Постановление Двенадцатого арбитражного апелляционного суда от 26 ноября 2013 г. N 12АП-9406/13

г. Саратов

26 ноября 2013 г.

Дело N А12-9322/2013

Резолютивная часть постановления объявлена 19 ноября 2013 года.

Полный текст постановления изготовлен 26 ноября 2013 года.

Двенадцатый арбитражный апелляционный суд в составе

председательствующего судьи Смирникова А.В.,

судей Комнатной Ю.А., Цуцковой М.Г.

при ведении протокола судебного заседания секретарем судебного заседания Ильиной Е.А.,

при участии в судебном заседании представителей Управления Федеральной налоговой службы по Волгоградской области Калюжиной Я.П., действующей по доверенности от 25.01.2013 N 05-17/14, Карнаухова Г.С., действующего по доверенности от 18.11.2013 N 05-17/72,

рассмотрев в открытом судебном заседании в помещении Двенадцатого арбитражного апелляционного суда апелляционную жалобу Управления Федеральной налоговой службы по Волгоградской области

на решение Арбитражного суда Волгоградской области от 15 августа 2013 года по делу N А12-9322/2013 (судья Акимова А.Е.)

по заявлению общества с ограниченной ответственностью "Строительная компания "Лидер" (400119, г. Волгоград, ул. им. Тулака д. 1А, ОГРН 5067746073885, ИНН 7701674160)

к Управлению Федеральной налоговой службы по Волгоградской области (400005, г. Волгоград, пр. им. В.И.Ленина, д. 90, ОГРН 1043400221127, ИНН 3442075551)

о признании недействительным решения N 1 от 28.12.2012,

УСТАНОВИЛ:

В Арбитражный суд Волгоградской области обратилось общество с ограниченной ответственностью "Строительная компания "Лидер" (далее - ООО "СК "Лидер", общество, заявитель, налоговый агент) с заявлением о признании недействительным решения Управления Федеральной налоговой службы по Волгоградской области (далее - УФНС России по Волгоградской области, налоговый орган, Управление) от 28.12.2012 N 1 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения в виде штрафа в размере 496 912 руб., предложении уплатить налог на доходы физических лиц (далее - НДФЛ) в размере 2 613 707 руб., пени в размере 652 170, 50 руб.

Решением суда первой инстанции от 15 августа 2013 года требования заявителя удовлетворены. Суд первой инстанции признал недействительным, не соответствующим Налоговому кодексу Российской Федерации решение Управления от 28.12.2012 N 1 о привлечении общества к налоговой ответственности в виде штрафа в размере 496 912 руб., доначислении НДФЛ в сумме 2 613 707 руб., пени в размере 652 170,50 руб.

Кроме того, с УФНС России по Волгоградской области в пользу ООО "СК "Лидер" взысканы расходы по уплате государственной пошлины в размере 4 000 руб.

Управление не согласилось с вынесенным судебным актом и обратилось в суд апелляционной инстанции с апелляционной жалобой, в которой просит решение суда первой инстанции отменить, принять по делу новый судебный акт, которым отказать в удовлетворении требований общества.

ООО "СК "Лидер" в порядке статьи 262 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации представлен письменный отзыв на апелляционную жалобу, в которых указанное лицо просит обжалуемый судебный акт оставить без изменения.

Исследовав материалы дела, изучив доводы апелляционной жалобы и отзыва на нее, проверив правильность применения арбитражным судом норм материального и соблюдение норм процессуального права, арбитражный суд апелляционной инстанции пришел к выводу об обоснованности доводов апелляционной жалобы по следующим основаниям.

Как видно из материалов дела, Межрайонной инспекцией Федеральной налоговой службы N 10 по Волгоградской области (далее - Межрайонная ИФНС России N 10 по Волгоградской области) проведена выездная налоговая проверка ООО "СК "Лидер" по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты (удержания, перечисления) НДФЛ за период с 01.01.2010 по 31.12.2010, по результатам которой принято решение N 11-06/39 от 31.03.2011 о привлечении общества к ответственности за совершение налогового правонарушения по статье 123 Налогового кодекса Российской Федерации за неуплату НДФЛ в виде штрафа в сумме 523 969 руб. Кроме того, ООО "СК "Лидер" начислены пени в сумме 238 147 рублей, а также предложено уплатить недоимку по НДФЛ в размере 2 619 845 руб., внести необходимые исправления в документы бухгалтерского и налогового учета.

ООО "СК "Лидер", не согласившись с решением налогового органа, обратилось в арбитражный суд с заявлением о признании его недействительным.

