Изменения по НДФЛ и ЕСН (С. Голубчикова, "Аудит и налогообложение", N 4, апрель 2008 г.)

Изменения по НДФЛ и ЕСН

В статье рассмотрены основные изменения, касающиеся уплаты налога на доходы физических лиц и единого социального налога, которые были внесены Федеральными законами от 16.05.2007 г. N 76-ФЗ и от 24.07.2007 г. N 216-ФЗ и вступили в действие с 1 января текущего года.

Налог на доходы физических лиц (НДФЛ)

1. Установлены нормы, в пределах которых суточные и неподтвержденные расходы по найму жилья не облагаются НДФЛ.

Суточные освобождаются от налогообложения в пределах следующих норм: не более 700 рублей за каждый день нахождения в командировке внутри страны и не более 2 500 рублей за каждый день нахождения в загранкомандировке (абзац 10 п. 3 ст. 217 НК РФ).

Согласно ст. 168 НК РФ порядок и размеры возмещения расходов, связанных со служебными командировками, определяются коллективным договором или нормативным актом организации.

Эта ситуация вызывала разногласия. Налоговые органы настаивали на том, что суммы суточных, которые превышают нормы, утвержденные для целей налога на прибыль, должны облагаться НДФЛ (Письма Минфина России от 16.02.2007 г. N 03-04-06-02/28, от 20.03.2007 г. N 03-04-06-01/77). Решение ВАС РФ от 26.01.2005 г. N 16141/04 и Постановление ФАС Восточно-Сибирского округа от 06.07.2006 г. N А6-2609/05-2-6-ФО2-3261/06-С1, напротив, свидетельствуют о том, что данный налог не нужно удерживать с суточных в размере, установленном в коллективном договоре или локальном акте.

Таким образом, организация может возмещать работнику суточные в суммах, превышающих установленные нормы, если это прописано в коллективном договоре или акте организации. Однако с сумм, превышающих нормы, надо удерживать НДФЛ.

Особое внимание следует обратить на суточные при разъездном характере работы. Предельная сумма возмещения в размере 700 рублей касается только суточных при нахождении в командировке (абзац 10 п. 3 ст. 217 НК РФ). Но суточные также включены в расходы, возмещаемые сотрудникам, работа которых носит разъездной характер. Служебные поездки сотрудников, постоянная работа которых осуществляется в пути или имеет разъездной характер, служебными командировками не признаются (ст. 166 ТК РФ), поэтому указанный норматив в данном случае не применяется. В то же время все выплаты, перечисленные в ст. 168.1 ТК РФ, НДФЛ не облагаются, поскольку это компенсации, связанные с исполнением работником трудовых обязанностей (абзац 9 п. 3 ст. 217 НК РФ). Из этого следует, что с суточных, выплачиваемых при подвижной или разъездной работе, НДФЛ не должен удерживаться в пределах тех сумм, которые установлены коллективным договором.

Что касается непосредственных расходов по найму жилья, то если прибывший из командировки работник не представил документы об оплате расходов по найму жилого помещения, НДФЛ с этих сумм не уплачивается в следующих пределах: не более 700 рублей за каждый день нахождения в командировке в РФ и не более 2 500 рублей за каждый день нахождения в заграничной командировке. То есть применительно к неподтвержденным расходам на оплату жилья действуют те же нормы, что и по суточным (абзац 10 п. 3 ст. 217 НК РФ).

Сейчас неподтвержденные расходы по найму жилья работнику по-прежнему можно компенсировать по принятым в организации нормам. То есть если такие выплаты больше 700 рублей за сутки проживания при внутренних командировках или 2 500 рублей за сутки проживания при загранкомандировках, с сумм превышения нужно уплачивать НДФЛ.

2. Уточнен порядок освобождения от НДФЛ стоимости путевок. Расширен перечень лиц - получателей путевок, приведенный в п. 9 ст. 217 НК РФ: в него вошли бывшие работники, которые уволились в связи с выходом на пенсию по инвалидности или по старости.

