Постановление Пятого арбитражного апелляционного суда от 26 ноября 2013 г. N 05АП-10813/13

г. Владивосток

26 ноября 2013 г.

Дело N А24-871/2013

Резолютивная часть постановления оглашена 21 ноября 2013 года.

Постановление в полном объеме изготовлено 26 ноября 2013 года.

Пятый арбитражный апелляционный суд в составе:

председательствующего Е.Л. Сидорович,

судей Т.А. Солохиной, В.В. Рубановой,

при ведении протокола секретарем судебного заседания Е.С. Лисовской,

рассмотрев в судебном заседании апелляционную жалобу открытого акционерного общества "Корякэнерго",

апелляционное производство N 05АП-10813/2013,

на решение от 18.07.2013

судьи Вертопраховой Е.В.

по делу N А24-871/2013 Арбитражного суда Камчатского края

по заявлению открытого акционерного общества "Корякэнерго"

к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы России N 3 по Камчатскому краю

о признании недействительным решения от 13.12.2012 N 14-16/20047,

при участии:

от ОАО "Корякэнерго": Тыргина Ю.Ю. по доверенности от 16.01.2013, срок действия 1 год;

от МИФНС N 3 по Камчатскому краю: Турушева Н.В. - главный специалист-эксперт по доверенности N 04-154 от 29.12.2012, срок действия до 31.12.2013, Курносова Н.В. - заместитель начальника отдела по доверенности N 04-142 от 29.12.2012, срок действия до 31.12.2013,

УСТАНОВИЛ:

открытое акционерное общество "Корякэнерго" (далее - ОАО "Корякэнерго"; общество; заявитель; налогоплательщик) обратилось в Арбитражный суд Камчатского края с заявлением, с учетом уточнения, о признании недействительным решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 3 по Камчатскому краю (далее - инспекция; налоговый орган) от 13.12.2012 N 14-16/20047 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения в части привлечения к ответственности за совершение налогового правонарушения в виде штрафных санкций в сумме 5865314 руб., доначисления налогов в сумме 38488145 руб., из них налога на прибыль в размере 38359908 руб., НДФЛ в размере 128237 руб.; пени за неуплату налогов в бюджет в сумме 10266471 руб., а также доначисления излишне возмещенного НДС в сумме 1843807 руб.

Решением суда от 18 июля 2013 года требования заявителя удовлетворены частично. Решение Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 3 по Камчатскому краю от 13.12.2012 N 14-16/20047 в части штрафа, превышающего в общем размере сумму 1000000 руб., признано недействительным. В остальном в удовлетворении требований открытого акционерного общества "Корякэнерго" отказано.

Ссылаясь на нарушение судом норм материального и процессуального права, ОАО "Корякэнерго" обжаловало его в апелляционном порядке. В обоснование жалобы указывает, что при рассмотрении требования общества о нарушении существенных условий процедуры рассмотрения материалов налоговой проверки судом сделаны выводы, не основанные на нормах действующего законодательства. По мнению заявителя, отправка оспариваемого решения налогового органа обществу почтовой связью, без вручения представителю общества лично, несоответствие формы решения Приказу ФНС N ММВ-7-2/511@ от 23.07.2012 г, указание в акте проверки обстоятельств, ранее не описанных в акте проверки, не направление в адрес общества объяснений физических лиц, актов обследования, на которые ссылается инспекция, существенно нарушило права налогоплательщика, так как он был лишен возможности на предоставление возражений по данным фактам и дополнительных документов.

Заявитель жалобы выражает свое несогласие с судебным актом в части, касающейся доначисления НДС за проверяемый период, полагает, что налогоплательщиком был представлен полный пакет документов, обосновывающий право на налоговые вычеты по НДС. Настаивая на реальности хозяйственных операций, считает, что вывод о недостоверности (противоречивости) счетов-фактур, подписанных не лицами, значащимися в учредительных документах поставщиков в качестве руководителей этих организаций, не может самостоятельно, в отсутствие иных фактов и обстоятельств, рассматриваться в качестве основания для признания налоговой выгоды необоснованной.

В жалобе ОАО "Корякэнерго" указывает, что судом вообще не исследован вопрос о правомерности доначисления налога на прибыль в 2009 году в результате не включения во внереализационные доходы суммы кредиторской задолженности 2006 года. Данное обстоятельство не нашло своего отражения в решении суда, в то время как в своем заявлении общество приводило довод об излишнем доначислении налога на прибыль в 2009 году в сумме 1 039 340,55 руб. Так ОАО "Корякэнерго", отразило во внереализационных доходах указанную сумму кредиторской задолженности в размере 5 196 703 руб. в 2010 году. Таким образом, ОАО "Корякэнерго" исчислен налог на прибыль в 2010 году в сумме 1 039 340,55 руб. (что подтверждается карточкой счета 60 по контрагентам администрация муниципального образования с. Ковран и администрация муниципального образования "Пенжинский муниципальный район").

Оспаривая выводы суда об отсутствии проведенных ремонтных работ, что явилось основанием в непринятии понесенных обществом расходов, ОАО "Корякэнерго" считает, что судом не исследованы все доказательства о фактически проведенных работах, выводы налогового органа, поддержанные первой инстанцией содержат субъективные предположения, основаны лишь на свидетельских показаниях и актах осмотров объектов работниками налогового органа, которые не обладают специальными познаниями в этой области. Все другие доказательства свидетельствуют о недобросовестности контрагентов и невозможности осуществления заявленными контрагентами оспариваемых работ, но не об отсутствии их. При таких обстоятельствах, как считает общество, налоговый орган должен был определить объем прав и обязанностей налогоплательщика с учетом реальности понесенных обществом расходов. При этом общество ссылается на правовую позицию, изложенную в Постановлении Президиума ВАС РФ от 03.07.2012 N 2341/12 по делу N А71-13079/2010-А17. Аналогичные доводы заявитель приводит относительно операций по приобретению топлива.

Обосновывая доводы апелляционной жалобы в части выводов суда относительно НДФЛ, общество указывает на то, что как при проведении налоговым органом проверки так и при принятии решения судом не исследовался вопрос фактического получения доходов физическими лицами. По мнению ОАО "Корякэнерго", из расчетов и пояснений налогового органа следует, что удержание налога и перечисление заработной платы производится организацией ежемесячно на дату последнего числа текущего месяца, тогда как фактически, согласно п. 3.16 коллективного договора на 2008-2009, 2010-2011 год расчет производится с 25 по 30 число месяца, следующего за отчетным месяцем. Выплата заработной платы производилась путем перечисления денежных средств на счета физических лиц. Соответственно и перечисление НДФЛ производилось ОАО "Корякэнерго" не позднее дня фактического получения в банке наличных денежных средств, в сроки, установленные п.6 ст. 226 НК РФ.

