Постановление Двадцатого арбитражного апелляционного суда от 30 сентября 2013 г. N 20АП-5838/13

г. Тула

30 сентября 2013 г.

Дело N А23-1295/2013

Резолютивная часть постановления объявлена 26.09.2013.

Постановление изготовлено в полном объеме 30.09.2013.

Двадцатый арбитражный апелляционный суд в составе председательствующего Еремичевой Н.В., судей Заикиной Н.В. и Стахановой В.Н., при ведении протокола судебного заседания секретарем судебного заседания Платоновой Г.Н., при участии от заявителя - общества с ограниченной ответственностью "Рика" (Калужская область, г. Обнинск, ОГРН 1024000939490, ИНН 4025055305) - Селезневой О.Е. (доверенность от 19.04.2013), от ответчика - Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 6 по Калужской области (Калужская область, г. Обнинск, ОГРН 1044004214319, ИНН 4025079000) - Охотиной Е.Б. (доверенность от 27.11.2012), рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционную жалобу Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 6 по Калужской области на решение Арбитражного суда Калужской области от 24.07.2013 по делу N А23-1295/2013 (судья Смирнова Н.Н.), установил следующее.

Общество с ограниченной ответственностью "Рика" (далее по тексту - заявитель, ООО "Рика", общество) обратилось в Арбитражный суд Калужской области с заявлением о признании недействительным решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 6 по Калужской области (далее по тексту - ответчик, налоговый орган, инспекция) от 28.12.2012 N Р-54 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения.

Решением Арбитражного суда Калужской области от 24.07.2013 заявленные требования удовлетворены. Судебный акт мотивирован тем, что поскольку разрешение на ввод в эксплуатацию получено обществом 11.12.2011, а налогоплательщик должен отражать восстановленную сумму налога на добавленную стоимость только после ввода объекта капитального строительства в эксплуатацию обязанность по восстановлению налога на добавленную стоимость у общества возникает по окончании 4 квартала 2012 года.

В апелляционной жалобе инспекция просит данное решение суда отменить и принять по делу новый судебный акт. В обоснование своей позиции указывает на то, что

на основании подпункта 2 пункта 3 статьи 170 Налогового кодекса Российской Федерации налог на добавленную стоимость, ранее правомерно принятый к вычету, подлежит восстановлению и уплате в бюджет в первом налоговом периоде начала использования объекта - четырехэтажного здания автостоянки (холодный паркинг), то есть, начиная с 4 квартала 2010 года, исходя из пропорции, определяемой аналогично пропорции, указанной в пункте 4 статьи 170 Налогового кодекса Российской Федерации.

В отзыве на апелляционную жалобу ООО "Рика", опровергая доводы жалобы, считает, что судом первой инстанции сделаны правильные выводы, и просит в удовлетворении апелляционной жалобы отказать. В обоснование своих возражений общество указывает на то, что обязанность по восстановлению налога на добавленную стоимость у заявителя возникает только по окончании 4 квартала 2012 года.

Проверив в порядке, установленном статьями 258, 266, 268 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, законность обжалуемого судебного акта, Двадцатый арбитражный апелляционный суд пришел к выводу об отсутствии оснований для отмены решения суда первой инстанции ввиду следующего.

Как усматривается из материалов дела, Межрайонной ИФНС России N 6 по Калужской области проведена выездная налоговая проверка общества с ограниченной ответственностью "Рика" по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты (удержания, перечисления) налогов и сборов за период с 01.01.2009 по 31.12.2011.

Выявленные инспекцией в ходе проверки нарушения зафиксированы в акте выездной налоговой проверки от 06.12.2012 N А-47.

По результатам рассмотрения материалов проверки налоговый орган принял решение от 28.12.2012 N Р-54 о привлечении общества к ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи 122 НК РФ, за неуплату налога на добавленную стоимость в виде штрафа в сумме 789 363 рублей.

Кроме того, указанным решением ООО "Рика" доначислен налог на добавленную стоимость в сумме 3 946 819 рублей, предложено уменьшить налог на добавленную стоимость за 4 квартал 2010 года, излишне заявленный к возмещению, в сумме 143 425 рублей, а также начислены пени за несвоевременную уплату налога на добавленную стоимость в сумме 504 463 рублей.

