАО "СОБИНБАНК" счета документально не подтверждена, сведения о данном обстоятельстве в акте проверки отсутствуют.

Инспекцией на основании представленных предпринимателем с возражениями на акт проверки дополнительных документов приняты расходы по заработной плате, собственные расходы ГСМ, оплате НДС, хозяйственные расходы.

Судом первой инстанции учтено, что согласно пояснениям предпринимателя, в суммах профессиональных налоговых вычетов при проверке инспекцией не учтены расходы по оплате наличными средствами поставщикам ГСМ - ЗАО НК "Якол", ООО "СибСтройКом", ООО "Альфатранс".

Первичные документы ЗАО НК "Якол", утраченные во время пожара, не представлены в связи с признанием ЗАО "Якол" банкротом, а также изъятием всех первичных документов следственными органами в рамках уголовного дела в отношении руководства ЗАО "Якол".

ООО "СибСтройКом" ликвидировано 22.04.2011.

ООО "Альфатранс" документы по запросу предпринимателя не представлены.

В обоснование предпринимателем представлены оборотно-сальдовые ведомости по счету 60 с указанием реквизитов договоров поставки, по которым поступили товары.

Как следует из акта проверки (пункт 1.10.4), из перечисленных контрагентов документы истребованы только у ООО "Альфатранс", в отношении ЗАО НК "Якол" и ООО "СибСтройКом" встречные проверки не проводились.

В решении инспекции отражено непредставление налогоплательщиком книги учета доходов и расходов и хозяйственных операций, а также первичных документов по причине их уничтожения в результате произошедшего пожара в жилом доме, в котором согласно показаниям предпринимателя Иванова Е.Е. располагался его офис и хранились бухгалтерские документы.

В подтверждение факта пожара предпринимателем на проверку представлена справка УНД ГУ МС России по Республике Саха (Якутия) от 21.09.2011 N с-547.

По результатам проведенного инспекцией осмотра автозаправочной станции по адресу: г. Якутск, ул. Автодорожная, 11, установлено, что в офисе предпринимателя находятся только текущие документы за 2011 год, за проверяемый период документы отсутствуют.

В соответствии с подпунктом 7 пункта 1 статьи 31 Налогового кодекса РФ налоговые органы вправе определять суммы налогов, подлежащие уплате налогоплательщиками в бюджетную систему Российской Федерации, расчетным путем, на основании имеющейся у них информации о налогоплательщике, а также данных об иных аналогичных налогоплательщиках в случаях отказа налогоплательщика допустить должностных лиц налогового органа к осмотру производственных, складских, торговых и иных помещений и территорий, используемых налогоплательщиком для извлечения дохода либо связанных с содержанием объектов налогообложения, непредставления в течение более двух месяцев налоговому органу необходимых для расчета налогов документов, отсутствия учета доходов и расходов, учета объектов налогообложения или ведения учета с нарушением установленного порядка, приведшего к невозможности исчислить налоги.

Конституционный Суд Российской Федерации в Определении от 05.07.2005 N 301-О указал, что наделение налоговых органов правом исчислять налоги расчетным путем вытекает из возложенных на них обязанностей по осуществлению налогового контроля в целях реализации основанных на Конституции Российской Федерации и законах общеправовых принципов налогообложения - всеобщности и справедливости налогообложения, юридического равенства налогоплательщиков, равного финансового бремени.

Следовательно, наделение налоговых органов правом исчисления налогов расчетным путем направлено как на реализацию целей и задач налогового контроля, осуществление которых не должно иметь произвольных оснований, так и на создание дополнительных гарантий прав налогоплательщиков и обеспечение баланса публичных и частных интересов.

Данная правовая позиция высказана Высшим Арбитражным Судом Российской Федерации в постановлениях Президиума ВАС РФ от 9 марта 2011 года N 14473/10, от 19 июля 2011 года N 1621/11, от 10 апреля 2012 года N 16282/11, а также определении от 26 апреля 2012 года N ВАС-2341/12.

При установленных обстоятельствах, свидетельствующих о непредставлении налогоплательщиком первичных бухгалтерских документов, позволяющих определить размер налоговых обязательств предпринимателя, суд первой инстанции обоснованно указал на обязанность налогового органа применить положения подпункта 7 пункта 1 статьи 31 Налогового Кодекса РФ и определить размер фактических налоговых обязательств, исходя из особенностей деятельности проверяемого налогоплательщика и сведений, полученных как из документов, находящихся в распоряжении налогового органа, так и путем сопоставления этих сведений с информацией о деятельности аналогичных налогоплательщиков.

