Постановление Восемнадцатого арбитражного апелляционного суда от 6 ноября 2013 г. N 18АП-10898/13

г.Челябинск

06 ноября 2013 г.

Дело N А76-8054/2013

Резолютивная часть постановления объявлена 31 октября 2013 года.

Постановление изготовлено в полном объеме 06 ноября 2013 года.

Восемнадцатый арбитражный апелляционный суд в составе:

председательствующего судьи Толкунова В.М.,

судей Ивановой Н.А., Тимохина О.Б.,

при ведении протокола секретарем судебного заседания Тихоновой Ю.В.,

рассмотрел в открытом судебном заседании апелляционную жалобу закрытого акционерного общества "Антарес" на решение Арбитражного суда Челябинской области от 20.08.2013 по делу N А76-8054/2013 (судья Белый А.В.).

В заседании приняли участие представители:

Инспекции Федеральной налоговой службы по Ленинскому району г.Челябинска - Зарубина А.В. (доверенность от 13.06.2013 N 03-01).

Закрытое акционерное общество "Антарес" (далее - заявитель, ЗАО "Антарес", налогоплательщик, общество) обратилось в Арбитражный суд Челябинской области с заявлением к Инспекции Федеральной налоговой службы по Ленинскому району г.Челябинска (далее - заинтересованное лицо, налоговый орган, инспекция) о признании недействительным решения от 15.02.2013 N 107 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения.

Решением суда от 20.08.2013 заявленное требование удовлетворено частично. Решение инспекции признано недействительным в части штрафа в размере 6 000 руб. В остальной части требований отказано.

Не согласившись с принятым решением суда, ЗАО "Антарес" обратилось в Восемнадцатый арбитражный апелляционный суд с апелляционной жалобой, в которой просит изменить обжалуемый судебный акт и удовлетворить заявленное требование в полном объеме.

По мнению заявителя, суд не принял во внимание доводы налогоплательщика о том, что он подобрал все подлинники истребованных документов на своей территории и сообщил об этом налоговому органу; инспекция просила представить документы в виде перечисления крайне широких категорий, число и вид документов не были определены.

Кроме того, заявитель указывает, что последнее требование о представлении документов было вручено за один день до окончания налоговой проверки, после же завершения налоговой проверки совершение любых проверочных мероприятий уже невозможно, в связи с чем у налогоплательщика в силу статей 89, 93 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ) имелись все законные основания не представлять в инспекцию копии документов после окончания проверки.

Заявитель также ссылается на ненадлежащую оценку судом довода о нарушениях инспекцией статьи 101.4 НК РФ в части соблюдения сроков, порядка составления и вручения акта проверки.

ЗАО "Антарес", надлежащим образом извещенное о времени и месте рассмотрения дела, в том числе публично, путем размещения информации о времени и месте слушания дела на интернет-сайте суда, явку своих представителей в судебное заседание не обеспечило. С учетом мнения представителя заинтересованного лица дело в соответствии со статьями 123, 156, 159 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (далее - АПК РФ) рассмотрено в отсутствие представителей заявителя.

Представитель заинтересованного лица в судебном заседании возразил против доводов и требования апелляционной жалобы по мотивам представленного отзыва, просил оставить решение суда без изменения, считая его законным и обоснованным.

Законность и обоснованность обжалуемого судебного акта проверены арбитражным судом апелляционной инстанции в порядке, предусмотренном главой 34 АПК РФ.

В отсутствие возражений сторон проверка законности и обоснованности решения суда производится только в обжалуемой заявителем части (часть 5 статьи 268 АПК РФ).

Арбитражный суд апелляционной инстанции, повторно рассмотрев дело в соответствии со статьями 268, 269 АПК РФ, исследовав и оценив имеющиеся в деле доказательства, проверив доводы апелляционной жалобы и отзыва на нее, заслушав объяснения представителя заинтересованного лица, находит основания для изменения обжалуемого судебного акта.

Как следует из материалов дела, в ходе проведения выездной налоговой проверки ЗАО "Антарес" налоговым органом среди ряда предыдущих выставлено требование от 03.12.2012 N 26.6 о представлении документов (информации), которое получено налогоплательщиком 03.12.2012 согласно надписи на самом требовании (т.1, л.д.94).