Данным пунктом теперь также предусмотрено, что стоимость путевки не облагается НДФЛ не только в случае, когда соответствующая сумма компенсируется работнику, но и если путевку оплачивает непосредственно работодатель.

Раньше помимо средств ФСС России таким источником были средства работодателей, оставшиеся в их распоряжении после уплаты налога на прибыль. В этой связи на практике возникал вопрос: вправе ли удерживать НДФЛ со стоимости оплаченных путевок организации, которые находятся на спецрежимах?

Согласно новой редакции п. 9 ст. 217 НК РФ не облагается НДФЛ стоимость оплаченной путевки:

за счет средств, получаемых от деятельности, в отношении которой организации (индивидуальные предприниматели) применяют специальные налоговые режимы;

за счет средств организаций, если расходы по такой компенсации в соответствии с НК РФ не отнесены к расходам, учитываемым в целях налогообложения прибыли. Тем не менее в соответствии с п. 29 ст. 270 НК РФ расходы на оплату путевок на лечение или отдых при расчете налога на прибыль не учитываются.

3. Снижена ставка по доходам нерезидентов РФ в виде дивидендов. Доходы нерезидентов РФ в виде дивидендов, получаемые от российских организаций, также облагаются по ставке 15% согласно новой редакции п. 3 ст. 244 НК РФ.

Следует иметь в виду, что обязанность налогового агента удержать и перечислить в бюджет налог по соответствующей ставке возникает при фактической выплате дохода физическому лицу (п. 4 ст. 226 НК РФ). Поэтому с сумм дивидендов за 2007 год, если они фактически выплачиваются акционером-нерезидентом РФ в 2008 году, налог следует удерживать по ставке 15%.

4. Новшества по социальным вычетам. Установлен новый социальный налоговый вычет по негосударственному пенсионному обеспечению или добровольному пенсионному страхованию. Так, при определении размера налоговой базы исключаются уплаченные в налоговом периоде суммы (подпункт 4 п. 1 ст. 219 НК РФ):

пенсионных взносов по договору негосударственного пенсионного обеспечения;

страховых взносов по договору добровольного пенсионного страхования.

Эти договоры налогоплательщик может заключить как в свою пользу, так и в пользу супруга (в том числе вдовы (вдовца), родителей (в том числе усыновителей), детей-инвалидов (в том числе усыновленных или находящихся под опекой).

Для социальных вычетов на образование (за исключением расходов на обучение детей), на лечение (за исключением расходов на дорогостоящее лечение) и на негосударственное пенсионное обеспечение (добровольное пенсионное страхование) установлен общий предельный размер. Эти вычеты предоставляются в размере фактически произведенных расходов, но в совокупности не более 100 000 рублей в налоговом периоде (абзац 2 п. 2 ст. 219 НК РФ).

При этом если у налогоплательщика в течение года были несколько или все перечисленные виды расходов, то он может сам выбрать, какие виды расходов и в каких суммах учитывать в пределах указанной максимальной величины.

Данные положения, устанавливающие новый социальный вычет и новый предельный размер вычетов, распространяются на правоотношения, возникшие с 1 января 2007 г. (п. 5 ст. 4 Федерального закона от 24.07.2007 г. N 216-ФЗ), поэтому налогоплательщик вправе претендовать на освобождение от налогообложения 100 000 рублей, потраченных на собственное обучение, лечение или пенсионное обеспечение, страхование налогоплательщика и его родственников, уже при подаче заявления на вычет за 2007 год.

Установлен новый объем социального вычета на лечение.

При применении социального вычета на лечение теперь учитываются суммы страховых взносов, уплаченные в налоговом периоде не только по договорам добровольного личного страхования, но и по договорам добровольного страхования супруга (супруги), родителей или своих детей в возрасте до 18 лет (абзац 2 подпункта 3 п. 1 ст. 219 НК РФ).

Определены случаи, при которых сумма социального вычета восстанавливается.