Позиция налогового органа об отсутствии оснований для определения налога на доходы физических лиц, единого социального налога на основании данных об иных налогоплательщиках в порядке подпункта 7 пункта 1 статьи 31 Налогового кодекса РФ не основана на вышеприведенных нормах права. Доводы апелляционной жалобы инспекции в указанной части подлежат отклонению.

Между тем, как правильно указано судом первой инстанции, расчет инспекцией налогов был произведен с использованием информации о доходах предпринимателя, указанной им в налоговых декларациях за 2008 - 2010 гг., и без учета расходов, уменьшающих доходы от реализации продукции (работ, услуг), что повлекло необоснованное исчисление инспекцией налогов в сумме, не соответствующей размеру фактических обязательств предпринимателя.

При таких обстоятельствах, вывод инспекции о занижении предпринимателем налогооблагаемой базы по налогу на доходы физических лиц и единому социальному налогу за 2008-2010 гг. не подтвержден в ходе рассмотрения дела, доначисление налога на доходы физических лиц, единого социального налога, соответствующих пени и налоговых санкций, произведено инспекцией неправомерно.

Довод налогового органа о наличии объективной возможности восстановления утраченных в результате пожара документов апелляционным судом отклоняется как не свидетельствующий об отсутствии у налогового органа обязанности определить размер действительных налоговых обязательств предпринимателя расчетным методом.

По мнению суда апелляционной инстанции, у суда первой инстанции имелись достаточные основания для признания доначисления налога на добавленную стоимость неправомерными, исходя из следующего.

В силу положений пункта 1 статьи 100 Налогового кодекса РФ по результатам выездной налоговой проверки в течение двух месяцев со дня составления справки о проведенной выездной налоговой проверке уполномоченными должностными лицами налоговых органов должен быть составлен в установленной форме акт налоговой проверки.

В акте налоговой проверки указываются, в том числе, перечень документов, представленных проверяемым лицом в ходе налоговой проверки; сведения о мероприятиях налогового контроля, проведенных при осуществлении налоговой проверки; документально подтвержденные факты нарушений законодательства о налогах и сборах, выявленные в ходе проверки, или запись об отсутствии таковых; выводы и предложения проверяющих по устранению выявленных нарушений и ссылки на статьи настоящего Кодекса, в случае если настоящим Кодексом предусмотрена ответственность за данные нарушения законодательства о налогах и сборах (пункт 3 статьи 100 Налогового кодекса РФ).

Форма и требования к составлению акта налоговой проверки установлены Приказом Федеральной налоговой службы России от 25.12.2006 N САЭ-3-06/892@.

В соответствии с пунктом 1.8.1. Требований к составлению акта налоговой проверки, утвержденных Приказом ФНС России от 25 декабря 2006 г. N САЭ-3-06/892@, описательная часть акта выездной (повторной выездной) налоговой проверки должна содержать систематизированное изложение документально подтвержденных фактов нарушений законодательства о налогах и сборах, выявленных в ходе проверки, или указание на отсутствие таковых и связанных с этими фактами обстоятельств, имеющих значение для принятия обоснованного решения по результатам проверки.

На основании пункта 6 статьи 100 Налогового кодекса РФ лицо, в отношении которого проводилась налоговая проверка (его представитель), в случае несогласия с фактами, изложенными в акте налоговой проверки, а также с выводами и предложениями проверяющих в течение 15 дней со дня получения акта налоговой проверки вправе представить в соответствующий налоговый орган письменные возражения по указанному акту в целом или по его отдельным положениям. При этом налогоплательщик вправе приложить к письменным возражениям или в согласованный срок передать в налоговый орган документы (их заверенные копии), подтверждающие обоснованность своих возражений.

В соответствии с пунктами 1, 4 статьи 101 Налогового кодекса РФ акт налоговой проверки, другие материалы налоговой проверки и дополнительных мероприятий налогового контроля, в ходе которых были выявлены нарушения законодательства о налогах и сборах, а также представленные проверяемым лицом (его представителем) письменные возражения по указанному акту должны быть рассмотрены руководителем (заместителем руководителя) налогового органа, проводившего налоговую проверку, и решение по ним должно быть принято в течение 10 дней со дня истечения срока, указанного в пункте 6 статьи 100 настоящего Кодекса.