В обоснование принятого решения инспекция сослалась на нарушение ООО "Рика" положений пункта 3 статьи 170 Налогового кодекса Российской Федерации, выразившееся в невосстановлении в 4 квартале 2010 года и в 4 квартале 2011 года налога на добавленную стоимость, ранее правомерно принятого к вычету и уплаченному продавцам работ (услуг) при осуществлении строительно-монтажных работ по созданию объекта - четырехэтажной автостоянки открытого типа (холодный паркинг).

Аргументируя свою позицию, Межрайонная ИФНС России N 6 по Калужской области указала на то, что на основании подпункта 2 пункта 3 статьи 170 Налогового кодекса Российской Федерации налог на добавленную стоимость, ранее правомерно принятый к вычету, подлежит восстановлению и уплате в бюджет в первом налоговом периоде начала использования объекта - четырехэтажного здания автостоянки (холодный паркинг), то есть, начиная с 4 квартала 2010 года, исходя из пропорции, определяемой аналогично пропорции, указанной в пункте 4 статьи 170 Налогового кодекса Российской Федерации.

На основании статей 101, 101.2 НК РФ налогоплательщик обратился в Управление Федеральной налоговой службы по Калужской области с апелляционной жалобой на решение инспекции.

Решением управления от 05.04.2013 N 63-10/03232 оспариваемое решение Межрайонной ИФНС России N 6 по Калужской области изменено путем уменьшения по пункту 1 резолютивной части суммы доначисленного налога на добавленную стоимость за 4 квартал 2010 года на 90 855 рублей, по пунктам 2, 3 соответствующих сумм пени и штрафа.

Не согласившись с решением Межрайонной ИФНС России N 6 по Калужской области от 28.12.2012 N А-47, ООО "Рика" обратилось в арбитражный суд с настоящим заявлением.

Рассматривая спор по существу и удовлетворяя заявленные требования, суд первой инстанции обоснованно руководствовался следующим.

Согласно подпункту 2 пункта 3 статьи 170 Налогового кодекса Российской Федерации суммы налога, принятые к вычету налогоплательщиком по товарам (работам, услугам), в том числе по основным средствам и нематериальным активам, имущественным правам в порядке, предусмотренном настоящей главой, подлежат восстановлению налогоплательщиком в случаях дальнейшего использования таких товаров (работ, услуг), в том числе основных средств и нематериальных активов, и имущественных прав для осуществления операций, указанных в пункте 2 настоящей статьи, за исключением операции, предусмотренной подпунктом 1 настоящего пункта, и передачи основных средств, нематериальных активов и (или) иного имущества, имущественных прав правопреемнику (правопреемникам) при реорганизации юридических лиц и передачи имущества участнику договора простого товарищества (договора о совместной деятельности) или его правопреемнику в случае выдела его доли из имущества, находящегося в общей собственности участников договора, или раздела такого имущества.

Восстановлению подлежат суммы налога в размере, ранее принятом к вычету, а в отношении основных средств и нематериальных активов - в размере суммы, пропорциональной остаточной (балансовой) стоимости без учета переоценки.

Суммы налога, подлежащие восстановлению в соответствии с настоящим подпунктом, не включаются в стоимость указанных товаров (работ, услуг), в том числе основных средств и нематериальных активов, имущественных прав, а учитываются в составе прочих расходов в соответствии со статьей 264 НК РФ.

Восстановление сумм налога производится в том налоговом периоде, в котором товары (работы, услуги), в том числе основные средства и нематериальные активы, и имущественные права были переданы или начинают использоваться налогоплательщиком для осуществления операций, указанных в пункте 2 данной статьи.

При переходе налогоплательщика на специальные налоговые режимы в соответствии с главами 26.2 и 26.3 НК РФ суммы налога, принятые к вычету налогоплательщиком по товарам (работам, услугам), в том числе основным средствам и нематериальным активам, и имущественным правам в порядке, предусмотренном настоящей главой, подлежат восстановлению в налоговом периоде, предшествующем переходу на указанные режимы.

Положения настоящего пункта не применяются в отношении налогоплательщиков, переходящих на специальный налоговый режим в соответствии с главой 26.1 НК РФ.

В силу пункта 6 статьи 171 НК РФ вычетам подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику подрядными организациями (заказчиками-застройщиками) при проведении ими капитального строительства (ликвидации основных средств), сборке (разборке), монтаже (демонтаже) основных средств, суммы налога, предъявленные налогоплательщику по товарам (работам, услугам), приобретенным им для выполнения строительно-монтажных работ, и суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении им объектов незавершенного капитального строительства.

