Постановление Тринадцатого арбитражного апелляционного суда от 17 сентября 2013 г. N 13АП-16326/13 (ключевые темы: лекарственные средства - регистрационное удостоверение - отчет агента - имущественные права - доход от реализации)

Постановление Тринадцатого арбитражного апелляционного суда от 17 сентября 2013 г. N 13АП-16326/13

г. Санкт-Петербург

17 сентября 2013 г.

Дело N А56-62846/2012

Резолютивная часть постановления объявлена 10 сентября 2013 года.

Постановление изготовлено в полном объеме 17 сентября 2013 года.

Тринадцатый арбитражный апелляционный суд

в составе:

председательствующего Семиглазова В.А.

судей Дмитриевой И.А., Загараевой Л.П.

при ведении протокола судебного заседания: Федуловой М.К.

при участии:

от заявителя: Полунин А.А. - доверенность от 01.10.2012 N 10-01/12, Ибадуллаева Л.С. - доверенность от 11.01.2013, Гудзик О.В. - доверенность от 05.04.2013, Никифорова И.А. - доверенность от 25.12.2012

от заинтересованного: Вертилецкая Н.И. - доверенность от 21.01.2013, Гензик Н.А. - доверенность от 26.12.2012, Тян Н.И. - доверенность от 22.01.2013, 2) Елдышев В.В. - доверенность от 10.06.2013, Еремина Е.В. - доверенность от 28.11.2012

рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционную жалобу (регистрационный номер 13АП-16326/2013) МИФНС России N 25 по Санкт-Петербургу на решение Арбитражного суда города Санкт-Петербурга и Ленинградской области от 05.06.2013 по делу N А56-62846/2012 (судья Глумов Д.А.), принятое

по заявлению ЗАО "НПО "Антивирал"

к МИФНС России N 25 по Санкт-Петербургу, УФНС России по Санкт-Петербургу

о признании незаконным решения налогового органа

установил:

Закрытое акционерное общество "НПО "Антивирал" (далее - заявитель, общество, ИНН 7813070952) обратилось в Арбитражный суд города Санкт-Петербурга и Ленинградской области с заявлением, уточненным в порядке статьи 49 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (далее - АПК РФ), о признании недействительным и нарушающим законные права и интересы общества решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 25 по Санкт-Петербургу (далее - налоговый орган, заинтересованное лицо) от 12.09.2012 N 11.14/0132 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения (далее - решение Инспекции, оспариваемое решение) в части подпунктов 1.1, 1.2 о привлечении налогоплательщика к налоговой ответственности за неполную уплату в бюджет налога на прибыль организаций, подпунктов 1.3, 1.4 о привлечении налогоплательщика к налоговой ответственности за неполную уплату в бюджет налога на добавленную стоимость (далее - НДС), подпунктов 2.1, 2.2, 2.3 о начислении пеней по налогу на прибыль организаций, подпункта 2.4 о начислении пеней по НДС, пунктов 3-4.

Решением от 05.06.2013 признано недействительным решение Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 25 по Санкт-Петербургу от 12.09.2012 N 11.14/0132 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения в части подпунктов 1.1, 1.2 о привлечении налогоплательщика к налоговой ответственности за неполную уплату в бюджет налога на прибыль организаций, подпунктов 1.3, 1.4 о привлечении налогоплательщика к налоговой ответственности за неполную уплату в бюджет налога на добавленную стоимость, подпунктов 2.1, 2.2, 2.3 о начислении пеней по налогу на прибыль организаций, подпункта 2.4 о начислении пеней по налогу на добавленную стоимость, подпункта 3.1 о предложении уплатить недоимку по налогу на прибыль организаций и налогу на добавленную стоимость, в удовлетворении заявления в остальной части отказано.

Не согласившись с решением суда, налоговый орган направил жалобу в суд апелляционной инстанции. В обоснование своей позиции по эпизоду связанному с занижением Обществом доходов от реализации продукции по агентскому договору от 05.11.2009 N 05/11, заключенному с ООО "Лаборатория "АНВИ", в размере 395 708 167 руб., а также занижением расходов по указанному договору на сумму 71 487 941 руб., налоговый орган указывает, что представленные отчеты агента не содержат информации о дате реализации продукции, общество признавало доход от реализации продукции непосредственно на дату утверждения отчета агента, учет выручки от реализации продукции в разрезе покупателей обществом не велся, а оправдательные документы, подтверждающие заявленные в декларации доходы отсутствуют. При этом метод признания доходов, закрепленный в приказе общества от 30.12.2009 N 44 об учетной политике на 2010 год противоречит законодательству о налогах и сборах.

В судебном заседании представители налогового органа и Управления поддержали доводы апелляционной жалобы, представители Общества просили отказать в удовлетворении жалобы по основаниям, изложенным в отзыве.

Законность и обоснованность решения суда проверены в апелляционном порядке.

Как следует из материалов дела, Налоговым органом проведена выездная налоговая проверка общества по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты (удержания, перечисления) налогов и сборов за период с 01.01.2010 по 31.12.2010, оформленная актом выездной налоговой проверки от 13.07.2012 N 11.14/0132 (далее - акт проверки), на который заявителем были представлены возражения от 09.08.2012, дополнительные возражения от 05.09.2012.