При рассмотрении материалов налоговой проверки может быть оглашен акт налоговой проверки, а при необходимости и иные материалы мероприятий налогового контроля, а также письменные возражения лица, в отношении которого проводилась проверка.

Согласно пункту 8 статьи 101 Налогового кодекса РФ в решении о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения излагаются обстоятельства совершенного привлекаемым к ответственности лицом налогового правонарушения так, как они установлены проведенной проверкой, со ссылкой на документы и иные сведения, подтверждающие указанные обстоятельства, доводы, приводимые лицом, в отношении которого проводилась проверка, в свою защиту, и результаты проверки этих доводов, решение о привлечении налогоплательщика к налоговой ответственности за конкретные налоговые правонарушения с указанием статей настоящего Кодекса, предусматривающих данные правонарушения, и применяемые меры ответственности. В решении о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения указываются размер выявленной недоимки и соответствующих пеней, а также подлежащий уплате штраф.

Таким образом, из системного толкования изложенных норм Налогового кодекса РФ следует, что Кодекс устанавливает четкую процедуру оформления результатов проверки и принятия решения по результатам налоговой проверки, которая включает в себя системное изложение в акте проверки документально подтвержденных фактов нарушений законодательства о налогах и сборах; предоставление права проверяемому лицу заявлять письменные возражения по установленным в акте проверки фактам нарушения законодательства о налогах и сборах; рассмотрение руководителем налогового органа акта проверки и возражений налогоплательщика на акт проверки; и изложение в решении обстоятельств совершенного привлекаемым к ответственности лицом налогового правонарушения так, как они установлены проведенной проверкой, со ссылкой на документы и иные сведения, подтверждающие указанные обстоятельства.

В соответствии с оспариваемым решением инспекции, предпринимателю Иванову Е.Е. доначислены суммы налога на добавленную стоимость: за 4 квартал 2008 года - 55 руб., за 1 квартал 2009 года - 334 180 руб., за 2 квартал 2009 года - 304 руб., за 3 квартал 2010 года - 71 539 руб., за 4 квартал 2010 года - 9742 руб.

Как следует из содержания оспариваемого решения по данным налоговой проверки правильности исчисления налога на добавленную стоимость, полученного от реализации товаров (работ, услуг), расхождений не установлено.

НДС за 4 квартал 2008 года.

Согласно налоговой декларации и данным проверки налоговая база по ставке налога 18% составила 12 209 857 руб., налоговая база по ставке 18/118 - 412 916 руб., сумма НДС по ставке 18% - 3 241 606 руб., 18/118 - 8 616 руб. (таблица N 27 решения).

В соответствии с актом проверки предпринимателем завышена сумма налоговых вычетов на 2 606 390 руб. в связи с непредставлением счетов-фактур. По итогам рассмотрения возражений НДС с налоговой базы составил 3 250 277,36 руб. (таблица N 30 решения). Отклонение по НДС от реализации составило 55,36 руб.

После представления предпринимателем с возражениями на акт проверки книги покупок, счетов-фактур, актов приема-передачи нефтепродуктов, товарных накладных по налоговым вычетам расхождений после рассмотрения возражений не установлено.

НДС за 1 квартал 2009 года.

Согласно налоговой декларации и данным проверки сумма НДС составила по ставке 18% - 3 759 730 руб., 18/118 - 42 152 руб. (таблица N 35 решения). Сумма вычетов составила по данным декларации 3 066 034 руб., по данным проверки - 500 489 руб. (таблица N 36 решения).

Инспекцией установлено завышение налоговых вычетов на 500 489,41 руб. в связи с непредставлением налогоплательщиком счетов-фактур.

После представления предпринимателем с возражениями на акт проверки книги покупок, счетов-фактур, актов приема-передачи нефтепродуктов, товарных накладных, по итогам рассмотрения возражений сумма налоговых вычетов составила 2 717 913,56 руб., отклонение по налоговым вычетам (в сторону завышения) составило 348 120,44 руб.

Данные, свидетельствующие о завышении налоговых вычетов по НДС, указаны в таблицах N 38,40 решения. Сумма налога по итогам налогового периода доначислена на 334 180 руб. (НДС от реализации уменьшен на 13 940,03 руб.) в связи с завышением налоговых вычетов.

НДС за 2 квартал 2009 года.

Согласно налоговой декларации и данным проверки сумма НДС составила по ставке 18% - 17 180 525 руб., 18/118 - 476 320 руб. (таблица N 35 решения).