Согласно справке о проведенной выездной налоговой проверке и пояснениям представителей инспекции налоговая проверка окончена 04.12.2012, то есть на следующий день после вручения обществу указанного требования о представлении документов.

В связи с непредставлением налогоплательщиком документов по указанному требованию налоговым органом составлен акт от 28.12.2012 N 81 об обнаружении фактов, свидетельствующих о предусмотренных НК РФ налоговых правонарушениях, по результатам рассмотрения которого вынесено решение от 15.02.2013 N 107, которым общество привлечено к налоговой ответственности по пункту 1 статьи 126 НК РФ в виде штрафа в размере 15 400 руб. (за непредставление 77 документов х 200 руб. за каждый документ).

Не согласившись с указанным решением инспекции, воспользовавшись правом на судебную защиту, налогоплательщик обратился с настоящим заявлением в арбитражный суд.

Суд первой инстанции, признавая решение инспекции недействительным в части штрафа в размере 6 000 руб. (за непредставление 30 документов - товарно-транспортные накладные ООО "Талисман" - 5 штук, акты взаимозачета с ООО "Талисман" - 2 штуки, договоры переуступки права требования - 22 штуки, договор переуступки с ООО "Максинпро", представленный в ходе проверки, - 1 штука), исходил из недоказанности наличия у налогоплательщика соответствующих документов.

В остальной части документов суд посчитал привлечение к ответственности правомерным, указав, что статьей 23 НК РФ установлена обязанность именно представить в налоговый орган копии документов, а не подготовить и обеспечить возможность для ознакомления с ними сотрудниками инспекции.

Мотивируя принятое решение, суд первой инстанции отметил, что статья 93 НК РФ не содержит ограничений по временным периодам возможности выставления требований о представлении документов, налоговый орган не связан обязанностью направлять такое требование с учетом возможности его исполнения до даты окончания налоговой проверки. То обстоятельство, что указанные документы впоследствии не легли в основу оспариваемого налогоплательщиком решения по результатам выездной налоговой проверки, не влияет на обязанность их представления налогоплательщиком по требованию налогового органа.

Между тем судом в рассматриваемой части решения не учтено следующее.

Согласно пункту 1 статьи 107, пункту 1 статьи 108 НК РФ ответственность за совершение налоговых правонарушений несут организации и физические лица в случаях, предусмотренных главами 16 и 18 настоящего Кодекса. Никто не может быть привлечен к ответственности за совершение налогового правонарушения иначе, как по основаниям, которые предусмотрены настоящим Кодексом.

Пунктом 1 статьи 126 НК РФ установлена ответственность за непредставление в установленный срок налогоплательщиком (плательщиком сбора, налоговым агентом) в налоговые органы документов и (или) иных сведений, предусмотренных настоящим Кодексом и иными актами законодательства о налогах и сборах, если такое деяние не содержит признаков налоговых правонарушений, предусмотренных статьями 119 и 129.4 настоящего Кодекса.

Подпунктом 6 пункта 1 статьи 23 НК РФ установлена обязанность налогоплательщиков представлять в налоговые органы и их должностным лицам в случаях и в порядке, которые предусмотрены настоящим Кодексом, документы, необходимые для исчисления и уплаты налогов.

Такие случаи и порядок истребования документов у налогоплательщиков, а также исполнения ими соответствующих требований налогового органа регламентированы статьей 93 НК РФ.

Так, согласно пункту 1 статьи 93 НК РФ должностное лицо налогового органа, "проводящее налоговую проверку", вправе истребовать "у проверяемого лица" "необходимые для проверки" документы.

Согласно пункту 2 статьи 93 НК РФ истребуемые документы могут быть представлены в налоговый орган лично или через представителя, направлены по почте заказным письмом или переданы в электронной форме по телекоммуникационным каналам связи. Представление документов на бумажном носителе производится в виде заверенных проверяемым лицом копий. В случае необходимости налоговый орган вправе ознакомиться с подлинниками документов.