По результатам рассмотрения материалов выездной налоговой проверки, в том числе возражений заявителя на акт проверки, результатов экспертизы, проведенной Управлением Федеральной налоговой службы по Санкт-Петербургу в рамках проведения повторной выездной налоговой проверки общества за период с 01.01.2008 по 31.12.2009, заинтересованным лицом было принято оспариваемое решение, на которое обществом была подана в Управление Федеральной налоговой службы по Санкт-Петербургу апелляционная жалоба от 24.09.2012 б/N . Решением Управления Федеральной налоговой службы по Санкт-Петербургу N 16-13/43175, принятым по апелляционной жалобе общества, решение Инспекции изменено путем переквалификации налоговой ответственности общества за неполную уплату налога на прибыль организаций и НДС с пункта 3 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ), на пункт 1 статьи 122 НК РФ. В остальной части решение Инспекции оставлено без изменения и утверждено.

Не согласившись с решением налогового органа в обжалуемой части, налогоплательщик обратился в суд.

По пунктам 1, 2, 4, 5.2 решения Инспекции.

Из указанных пунктов решения Инспекции следует, что общество, в нарушение пункта 1 статьи 39, пункта 1 статьи 248, пунктов 1, 2 статьи 249, пунктов 1, 3 статьи 271, статьи 316 НК РФ, неправомерно занизило доходы от реализации продукции по агентскому договору от 05.11.2009 N 05/11, заключенному с ООО "Лаборатория "АНВИ", в размере 395708167 руб., а также в нарушение пункта 1 статьи 272, пунктов 1, 2 статьи 318, пункта 1 статьи 319 НК РФ, занизило расходы по указанному договору на сумму 71487941 руб., что явилось основанием к доначислению заявителю соответствующих сумм налога на прибыль организаций, пени и штрафа по этому налогу.

Как следует из материалов дела, заявителем (принципал) был заключен агентский договор с ООО "Лаборатория "АНВИ" (агент) от 05.11.2009 N 05/11 (далее - договор) по реализации фармацевтической продукции на территории Российской Федерации, принадлежащей на праве собственности заявителю. Как следует из пункта 1.1 договора в редакции дополнительного соглашения к нему N 3 от 27.12.2009, агент обязуется за вознаграждение совершать от своего имени, но за счет принципала действия, направленные на реализацию фармацевтической продукции, принадлежащей принципалу (далее - продукция). Моментом исполнения агентом обязательств по реализации продукции принципала считается дата утверждения принципалом отчета агента при условии поступления денежных средств, причитающихся принципалу за реализованную продукцию. В соответствии с пунктом 2.1 договора, агент обязуется ежемесячно, до 5 (пятого) числа месяца, следующего за отчетным, направлять принципалу отчет об исполнении возложенного на агента поручения по реализации продукции принципала и сбору денежных средств за реализованную агентом продукцию. Таким образом, в соответствии с заключенным договором в рамках рассматриваемого эпизода агент осуществлял полномочия как по реализации товара, так и по сбору денежных средств, что не противоречит требованиям действующего законодательства.

В соответствии с пунктом 3 статьи 271 НК РФ, регулирующей порядок признания доходов при методе начисления, при реализации товаров (работ, услуг) по договору комиссии (агентскому договору) налогоплательщиком-комитентом (принципалом) датой получения дохода от реализации признается дата реализации принадлежащего комитенту (принципалу) имущества (имущественных прав), указанная в извещении комиссионера (агента) о реализации и (или) в отчете комиссионера (агента).

В силу абзаца 5 пункта 1 статьи 316 НК РФ в случае, если реализация производится через комиссионера, то налогоплательщик-комитент определяет сумму выручки от реализации на дату реализации на основании извещения комиссионера о реализации принадлежащего комитенту имущества (имущественных прав). При этом комиссионер обязан в течение трех дней с момента окончания отчетного периода, в котором произошла такая реализация, известить комитента о дате реализации принадлежавшего ему имущества.

Из пункта 2 статьи 285 НК РФ следует, что отчетными периодами по налогу на прибыль организаций признаются первый квартал, полугодие и девять месяцев календарного года. Отчетными периодами для налогоплательщиков, исчисляющих ежемесячные авансовые платежи исходя из фактически полученной прибыли, признаются месяц, два месяца, три месяца и так далее до окончания календарного года.

Арбитражным судом установлено и налоговым органом не оспаривается, что отчеты агент предоставлял обществу ежемесячно. При этом помимо ежемесячного отчета, сторонами ежемесячно подписывался акт об оказании услуг, сумма реализации товаров и период реализации в котором полностью соответствовала отчету агента.

Нормами НК РФ, иными нормативными актами форма отчета агента (комиссионера) не утверждена, специальных требований и обязательных признаков к форме отчета агента гражданским законодательством не установлено.

В силу пункта 1 статьи 9 Федерального закона от 21.11.1996 N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете", действовавшего в проверяемый период, все хозяйственные операции, проводимые организацией, должны оформляться оправдательными документами. Эти документы служат первичными учетными документами, на основании которых ведется бухгалтерский учет. При этом документы, форма которых не предусмотрена в этих альбомах унифицированных форм, должны содержать следующие обязательные реквизиты: наименование, дату составления, наименование организации, от имени которой составлен документ, содержание хозяйственной операции, измерители хозяйственной операции в натуральном и денежном выражении, наименование должностей лиц, ответственных за совершение хозяйственной операции и правильность ее оформления, личные подписи указанных лиц. Все указанные реквизиты присутствуют в представленных обществом отчетах агента по спорному договору, следовательно, указанные документы требованиям, предъявляемым к первичным учетным документам, соответствуют, при данных обстоятельствах, указание налогового органа на то, что в представленных отчетах агента отсутствуют даты реализации продукции, не имеет правового значения.