Расхождений не установлено. Сумма налоговых вычетов составила по данным декларации 2 625 728 руб., по данным проверки - 958 395 руб. (таблицы N 36, 39 решения). По итогам рассмотрения возражений НДС от реализации в общей суммы отклонений уменьшен на 303,66 руб. (таблицы N N 38,39,40 решения).

Вместе с тем, по данным таблицы N 38 сумма НДС с налоговой базы по декларации определена в размере 3165154 руб., НДС с налоговой базы по возражениям - 3 165 457,91 руб. Налоговые вычеты после рассмотрения возражений составили 2 625 945,32 руб. (таблица N38 решения), т.е. увеличены на 217,32 руб. (таблица N38 решения). В результате сумма налога по итогам периода определена к доплате на сумму в размере 304 руб.

НДС за 3 квартал 2010 года.

Согласно налоговой декларации и данным проверки сумма НДС составила по ставке 18% - 1 726 196 руб., 18/118 - 22 344 руб. (таблица N 43 решения). Расхождений не установлено.

Сумма налоговых вычетов составила по данным декларации 1 541 197 руб., по данным проверки - 117 507 руб. (таблица N 44 решения). В ходе проверки установлено завышение налоговых вычетов на 1 423 690 руб.

После представления предпринимателем с возражениями на акт проверки книги покупок, счетов-фактур, актов приема-передачи нефтепродуктов, товарных накладных, актов расхождение по налоговым вычетам составило 71538,87 руб. (завышение) согласно таблицам N 47,49 и 71539 руб. согласно таблице N 50. В результате сумма налога по итогам периода определена к доплате - 71 539 руб.

НДС за 4 квартал 2010 года.

Согласно налоговой декларации и данным проверки сумма НДС составила по ставке 18% - 2 427 507 руб. (таблица N 43 решения). Расхождений не установлено. Сумма налоговых вычетов составила по данным декларации 2 086 885 руб., по данным проверки - 1392096 руб. (таблица N 44 решения). Установлено завышение налоговых вычетов на 694 7889 руб.

После представления предпринимателем с возражениями на акт проверки книги покупок, счетов-фактур, актов приема-передачи нефтепродуктов, товарных накладных, актов расхождение по налоговым вычетам составило 9 741,90 руб. (завышение). В результате сумма налога по итогам периода определена к доплате на сумму 9 742 руб.

Судом первой инстанции сделаны правильные выводы о том, что инспекцией существенно нарушены требования пункта 8 статьи 101 Налогового кодекса РФ, поскольку из содержания решения инспекции не следует, что инспекцией установлены суть и признаки налогового правонарушения; не указано, были ли завышены налоговые вычеты по НДС в результате отнесения к вычетам по НДС сумм налога, уплаченных по операциям, необлагаемым НДС, либо в связи с отсутствием счетов-фактур, и (или) документов, подтверждающих уплату, и (или) документов, подтверждающих оприходование приобретенных товаров (работ, услуг), иных действий (бездействия), повлекших неполную уплату налога по причине завышения вычетов; была ли занижена сумма налога в результате занижения налоговой базы, или неправильного применения ставки по налогу, иных действий (бездействия), связанных с исчислением суммы налога. В решении инспекции отсутствуют ссылки на документальное подтверждение выявленных нарушений, в том числе, не указаны реквизиты документов, на основании которых налоговый орган пришел к выводу о завышении налоговых вычетов.

Более того, как правильно указано судом первой инстанции, налоговым органом исчисление сумм НДС за 2010 года проверялось, исходя из налоговых деклараций за указанный период, без учета представленной до начала проверки и составления акта проверки уточненной налоговой декларации за 3 квартал 2010 года с суммой НДС к уплате в размере 10 106 руб. (в первичной - 207 343 руб.).

Ссылки инспекции на то, что из совокупности установленных в ходе проведения налоговой проверки обстоятельств представляется возможным сделать вывод об отказе в применении налоговых вычетов по налогу на добавленную стоимость по мотиву непредставления налогоплательщиком первичных учетных документов, не устраняют названных допущенных нарушений при принятии оспариваемого решения инспекции.

На основании вышеизложенных обстоятельствах, суд первой инстанции пришел к правильному выводу о наличии оснований для признания оспариваемого решения инспекции в части рассматриваемых доначислений недействительным как несоответствующего Налоговому кодексу РФ и нарушающего права и законные интересы заявителя. Налоговым органом обстоятельства, послужившие основанием для принятия решения в рассматриваемой части, не доказаны.