Заявитель жалобы просит апелляционную инстанцию отменить решение суда и признать решение Межрайонной инспекции ФНС России N 3 по Камчатскому краю N 14-16/20047 от 13.12.2012 г. незаконным.

Налоговый орган против доводов жалобы возражает, считает решение суда законным и обоснованным.

Исследовав материалы дела, проверив в порядке, предусмотренном статьями 266, 268, 270 Арбитражного процессуального кодекса Российской федерации, правильность применения арбитражным судом первой инстанции норм материального и процессуального права, суд апелляционной инстанции установил следующее.

Межрайонной ИФНС России N 3 по Камчатскому краю в период с 08.09.2011 по 24.07.2012 проведена выездная налоговая проверка открытого акционерного общества "Корякэнерго" по вопросам правильности исчисления, удержания и своевременности уплаты и перечисления по всем налогам и сборам за период с 01.01.2008 по 31.12.2010 соблюдения налогового законодательства по всем налогам и сборам за период с 01.01.2010 по 31.12.2011, а также страховым взносам на обязательное пенсионное страхование, правильности исчисления и своевременности уплаты ЕСН за период с 01.01.2008 по 31.12.2009 г.

По результатам проверки составлен акт от 21.09.2012 N 14-16/28, рассмотрев который, а также - иные материалы налоговой проверки, возражения и дополнения, представленные ОАО "Корякэнерго", межрайонная инспекция 13.12.2012 вынесла решение N 14-16/20047 "о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения".

Указанным решением общество привлечено к ответственности по пункту 1 статьи 122 НК РФ за неполную уплату налога на прибыль за 2009 год, транспортного налога за 2010 год, ЕСН за 2009 год, по статье 123 НК РФ за неправомерное неудержание и (или) неперечисление (неполное удержание и (или) перечисление в установленный срок сумм налога, подлежащего удержанию и перечислению за 2010 год, по п. 1 статьи 126 НК РФ за непредставление в установленный срок в налоговые органы документов по требованию от 20.11.2012 N 14-16/89, в общей сумме 5892813 руб.; обществу начислены пени за несвоевременную уплату налога на прибыль, НДС, транспортного налога, ЕСН в ФСС РФ, НДФЛ, в общем размере 10342544 руб., а также предложено уплатить доначисленные налог на прибыль за 2009 - 2010 годы, транспортный налога за 2008-2010 годы, ЕСН в ФСС РФ за 2008, 2009, НДФЛ (задолженность), в общей сумме 38723891 руб., кроме того, предложено уплатить излишне возмещенную сумму НДС в бюджет в размере 1859940 руб.

Решением Управления Федеральной налоговой службы по Камчатскому краю от 12.03.2013 N 06-17/01909 суммы доначислений по решению Межрайонной ИФНС России N 3 по Камчатскому краю от 13.12.2012 N 14-16/20047 уменьшены, в том числе: по штрафным санкциям по налогу на прибыль с 4884275 руб. до 4880690 руб.; по пеням, доначисленным за несвоевременную уплату налога на прибыль - с 10002224 руб. до 9999193 руб., по пеням, доначисленным за несвоевременную уплату НДС - с 75570 руб. до 74698 руб.; доначисленному к уплате налогу на прибыль - с 38377834 руб. до 38359908 руб., в части уплаты суммы излишне возмещенной НДС - с 1859940 руб. до 1843807 руб. В остальной части указанное решение оставлено без изменения.

Не согласившись в части с решением Межрайонной ИФНС России N 3 по Камчатскому краю от 13.12.2012 N 14-16/20047 общество обратилось в арбитражный суд с соответствующим заявлением.

Проверив доводы заявителя о нарушении процедуры рассмотрения материалов проверки, коллегия не установила существенных нарушений, которые могли бы привести к нарушению прав налогоплательщика, лишили бы его возможности дать пояснения относительно содержащихся в акте и иных материалах выводов.

Согласно пункту 5 статьи 100, пункту 9 статьи 101 НК РФ в случае невозможности вручения соответствующим лицам акта налоговой проверки, решения, вынесенного по результатам рассмотрения материалов налоговой проверки, эти акты (решения) направляются по почте заказным письмом.

В связи с тем, что инспекция была лишена возможности вручить 28.09.2012 акт проверки лицу, в отношении которого проводилась проверка, или его представителю под расписку (28.09.2012 в офисе ОАО "Корякэнерго" по адресу г. Петропавловск-Камчатский, ул. Озерная, 41 руководитель и исполняющий обязанности директора отсутствовали, доверенность на получение акта иным лицам не выдавалась; данное обстоятельство подтверждено соответствующей отметкой на стр. 230 акта проверки), акт был в соответствии с пунктом 5 статьи 100 НК РФ обоснованно направлен обществу заказной бандеролью по почте.

Нарушение сроков рассмотрения материалов проверки, при соблюдении пятнадцатидневного срока на представление возражений налогоплательщика, а также сроков вынесения решения не является существенным нарушением процедуры рассмотрения и, следовательно, основанием для отмены судом решения налогового органа.

Доводы о несоблюдении налоговым органом при совершении определенных действий в рамках осуществления мероприятий налогового контроля сроков, имеют значение только при проверке соблюдения налоговым органом сроков осуществления принудительных мер взыскания задолженности, так как сроки совершения упомянутых действий учитываются в той продолжительности, которая установлена нормами НК РФ.

Однако соответствующие доводы о несоблюдении указанных сроков могут быть заявлены налогоплательщиком в суде только в рамках оспаривания либо требования об уплате налога, пеней и штрафа, направленного ему на основании статьи 70 Кодекса, либо решения о взыскании налога, пеней, штрафа, принятого в соответствии со статьей 46 НК РФ, либо в качестве возражений на иск, предъявленный налоговым органом по правилам статьи 46 Кодекса (пункт 31 Постановления Пленума ВАС РФ N 57).

Также коллегия соглашается с судом первой инстанции, что доводы налогоплательщика о том, что несоблюдение межрайонной инспекцией установленной формы составления решения привело к необоснованности и неправомерности его принятия, а также, о том, что выводы, изложенные в акте и в оспариваемом решении противоречат друг другу, в ходе судебного разбирательства своего подтверждения не нашли.

Оценив существенность нарушения, выразившегося в ненаправлении вместе с актом проверки в адрес налогоплательщика объяснений физических лиц, актов обследования, апелляционный суд приходит к выводу о том, что ненаправление названных материалов лицу не привело к существенному нарушению его прав, так как налогоплательщиком получены протоколы допросов этих лиц и протоколы осмотров, что не лишало его возможности возражать по спорным эпизодам.

Апелляционная инстанция соглашается с судом первой инстанции, что приведенные обществом нарушения процедуры рассмотрения материалов проверки не могут являться основанием для отмены оспариваемого решения.

В части, касающейся доначисления налога на добавленную стоимость (НДС) коллегия находит выводы суда также обоснованными.