Ссылка налогового органа на то, что налогоплательщик в нарушение норм Налогового кодекса не верно определил выручку от реализации фармацевтической продукции в спорном налоговом периоде, а именно без учета даты перехода права собственности, отклоняется судом, так как в соответствии с пунктом 3 статьи 271 НК РФ датой получения дохода от реализации по договору комиссии признается дата реализации принадлежащего комитенту (принципалу) имущества (имущественных прав), указанная в извещении комиссионера (агента) о реализации и (или) в отчете комиссионера (агента). Как уже указывалось выше, отчеты комиссионера, представлялись ежемесячно, в актах об оказании услуг, сумма реализации товаров и период реализации в котором полностью соответствовала отчету агента, таким образом, налогоплательщик правомерно на основании пункта 3 статьи 271 НК РФ формировал налогооблагаемую базу в соответствии с данными, указанными агентом в отчетах.

Налоговым органом не обоснованно не были приняты во внимание данные регистров бухгалтерского учета (карточки счетов Д 62 К 90.1 и Д 90.2 К45), из которых следует, что заявитель признавал доходы от реализации фармацевтической продукции и расходы, связанные с ее изготовлением, по дате составления отчета комиссионера.

Доводы налогового органа о том, что у общества отсутствуют оправдательные документы, подтверждающие заявленные в налоговой декларации по налогу на прибыль организаций доходы от реализации в рамках агентского договора, правомерно отклонены судом. В соответствии с пунктом 1 статьи 248 НК РФ доходы определяются на основании первичных документов и других документов, подтверждающих полученные налогоплательщиком доходы, и документов налогового учета, то есть в данном случае отчетов агента и актов об оказании услуг, тем более, что условиями договора комиссии представление иной первичной документации, не предусмотрено.

Апелляционная инстанция считает необоснованным и вывод налогового органа о закреплении в учетной политике общества одновременно двух методов признания доходов: по мере выполнения поручений агентом по агентскому договору и по отгрузке по договорам купли-продажи. Статьей 11 НК РФ дано определение понятия "учетная политика", в соответствии с которым учетная политика для целей налогообложения это выбранная налогоплательщиком совокупность допускаемых НК РФ способов (методов) определения доходов и (или) расходов, их признания, оценки и распределения, а также учета иных необходимых для целей налогообложения показателей финансово-хозяйственной деятельности налогоплательщика. В соответствии с абзацем 5 статьи 313 НК РФ система налогового учета организуется налогоплательщиком самостоятельно, исходя из принципа последовательности применения норм и правил налогового учета, то есть применяется последовательно от одного налогового периода к другому. Порядок ведения налогового учета устанавливается налогоплательщиком в учетной политике для целей налогообложения, утверждаемой соответствующим приказом (распоряжением) руководителя. Налоговые и иные органы не вправе устанавливать для налогоплательщиков обязательные формы документов налогового учета.

В материалы дела представлена учетная политика заявителя, утвержденная Приказом генерального директора от 30.12.2009 N 44 "Об учетной политике организации на 2010 год", в пункте 6.2 которой указано, что в целях исчисления налога на прибыль организаций доходы от реализации лекарственных средств по агентскому договору признаются по мере выполнения поручения агентом на основании отчетов агента. В соответствии с пунктом 6.20 приказа об учетной политике первичные документы обрабатываются и систематизируются в бухгалтерском учете, бухгалтерские регистры, дополненные необходимыми реквизитами, используются в качестве налоговых регистров для определения налоговой базы в декларации по налогу на прибыль организаций. Таким образом, принятая обществом учетная политика не противоречит законодательству о налогах и сборах и признает бухгалтерские регистры для целей исчисления налога на прибыль организаций без отдельного ведения налоговых регистров, т.е. данные, отраженные в бухгалтерском учете, совпадают с налоговым учетом и принимаются при формировании налогооблагаемой базы.

Как следует из статьи 316 НК РФ, сумма выручки от реализации определяется в соответствии со статьей 249 НК РФ с учетом положений статьи 251 НК РФ на дату признания доходов и расходов в соответствии с выбранным налогоплательщиком методом признания доходов и расходов для целей налогообложения. В соответствии с пунктом 2 статьи 249 НК РФ выручка от реализации определяется исходя из всех поступлений, связанных с расчетами за реализованные товары (работы, услуги) или имущественные права, выраженные в денежной и (или) натуральной формах. В зависимости от выбранного налогоплательщиком метода признания доходов и расходов поступления, связанные с расчетами за реализованные товары (работы, услуги) или имущественные права, признаются для целей главы 25 НК РФ в соответствии со статьей 271 или статьей 273 НК РФ. Согласно положениям статьи 271 НК РФ при методе начисления доходы признаются в том отчетном (налоговом) периоде, в котором они имели место, независимо от фактического поступления денежных средств, иного имущества (работ, услуг) и (или) имущественных прав. При реализации товаров (работ, услуг) по договору комиссии (агентскому договору) налогоплательщиком-комитентом (принципалом) датой получения дохода от реализации признается дата реализации принадлежащего комитенту (принципалу) имущества (имущественных прав), указанная в отчете комиссионера. Таким образом, метод признания дохода от реализации товаров (работ, услуг) для целей налогообложения прибыли в рамках агентского договора, закрепленный заявителем в своей учетной политике (по отчетам агента), соответствует положениям статьи 271 НК РФ и классифицируется законодательством о налогах и сборах, как метод начисления.