Документы, которые были истребованы в ходе налоговой проверки, представляются в течение 10 дней со дня получения соответствующего требования (пункт 3 статьи 93 НК РФ).

В соответствии с пунктом 4 статьи 93 НК РФ отказ "проверяемого лица" от представления запрашиваемых "при проведении налоговой проверки" документов или непредставление их в установленные сроки признаются налоговым правонарушением и влекут ответственность, предусмотренную статьей 126 настоящего Кодекса.

Согласно пункту 12 статьи 89 НК РФ налогоплательщик обязан обеспечить возможность должностных лиц налоговых органов, "проводящих выездную налоговую проверку", ознакомиться с документами, связанными с исчислением и уплатой налогов. "При проведении выездной налоговой проверки" у налогоплательщика могут быть истребованы "необходимые для проверки" документы в порядке, установленном статьей 93 настоящего Кодекса.

Положения указанных норм права во взаимосвязи показывают истребование и представление документов при проведении и в целях налоговой проверки, а также статус налогоплательщика в качестве проверяемого лица.

По мнению налогового органа, отраженному и в описании события правонарушения, общество, получив 03.12.2012 требование о представлении документов от 03.12.2012 N 26.6 (то есть до окончания срока проведения выездной налоговой проверки), обязано было представить документы для проведения проверки в десятидневный срок со дня получения данного требования, то есть, с учетом статьи 6.1 НК РФ - до 17.12.2012.

При этом налоговый орган сам определяет целью представление документов "для проведения проверки".

Между тем срок проведения выездной налоговой проверки исчисляется со дня вынесения решения о назначении проверки и до дня составления справки о проведенной проверке (пункт 8 статьи 89 НК РФ).

Согласно пункту 15 статьи 89 НК РФ в последний день проведения выездной налоговой проверки проверяющий обязан составить справку о проведенной проверке, в которой фиксируются предмет проверки и сроки ее проведения, и вручить ее налогоплательщику или его представителю.

В письме Федеральной налоговой службы от 29.12.2012 N АС-4-2/22690 "О налоговых проверках" (чьи указания и разъяснения обязательны для нижестоящих налоговых органов) указано, что дата окончания проверки совпадает с датой составления справки (пункт 15 статьи 89 НК РФ). После составления справки сотрудники налогового органа не имеют право истребовать документы, а также проводить иные мероприятия налогового контроля.

Налоговый орган отмечает, что НК РФ не содержит положений относительно количества дней, оставшихся до окончания проведения налоговой проверки, в течение которых он вправе истребовать необходимые для проверки документы, а также не предусматривает основания для оставления налогоплательщиком требования налогового органа о представлении документов без исполнения в случае, если такое требование представляется налогоплательщику в последние дни выездной налоговой проверки и срок исполнения этого требования истекает в день либо после составления справки об окончании выездной налоговой проверки. Следовательно, считает инспекция, налоговый орган в ходе проведения выездной налоговой проверки вправе направлять требование о представлении документов (информации) вне зависимости от сроков окончания проверки.

Суд первой инстанции согласился с данной позицией налогового органа.

Между тем, настаивая на своем праве истребовать документы до окончания налоговой проверки, инспекция в конкретном случае упускает из вида наличие юридических и фактических обстоятельств, связанных и влияющих на исполнение (неисполнение) налогоплательщиком такого требования и, в конечном счете, - с наличием оснований, требующих выяснения, оценки и доказывания для привлечения к налоговой ответственности.

В описании правонарушения инспекция ссылается на непредставление документов до 17.12.2012 при окончании налоговой проверки на следующий день после получения налогоплательщиком соответствующего требования - 04.12.2012.

В силу же взаимосвязанных положений статей 89, 93 НК РФ правонарушение, предусмотренное пунктом 1 статьи 126 НК РФ, считается оконченным по истечении установленного законом срока исполнения требования о представлении документов и длящейся, но неисполненной к этому сроку обязанности налогоплательщика по представлению этих документов.

В соответствии со статьей 106 НК РФ налоговым правонарушением признается виновно совершенное противоправное (в нарушение законодательства о налогах и сборах) деяние (действие или бездействие) налогоплательщика, налогового агента и иных лиц, за которое настоящим Кодексом установлена ответственность.