Решением Арбитражного суда Волгоградской области от 29.08.2011 по делу N А12-9967/2011, оставленным без изменения постановлением Двенадцатого арбитражного апелляционного суда от 17.11.2011 и постановлением Федерального арбитражного суда Поволжского округа от 14.03.2012, требования ООО "СК "Лидер" удовлетворены. Суд признал решение Межрайонной ИФНС России N 10 по Волгоградской области N 11-06/39 от 31.03.2011 недействительным, поскольку в рамках выездной налоговой проверки общества первичные документы по НДФЛ налоговым органом не истребовались и не исследовались, сумма недоимки по НДФЛ определена на основании только данных регистров бухгалтерского учёта.

УФНС по Волгоградской области на основании подпункта 1 пункта 10 статьи 89 Налогового кодекса Российской Федерации проведена повторная выездная налоговая проверка ООО СК "Лидер" по вопросу правильности исчисления и своевременности уплаты (удержания, перечисления) НДФЛ за период с 01.01.2010 по 31.12.2010, по результатам проверки был составлен акт от 16.10.2012 N 1дсп, в котором отражены выявленные нарушения.

28.12.2012 по результатам рассмотрения акта повторной выездной налогового проверки и иных материалов налоговой проверки Управлением принято решение N 1, которым ООО "СК "Лидер" привлечено к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения на основании статьи 123 Налогового кодекса Российской Федерации в виде штрафа в размере 496 912 руб., Кроме того, заявителю предложено перечислить суммы удержанного, но неперечисленного НДФЛ в размере 2 484 560 руб., а также начислены соответствующие пени в размере 652 170, 50 руб.

Не согласившись с решением Управления, полагая, что данный ненормативный правовой акт нарушает права и законные интересы хозяйствующего субъекта, ООО "СК "Лидер" обратилось в арбитражный суд с соответствующим заявлением.

Суд первой инстанции пришел к выводу о том, что налоговым органом не установлены реальные обязательства налогового агента по перечислению НДФЛ в бюджет, в связи с чем признал решение УФНС России по Волгоградской области N 1 от 28.12.2012 недействительным.

Суд апелляционной инстанции считает выводы суда первой инстанции ошибочными, не соответствующими обстоятельствам дела.

В соответствии со статьей 209 Налогового кодекса Российской Федерации объектом налогообложения по НДФЛ признается доход, полученный налогоплательщиками от источников в Российской Федерации и (или) от источников за пределами Российской Федерации - для физических лиц, являющихся налоговыми резидентами Российской Федерации.

Согласно пункту 1 статьи 10 Налогового кодекса Российской Федерации при определении налоговой базы учитываются все доходы налогоплательщика, полученные им как в денежной, так и в натуральной формах, или право на распоряжение которыми у него возникло, а также доходы в виде материальной выгоды, определяемой в соответствии со статьей 212 настоящего Кодекса.

Пунктом 2 статьи 210 Налогового кодекса Российской Федерации предусмотрено, что налоговая база определяется отдельно по каждому виду доходов, в отношении которых установлены различные налоговые ставки.

В силу пункта 3 статьи 210 Налогового кодекса Российской Федерации для доходов, в отношении которых предусмотрена налоговая ставка, установленная пунктом 1 статьи 224 настоящего Кодекса, налоговая база определяется как денежное выражение таких доходов, подлежащих налогообложению, уменьшенных на сумму налоговых вычетов, предусмотренных статьями 218 - 221 настоящего Кодекса, с учетом особенностей, установленных настоящей главой.

Согласно части 1 статьи 226 Налогового кодекса Российской Федерации российские организации, индивидуальные предприниматели и постоянные представительства иностранных организаций в Российской Федерации, от которых или в результате отношений с которыми налогоплательщик получил доходы, указанные в пункте 2 настоящей статьи, обязаны исчислить, удержать у налогоплательщика и уплатить сумму налога, исчисленную в соответствии со статьей 224 настоящего Кодекса с учетом особенностей, предусмотренных настоящей статьей.

Частью 6 статьи 226 Налогового кодекса Российской Федерации предусмотрено, что налоговые агенты обязаны перечислять суммы исчисленного и удержанного налога не позднее дня фактического получения в банке наличных денежных средств на выплату дохода, а также дня перечисления дохода со счетов налоговых агентов в банке на счета налогоплательщика либо по его поручению на счета третьих лиц в банках.

В иных случаях налоговые агенты перечисляют суммы исчисленного и удержанного налога не позднее дня, следующего за днем фактического получения налогоплательщиком дохода, - для доходов, выплачиваемых в денежной форме, а также дня, следующего за днем фактического удержания исчисленной суммы налога, - для доходов, полученных налогоплательщиком в натуральной форме либо в виде материальной выгоды.

В соответствии с пунктом 3 статьи 226 Налогового кодекса Российской Федерации налоговая база по НДФЛ рассчитывается налоговым агентом отдельно по каждому налогоплательщику - физическому лицу нарастающим итогом с начала налогового периода по итогам каждого месяца с зачетом удержанной в предыдущие месяцы текущего налогового периода суммы налога.