Статьей 247 НК РФ установлено, что объектом обложения налогом на прибыль организаций признается прибыль, полученная налогоплательщиком, которая представляет собой полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов. Как следует из пункта 1 статьи 252 НК РФ, в целях налогообложения прибыли налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов (за исключением расходов, указанных в статье 270 НК РФ). При этом расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода. Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме, а под документально подтвержденными расходами - затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации (пункт 1 статьи 252 НК РФ). Следовательно, в целях налогообложения налогом на прибыль организаций полученные налогоплательщиком доходы уменьшаются на произведенные расходы в том случае, если расходы экономически оправданы, документально подтверждены и связаны с деятельностью, направленной на получение дохода.

Согласно пункту 1 статьи 248 НК РФ доходы определяются на основании первичных документов и других документов, подтверждающих полученные налогоплательщиком доходы, и документов налогового учета. Арбитражным судом установлено, что учет затрат на производство велся обществом в разрезе прямых и косвенных затрат. К прямым расходам отнесены материальные затраты и стоимость услуг по производству готовой продукции фармацевтическими заводами. Учет прямых затрат производился на счете 23 "Вспомогательные производства" в разрезе видов продукции. Сформированная прямая себестоимость списывалась с кредита счета 23 "Вспомогательные производства" на счет 40 "Выпуск продукции" и далее транзитом при оприходовании товара на склад переносилась в дебет счета 43 "Готовая продукция". Принципал для отражения товаров, переданных агенту на продажу, использовал счет 45 "Товары отгруженные". Операция по передаче товара агенту отражалась в бухгалтерском учете принципала путем переноса соответствующих сумм с кредита счета 43 "Готовая продукция" в дебет счета 45 "Товары отгруженные". Корреспонденцией Д 90.2 "Себестоимость продаж" К 45 "Товары отгруженные" на основании отчета комиссионера отражалось списание себестоимости реализованной фармацевтической продукции. Таким образом, общество обоснованно включало в расходы, уменьшающие налогооблагаемую базу по налогу на прибыть организаций, расходы, связанные с производством реализованной продукции ("прямую" себестоимость).

В апелляционной жалобе налоговый орган указал, что согласно проведенной инвентаризации данные бухгалтерского учета не соответствуют данным фактического наличия товарно-материальных ценностей на складах в денежном выражении и составляют 32888439 руб. 85 коп., то есть на 104256902 руб. 15 коп. меньше, чем отражено обществом в представленной в налоговый орган бухгалтерской отчетности, что по мнению заинтересованного лица означает, что общество ведет двойной бухгалтерский учет (данные, отраженные заявителем в инвентаризационной описи товарно-материальных ценностей не соответствуют данным, отраженным в бухгалтерской отчетности), представленная обществом в налоговый орган бухгалтерская отчетность содержит недостоверные сведения, а общество фактически знало, что по состоянию на 01.01.2011 остаток товара, переданного на реализацию в ООО "Лаборатория АНВИ", значительно меньше, чем отражено в бухгалтерской отчетности, представленной налоговому органу.

Заинтересованное лицо указало, что обществом была проведена инвентаризация товарно-материальных ценностей на следующих складах: 143422, Московская обл., Красногорский р-н, с. Дмитровское, д.160 (арендодатель - ЗАО "Сантэнс Сервис") и 193230, Санкт-Петербург, Октябрьская наб., д.44, лит.А (общество заключило договор ответственного хранения с ООО "Анвилаб"); по результатам проведенной инвентаризации были составлены инвентаризационные описи соответственно N 13 от 31.12.2010 и N 15 от 31.12.2010. Указанное обстоятельство не нашло подтверждения в рамках рассмотрения дела: инвентаризационная опись товарно-материальных ценностей N 15 от 31.12.2010 составлена по результатам инвентаризации продукции, находившейся на ответственном хранении на ином складе - по адресу Санкт-Петербург, ул. Софийская, д.14, лит.А (по договору ответственного хранения с ООО "Лаборатория АНВИ"). Согласно карточке счета 45 "Товары отгруженные" сальдо на конец 2010 года составило 137145342 руб. 41 коп., что соответствует данным бухгалтерского баланса общества. При этом инвентаризационная опись товарно-материальных ценностей N 13 от 31.12.2010 и инвентаризационная опись товарно-материальных ценностей N 15 от 31.12.2010, на данные которых ссылается налоговый орган, подтверждают наличие продукции на сумму, равную 32888439 руб. 85. коп. Однако налоговым органом не учтено, что содержащиеся в названных инвентаризационных описях сведения соответствуют данным бухгалтерских счетов 43, 10 и 41, и не включают в себя данные бухгалтерского счета 45 "Товары отгруженные". Следовательно, при указанных обстоятельствах, сравнение инвентаризационных описей, содержащих данные о продукции, учитываемой на разных бухгалтерских счетах, не корректны, а сделанные на основании анализа данных таких счетов выводы о недостоверности сведений бухгалтерского баланса общества не соответствуют фактическим обстоятельствам.