Основанием доначисления НДС явились выводы налогового органа о необоснованных вычетах НДС по сделкам с ООО "Протон", ООО "Прайд", ООО "Дельта" (приобретение топлива - НДС в сумме 1186398 руб.), с ООО "Фрагранс" (вычет по НДС - 236395 руб.), с ООО "Строй Сервис Плюс" (капитальный ремонт здания и сооружения ДЭС-14 с. Пахачи - НДС в сумме 197396 руб.), с ООО "Ремэнергодэс" (по капитальному ремонту ДГ ЯМЗ-238 водозабор с. Пахачи, капитальному ремонту дизель-генератора Г-72 ст. N N 2 ДЭС-14 с. Пахачи - НДС 223616 руб.).

Согласно пункту 1 статьи 171 НК РФ налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму налога, исчисленную в соответствии со статьей 166 НК РФ, на установленные указанной статьей налоговые вычеты.

В соответствии с пунктом 1 статьи 172 НК РФ налоговые вычеты, предусмотренные статьей 171 НК РФ, производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг), имущественных прав, документов, подтверждающих фактическую уплату сумм налога при ввозе товаров на таможенную территорию Российской Федерации, документов, подтверждающих уплату сумм налога, удержанного налоговыми агентами, либо на основании иных документов в случаях, предусмотренных пунктами 3, 6 - 8 статьи 171 НК РФ.

Вычетам подлежат, если иное не установлено настоящей статьей, только суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг), имущественных прав на территории Российской Федерации, либо фактически уплаченные ими при ввозе товаров на таможенную территорию Российской Федерации, после принятия на учет указанных товаров (работ, услуг), имущественных прав с учетом особенностей, предусмотренных настоящей статьей и при наличии соответствующих первичных документов.

В соответствии с пунктом 1 статьи 169 НК РФ счет-фактура является документом, служащим основанием для принятия предъявленных сумм налога на добавленную стоимость к вычету или возмещению. При этом пункты 5 и 6 статьи 169 НК РФ устанавливают обязательные для оформления счетов-фактур требования, несоблюдение которых является основанием для отказа в предоставлении вычета по НДС.

Согласно правовой позиции, изложенной в пункте 3 Определения Конституционного Суда Российской Федерации от 15.02.2005 N 93-О, обязанность подтверждать правомерность и обоснованность налоговых вычетов первичной документацией лежит на налогоплательщике - покупателе товаров (работ, услуг), поскольку именно он выступает субъектом, применяющим при исчислении итоговой суммы налога, подлежащей уплате в бюджет, вычет сумм налога, начисленных поставщикам. При этом необходимо, чтобы перечисленные документы в совокупности с достоверностью подтверждали реальность хозяйственных операций и иные обстоятельства, с которыми законодатель связывает право налогоплательщика на получение права на налоговый вычет, то есть сведения в представленных документах должны быть достоверными.

Арбитражный суд первой инстанции, исследовав имеющиеся в деле документы, представленные налогоплательщиком в качестве подтверждения вычетов по НДС по взаимоотношениям с указанными контрагентами, пришел к выводу о том, что первичные документы содержат недостоверные сведения и не подтверждают реальность совершенных хозяйственных операций общества с этими контрагентами.

Судом установлено, что представленные налоговым органом в материалы дела доказательства в своей совокупности опровергают довод налогоплательщика о реальности осуществления хозяйственных операций с заявленными им контрагентами, поскольку спорные контрагенты не оказывали какие либо услуги обществу, реальную хозяйственную деятельность не ведут, счета-фактуры подписаны неустановленными лицами,, а в некоторых случаях (ООО "Дельта" с помощью факсимиле), что подтверждается свидетельскими показаниями и результатами почерковедческой экспертизы.

Учитывая, что счета-фактуры не отвечают требованиям статьи 169 НК, содержат недостоверные сведения, они не могут быть признаны документами, подтверждающими право на налоговый вычет.

При отсутствии доказательств хозяйственных операций с конкретными лицами, в связи с которыми заявлено право на налоговый вычет, вывод о том, что налогоплательщик знал либо должен был знать о недостоверности (противоречивости) сведений может быть сделан судом в результате оценки в совокупности обстоятельств, связанных с заключением и исполнением договора (в том числе с основаниями, по которым налогоплательщиком был выбран соответствующий контрагент), а также иных обстоятельств, указанных в Постановлении Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды".

Исходя из характера хозяйственных операций, объема выполненных работ (поставки товара), значительной стоимости оплаченных работ (товара), суд делает вывод, что налогоплательщик при выборе контрагентов действовал без должной осмотрительности и осторожности и не мог не знать о недостоверности (противоречивости) сведений, отраженных в представленных документах.

Вычеты по налогу на добавленную стоимость в общей сумме 1 843 807 рублей заявлены обществом неправомерно.

Основанием доначисления налога на прибыль организаций за 2009 год в размере 1039340,55 руб., соответствующих ей штрафных санкций и пени явились выводы налогового органа о неотражении обществом во внереализационных доходах кредиторской задолженности 2006 года с истекшим сроком исковой давности.

Как установлено материалами проверки, заявитель в нарушение статьи 250 НК РФ не включил во внереализационные доходы сумму кредиторской задолженности в размере 5196703 руб., по которой срок давности ее взыскания истек в 2009 году по администрации муниципального образования с. Ковран в сумме 1718100 руб. и администрации муниципального образования "Пенжинский муниципальный район" в сумме 3478603 руб.

Согласно решению налогового органа указанное нарушение повлекло неуплату налога на прибыль в 2009 году в сумме 1039340,55 руб., которая была доначислена обществу по итогам проверки.

Суд первой инстанции не дал оценку данному эпизоду. Между тем, при доначислении указанной суммы налоговым органом не было учтено следующее.

Спорная сумма кредиторской задолженности самостоятельна была учтена обществом в налогооблагаемой базе при исчислении налога на прибыль за 2010 год и налог уплачен в полном объеме. Данные обстоятельства также отражены в акте налогового органа, однако сумма налога была повторно доначислена обществу по решению инспекции.

В суде апелляционной инстанции Межрайонная ИФНС России N 3 по Камчатскому краю признала факт ошибочного доначисления налога на прибыль в сумме 1039340,55 руб.(отзыв на дополнение к апелляционной жалобе от 28.10.2013 N 04-06/15132).

Решение налогового органа в части начисления налога на прибыль в сумме 1039340,55 руб. и соответствующих штрафных санкций подлежит признанию недействительным.

При этом, учитывая, что имелся факт несвоевременного отражения в составе внереализационных доходов спорных сумм (должны были учесть в 2009 году, а учли только за 2010 год) суд считает, что в отношении уплаты налога на прибыль за 2009 год в более поздние сроки должны быть начислены пени за период с 29 марта 2010 по 23 марта 2011 года, что составляет 135782 руб.

Учитывая изложенное, решение инспекции в части доначисления пени в сумме 135782 руб. по налогу на прибыль за 2009 год на сумму кредиторской задолженности в размере 1039340,55 руб. является обоснованным.