В силу пункта 6 статьи 108 НК РФ обязанность по доказыванию обстоятельств, свидетельствующих о факте налогового правонарушения и виновности лица в его совершении, возлагается на налоговые органы. Неустранимые сомнения в виновности лица, привлекаемого к ответственности, толкуются в пользу этого лица.

Согласно пункту 7 статьи 101.4 НК РФ в ходе рассмотрения акта и других материалов руководитель (заместитель руководителя) налогового органа:

1) устанавливает, допускало ли лицо, в отношении которого был составлен акт, нарушения законодательства о налогах и сборах;

2) устанавливает, образуют ли выявленные нарушения состав налоговых правонарушений, содержащихся в настоящем Кодексе;

3) устанавливает, имеются ли основания для привлечения лица, в отношении которого был составлен акт, к ответственности за совершение налогового правонарушения;

4) выявляет обстоятельства, исключающие вину лица в совершении налогового правонарушения, или обстоятельства, смягчающие или отягчающие ответственность за совершение налогового правонарушения.

В настоящем случае следует исходить из наличия оснований для привлечения к ответственности в конкретных имевшихся обстоятельствах дела (статьи 101.4, 106, 107, 108 НК РФ, часть 4 статьи 200 АПК РФ).

Между тем окончание налоговой проверки, момент чего законодатель и налогоплательщик связывает с составлением налоговым органом соответствующей справки, объективным образом предполагает для заявителя (у которого в данном случае имелся длящийся легитимный период исполнения требования налогового органа) окончание связанных с этой проверкой мероприятий налогового контроля и соответствующих обязанностей налогоплательщика перед проверяющими.

В этом случае обеспечиваются стабильность и определенность налоговых правоотношений по налоговому контролю, равновесие интересов их участников, баланс частного и публичного интересов. Планируя проведение налоговой проверки и осуществляя в связи с этим конкретные мероприятия, налоговый орган может и должен предвидеть риски и последствия, связанные с истечением срока проверки, и в случае необходимости получения дополнительных документов (информации) вправе (при наличии к тому оснований) использовать механизмы продления срока проведения проверки, приостановления проверки (пункты 6 и 9 статьи 8 НК РФ) либо после составления акта проверки принять решение о назначении дополнительных мероприятий налогового контроля (пункт 6 статьи 101 НК РФ), чего в настоящем случае на момент истечения приводимого инспекцией срока исполнения требования (17.12.2012) не было.

Кроме того, инспекция не спорит и из ее ответа налогоплательщику от 09.01.2013 N 10-06/000012.1 следует, что в связи с окончанием налоговой проверки определены различные последствия в действии назначенных мероприятий (истребование документов и назначение экспертизы), поскольку от дальнейшего проведения экспертизы инспекция отказалась (т.2, л.д.12).

Таким образом, конкретные обстоятельства настоящего дела не получили со стороны инспекции и суда первой инстанции необходимой правовой оценки. Соглашаясь с доводами инспекции, суд неправильно, в том числе с учетом пункта 7 статьи 3 НК РФ, применил (истолковал) указанные выше нормы права.

С учетом вышеизложенного инспекцией не доказаны, а судом не установлены достаточные и безусловные основания для привлечения к ответственности по пункту 1 статьи 126 НК РФ и виновность заявителя.

Апелляционный суд отмечает наличие судебно-арбитражной практики по рассматриваемому вопросу (постановления Федеральных арбитражных судов Западно-Сибирского округа от 13.07.2009 по делу N А03-13020/2008, от 26.12.2012 по делу N А81-1153/2012, Дальневосточного округа от 23.09.2009 по делу N А24-5099/2008, Волго-Вятского округа от 08.02.2012 по делу N А79-2715/2011, Северо-Кавказского округа от 07.10.2011 по делу N А53-23465/2010, Московского округа от 26.08.2010 по делу N А41-7289/2009, Северо-Западного округа от 27.09.2011 по делу N А26-285/2011, от 27.08.2013 по делу N А56-57329/2012).