Судом правомерно отклонена, ссылка заинтересованного лица на непредоставление обществом в налоговый орган инвентаризационных описей по счету 45 "Товары отгруженные" ввиду неотражения этого обстоятельства в оспариваемом решении. Безосновательны также и претензии налогового органа к содержанию инвентаризационной описи товарно-материальных ценностей N 15 от 31.12.2010 относительно завышения суммы фактического наличия товара по инвентаризационной описи, которая при построчном пересчете составила не 32760857 руб. 86 коп., а 25760857 руб. 86 коп., т.е. выявлена разница, равная 7000000 руб., поскольку названное расхождение имеет место в следствие особенностей работы компьютерной программы "1С Бухгалтерия", используемой заявителем, но при этом в расшифровке цифрового значения прописью данные указаны верно.

Применительно к рассматриваемому эпизоду налоговым органом также сделан вывод о неправомерном, произведенном в нарушение пункта 1 статьи 39, пункта 1 статьи 146, пункта 1 статьи 154, пункта 1 статьи 167 НК РФ, занижении обществом выручки от реализации товаров по агентскому договору для целей исчисления НДС.

Согласно подпункту 1 пункта 1 статьи 146 НК РФ реализация товаров на территории Российской Федерации является объектом налогообложения по НДС. В соответствии с пунктом 1 статьи 154 НК РФ, в редакции, действующей в проверяемый период, налоговая база при реализации налогоплательщиком товаров (работ, услуг) определяется как стоимость этих товаров (работ, услуг), исходя из цен, определяемых в соответствии со статьей 40 НК РФ, без включения в них налога. При получении налогоплательщиком оплаты, частичной оплаты в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг) налоговая база определяется исходя из суммы полученной оплаты с учетом налога.

В соответствии с пунктом 1 статьи 167 НК РФ моментом определения налоговой базы является наиболее ранняя из дат: день отгрузки (передачи) товаров (работ, услуг), имущественных прав, либо день оплаты, частичной оплаты в счет предстоящих поставок товаров, выполнения работ, оказания услуг.

В силу пункта 4 статьи 166 НК РФ общая сумма НДС исчисляется по итогам каждого налогового периода применительно ко всем операциям, признаваемым объектом налогообложения, дата реализации которых относится к соответствующему налоговому периоду, с учетом всех изменений, увеличивающих или уменьшающих налоговую базу в соответствующем налоговом периоде.

Поскольку, судом было установлено, что общество правомерно определяло налоговую базу на основании ежемесячных отчетов агента, содержащих данные о реализации товара третьим лицам, а на основании статьи 163 НК РФ налоговый период по НДС устанавливается как квартал, суд правомерно указал, что заявителем не было допущено занижение выручки от реализации по агентскому договору для целей исчисления НДС.

Из пунктов 3, 4 решения Инспекции следует, что общество в нарушение пункта 18 статьи 250 НК РФ не включило в состав внереализационных доходов в 2010 году кредиторскую задолженность с истекшим сроком давности перед ООО "Вега" в сумме 8 301 129 руб.

При проведении проверки было установлено, что в 2010 году истекает срок исковой давности по кредиторской задолженности, возникшей у заявителя в 2007 году перед ООО "Вега", которая не была погашена денежными средствами.

Заинтересованным лицом было установлено, что кредиторская задолженность была переведена заявителем в вексельную, о чем заявителем были представлены соглашения о новации, а также акты приема-передачи векселей.

Ссылаясь на данные, полученные Управлением Федеральной налоговой службы по Санкт-Петербургу в рамках проведения повторной выездной налоговой проверки общества, налоговый орган отрицает факт получения ООО "Вега" векселя в качестве оплаты кредиторской задолженности, основываясь на данных, полученных в ходе мероприятий налогового контроля в рамках проведения повторной выездной налоговой проверки заявителя Управлением Федеральной налоговой службы по Санкт-Петербургу, в том числе встречной проверки, показаний единоличного исполнительного органа ООО "Вега", данных почерковедческой экспертизы, согласно выводам которой акт приема-передачи векселя и соглашения о новации подписаны неустановленным лицом.

В соответствии со статьей 247 НК РФ прибылью признается полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов, определенными в соответствии с главой 25 НК РФ. Согласно пункту 1 статьи 248 НК РФ к доходам относятся как доходы от реализации, так и внереализационные доходы.

Как следует из пункта 18 статьи 250 НК РФ, к внереализационным доходам относятся в том числе и доходы в виде сумм кредиторской задолженности (обязательства перед кредиторами), списанной в связи с истечением срока исковой давности или по другим основаниям, за исключением случаев, предусмотренных подпунктом 21 пункта 1 статьи 251 НК РФ. Таким образом, основанием для включения в доход задолженности с истекшим сроком давности необходимо установление двух обстоятельств: фактическое наличие такой задолженности в соответствующий период и истечение в соответствии с законодательством Российской Федерации срока для защиты права по иску лица, право которого нарушено. При этом списание кредиторской задолженности подразумевает прекращение обязательств должника в полном объеме, без обязанностей производить исполнение по данному обязательству в дальнейшем, в том числе, какими-либо иными способами, отличными от установленных первоначальным обязательством.