Ссылка налогового органа на заявление предпринимателя Иванова Е.Е. от 12.12.2012 о перерасчете налоговых обязательств судом апелляционной инстанции отклоняется как не имеющая значения для разрешения спора.

Суд апелляционной инстанции признает выводы суда первой инстанции об истечении срока давности привлечения предпринимателя Иванова Е.Е. к налоговой ответственности за неуплату налога на доходы физических лиц за 2008 год, единого социального налога за 2008 год, налога на добавленную стоимость за 1 квартал 2009 года ошибочными, на основании следующего.

Пунктом 1 статьи 113 Налогового кодекса РФ предусмотрено, что лицо не может быть привлечено к ответственности за совершение налогового правонарушения, если со дня его совершения либо со следующего дня после окончания налогового периода, в течение которого было совершено это правонарушение, и до момента вынесения решения о привлечении к ответственности истекли три года (срок давности).

В отношении правонарушений, предусмотренных статьями 120 и 122 Налогового кодекса РФ, исчисление срока давности привлечения к ответственности за их совершение производится со следующего дня после окончания налогового периода, в течение которого было совершено данное правонарушение.

Таким налоговым периодом при квалификации действий налогоплательщика по статье 122 Налогового кодекса РФ является период, предоставленный для исполнения соответствующей обязанности по уплате налога.

Данная правовая позиция сформирована Высшим Арбитражным Судом Российской Федерации в Постановлении Президиума ВАС РФ от 27.09.2011 N 4134/11.

В силу статьи 216 Налогового кодекса РФ налоговым периодом по налогу на доходы физических лиц признается календарный год.

Общая сумма налога, подлежащая уплате в соответствующий бюджет, исчисленная в соответствии с налоговой декларацией с учетом положений настоящей статьи, уплачивается по месту учета налогоплательщика в срок не позднее 15 июля года, следующего за истекшим налоговым периодом (пункт 6 статьи 227 Налогового кодекса РФ).

Согласно статье 240 Налогового кодекса РФ налоговым периодом по единому социальному налогу признается календарный год.

Разница между суммой налога, подлежащей уплате по итогам налогового периода, и суммами налога, уплаченными в течение налогового периода, подлежит уплате не позднее 15 календарных дней со дня, установленного для подачи налоговой декларации за налоговый период, либо зачету в счет предстоящих платежей по налогу или возврату налогоплательщику в порядке, предусмотренном статьей 78 настоящего Кодекса (пункт 3 статьи 243 Налогового кодекса РФ).

В соответствии со статьей 163 Налогового кодекса РФ налоговым периодом по налогу на добавленную стоимость признается квартал. Срок уплаты - не позднее 20-го числа каждого из трех месяцев, следующего за истекшим налоговым периодом (статья 174 Налогового кодекса РФ).

Таким образом, срок давности привлечения к налоговой ответственности за неуплату НДФЛ за 2008 год, ЕСН за 2008 год начинает течь с 01.01.2010, за неуплату НДС за 1 квартал 2009 года - с 01.09.2009. Оспариваемое решение инспекции принято 28.04.2012, то есть в пределах установленного трехлетнего срока.

Вместе с тем ошибочный вывод суда первой инстанции не привел к принятию неправильного по существу судебного акта.

Суд апелляционной инстанции не находит оснований для удовлетворения апелляционной жалобы, доводы которой проверены, но не могут быть учтены как не влияющие на законность принятого по делу судебного акта.

Основания, предусмотренные статьей 270 Арбитражного процессуального кодекса РФ, для отмены или изменения решения суда первой инстанции отсутствуют.

Рассмотрев апелляционную жалобу на не вступившее в законную силу решение Арбитражного суда Республики Саха (Якутия) от 7 декабря 2012 года по делу N А58-5193/2012, Четвертый арбитражный апелляционный суд, руководствуясь статьями 258, 268-271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации,

ПОСТАНОВИЛ:

Решение Арбитражного суда Республики Саха (Якутия) от 7 декабря 2012 года по делу N А58-5193/2012 оставить без изменения, апелляционную жалобу - без удовлетворения.

Постановление суда апелляционной инстанции вступает в законную силу со дня его принятия.

Данное постановление может быть обжаловано в двухмесячный срок в кассационном порядке в Федеральный арбитражный суд Восточно-Сибирского округа.

Председательствующий

Э.В. Ткаченко

Судьи

Е.О. Никифорюк Д.Н. Рылов