На основании статьи 10 Федерального закона от 21.11.1996 N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете" регистры бухгалтерского учета, в том числе карточки по счетам бухгалтерского учета, предназначены для систематизации и накопления информации, содержащейся в принятых к учету первичных документах, и отражают лишь данные, которые содержатся в первичной бухгалтерской документации.

Таким образом, из анализа вышеизложенных правовых норм следует, что наличие или отсутствие недоимки по НДФЛ должно определяться на основании первичных документов, подтверждающих обстоятельства, с возникновением которых положение статьи 226 Налогового кодекса Российской Федерации связывает возникновение обязанности по перечислению НДФЛ.

В рамках повторной выездной налоговой проверки Управлением были проанализированы представленные ООО СК "Лидер" карточки формы 1-НДФЛ, справки формы 2-НДФЛ, табели рабочего времени, трудовые договоры, Положение об оплате труда на 2010 год ООО "СК "Лидер", приказы о приеме-увольнении, премировании и других выплатах, штатное расписание, сводные расчетные ведомости по заработной плате, расчетные листки по заработной плате работникам, данные расчетных счетов, платежные поручения, кассовые документы, платежные ведомости на выплату заработной платы через кассу, ведомости на пополнение счетов банковских карт сотрудников и другие первичные документы.

На основании исследования указанных документов налоговый орган пришел к выводу, что их содержание свидетельствует о наличии расхождений между суммой начисленной к выплате заработной платы и суммой фактически выплаченной заработной платы, выплаты заработной платы, начисленной работникам за текущий месяц, частично в текущем месяце и в последующих месяцах 2010 года по отдельным платежным ведомостям через кассу организации и путем перечисления по платежным поручениям согласно ведомостям на пополнение счетов банковских карт как одному работнику, так и группе работников. Также установлено нарушение ООО "СК "Лидер" сроков выплаты заработной платы и авансов, установленных пунктом 3.4. Положения об оплате труда на 2010 год, неотражение в ведомостях на выплату заработной платы через кассу и ведомостях на пополнение счетов банковских карт сотрудников суммы компенсаций, что не позволило установить точную сумму фактически выплаченных компенсаций. Установлено отсутствие в платежных ведомостях и ведомостях на пополнение счетов банковских карт сотрудников наименования выплат (аванс, заработная плата, надбавка, доплата, компенсация за несвоевременную выплату заработной платы и др.), расчета выплат, отсутствие в расчетных листках сведений о том, по какой ведомости работнику была выплачена компенсация за несвоевременную выплату заработной платы.

В ходе проверки налоговый орган на основании представленных налоговым агентом первичных документов смог установить лишь сумму начисленной заработной платы, сумму НДФЛ, исчисленную обществом, а также сумму фактически выплаченной заработной платы, не включающую в себя НДФЛ.

Принимая во внимание, что выявленные нарушения, допущенные налоговым агентом при оформлении первичных документов, не позволили налоговому органу установить точную сумму НДФЛ, удержанного обществом, суд первой инстанции пришел к выводу, что Управлением достоверно не определен размер реальных обязательств налогового агента, размер НДФЛ, подлежащего перечислению в бюджет, фактически определен расчетным путем без учета выплат, не подлежащих налогообложению.

Суд апелляционной инстанции считает данный вывод суда первой инстанции необоснованным.

При проведении повторной налоговой проверки Управлением был произведен расчет удержанного обществом НДФЛ по каждому работнику с указанием дат выплаты заработной платы с учетом пункта 3.4. Положения об оплате труда на 2010 год ООО "СК "Лидер", с учетом размера выплаченного дохода, облагаемых и необлагаемых НДФЛ сумм, предоставленных работникам налоговых вычетов. Фактическое удержание НДФЛ определено налоговым органом исходя из отношения исчисленного налога к выплаченной сумме дохода.

Согласно приведенной Управлением в апелляционной жалобе методике определения налоговых обязательств общества, НДФЛ, подлежащий удержанию и перечислению налоговым агентом, рассчитывался путем умножения исчисленного обществом НДФЛ на отношение выплаченной заработной платы к начисленной к выплате заработной платы.

При этом, как следует из представленного расчета, Управление исходило из того, что сумма удержанного (доначисленного) НДФЛ по отдельному физическому лицу, определенная по указанной методике, не может превышать сумму налога, исчисленного обществом, даже в тех случаях, когда фактически работнику заработная плата выплачена в большем размере, чем начислено к выплате.

Суд апелляционной инстанции считает, что примененный налоговым органом метод расчета НДФЛ, подлежащего удержанию и перечислению в бюджет, является верным, поскольку не допускает превышения размера НДФЛ, рассчитанного Управлением, над НДФЛ, исчисленным налоговым агентом, и позволяет определить реальные обязательства общества по перечислению налога.