В случае реорганизации вычетам у правопреемника (правопреемников) подлежат суммы налога, предъявленные реорганизованной (реорганизуемой) организации по товарам (работам, услугам), приобретенным реорганизованной (реорганизуемой) организацией для выполнения строительно-монтажных работ для собственного потребления, принимаемые к вычету, но не принятые реорганизованной (реорганизуемой) организацией к вычету на момент завершения реорганизации.

Согласно пункту 13 статьи 9 Федерального закона от 26.11.2008 N 224-ФЗ "О внесении изменений в часть первую, часть вторую Налогового кодекса Российской Федерации и отдельные законодательные акты Российской Федерации" суммы налога, исчисленные налогоплательщиком при выполнении с 1 января 2006 года до 1 января 2009 года строительно-монтажных работ для собственного потребления и не принятые к вычету до дня вступления в силу данного Федерального закона, подлежат вычетам в порядке, предусмотренном статьей 172 части второй Налогового кодекса Российской Федерации в редакции, действовавшей до дня вступления в силу Федерального закона.

Вычетам подлежат также суммы налога, исчисленные налогоплательщиками в соответствии с пунктом 1 статьи 166 НК РФ при выполнении строительно-монтажных работ для собственного потребления, связанных с имуществом, предназначенным для осуществления операций, облагаемых налогом в соответствии с настоящей главой, стоимость которого подлежит включению в расходы (в том числе через амортизационные отчисления) при исчислении налога на прибыль организаций (абзац третий пункта 6 статьи 171 НК РФ).

В соответствии с абзацем 4 пункта 6 статьи 171 НК РФ суммы налога, предъявленные налогоплательщику при проведении подрядчиками капитального строительства объектов недвижимости (основных средств), при приобретении недвижимого имущества (за исключением воздушных, морских судов и судов внутреннего плавания, а также космических объектов), исчисленные налогоплательщиком при выполнении строительно-монтажных работ для собственного потребления, принятые к вычету в порядке, предусмотренном настоящей главой, подлежат восстановлению в случае, если указанные объекты недвижимости (основные средства) в дальнейшем используются для осуществления операций, указанных в пункте 2 статьи 170 НК РФ, за исключением основных средств, которые полностью самортизированы или с момента ввода которых в эксплуатацию у данного налогоплательщика прошло не менее 15 лет.

Совокупный анализ приведенных норм права позволяет сделать вывод о том, что пункт 6 статьи 171 НК РФ определяет особенности применения налоговых вычетов по объектам недвижимости (основным средствам), которые используются одновременно для операций, облагаемых налогом на добавленную стоимость, и для операций, указанных в пункте 2 статьи 170 НК РФ (не облагаемых налогом на добавленную стоимость).

В соответствии с абзацем 5 пункта 6 статьи 171 НК РФ момент возникновения права на восстановление НДС по объекту капитального строительства связан с началом начисления амортизации по объектам амортизируемого имущества, о чем свидетельствует ссылка на пункт 4 статьи 259 НК РФ.

Начисление амортизации по объектам амортизируемого имущества начинается, как это следует из пункта 4 статьи 259 НК РФ, с 1-го числа месяца, следующего за месяцем, в котором этот объект был введен в эксплуатацию.

Согласно абзацу 5 пункта 6 статьи 171 НК РФ в случае, указанном в абзаце четвертом данного пункта, налогоплательщик обязан по окончании каждого календарного года в течение десяти лет начиная с года, в котором наступил момент, указанный в пункте 4 статьи 259 НК РФ, в налоговой декларации, представляемой в налоговые органы по месту своего учета за последний налоговый период каждого календарного года из десяти отражать восстановленную сумму налога.

С учетом изложенного вывод суда первой инстанции о том, что налогоплательщик обязан отражать восстановленную сумму налога только после ввода объекта капитального строительства в эксплуатацию, является правильным.

Судом установлено, что ООО "Рика" на основании разрешения администрации г. Обнинска от 14.05.2009 N RU40302000-23 на строительство 4-х этажной автостоянки открытого типа (холодный паркинг) для использования в целях оказания услуг по организации парковки автотранспорта осуществляло строительство нежилого гаражного здания по адресу: Калужская область, г. Обнинск, Микрорайон 55, на земельных участках с кадастровым номером 40:27:030503:0089, 40:27:030503:0085

На объекте капитального строительства продолжали осуществляться строительно-монтажные работы до октября 2011 года, которые формировали фактическую стоимость основного средства, что подтверждается актами о приемке выполненных работ, подписанных с ООО "Стройресурс" по форме КС-2: от 14.09.2011 N 23, от 05.09.2011 N 22, от 15.04.2011 N 20, от 24.02.2011 N 19, от 24.02.2011 N 21, от 24.02.2011 N 1д, и актами о приемке выполненных работ от 07.02.2011 N 21, от 07.02.2011 N 22, от 07.02.2011 N 23, подписанными с ООО "РегионСтройСервис".