Как следует из решения Инспекции, в 2007 году заявителем с указанным контрагентом был заключен хозяйственный договор. 24.04.2008 обществом заключено соглашение о новации денежного обязательства в вексельное. Указанное соглашение и акт приема-передачи векселя представлены в материалы дела. В соответствии с пунктом 1 статьи 414 ГК РФ обязательство прекращается соглашением сторон о замене первоначального обязательства, существовавшего между ними, другим обязательством между теми же лицами, предусматривающим иной предмет или способ исполнения (новация), следовательно, вывод заинтересованного лица о наличии у общества в проверяемом периоде кредиторской задолженности с истекшим сроком исковой давности является не основанным на законе.

Не оспаривая обстоятельства возникновения спорной задолженности, налоговый орган сделал вывод о том, что фактически между сторонами не была совершена новация долга, а была применена схема, направленная на минимизацию фактической налоговой обязанности посредством формального оформления документов без реального исполнения сторонами обязанностей, установленных ими.

При этом указанные выводы основаны налоговым органом на данных почерковедческой экспертизы.

Между тем, как установлено арбитражным судом, экспертиза подписей проводилась по копиям документов, что противоречит пункту 10 Постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда от 20.12.2006 N 66 "О некоторых вопросах практики применения арбитражными судами законодательства об экспертизе", при этом выводы эксперта сделаны в категоричной форме. Арбитражный суд отмечает, при исследовании подписей от имени Зрелина А.А. в распоряжение эксперта не представлено ни одного свободного образца надлежащего качества, являющихся обязательным элементом для сравнительного анализа, представленные условно-свободные образцы почерка не являются таковыми, а количество исследуемых подписей, в нарушение существующих методик, превышает количество предоставленных образцов для исследования. Более того, как следует из экспертного заключения, экспертиза начата в 17 часов 30 минут 15.08.2012, окончена в 15 часов 30 минут 24.08.2012 года, что составило 7 рабочих дней. При этом экспертом исследованы 137 документов, указаны ответы в отношении 21 поставленного вопроса.

Судом правомерно отклонены ссылки налогового органа на показания свидетеля Зрелина А.А., изложенные в протоколе допроса от 27.06.2012 N 07/77, при условии их противоречивости и отрицания самого факта возникновения спорной задолженности. При этом вызванный арбитражным судом по ходатайству заинтересованного лица в судебное заседание в качестве свидетеля Зрелин А.А., генеральный директор ООО "ВЕГА", в судебное заседание не явился.

Согласно Федеральному закону от 08.08.2001 N 129-ФЗ "О государственной регистрации юридических лиц и индивидуальных предпринимателей" государственные реестры содержат соответственно сведения о создании, реорганизации и ликвидации юридических лиц, приобретении физическими лицами статуса индивидуального предпринимателя, прекращении физическими лицами деятельности в качестве индивидуальных предпринимателей, иные сведения о юридических лицах, об индивидуальных предпринимателях и соответствующие документы. Государственные реестры являются федеральными информационными ресурсами.

В материалы дела представлена выписка из ЕГРЮЛ, согласно которой организация-контрагент общества зарегистрирована в установленном порядке и не исключена из последнего, как в период совершения сделок, так и в период проведения проверки. Указанное обстоятельство заинтересованным лицом не оспаривается.

Возражения налогового органа в отношении соглашении о новации долга заключенных Обществом с иными контрагентами (ООО "Аврора, ООО "Северный город", ООО "Универсал", ООО "Славия", ООО "Гелиос", ООО "Атлант" и др.) не принимаются судом, так как в рамках настоящего спора Общество оспаривает выводы Инспекции, изложенные в пунктах 3, 4 решения только в отношении контрагента ООО "Вега".

Не основан на доказательствах и вывод налогового органа о наличии в действиях общества незаконной схемы, направленной на минимизацию налоговых обязательств, ввиду последующего прекращения обязательств по оплате вексельного обязательства в следствие совпадения должника и кредитора в одном лице. Заинтересованным лицом не исследованы должным образом взаимоотношения по дальнейшей передаче векселей иным лицам. Тот факт, что в последующем векселя были переданы обществу компанией DAN RIVER L.C.C. (зарегистрированной на территории США), являвшейся акционером общества, начиная с 2003 года, а на дату передачи векселей владевшей 51 процентом акций общества, также не свидетельствует о вменяемых заинтересованным лицом фактах, поскольку получив от компании, владеющей более чем 50 процентами уставного капитала общества, имущество, общество правомерно руководствовалось положениями подпункта 11 пункта 1 статьи 251 НК РФ, согласно которому при определении налоговой базы не учитываются подобного рода доходы. При этом заинтересованным лицом не приведено ни одного доказательства, свидетельствующего о незаконности получения компанией DAN RIVER L.C.C. векселей заявителя, ранее переданных его контрагентам по соглашениям о новациях, как равным образом не представлено ни одного доказательства, что данная компания являлась в спорный период не действующей либо осуществляла свою деятельность с нарушениями законодательства страны регистрации и/или Российского законодательства.