В остальном основанием доначисления налога на прибыль явилось не принятие налоговым органом расходов, уменьшающие доходы, за проверяемый период в размере 174 972 454 руб. (с учетом корректировки, внесенной по решению Управления) по взаимоотношениям с ООО "Мабитекс", 000 "ЯрМакс", ООО "Протон", ООО "Прайд", ООО "Дельта", ООО "Нортэкс", ООО "Строй Сервис Плюс", ООО Строительный мир", ООО "Энеркон", ООО "Флин-Компани", ООО "Ремэнергодэс".

Согласно статье 247 НК РФ объектом налогообложения по налогу на прибыль организаций признается прибыль, полученная налогоплательщиком. При этом прибылью признаются полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов, которые определяются в соответствии с главой 25 НК РФ.

Пунктом 1 статьи 252 НК РФ установлено, что налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов (за исключением расходов, указанных в статье 270 НК РФ). Расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты (а в случаях, предусмотренных статьей 265 НК РФ, убытки), осуществленные (понесенные) налогоплательщиком. Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме. Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации. Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

В соответствии со статьей 313 Налогового Кодекса Российской Федерации налогоплательщики исчисляют налоговую базу по налогу на прибыль по итогам каждого отчетного (налогового) периода на основе данных налогового учета.

Налоговый учет - система обобщения информации для определения налоговой базы по налогу на основе данных первичных документов, сгруппированных в соответствии с порядком, предусмотренным настоящим Кодексом.

Данные налогового учета должны отражать порядок формирования суммы доходов и расходов, порядок определения доли расходов, учитываемых для целей налогообложения в текущем налоговом (отчетном) периоде, сумму остатка расходов (убытков), подлежащую отнесению на расходы в следующих налоговых периодах, порядок формирования сумм создаваемых резервов, а также сумму задолженности по расчетам с бюджетом по налогу.

Подтверждением данных налогового учета являются первичные учетные документы (включая справку бухгалтера), аналитические регистры налогового учета, расчет налоговой базы.

В соответствии с положениями пункта 1 статьи 11 Налогового кодекса Российской Федерации понятие "первичные учетные документы" следует определять в соответствии с законодательством Российской Федерации о бухгалтерском учете.

Согласно части 2 статьи 9 Федерального закона от 21.11.1996 N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете" (действующему в спорный период) первичные учетные документы принимаются к учету, если они составлены по форме, содержащейся в альбомах унифицированных форм первичной учетной документации, а документы, форма которых не предусмотрена в этих альбомах, должны содержать следующие обязательные реквизиты: наименование документа, дату составления документа, наименование организации, от имени которой составлен документ, содержание хозяйственной операции, измерители хозяйственной операции в натуральном и денежном выражении, наименование должностей лиц, ответственных за совершение хозяйственной операции и правильность ее оформления, личные подписи указанных лиц.

В соответствии с пунктом 1 постановления Пленума Высшего Арбитражного суда Российской Федерации от 12 октября 2006 года N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды" под налоговой выгодой понимается уменьшение размера налоговой обязанности вследствие, в частности, уменьшения налоговой базы, получения налогового вычета, налоговой льготы, применения более низкой налоговой ставки, а также получение права на возврат (зачет) или возмещение налога из бюджета.

Согласно пункту 3 постановления Пленума Высшего Арбитражного суда Российской Федерации от 12 октября 2006 года N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды" налоговая выгода может быть признана необоснованной, в частности, в случаях, если для целей налогообложения учтены операции не в соответствии с их действительным экономическим смыслом или учтены операции, не обусловленные разумными экономическими или иными причинами (целями делового характера).

В пунктах 4, 5 постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12 октября 2006 года N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды" разъяснено, что налоговая выгода не может быть признана обоснованной, если получена налогоплательщиком вне связи с осуществлением реальной предпринимательской или иной экономической деятельности.

О необоснованности налоговой выгоды могут также свидетельствовать подтвержденные доказательствами доводы налогового органа о наличии следующих обстоятельств:

- невозможность реального осуществления налогоплательщиком указанных операций с учетом времени, места нахождения имущества или объема материальных ресурсов, экономически необходимых для производства товаров, выполнения работ или оказания услуг;

- отсутствие необходимых условий для достижения результатов соответствующей экономической деятельности в силу отсутствия управленческого или технического персонала, основных средств, производственных активов, складских помещений, транспортных средств;

- учет для целей налогообложения только тех хозяйственных операций, которые непосредственно связаны с возникновением налоговой выгоды, если для данного вида деятельности также требуется совершение и учет иных хозяйственных операций;

- совершение операций с товаром, который не производился или не мог быть произведен в объеме, указанном налогоплательщиком в документах бухгалтерского учета.

Толкование вышеприведенных положений постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12 октября 2006 года N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды" позволяет сделать вывод о том, что налоговые последствия в виде применения налоговых вычетов по налогу на добавленную стоимость и отнесения соответствующих сумм на расходы при исчислении налога на прибыль правомерны лишь при наличии документов, отвечающих требованиям достоверности и подтверждающих реальные хозяйственные операции.

Доначисляя обществу налог на прибыль, налоговая инспекция исходила из того, что представленные налогоплательщиком первичные учетные документы содержат недостоверные сведения, не подтверждают совершение реальных хозяйственных операций, поэтому не могут являться документальным подтверждением расходов по услугам, оказанным обществу названными контрагентами. Суд первой инстанции поддержал доводы инспекции.

Как следует из материалов дела, ОАО "Корякэнерго" для выполнения в селах Апука" Усть-Хайрюзово, Ковран, Таежный, Пахачи, Средние Пахачи, Крутогоровский, Ича для капитальных ремонтов электрооборудования, дизель-генераторов, тепловых сетей, помещений зданий ДЭСов и котельных, складов, воздушных линий электропередач, привлекло в качестве подрядчиков ООО "Мабитекс", ООО "ЯрМакс", ООО "Норгэкс", ООО "Строй Сервис Плюс", ООО "Строительный мир", ООО "Энеркон", ООО "Флин- _ Компани", ООО "Ремэнергодэс".

В подтверждение обоснованности произведенных затрат ОАО "Корякэнерго" представило договоры, справки о стоимости выполненных работ и затрат формы КС-3, акты о приемке выполненных работ КС-2, локальные сметные расчеты, счета-фактуры.

Вывод налогового органа о том, что представленные документы содержат недостоверную информацию в отношении исполнителей работ, подтвержден в отношении ООО "Мабитекс", ООО "Строй Сервис Плюс" показаниями лиц, числящихся директорами указанных обществ, которые отрицают оказание услуг ОАО "Корякэнерго" и подписание соответствующих документов, а также результатами почерковедческой экспертизы.