Статьями 213 и 213.1 НК РФ предусмотрено, что сумма доходов по договорам добровольного пенсионного страхования (негосударственного пенсионного обеспечения), равная сумме взносов, в отношении которых налогоплательщик имел право на социальный налоговый вычет, облагается НДФЛ.

Отсюда следует, что сумма социального вычета восстанавливается:

по договору добровольного пенсионного страхования при выплате дохода в случае досрочного расторжения договора (по причинам, не зависящим от воли сторон);

по договору негосударственного пенсионного обеспечения при любой выплате дохода (за исключением случаев досрочного расторжения по причинам, не зависящим от воли сторон или перевода денежной (выкупной) суммы в другой негосударственный пенсионный фонд).

5. Расширен перечень не облагаемых НДФЛ доходов. Раньше НДФЛ не уплачивался с сумм грантов (безвозмездной помощи), которые были предоставлены для поддержки науки и образования, культуры и искусства в Российской Федерации международными или иностранными организациями. Теперь такая безвозмездная помощь может быть получена и от российской организации (п. 6 ст. 217 НК РФ).

Наряду с премиями за выдающиеся достижения в области науки и техники, образования, культуры, литературы и искусства от обложения НДФЛ освобождаются аналогичные премии за достижения в области средств массовой информации. При этом льготные премии могут быть не только международными, иностранными или российскими, но и присуждаться высшими должностными лицами субъектов РФ (руководителями высших исполнительных органов государственной власти субъектов РФ) (п. 7 ст. 217 НК РФ).

Не облагаются НДФЛ суммы единовременной материальной помощи (независимо от источника выплаты), оказываемой (абзац 2 п. 8 ст. 217 НК РФ):

налогоплательщикам в связи со стихийным бедствием или другим чрезвычайным обстоятельством;

налогоплательщикам - членам семей лиц, погибших в результате стихийных бедствий или других чрезвычайных обстоятельств.

Расширен круг получателей материальной помощи, оказываемой в связи с террористическими актами на территории РФ (абзац 6 п. 8 ст. 217 НК РФ).

Налог не удерживается с материальной помощи, выплачиваемой работодателями работникам (родителям, усыновителям, опекунам) при рождении (усыновлении, удочерении) ребенка. Однако для этого вида выплат предусмотрено ограничение - не более 50 тысяч рублей на каждого ребенка (абзац 7 п. 8 ст. 217 НК РФ).

К необлагаемым доходам теперь относятся суммы, получаемые налогоплательщиком за счет бюджетной системы РФ на возмещение затрат (части затрат) на уплату процентов по займам (кредитам) (п. 35 ст. 217 НК РФ). Это положение распространяется на правоотношения, возникшие с 1 января 2006 г. (п. 4 ст. 4 Федерального закона от 24.07.2007 г. N 216-ФЗ). Следовательно, если налогоплательщик, получая такие доходы в 2006-2007 годах, уплачивал с них НДФЛ, он сможет подать уточненную декларацию и потребовать возврата налога.

От налогообложения согласно п. 36 ст. 217 и подпункту 1 ст. 212 НК РФ освобождаются доходы, связанные с приобретением жилья:

субсидии на приобретение или строительство жилого помещения, предоставленные за счет средств федерального бюджета, бюджетов субъектов РФ и местных бюджетов;

материальная выгода, полученная от экономии на процентах за пользование заемными средствами на новое строительство либо приобретение на территории РФ жилья, если налогоплательщик имеет право на получение имущественного налогового вычета.

6. Уточнен порядок налогообложения материальной выгоды от экономии на процентах.

Согласно прежней редакции подпункта 1 п. 2 ст. 212 НК РФ налоговая база по материальной выгоде от экономии на процентах по рублевым вкладам определялась с учетом ставки рефинансирования ЦБ РФ, установленной на дату получения средств.

Сейчас база будет рассчитываться исходя из ставки рефинансирования ЦБ РФ, действующей на дату фактического получения дохода, то есть на дату уплаты процентов (подпункт 3 п. 1 ст. 223 НК РФ).