Ссылка подателя жалобы на ответ компетентных органов США, согласно которому проверка внутренних доходов США не обнаружила фактов того, что компания DAN RIVER L.C.C. находилась на территории США или осуществляла там коммерческую деятельность, отклоняется судом, с учетом того, что из данного ответа так же следует, что указанная компания зарегистрирована в штате Оклахома, имеет свою печать, при этом, доказательства нахождения данной организации в другом месте не представлены.

По пункту 5.1. решения Инспекции.

При проведении проверки налоговым органом сделан вывод о неправомерном применении обществом пониженной налоговой ставки по НДС 10 процентов в период с 01.10.2010 по 31.12.2010 при реализации фармацевтической продукции в условиях отсутствия регистрационного удостоверения на лекарственный препарат, аннулированного 01.10.2010, в то время как заявление на подтверждение государственной регистрации регистрационного удостоверения N ЛС-000744 было подано 25.02.2011. Указанные обстоятельства, по мнению заинтересованного лица, повлекли занижение НДС на 10140075 руб., что повлекло за собой доначисление этой суммы НДС, соответствующих сумм пени и штрафа.

В соответствии с частью 1 статьи 13 Федерального закона от 12.04.2010 N 61-ФЗ "Об обращении лекарственных средств" (далее - Закон "Об обращении лекарственных средств"), вступившего в силу 01.09.2010 (пункт 1 статьи 71 Закона "Об обращении лекарственных средств"), лекарственные препараты вводятся в гражданский оборот на территории Российской Федерации, если они зарегистрированы соответствующим уполномоченным федеральным органом исполнительной власти".

В соответствии с частью 2 статьи 71 Закона "Об обращении лекарственных средств" лекарственные средства, зарегистрированные до дня вступления в силу настоящего Федерального закона, подлежат включению в государственные реестры лекарственных средств с внесением указанных в части 1 статьи 33 настоящего Федерального закона сведений об этих лекарственных средствах без прохождения вновь процедуры государственной регистрации лекарственных препаратов. Как следует из части 1 статьи 33 Закона "Об обращении лекарственных средств", перечень лекарственных аппаратов, прошедших государственную регистрацию, содержит государственный реестр лекарственных средств.

Обществом представлено регистрационное удостоверение N ЛС-000744 от 16.09.2005 сроком действия до 16.09.2010. Таким образом, судом установлено, что на дату вступления в силу Закона "Об обращении лекарственных средств" у заявителя имелось действующее регистрационное удостоверение, при этом, ссылка налогового органа на скриншот, согласно которому регистрационное удостоверение налогоплательщика было аннулировано 01.10.2010, отклоняется судом, так как данный документ не заверен надлежащим образом, кроме того, данное обстоятельство прямо противоречит положениям части 2 статьи 71 Закона "Об обращении лекарственных средств".

В соответствии с частью 1 статьи 28 Закона "Об обращении лекарственных средств" регистрационное удостоверение лекарственного препарата с указанием лекарственных форм и дозировок выдается бессрочно, за исключением регистрационного удостоверения лекарственного препарата, выдаваемого со сроком действия пять лет, на впервые регистрируемые в Российской Федерации лекарственные препараты.

Как следует из части 1 статьи 29 Закона "Об обращении лекарственных средств", подтверждение государственной регистрации лекарственного препарата осуществляется при выдаче бессрочного регистрационного удостоверения лекарственного препарата в срок, не превышающий девяноста рабочих дней со дня получения соответствующим уполномоченным федеральным органом исполнительной власти заявления о подтверждении государственной регистрации лекарственного препарата. При этом в соответствии с частью 2 указанной статьи подтверждение государственной регистрации лекарственного препарата осуществляется по результатам экспертизы отношения ожидаемой пользы к возможному риску применения лекарственного препарата.

Обществом представлено регистрационное удостоверение N ЛС-000744 от 25.02.2011 сроком действия - бессрочно, название лекарственного препарата, его состав, лекарственная форма, другие идентификационные признаки полностью соответствуют регистрационному удостоверению N ЛС-000744 от 16.09.2005.

Как следует из решения Инспекции, заявление на подтверждение государственной регистрации регистрационного удостоверения N ЛС-000744 было подано 25.02.2011. Как следует из письма Федеральной службы по надзору в сфере здравоохранения и социального развития RegWorkNx:61496, представленного обществом в материалы дела, комплект документов для проведения предварительной и предметной экспертизы для продления срока действия регистрационного удостоверения был принят в декабре 2009 года, то есть до принятия Закона "Об обращении лекарственных средств".

Согласно статье 19 ранее действовавшего Федерального закона от 22.06.1998 N 86-ФЗ "О лекарственных средствах" (в редакции, применяемой к спорным правоотношениям) лекарственные средства могут производиться, продаваться и применяться на территории Российской Федерации, если они зарегистрированы федеральным органом исполнительной власти, в компетенцию которого входит осуществление государственного контроля и надзора в сфере обращения лекарственных средств. При этом в соответствии с пунктом 6 статьи 19 указанного закона государственную регистрацию лекарственного средства проводит федеральный орган исполнительной власти, в компетенцию которого входит осуществление государственного контроля и надзора в сфере обращения лекарственных средств в срок, не превышающий шесть месяцев со дня подачи заявления о государственной регистрации лекарственного средства.