Таким образом, в данном эпизоде суд первой инстанции посчитал установленными обстоятельства, имеющие значение для дела, которые не доказаны, а выводы суда, изложенные в решении и основанные на неправильном истолковании норм материального права, нельзя признать соответствующими конкретным обстоятельствам дела (пункты 2, 3 и 4 части 1 статьи 270 АПК РФ), что влечет изменение решение суда с изложением его резолютивной части о полном удовлетворении заявленных требований (решение суда в удовлетворенной части требований инспекцией не оспаривается).

С выводами суда, отклонившего доводы заявителя о повторном истребовании документов и нарушениях статьи 101.4 НК РФ, следует согласиться.

Довод заявителя о том, что документы, затребованные в рассматриваемом требовании от 03.12.2012 N 26.6, уже были представлены ранее в ходе проверки, надлежаще, документально не подтвержден. Письмо от 06.08.2012 N 125, на которое ссылается налогоплательщик, содержит сведения о том, что документы для проверки находятся по адресу общества и предложение о направлении сотрудников инспекции по данному адресу. При этом заявитель не оспорил в суде указание в письме инспекции от 09.01.2013 N 10-06/000012.1 о том, что с 30.11.2012 сотрудники налогового органа уже не находились на территории общества (т.2, л.д.12).

Вопреки доводам заявителя, статья 101.4 НК РФ не устанавливает обязанности извещения налогоплательщика для составления акта об обнаружении фактов, свидетельствующих о совершении правонарушений. Данной нормой установлена обязанность по ознакомлению налогоплательщика с таким актом вручением под роспись либо направлением по почте.

В настоящем случае акт от 28.12.2012 N 81 получен представителем налогоплательщика 18.01.2013 под роспись. Налогоплательщиком были представлены возражения на акт, которые рассмотрены налоговым органом с участием представителя налогоплательщика Сапожниковой Т.А., действующей по доверенности от 01.02.2013, в связи с чем оснований для признания решения недействительным по пункту 12 статьи 101.4 НК РФ не установлено.

Вместе с тем данные обстоятельства не влияют на оценку правильности выводов суда в вопросе наличия самих оснований для привлечения к рассматриваемой ответственности.

Нарушений норм процессуального права, являющихся согласно части 4 статьи 270 АПК РФ безусловным основанием для отмены вынесенного судебного акта, не установлено.

На основании статьи 110 АПК РФ судебные расходы заявителя по уплате госпошлины по первой инстанции в сумме 2 000 руб. (платежное поручение от 19.04.2013 N 142) и по апелляционной жалобе в сумме 1 000 руб. (платежное поручение от 21.08.2013 N 588) следует взыскать с налогового органа.

Руководствуясь статьями 176, 268, 269, 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, арбитражный суд апелляционной инстанции

ПОСТАНОВИЛ:

апелляционную жалобу закрытого акционерного общества "Антарес" удовлетворить.

Решение Арбитражного суда Челябинской области от 20.08.2013 по делу N А76-8054/2013 изменить, изложив его резолютивную часть в следующей редакции:

"Заявленные требования удовлетворить.

Признать недействительным решение от 15.02.2013 N 107 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, вынесенное Инспекцией Федеральной налоговой службы по Ленинскому району г.Челябинска в отношении закрытого акционерного общества "Антарес", как не соответствующее Налоговому кодексу Российской Федерации.

Взыскать с Инспекции Федеральной налоговой службы по Ленинскому району г.Челябинска в пользу закрытого акционерного общества "Антарес" 2 000 руб. судебных расходов по уплате государственной пошлины по заявлению.".

Взыскать с Инспекции Федеральной налоговой службы по Ленинскому району г.Челябинска в пользу закрытого акционерного общества "Антарес" 1 000 руб. судебных расходов по уплате государственной пошлины по апелляционной жалобе.

Постановление может быть обжаловано в порядке кассационного производства в Федеральный арбитражный суд Уральского округа в течение двух месяцев со дня его принятия (изготовления в полном объеме) через Арбитражный суд Челябинской области.

Председательствующий судья

В.М. Толкунов

Судьи

Н.А. Иванова О.Б. Тимохин