В отношении остальных контрагентов (ООО "ЯрМакс", ООО "Норгэкс", ООО "Строительный мир", ООО "Энеркон", ООО "Флин- _ Компани", ООО "Ремэнергодэс") вывод инспекции базируется лишь на свидетельских показаниях, из которых, по мнению налогового органа, следует, что работы не проводились, либо ремонт осуществлялся силами самого общества, а также проведенными в отношении отдельных объектов обследованиями и протоколами осмотра.

Однако суд апелляционной инстанции приходит к выводу, что указанные документы с достоверностью не подтверждают факт неосуществления ремонтных работ, по которым обществом заявлены расходы.

Как следует из материалов проверки каких либо контрольных мероприятий в отношении контрагентов ООО "ЯрМакс", ООО "Норгэкс", ООО "Строительный мир", ООО "Флин- _ Компани", ООО "Ремэнергодэс" налоговым органом не проводилось.

Коллегия критически относится к протоколам осмотров, проведенных работниками инспекции без привлечения специалистов, обладающих специальными познаниями в области ремонтных работ. Учитывая специфику спорных работ, давность их выполнения (2008 год, осмотр в 2012 году) в условиях крайнего севера, а также то, что налоговый орган никак не соотносил результаты осмотра с техническим состоянием объектов на момент передачи их от органов местного самоуправления на баланс ОАО "Корякэнерго", не мог с достоверностью определить объем работ, поскольку не обладая специальными знаниями и навыками, работники инспекции не могут дать объективную и полную информацию по спорным работам, суд приходит к выводу, что имеющиеся в деле протоколы не могут свидетельствовать, что ремонт спорных объектов не проводился.

В то же время согласно представленных обществом актов передачи практически все объекты на момент их передачи ОАО "Корякэнерго" требовали капитального ремонта и стопроцентной замены коммуникаций.

Кроме того, все протоколы осмотра напротив указывают на проведение в том или ином объеме ремонтных работ в отношении спорных объектов.

Так из протокола осмотра N 15-100 от 21.05.2012 г. проведенного в отношении здания ДЭС-7 (склад) в с. Апука следует, что здание имеет видимые признаки проведенных ремонтных работ с указанием их перечня, также указана и высокая степень износа. При этом отсутствуют выводы о наличии признаков пожара, тогда как при передаче указанного объекта в распоряжение ОАО "Корякэнерго" на основании договора N6/09 от 01.12.2007 г., заключенного между Администрацией с.Апука (арендодатель) и ОАО "Корякэнерго" (арендатор), техническое состояние объекта требовало капитального ремонта, так как здание было после пожара и заброшенное.

Аналогичная ситуация с протоколами осмотра здания ДЭС-16 в с. Средние Пахачи (Договор подряда с ООО "Энеркон" от 05.10.2010 г. N 12) и здания ДЭС-14 в с. Пахачи (Договор подряда с ООО "Энеркон" от 05.08.2010 г. N 6).

В отношении всех других объектов выводы о неосуществлении ремонтных работ основаны только на свидетельских показаниях, которые также с достоверностью не доказывают факт неосуществления ремонтных работ, так и не опровергают взаимоотношения со спорными контрагентами.

Свидетельские показания, изложенные в акте и в протоколах допросов содержат противоречивые и предположительные сведения; получены у неосведомленных лиц, либо лиц, которые не могли быть осведомлены о проведении работ, не являющихся работниками организации.

Так по факту проведения ремонтных работ ООО "Мабитекс" были опрошены следующие лица: начальник Апукинского энергоузла ОАО "Корякэнерго" Чекашкин Л.В. (протокол допроса от 21.05.2012 N 37, протокол допроса от 22.05.2012 N 36); машинист ДЭС-7 Милокост А.Ф. (объяснение от 21.05.2012); глава Апукинского сельского поселения Воевудский Л.П. (протокол допроса от 22.05.2012 N 38). Все опрошенные лица подтверждают в той или иной мере факт проведения работ, но называют предположительно разных лиц выполнявших работы, либо, как Чекашкин Л.В. указывает, что не знает производила ли организация ООО "Мабитекс" какие либо работы, ответить затрудняется.

По капитальному ремонту ООО "Мабитекс" воздушной линии передачи электроэнергии ВЛ-0,4 кВс (Заречное) был опрошен глава администрации с. Ковран Бей В.И. (протокол допроса от 27.05.2012 N 43), который приступил к исполнению своих обязанностей с 19 октября 2009 года, то есть он не мог свидетельствовать о фактически проводимых работах в предыдущих периодах - в 2008 году. Также в протоколе он указал, что представители ОАО "Корякэнерго" не представляют сведения о проведенных заменах оборудования и имущества линий электропередач. Другой свидетель по указанному объекту Ластовецкий Л.М. (протокол опроса N 44 от 28.05.2012) с марта 2007 г. до сентября 2010 года являлся мастером электроснабжения ОАО "Корякэнерго" с. Усть-Хайрюзово и лишь с сентября 2010 года был назначен на должность начальника энергоучастка с. Усть-Хайрюзово и с. Ховран, т.е. в период проведения работ не являлся работником обследуемого объекта.

По ООО "ЯрМакс" (капитальный ремонт воздушной линии передачи электроэнергии ВЛ-0,4 кВс ПС10/0,4к, с.Ковран) также опрашивались Ластовецкий Л.М. и Бей В.И., которые на момент проведения работ никакого отношения к спорным объектам не имели. По капитальному ремонту, планировка территории ДЭС с.Апука опрашивались Воевудский Л.П. (протокол от 22.05.2012 N 38), Иванченко А.Ю. (объяснение от 22.05.2012 г.), Чекашин Л.В. (протокол от 21.05.2012 N 37). Все они также подтверждают факт проведения работ, указывают на привлечение специальной техники, но все называют в качестве предполагаемого исполнителя работ разных лиц. По факту капитального ремонта воздушной линии передачи электроэнергии ВЛ-0,4 кВ ДЭС п.Таежный опрашивались лица вообще не имеющие отношение к ОАО "Корякэнерго" - глава Атласовского сельского поселения Артемьев В.В (протокол от 05.06.2012 N 14-16/108), и ведущий специалист отдела местного самоуправления Ю Н.Б. (протокол от 05.06.2012 N 14-16/109), а также мастер производственного участка ДЭС -6 ОАО "Корякэнерго" Рожков В.Н. (протокол от 05.06.2012 N 14-16/110). При этом один свидетель указывает на то, что работы проводились, а другой отрицает факт проведения работ.