Довод инспекции о том, что строительство спорного объекта завершено в ноябре 2010 года со ссылкой на акт приемки законченного строительством объекта от 30.11.2010, оформленный ООО "Стройресурс", обоснованно признан судом первой инстанции несостоятельным, поскольку по состоянию на 30.12.2010 здание автостоянки не соответствовало условиям, установленным действующим законодательством, для учета его в качестве основного средства; его первоначальная стоимость продолжала формироваться, что подтверждают акты выполненных работ с подрядчиками ООО "Стройресурс" и ООО "РегионСтройСервис", составленные после 30.12.2010. Разрешение на ввод спорного объекта в эксплуатацию было получено ООО "Рика" и выдано 14.12.2011.

Доказательств, бесспорно свидетельствующих о том, что до 09.01.2012 здание автостоянки находилось в соответствующем состоянии готовности, налоговым органом не представлено.

Сам по себе факт использования отдельных помещений небольшой площади до сдачи объекта в эксплуатацию - до 14.12.2011 и до окончания осуществления строительных работ, как справедливо заключил суд первой инстанции, не может свидетельствовать о пригодности всего объекта для использования и необходимости принятия его к бухгалтерскому учету в качестве основного средства и начала начисления амортизации.

С учетом изложенного суд первой инстанции справедливо посчитал, что обязательства по восстановлению ранее принятого к вычету НДС у ООО "Рика" возникают по окончании 2012 года и суммы восстановленного НДС должны быть отражены в налоговой декларации по НДС за 4 квартал 2012 года.

Отклоняя довод налогового органа о том, что ООО "Рика" в нарушение статьи 55 Градостроительного кодекса Российской Федерации использовало незавершенный объект строительства без акта ввода его в эксплуатацию, в связи с чем момент восстановления НДС наступает, начиная с налогового периода, в котором началось использование объекта, суд первой инстанции обоснованно указал, что нарушение статьи 55 Градостроительного кодекса Российской Федерации не влечет для общества налоговых последствий; за нарушение указанной нормы права установлена ответственность Кодексом Российской Федерации об административных правонарушениях.

Исследовав и оценив согласно требованиям, установленным статьями 9, 65, 67, 68, 71, 200 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, представленные в материалы дела доказательства в их совокупности и взаимосвязи, суд первой инстанции правомерно признал недействительным решение Межрайонной ИФНС России N 6 по Калужской области от 28.12.2012 N Р-54.

Доводы Межрайонной ИФНС России N 6 по Калужской области, заявленные в апелляционной жалобе, являлись обоснованием ее позиции по делу, они не опровергают выводов суда, а направлены на переоценку фактических обстоятельств и доказательств, исследованных судом и получивших надлежащую правовую оценку.

Принимая во внимание, что фактические обстоятельства, имеющие существенное значение для разрешения спора по существу, установлены судом на основании полного и всестороннего исследования имеющихся в деле доказательств, им дана надлежащая правовая оценка, суд апелляционной инстанции не находит оснований для отмены или изменения оспариваемого судебного акта.

Нарушений норм процессуального права, влекущих по правилам части 4 статьи 270 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации безусловную отмену судебного акта, апелляционной инстанцией не выявлено.

Руководствуясь пунктом 1 статьи 269, статьей 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Двадцатый арбитражный апелляционный суд

ПОСТАНОВИЛ:

решение Арбитражного суда Калужской области от 24.07.2013 по делу N А23-1295/2013 оставить без изменения, а апелляционную жалобу Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 6 по Калужской области - без удовлетворения.

Постановление вступает в законную силу со дня принятия и может быть обжаловано в Федеральный арбитражный суд Центрального округа в течение двух месяцев со дня изготовления постановления в полном объеме посредством направления кассационной жалобы через арбитражный суд первой инстанции в порядке, установленном частью 1 статьи 275 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

Председательствующий

Н.В. Еремичева

Судьи

Н.В. Заикина В.Н. Стаханова