Вопрос: У областной поликлиники истек срок действия лицензии. Переоформление документа затянулось по причинам, которые не зависят от медицинского учреждения. Действует ли в этот период освобождение от уплаты НДС по реализации медицинских услуг населению? ("Ваш бюджетный учет", N 3, март 2008 г.)

У областной поликлиники истек срок действия лицензии. Переоформление документа затянулось по причинам, которые не зависят от медицинского учреждения. Действует ли в этот период освобождение от уплаты НДС по реализации медицинских услуг населению?

В соответствии с пп. 2 п. 2 ст. 149 НК РФ не подлежит налогообложению (освобождается от налогообложения) реализация на территории РФ медицинских услуг, оказываемых медицинскими организациями и (или) учреждениями, за исключением косметических, ветеринарных и санитарно-эпидемиологических услуг.

В целях обложения налогом на добавленную стоимость к медицинским услугам относятся: услуги, определенные перечнем услуг, предоставляемых по обязательному медицинскому страхованию; услуги, оказываемые населению, по диагностике, профилактике и лечению независимо от формы и источника их оплаты по перечню, утверждаемому Правительством РФ (данный перечень утвержден постановлением Правительства РФ от 20.02.01 N 132); услуги по сбору у населения крови, оказываемые по договорам со стационарными лечебными учреждениями и поликлиническими отделениями; услуги скорой медицинской помощи, оказываемые населению; услуги по дежурству медицинского персонала у постели больного; услуги патолого-анатомические; услуги, оказываемые беременным женщинам, новорожденным, инвалидам и наркологическим больным.

Согласно п. 6 ст. 149 НК РФ перечисленные в этой статье услуги не подлежат налогообложению (освобождаются от налогообложения) при наличии у налогоплательщиков, осуществляющих эти услуги, соответствующих лицензий на осуществление деятельности, лицензируемой в соответствии с законодательством Российской Федерации. Ст. 17 Федерального закона от 08.08.01 N 128-ФЗ "О лицензировании отдельных видов деятельности" осуществление медицинской деятельности подлежит лицензированию.

В соответствии с Положением о лицензировании медицинской деятельности, утвержденным постановлением Правительства РФ от 22.01.07 N 30 (далее - Положение N 30), на осуществление медицинской деятельности, которая предусматривает выполнение работ (услуг) по оказанию доврачебной, амбулаторно-поликлинической, стационарной, высокотехнологичной, скорой и санаторно-курортной медицинской помощи в соответствии с перечнем согласно приложению, необходимо получение лицензии. При этом следует иметь в виду также Единую номенклатуру государственных и муниципальных учреждений здравоохранения, утвержденную Приложением к приказу Министерства здравоохранения и социального развития Российской Федерации от 07.10.05 N 627.

Как следует из п. 6 ст. 149 НК РФ, освобождение от налогообложения медицинских услуг, оказываемых учреждениями здравоохранения, возможно только при наличии полученной в установленном порядке лицензии. На это указывает и судебная практика (см. например, постановление ФАС Волго-Вятского округа от 20.07.07 N А31-1989/2006-16).

Однако в отдельных случаях суды признают возможным применять освобождение, предусмотренное пп. 2 п. 2 ст. 149 НК РФ, и в те периоды, в которых отсутствовала лицензия на осуществление медицинской деятельности. В качестве оснований для подобных выводов суды приводят социальную значимость оказываемых услуг, независящие от налогоплательщика причины временного отсутствия лицензии, невозможность приостановить оказание услуг населению.

Пример

Суть дела. Налоговый орган провел выездную налоговую проверку налогоплательщика - муниципального учреждения по вопросам правильности исчисления, полноты и своевременности уплаты в бюджет налога на добавленную стоимость, по результатам которой составил акт и вынес решение о привлечении налогоплательщика к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения по п. 1 ст. 122 и п. 2 ст. 119 НК РФ в виде взыскания штрафа. Данным решением налогоплательщику также предложено уплатить доначисленные суммы налога и пени.

Не согласившись с решением налогового органа, налогоплательщик обратился в арбитражный суд в соответствии со ст. 137, 138 НК РФ.

Позиция суда. На основании приказа Министерства здравоохранения Российской Федерации от 03.11.99 N 395 "О единой номенклатуре государственных и муниципальных учреждений здравоохранения" (действующего в рассматриваемый период) районные больницы относятся к учреждениям здравоохранения.

Налоговым органом не оспаривается статус налогоплательщика - медицинского учреждения и факт реализации им именно медицинских услуг в соответствии с положениями налогового законодательства и перечнем, утвержденным постановлением Правительства Российской Федерации.

Материалы дела свидетельствуют о временном отсутствии у налогоплательщика лицензии по независящим от него причинам, а также о невозможности приостановления оказания медицинских услуг населению (учреждение является районной больницей).

При таких обстоятельствах суд, принимая во внимание фактический характер совершаемых операций (оказываемых услуг), а также социальную значимость осуществляемой учреждением деятельности, пришел к выводу о наличии у налогоплательщика права на освобождение от уплаты налога на добавленную стоимость в период отсутствия у него лицензии. Суд на основании материалов дела отметил, что в связи с предстоящим окончанием срока действия предыдущей лицензии налогоплательщик подготовил и представил в лицензирующий орган документы для получения лицензии на осуществление медицинской деятельности, которая не была ему своевременно выдана по независящим от последнего причинам.

(По материалам постановления ФАС Северо-Кавказского округа от 16.10.07 N Ф08-6362/2007-2360А).

Следует отметить, что к выводам о том, что отсутствие у налогоплательщика лицензии не препятствует применению льготы, предусмотренной положениями ст. 149 НК РФ, ввиду невозможности приостановить оказание подлежащих лицензированию услуг в связи с их социальной значимостью, суды приходят и в отношении иных перечисленных в ст. 149 НК РФ освобождаемых от налогообложения операций (см., например, постановление ФАС Восточно-Сибирского округа от 08.02.07 N А19-26666/05-43-Ф02-105/07 в отношении оказания аэропортовых услуг).

Кроме того, Положением N 30 предусмотрен срок, в течение которого лицензирующий орган принимает решение о предоставлении или об отказе в предоставлении лицензии (получении дубликата или копии лицензии). Очевидно, что временное отсутствие лицензии в такой ситуации (например, при утере действующей лицензии и обращении в лицензирующий орган за ее дубликатом) также не препятствует применению освобождения от налогообложения, установленного пп. 2 п. 2 ст. 149 НК РФ.

Правомерность подобных выводов подтверждает и постановление ФАС Северо-Западного округа от 27.02.07 N А05-10051/2006-19.

Таким образом, налогоплательщик, оказывающий медицинские услуги и являющийся учреждением здравоохранения, может в суде отстоять правомерность применения освобождения от налогообложения налогом на добавленную стоимость, установленного п. 2 ст. 149 НК РФ, в период отсутствия у него лицензии на оказание медицинских услуг.

Ю.М. Лермонтов,

консультант Минфина России

1 марта 2008 г.

"Ваш бюджетный учет", N 3, март 2008 г.