В протоколах опроса и по другим объектам суд также находит многочисленные противоречия. По ООО "Нортэкс" (договор подряда от 25.08.2009 г. б/н -капитальный ремонт дизель генератора ДГN 1 марки DDG 4400, с.Апука) инспекция ссылается на показания Воевудского Л.П., Савенко Н.Ф., Чекашкина Л.В. Исследовав протоколы опроса данных лиц, суд соглашается с доводом заявителя, что при опросе этих лиц не конкретизировался объект ремонта. Так Воевудский Л.П. в своих показаниях указывает на дизель генераторы, расположенные на ДЭС-7, которые передавались ОАО "Корякэнерго" на основании договора аренды, заключенного между Администрацией с.Апука и ОАО "Корякэнерго", тогда как фактически ремонтные работы велись в отношении дизель-генератор марки DDG 4400, переданного ОАО "Корякэнерго" ООО "Апукинское". Воевудский Л.П. указывает на наличие других 4 дизель-генераторов таких как: DDG200, DDG150, DDG400, DDG400, что прямо указывает, что дизель-генератор марки DDG 4400 - это иной объект. Таким образом, данные свидетельские показания вообще не имеют отношения к указанному объекту, поскольку это совсем другой дизель-генератор. Савенко Н.Ф., Чекашкин Л.В. в своих показания лишь указывают, что о данных работах им ничего не известно.

По ООО "Строй Сервис Плюс" (договор подряда от 06.08.2009 г. б/н капитальный ремонт здания и сооружения ДЭС-14 с.Пахачи )опрашивались Тнагиргина В.В., Коренчук Е.Т., являющиеся работниками сельского поселения, и Савенко Н.Ф. Как следует из протокола опроса Тнагиргина В.В., на который ссылается налоговый орган, следует, что указанный свидетель вообще не осведомлен о фактах ведения ремонтных работ "ремонтные работы проводимые на этих объектах с администрациями сельских поселений не согласовывались".

Свидетель Коренчук Е.Т. по факту заданного ей вопроса N 6 "известно ли вам об ООО "СтройСервисПлюс"" пояснила: "о данной фирме мне ничего не известно".

Свидетель Савенко Н.Ф в протоколе опроса также пояснил, что ему ничего не известно об ООО "СтройСервисПлюс".

По ООО "ЯрМакс" (договор подряда от 03.08.2009 г. б/н -капитальный ремонт дизель-генератора ДГ N 1, ДГ N 2 Г-72 ДЭС-14, с.Пахачи). Из показаний Малюта М.И. (объяснение от 20.05.2012 г.) следует, что в 2009 году ремонт указанных объектов фактически производился, а также завозились запчасти для данных объектов. Тогда как Ким К.А. свидетельствует о проведении ремонта в 2010 году. Данные показания противоречат друг другу.

По ООО "Строительный мир" (договор подряда от 10.08.2009 г. б/н капитальный ремонт здания котельной с.Пахачи) из протоколов опроса, на которые ссылается налоговый орган, нельзя определить в отношении какой именно котельной производились указанные ремонтные работы и в отношении какого объекта давались свидетельские показания. В протоколах отсутствуют сведения о конкретных работах, они свидетельствуют об отсутствии капитальных работ, при этом отсутствуют какие либо уточнения проводились ли вообще какие-либо работы по перечню указанному в КС-2.

Также из протоколов опросов по ремонтным работам, выполненным в 2010 года ООО "Энеркон", ООО "Флин-Компани", ООО "Ремэнергодэс" апелляционный суд также не может сделать однозначный вывод о том, что такие работы не проводились.

Таким образом, из имеющихся в материалах дела доказательств (только на основании свидетельских показаний) коллегия не может сделать однозначный вывод, что налоговым органом опровергнут факт реальности хозяйственных операций. При рассмотрении дела в апелляционной инстанции установлено, что указанные инспекцией в качестве доказательств результаты допросов не доказывают отсутствие реальных отношений по ремонту спорных объектов, что такие работы не проводились, объекты не подвергались ремонту.

Доводы заявителя о том, что налогоплательщиком реально осуществлены и учтены в бухгалтерском и налоговом учете хозяйственные операции по ремонту спорных объектов, налоговой инспекцией не опровергнуты.

Пленум Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации в пункте 3 названного постановления от 12.10.2006 N 53 указал, что налоговая выгода может быть признана необоснованной, в частности, в случаях, если для целей налогообложения учтены операции не в соответствии с их действительным экономическим смыслом или учтены операции, не обусловленные разумными экономическими или иными причинами (целями делового характера). При этом в пункте 7 названного постановления установлено, что если суд на основании оценки представленных налоговым органом и налогоплательщиком доказательств придет к выводу о том, что налогоплательщик для целей налогообложения учел операции не в соответствии с их действительным экономическим смыслом, суд определяет объем прав и обязанностей налогоплательщика, исходя из подлинного экономического содержания соответствующей операции.

Следовательно, при принятии налоговой инспекцией решения, в котором установлена недостоверность представленных налогоплательщиком документов и содержались выводы о непроявлении должной осмотрительности при выборе контрагентов, реальный размер предполагаемой налоговой выгоды и понесенных налогоплательщиком затрат при исчислении налога на прибыль подлежит определению исходя из рыночных цен, применяемых по аналогичных сделкам. Иной правовой подход влечет искажение реального размера налоговых обязательств по налогу на прибыль.

Указанная правовая позиция изложена в постановлении Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 03.07.2012 N 2341/12.

Как установил апелляционный суд по материалам дела, налоговым органом при определении оспариваемой заявителем суммы налога на прибыль организаций указанный правовой подход не учитывался, расходы общества на ремонт, исходя из рыночных цен, не определялись, налоговая инспекция ограничилась лишь констатацией факта неосуществления реальных хозяйственных операций, в связи с чем, коллегия пришла к выводу о неправомерном доначислении налога на прибыль организаций в связи с исключением всей суммы затрат на ремонт при недоказанности факта не выполнения работ.

Довод налогового органа об отсутствии факта оплаты части работ, а также оплаты работ путем выдачи векселей не имеет правового значения при указанном налоговым органом основании доначисления налога.

Все хозяйственные операции отражены и учтены в бухгалтерском и налоговом учете общества, а также при исчислении налоговой базы по налогу на прибыль учтены понесенные затраты, в том числе отражена кредиторская задолженность. В случае не осуществления расчетов по выполненным работам, при наличии определенных условий, общество будет обязано суммы кредиторской задолженности в соответствии со статей 250 НК РФ учесть в составе внереализационных доходов (в связи с истечением срока исковой давности, срока погашения вексельных обязательств) и исчислить налог, однако данный вопрос также не исследовался налоговым органом.

В отношении эпизода по приобретению обществом топлива по сделкам с ООО "Протон", ООО "Прайд", ООО "Дельта" (сумма расходов составила 6591113 руб.) апелляционный суд также считает, что должен быть применен правовой подход, изложенный в постановлении Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 03.07.2012 N 2341/12.