Апелляционная коллегия также считает ошибочным вывод суда о необоснованном включении налоговым органом в налогооблагаемую базу сумм компенсаций, займов и иных выплат, не подлежащих обложению НДФЛ.

Принимая во внимание используемую Управлением методику исчисления НДФЛ, подлежащего удержанию и перечислению в бюджет, согласно которой за основу были приняты суммы налога, исчисленные самим налоговым агентом, суд апелляционной инстанции приходит к выводу, что суммы выплат, не облагаемых НДФЛ, могли быть включены налоговым органом в налогооблагаемую базу только в том случае, если данные выплаты неправомерно не были учтены самим обществом при исчислении налога.

При этом доказательств исчисления НДФЛ с учетом таких выплат налоговым агентом суду не представлено.

Кроме того, из материалов налоговой проверки усматривается, что по результатам рассмотрения возражений ООО "СК "Лидер" на акт выездной налогового проверки Управлением была произведена корректировка, которой из сумм НДФЛ, удержанных при фактических выплатах дохода за конкретный месяц, исключены соответствующие суммы налога, приходящиеся в соотношении к сумме компенсации, указанной в расчетном листке за данный месяц по каждому работнику.

Таким образом, вывод суда о том, что размер реальных обязательств налогового агента достоверно налоговым органом не определён, не основан на обстоятельствах дела.

Судебной коллегией установлено, что доначисленная налоговым органом сумма удержанного НДФЛ не превышает исчисленную налогоплательщиком сумму НДФЛ и соответствует реальным обязательствам налогового агента по перечислению налога в бюджет.

При этом суд апелляционной инстанции учитывает, что не может быть освобождён от уплаты налога налогоплательщик ввиду ненадлежащего оформления им первичных документов, являющихся основанием для начисления налога, то есть в результате своих же неправомерных действий в качестве налогового агента при том, что факты наличия трудовых отношений с работниками, начисления и выплаты им заработной платы в проверяемый период налогоплательщиком не оспаривается.

В обжалуемом решении суд первой инстанции указал, что налоговым органом при вынесении оспариваемого решения не принято во внимание наличие у общества переплаты по НДФЛ в сумме 923 522 руб., что не было учтено налоговым органом при исчислении пени.

Данное обстоятельство, по мнению суда первой инстанции, подтверждается решением Арбитражного суда Волгоградской области от 24.02.2012 по делу N А12-23599/2011, которым признано недействительным решение Межрайонной ФНС России N 10 по Волгоградской области N 11-06/99 от 14.09.2011 в части доначисления ООО "СК "Лидер" НДФЛ по состоянию на 31.12.2009 в размере 863 366 руб. При этом, как указывает суд первой инстанции, в ходе обжалуемой проверки Межрайонной ФНС России N 10 по Волгоградской области было установлено излишнее перечисление ООО "СК "Лидер" в бюджет НДФЛ в сумме 923 522 руб. 13.01.2010 на основании платежного поручения N 15.

Апелляционная коллегия считает данный вывод суда первой инстанции необоснованным, поскольку указанная сумма НДФЛ была уплачена обществом в 2010 году за налоговый период 2009 года, была учтена налоговым органом при определении сумм налога, подлежащих доначислению и взысканию, за 2009 год. В решении налогового органа не указано, что данная сумма НДФЛ является излишне уплаченной.

Судебные акты по делу N А12-23599/2011 также не содержат выводов о наличии у ООО "СК "Лидер" переплаты по НДФЛ в сумме 923 522 руб., и каких-либо иных выводов, составляющих преюдицию для рассматриваемого спора.

Апелляционная коллегия считает, что в связи с изложенным решение суда первой инстанции нельзя признать законным и оно подлежит отмене с вынесением нового судебного акта об отказе в удовлетворении заявленных ООО "СК "Лидер" требований.

Руководствуясь статьями 268-271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, арбитражный апелляционный суд

ПОСТАНОВИЛ:

Решение Арбитражного суда Волгоградской области от 15 августа 2013 года по делу N А12-9322/2013 отменить.

Принять по делу новый судебный акт, которым в удовлетворении заявления общества с ограниченной ответственностью "Строительная компания "Лидер" о признании недействительным решения Управления Федеральной налоговой службы по Волгоградской области N 1 от 28.12.2012 о привлечении общества с ограниченной ответственностью "Строительная компания "Лидер" к ответственности за совершение налогового правонарушения - отказать.

Постановление вступает в силу с момента его принятия и может быть обжаловано в Федеральный арбитражный суд Поволжского округа путём подачи кассационной жалобы через суд первой инстанции, принявший решение, в срок, не превышающий двух месяцев со дня вступления постановления в законную силу.

Председательствующий судья

А.В. Смирников

Судьи

Ю.А. Комнатная М.Г. Цуцкова