Следовательно, поскольку государственная регистрация лекарственного средства заявителя была подтверждена путем выдачи регистрационного удостоверения лекарственного препарата медицинского назначения N ЛС-000744 от 25.02.2011, а наименование лекарственного препарата, его состав, лекарственная форма, другие идентификационные признаки и номер регистрационного удостоверения полностью соответствуют регистрационному удостоверению N ЛС-000744 от 16.09.2005, не является правомерным вывод налогового органа об аннулировании регистрационного удостоверения N ЛС-000744 от 16.09.2005, поскольку в данном случае имело место изменение статуса первичного регистрационного удостоверения на - "бессрочное".

Как следует из письма Министерства здравоохранения от 24.04.2013 N 20-3/759, представленного обществом в материалы дела, лекарственный препарат для медицинского применения Антигриппин-максимум, капсулы, производства заявителя зарегистрирован в установленном порядке, внесен в государственный реестр лекарственных средств и разрешен к медицинскому применению на территории Российской Федерации (РУ N ЛС-000744 от 16.09.2005). Подтверждение государственной регистрации указанного лекарственного препарата для медицинского применения было осуществлено по результатам экспертизы в ФГБУ НЦЭСМП 25.02.2011. Отмены государственной регистрации лекарственного препарата для медицинского применения Антигриппин-максимум, капсулы с исключением его из государственного реестра лекарственных средств не осуществлялось.

В соответствии с подпунктом 4 пункта 2 статьи 164 НК РФ, в редакции, действовавшей в проверяемый период, налогообложение производится по налоговой ставке 10 процентов при реализации медицинских товаров отечественного и зарубежного производства, в том числе лекарственных средств, включая лекарственные средства, предназначенные для проведения клинических исследований, лекарственные субстанции, в том числе внутриаптечного изготовления. При этом коды видов продукции, перечисленных в настоящем пункте, в соответствии с Общероссийским классификатором продукции, а также Товарной номенклатурой внешнеэкономической деятельности определяются Правительством Российской Федерации.

Как следует из Постановления Правительства Российской Федерации от 15.09.2008 N 688 "Об утверждении перечней кодов медицинских товаров, облагаемых налогом на добавленную стоимость по налоговой ставке 10 процентов" (далее - Постановление), к изделиям медицинского назначения, облагаемым НДС по ставке 10 процентов, в частности, относятся отечественные лекарственные средства, помещенные под кодовыми обозначениями 93 2000 "Препараты химико-фармацевтические" (Коды ОК 005-93 общероссийского классификатора продукции). При этом согласно примечания N 1 к Постановлению, коды ОК 005-93, приведенные в настоящем перечне, применяются в отношении лекарственных средств, в том числе фармацевтических субстанций, российского и иностранного производства, которые зарегистрированы в установленном порядке и на которые имеются регистрационные удостоверения.

В материалы дела заявителем представлены декларации и сертификаты соответствия реализуемой продукции. Из указанных документов следует, что реализуемая продукция соответствует нормативным требованиям, они содержат коды, включенные в Перечень кодов медицинских товаров в соответствии с Общероссийским классификатором продукции, облагаемых НДС по налоговой ставке 10 процентов при их реализации.

Как следует из правовой позиции, изложенной в решении Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 09.11.2012 N 11234/12, "к медицинским товарам, о которых упоминает подпункт 4 пункта 2 статьи 164 Кодекса, относятся лекарственные средства (лекарственные препараты и фармацевтические субстанции), внесенные в государственный реестр лекарственных средств, что в установленных Законами N 61-ФЗ и N 86-ФЗ случаях подтверждается регистрационными удостоверениями".

Обществом представлены регистрационные удостоверения, которые не были аннулированы, а государственный реестр лекарственных средств содержит сведения о спорном лекарственном препарате.

При таких обстоятельствах выводы налогового органа, положенные в основание вменяемого правонарушения, опровергаются представленными в материалы дела доказательствами и противоречат положениям главы 21 НК РФ, в связи с чем решение Инспекции правомерно признано недействительным в указанной части.

Несогласие налогового органа с выраженной судом оценкой представленным доказательствам и сформулированными на ее основе выводами по фактическим обстоятельствам не может являться основанием для отмены (изменения) обжалуемого решения суда.

Требование заявителя о признании недействительным решения Инспекции в части подпунктов 3.2, 3.3, пункта 4 правомерно отклонено судом, поскольку обществом решение Инспекции не обжаловалось в части доначисления налога на доходы физических лиц, пени по этому налогу, а также привлечение к ответственности, предусмотренной статьей 123 НК РФ, за неисполнение обязанностей налогового агента, а указанными пунктами оспариваемого решения обществу предложено уплатить штрафные санкции, пени, внести необходимые исправления в документы бухгалтерского и налогового учета, то есть в том числе исполнить соответствующие обязанности, признанные самим заявителем в не обжалуемой части.

Нарушений или неправильного применения судом первой инстанции норм материального и процессуального права, которые могли бы привести к принятию неправильного судебного акта, апелляционной инстанцией не установлено, в связи с чем основания для отмены решения суда отсутсвуют.

На основании изложенного и руководствуясь статьями 269-271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Тринадцатый арбитражный апелляционный суд

ПОСТАНОВИЛ:

решение Арбитражного суда города Санкт-Петербурга и Ленинградской области от 05.06.2013 по делу N А56-62846/2012 оставить без изменения, апелляционную жалобу - без удовлетворения.

Председательствующий

В.А. Семиглазов

Судьи

И.А. Дмитриева Л.П. Загараева