По результатам проведенной почерковедческой экспертизы установлено, что подписи в документах, представленных ОАО "Корякэнерго" по сделке с ООО "Прайд", выполнены, не Король А.А. (директором ООО "Прайд"), а другим (одним) лицом; в документах, представленных ОАО "Корякэнерго" по сделке с ООО "Дельта", подписи нанесены с помощью рельефной печатной формы (клише) факсимиле, изготовленной с использованием изображения какой-то подлинной подписи Елбаевой Е.П. (директора ООО "Дельта"); в документах, представленных ОАО "Корякэнерго" по сделке с ООО "Протон" подписи выполнены не самим Сафроновым В.С. (директором ООО "Протон"), а другим лицом.

Установив недостоверность представленных в подтверждение понесенных расходов документов, налоговый орган не представил бесспорные доказательства не осуществление хозяйственной операции.

Приобретение топлива обусловлено основным видом деятельности ОАО "Корякэнерго" - обеспечение потребителей электроэнергией.

Из материалов дела следует, что спорное топливо приобреталось для выработки электроэнергии в 2008 году п. Таежный и ДЭС-Олюторского РЗ с. Пахачи, а также в 2009 году ДЭС-14 с. Пахачи, что подтверждается отражением движения ГСМ на счете 10.3 "ТМЦ" и дальнейшим списанием в производство (журнал ордер по счету 10.3 за 2008, 2009 годы, журнал проводок по счетам 10.3, 60 за 2008, 2009 годы, журнал проводок по счетам 60, 51 за 2008, 2009 годы). Общество отразило доходы от выработки электроэнергии, поставленное топливо фактически было использовано в хозяйственной деятельности заявителя.

Возражая против доводов общества, инспекция делает предположение, что для обеспечения спорных объектов топливом, заявителем использовалось топливо, приобретенное у других поставщиков, в том числе ООО "Камчатнефтепродукт", ООО "Дельфин", ООО "Энергосервис", ООО "Тетра-Ком", МУП Коммунального хозяйства, ЗАО "Олюторский рыбазавод", по которым обществом уменьшены полученные доходы на сумму произведенных расходов, но при этом доказательств этому не приводит.

Анализ движение топлива, приобретенного у названных компаний, и списания его в производство, в том числе по п. Таежный и ДЭС-Олюторского РЗ с. Пахачи, ДЭС-14 с. Пахачи, инспекцией не проводился.

Таким образом, налоговым органом не опровергнут факт реальности поставки самого топлива и списание его в производство с целью выработки электроэнергии для предоставления услуг населению, что подтверждается ежемесячными отчетами по техническо-экономическим показателям ОАО "Корякэнерго", ежемесячными отчетами об отпуске электроэнергии, согласованными с региональной службой по тарифам и ценам Камчатского края.

В материалах дела имеется письмо РОССТАТа N 08-12/166 от 21.11.2012 о средних ценах на дизельное топливо по Камчатскому краю за 2008-2010 г., которое представлялось налогоплательщиком налоговому органу при рассмотрении дополнительных материалов налогового контроля.

Сопоставляя цены по сделкам с ООО "Протон", ООО "Прайд", ООО "Дельта" со средними ценами на дизельное топливо по Камчатскому краю за 2008-2010 г., суд считает, что они соответствуют рыночным, что впрочем не опровергнуто и налоговым органом. Суд апелляционной инстанции полагает доказанным, что налогоплательщиком не допущено завышение цен, примененных при принятии к налоговому учету поставки топлива по спорным сделкам.

С учетом изложенного, коллегия приходит к выводу о том, что налоговый орган необоснованно доначислил и предложил обществу уплатить налог на прибыль по данному эпизоду.

Таким образом, выводы суда первой инстанции в части правомерности доначисления заявителю налога на прибыль в размере 38 359 908 руб., причитающихся сумм штрафных санкций и пени, за исключением пени в размере в сумме 135782 руб. по налогу на прибыль за 2009 год на сумму кредиторской задолженности в размере 1039340,55 руб., являются ошибочными.

Обществом также оспаривалось решение налогового органа в части доначисления НДФЛ в размере 128 237 руб., соответствующие пени 191 177,72 руб., привлечения к ответственности по ст. 123 НК РФ в виде штрафа в размере 982 624 руб.

В соответствии с частью 1 статьи 24 НК РФ налоговыми агентами признаются лица, на которых в соответствии с настоящим Кодексом возложены обязанности по исчислению, удержанию у налогоплательщика и перечислению налогов в бюджетную систему Российской Федерации.

Статьей 207 НК РФ установлено, что налогоплательщиками налога на доходы физических лиц признаются физические лица, являющиеся налоговыми резидентами Российской Федерации, а также физические лица, получающие доходы от источников в Российской Федерации, не являющиеся налоговыми резидентами Российской Федерации.

Согласно статье 226 НК РФ российские организации, индивидуальные предприниматели и постоянные представительства иностранных организаций в Российской Федерации, от которых или в результате отношений с которыми налогоплательщик получил доходы, указанные в пункте 2 статьи 226 НК РФ, обязаны исчислить, удержать у налогоплательщика и уплатить сумму налога, исчисленную в соответствии со статьей 224 НК РФ, с учетом особенностей, предусмотренных настоящей статьей.

Пунктом 2 статьи 226 НК РФ установлено, что исчисление сумм и уплата налога в соответствии с настоящей статьей производятся в отношении всех доходов налогоплательщика, источником которых является налоговый агент, за исключением доходов, в отношении которых исчисление и уплата налога осуществляются в соответствии со статьями 214.1, 227, 228 НК РФ.

Исчисление сумм налога производится налоговыми агентами нарастающим итогом с начала налогового периода по итогам каждого месяца применительно ко всем доходам, в отношении которых применяется налоговая ставка, установленная пунктом 1 статьи 224 настоящего Кодекса, начисленным налогоплательщику за данный период, с зачетом удержанной в предыдущие месяцы текущего налогового периода суммы налога (пункт 3 статьи 226 НК РФ).

В соответствии с подпунктом 1 пункта 1 статьи 223 НК РФ дата фактического получения дохода определяется как день выплаты дохода, в том числе перечисления дохода на счета налогоплательщика в банке либо по его поручению на счета третьих лиц - при получении доходов в денежной форме.

Согласно пункту 2 статьи 223 НК РФ при получении дохода в виде оплаты труда датой фактического получения налогоплательщиком такого дохода признается последний день месяца, за который ему был начислен доход за выполненные трудовые обязанности в соответствии с трудовым договором (контрактом).

При этом, правовая норма, содержащаяся в пункте 2 статьи 223 НК РФ, регулирует специальный порядок определения даты фактического получения дохода в виде оплаты труда как последнего дня месяца, за который работнику был начислен доход. Указанный порядок согласуется с положениями главы 21 Трудового кодекса Российской Федерации, регулирующий порядок начисления и выплаты заработной платы и обусловлен тем, что в соответствии с частью 6 статьи 136 Трудового кодекса Российской Федерации заработная плата выплачивается не реже чем каждые полмесяца.

В то же время, пункт 2 статьи 223 НК РФ определяет дату получения физическим лицом дохода в виде заработной платы, но не порядок и сроки уплаты налога налоговыми агентами.

