Вопрос: В результате проведенной инвентаризации комиссионером выявлена недостача принадлежащих комитенту товаров, о чем было сообщено комитенту. Как комиссионеру и комитенту отразить результаты инвентаризации в бухгалтерском учете? Нужно ли комитенту восстанавливать НДС, уплаченный поставщикам утраченного товара? ("ЭЖ Вопрос-Ответ", N 3, март 2008 г.)

В результате проведенной инвентаризации комиссионером выявлена недостача принадлежащих комитенту товаров, о чем было сообщено комитенту. Как комиссионеру и комитенту отразить результаты инвентаризации в бухгалтерском учете? Нужно ли комитенту восстанавливать НДС, уплаченный поставщикам утраченного товара?

Недостача товара может произойти в результате хищения, потери, пожара, аварии, стихийного бедствия и при других обстоятельствах. При ответе на ваш вопрос будем исходить из того, что недостача товара произошла в результате хищения.

Вещи, поступившие к комиссионеру от комитента либо приобретенные комиссионером за счет комитента, являются собственностью комитента (п. 1 ст. 996 ГК РФ).

Комиссионер отвечает перед комитентом за утрату, недостачу или повреждение находящегося у него имущества комитента (п. 1 ст. 998 ГК РФ).

Таким образом, при выявлении недостачи товара, принятого на комиссию, у комиссионера возникает обязанность возместить комитенту стоимость похищенного товара.

Для подтверждения факта недостачи проводится инвентаризация товаров с оформлением сличительной ведомости результатов инвентаризации товарно-материальных ценностей (унифицированная форма N ИНВ-19, утвержденная Постановлением Госкомстата России от 18.08.1998 N 88)

У комиссионера на счете 004 "Товары, принятые на комиссию" принятые на комиссию товары учитываются в ценах, указанных в актах приемки-передачи. При выявлении недостачи товара необходимо сделать запись:

Кредит 004 - списана стоимость похищенного товара.

Для отражения в бухгалтерском учете задолженности перед комитентом следует применять соответствующие субсчета счета 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами":

Дебет 76/"Расчеты по возмещению ущерба" - Кредит 76/"Расчеты с комитентом" - признана задолженность перед комитентом (на стоимость похищенного товара);

Дебет 76/"Расчеты с комитентом" - Кредит 50 "Касса", 51 "Расчетный счет" - возмещена стоимость похищенного товара.

Отражение в бухгалтерском учете списания стоимости недостающих товаров зависит от факта выявления виновных лиц.

При наличии виновных лиц из числа сотрудников организации используется счет 73 "Расчеты с персоналом по прочим операциям":

Дебет 73 - Кредит 76/"Расчеты по возмещению ущерба" - сумма недостачи списана за счет виновного лица (лиц).

При отсутствии виновных лиц используется счет 91 "Прочие доходы и расходы":

Дебет 91/"Прочие расходы" - Кредит 76/"Расчеты по возмещению ущерба" - стоимость недостающих товаров списана в состав прочих расходов (п. 11 ПБУ 10/99).

У комитента Для отражения в бухгалтерском учете списания стоимости утраченных товаров используется счет 94 "Недостачи и потери от порчи ценностей":

Дебет 94 - Кредит 45 - списывается балансовая стоимость утраченных товаров;

Дебет 76/"Расчеты с комиссионером" - Кредит 94 - отражена задолженность комиссионера по возмещению причиненного ущерба в сумме балансовой стоимости утраченных товаров;

Дебет 51 - Кредит 76 - поступили деньги от комиссионера в возмещение ущерба (на стоимость похищенного товара в ценах, указанных в актах приемки-передачи);

Дебет 76 - Кредит 91/"Прочие доходы" - в составе прочих доходов (п. 7 ПБУ 9/99) отражена разница между балансовой стоимостью утраченных товаров и суммой, возмещаемой комиссионером.

Вопрос о восстановлении НДС до настоящего времени является спорным.

По мнению налоговых органов и Минфина России, суммы налога, ранее принятые к вычету по утраченным товарам, подлежат восстановлению, поскольку они фактически не были использованы при осуществлении операций, облагаемых НДС (письма Минфина России от 14.08.2007 N 03-07-15/120, от 18.11.2005 N 03-04-11/308).

Однако исчерпывающий перечень случаев восстановления НДС (п. 3 ст. 170 НК РФ) не включает такое основание, как списание товаров в результате их уничтожения, порчи, хищения и др.

Таким образом, Налоговым кодексом РФ не предусмотрена обязанность налогоплательщика по восстановлению и уплате в бюджет сумм НДС, ранее предъявленных к вычету по товарам, приобретенным для использования в операциях, признаваемых объектами налогообложения, но впоследствии не использованным в этих операциях в связи с недостачей товара.

Такую позицию поддерживают большинство судов (Решение ВАС РФ от 23.10.2006 N 10652/06, постановления ФАС Поволжского округа от 15.03.2007 N А55-9182/06-43, Северо-Западного округа от 25.04.2007 N А56-27228/2006, Центрального округа от 28.03.2007 N А48-4688/06-19).

Таким образом, по нашему мнению, в рассматриваемом случае оснований для восстановления комитентом НДС по утраченному товару нет. Однако данная позиция, возможно, приведет к спорам с налоговыми органами.

Учитывая позицию судов и принимая во внимание то, что согласно п. 7 ст. 3 НК РФ все неустранимые сомнения, противоречия и неясности актов законодательства толкуются в пользу налогоплательщика, считаем, что у вашей организации есть большие шансы отстоять данную позицию в суде.

Л. Полякова,

эксперт АКДИ "ЭЖ"

1 марта 2008 г.

"ЭЖ Вопрос-Ответ", N 3, март 2008 г.