Дата перечисления налоговым агентом НДФЛ в бюджет определяется по правилам пункта 6 статьи 226 НК РФ.

Согласно пункту 6 статьи 226 НК РФ налоговые агенты обязаны перечислять суммы исчисленного и удержанного налога не позднее дня фактического получения в банке наличных денежных средств на выплату дохода, а также дня перечисления дохода со счетов налоговых агентов в банке на счета налогоплательщика либо по его поручению на счета третьих лиц в банках. В иных случаях налоговые агенты перечисляют суммы исчисленного и удержанного налога не позднее дня, следующего за днем фактического получения налогоплательщиком дохода, - для доходов, выплачиваемых в денежной форме, а также дня, следующего за днем фактического удержания исчисленной суммы налога, - для доходов, полученных налогоплательщиком в натуральной форме либо в виде материальной выгоды.

В силу пункта 4 статьи 226 НК РФ налоговые агенты обязаны удержать начисленную сумму налога непосредственно из доходов налогоплательщика при их фактической выплате. Удержание у налогоплательщика начисленной суммы налога производится налоговым агентом за счет любых денежных средств, выплачиваемых налоговым агентом налогоплательщику, при фактической выплате указанных денежных средств налогоплательщику либо по его поручению третьим лицам.

Следовательно, только после фактической выплаты дохода физическому лицу у налогового агента появляется обязанность исчислить, удержать и перечислить в бюджет соответствующую сумму НДФЛ. При этом, с учетом положений пункта 6 статьи 226 НК РФ в бюджет налог должен быть перечислен в зависимости от способа выплаты дохода либо не позднее дня фактического получения в банке наличных денежных средств на выплату дохода; либо не позднее дня перечисления дохода со счета налогового агента в банке на счета налогоплательщика; либо не позднее дня, следующего за днем фактического получения налогоплательщиком дохода, а не на дату определения дохода, установленную пунктом 2 статьи 223 НК РФ, как исчислял налоговый орган.

Таким образом, согласно вышеприведенным нормам права, а также части 3 статьи 24 НК РФ налоговые агенты обязаны правильно и своевременно исчислять, удерживать из денежных средств, выплачиваемых налогоплательщикам, и перечислять налоги в бюджетную систему Российской Федерации на соответствующие счета Федерального казначейства в порядки и сроки, предусмотренные пунктом 6 статьи 226 НК РФ.

Из расчета НДФЛ к решению инспекции следует, что налоговый орган исходил из сроков, предусмотренных пунктом 2 статьи 223 НК РФ, так как из них следует, что общество обязано было перечислять в бюджет НДФЛ не позднее первого числа месяца, следующего за месяцем, в котором физическому лицу был начислен доход за выполнение трудовых обязанностей, без учета фактической выплаты, тогда как фактически, согласно п 3.16 коллективного договора на 2008-2009, 2010-2011 год расчет (выплата заработной платы) производится с 25 по 30 число месяца, следующего за отчетным месяцем.

Кроме того, инспекцией расчеты задолженности и пени произведены на основании расчетного коэффициента, полученного путем деления сумм выплаченного дохода на сумму начисленного дохода за тот же период; полученный коэффициент умножался на сумму удержанного налога по данным проверки за тот же период, в результате чего налоговым органом были определены суммы НДФЛ, подлежащие перечислению за соответствующий период, из которых и была сформирована нарастающим итогом сумма задолженности по НДФЛ за проверяемый период, что не соответствует положениям главы 23 НК РФ.

Коллегия считает, что такой подход привел к ошибке инспекции при расчете НДФЛ за 2010 год, к расхождению между данными учета налогоплательщика и данными налогового органа.

Обществом в материалы дела представлен расчет НДФЛ по фактически выплаченному доходу с приложением соответствующих платежных документов, который свидетельствует об отсутствии задолженности в спорный период.

В связи с изложенным, решение инспекции в части начислений по НДФЛ подлежит признанию недействительным.

Таким образом, учитывая, что апелляционная жалоба ОАО "Корякэнерго" подлежит частичному удовлетворению, а судом первой инстанции доводы заявителя не были приняты и решение налогового органа было признано недействительным лишь в части начисления штрафных санкции в связи с применением судом подпункта 3 пункта 1 статьи 112 НК РФ, решение суда подлежит изменению, а решение Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 3 по Камчатскому краю от 13.12.2012 N 14-16/20047 в части привлечения к ответственности в виде штрафных санкций в сумме 5 863 314 руб., доначисления налогов в сумме 38 488 145 руб., из них налога на прибыль в размере 38 359 908 руб., НДФЛ в размере 128 237 руб.; пени за неуплату налогов в бюджет в сумме 10 055 991 руб. признанию недействительным как несоответствующее Налоговому Кодексу Российской Федерации.

Судебные расходы по уплате государственной пошлины в соответствии с частью 1 статьи 110 АПК РФ суд относит на налоговый орган.

Учитывая, что при обжаловании судебных актов по делам о признании ненормативного правового акта недействительным и о признании решений и действий (бездействия) государственных органов, органов местного самоуправления, иных органов, должностных лиц незаконными, размер государственной пошлины для юридических лиц составляет 1 000 рублей, излишне уплаченная обществом "Корякэнерго" государственная пошлина в размере 1 000 рублей подлежит возврату.

Руководствуясь статьями 258, 266-271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Пятый арбитражный апелляционный суд,

ПОСТАНОВИЛ:

Решение Арбитражного суда Камчатского края от 18 июля 2013 г. по делу N А24-871/2013 изменить.

Признать недействительным решение Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 3 по Камчатскому краю от 13.12.2012 N 14-16/20047 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения в части привлечения к ответственности в виде штрафных санкций в сумме 5 863 314 руб., доначисления налогов в сумме 38 488 145 руб., из них налога на прибыль в размере 38 359 908 руб., НДФЛ в размере 128 237 руб.; пени за неуплату налогов в бюджет в сумме 10 055 991 руб. как несоответствующее Налоговому Кодексу Российской Федерации.

В удовлетворении остальной части требований отказать.

Взыскать с Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 3 по Камчатскому краю в пользу открытого акционерного общества "Корякэнерго" судебные расходы по уплате государственной пошлины за рассмотрение дела в суде первой и апелляционной инстанциях в общем размере 5000 (пять тысяч) рублей.

Арбитражному суду Камчатского края выдать исполнительный лист.

Возвратить из федерального бюджета открытому акционерному обществу "Корякэнерго" излишне уплаченную платежным поручением N 2991 от 19.08.2013 государственную пошлину в размере 1000 рублей.

Выдать справку на возврат государственной пошлины.

Постановление может быть обжаловано в Федеральный арбитражный суд Дальневосточного округа через Арбитражный суд Камчатского края в течение двух месяцев.

Председательствующий

Е.Л. Сидорович

Судьи

Т.А. Солохина В.В. Рубанова