Кроме того, рассчитывать и уплачивать налог с этого вида доходов теперь будет налоговый агент, а не налогоплательщик (подпункт 2 п. 2 ст. 212 НК РФ).

Организация (заимодавец или кредитор) как налоговый агент должна будет также вести по данным доходам налоговые карточки по форме 1-НДФЛ (п. 1 ст. 230 НК РФ), подавать справки о доходах физических лиц по форме 2-НДФЛ (п. 2 ст. 230 НК РФ).

7. Доходы от уступки права требования по договору о долевом строительстве облагаются НДФЛ за вычетов расходов.

Расширен круг операций, доходы по которым облагаются НДФЛ за вычетом расходов. Если раньше такой порядок действовал при продаже доли (ее части) в уставном капитале организации, то теперь он применяется также в отношении уступки права требования по договору участия в долевом строительстве (договору инвестирования или по другому договору, связанному с долевым строительством) (абзац 2 подпункта 1 п. 1 ст. 220 НК РФ).

Эти правила распространяются на правоотношения, возникшие с 1 января 2007 г. (п. 5 ст. 4 Федерального закона от 24.07.2007 г. N 216-ФЗ). То есть при декларировании в 2008 году доходов за 2007 год их можно будет уменьшить на сумму фактически произведенных и документально подтвержденных расходов.

8. НДФЛ не уплачивается с процентов по рублевым вкладам, ставка по которым не превышает ставку рефинансирования ЦБ РФ,

Пунктом 27 ст. 217 НК РФ определено, что не облагаются НДФЛ проценты по рублевым вкладам, если они выплачиваются в пределах сумм, рассчитанных исходя из действующей ставки рефинансирования ЦБ РФ.

Теперь от налогообложения освобождаются также доходы в виде процентов по рублевым вкладам, ставка по которым превышает ставку рефинансирования ЦБ РФ. Но для этого необходимо выполнение трех условий, а именно, чтобы:

1) размер процентов на дату заключения либо продления договора не превышал ставку рефинансирования ЦБ РФ;

2) с момента такого превышения прошло не более трех лет;

3) размер процентов по вкладам в течение периода начисления не повышался.

Согласно новой редакции ст. 214.2 НК РФ налоговая база при получении доходов в виде процентов, получаемых по вкладам в банках, определяется:

по рублевым вкладам как разница между суммой процентов, начисленной по договору, и суммой процентов, рассчитанной исходя из ставки рефинансирования ЦБ РФ, действующей в течение периода, за который начислены проценты;

по валютным вкладам - исходя из 9% годовых.

Ранее к доходам в виде процентов по срочным пенсионным вкладам, внесенным на срок не менее шести месяцев, применялась ставка 13%. Это касалось и той части доходов, которая превышала сумму, рассчитанную по действующей ставке рефинансирования ЦБ РФ (в то время как аналогичные доходы по другим вкладам облагались по ставке 35% (абзац 5 п. 2 ст. 224 НК РФ в прежней редакции).

Сейчас этого исключения нет. Поэтому проценты по срочным пенсионным вкладам, которые превышают сумму, рассчитанную по ставке рефинансирования ЦБ РФ, облагаются в общем порядке по ставке 35%.

9. Определена дата получения дохода при прекращении трудовых отношений до истечения календарного месяца. Датой фактического получения дохода в виде оплаты труда при прекращении трудовых отношений до истечения календарного месяца считается последний день работы, за который налогоплательщику был начислен доход (п. 2 ст. 223 НК РФ).

Раньше датой получения дохода за неполный рабочий месяц считался последний день месяца, в котом работник уволился. В связи с этим у работодателя возникали вопросы, связанные с определением даты перечисления НДФЛ в бюджет.

Теперь налог необходимо уплачивать в бюджет не позднее дня получения средств в банке для расчетов с увольняющимся работником, то есть не позднее дня перечисления денег на его счет. В случае если расчет производится за счет поступившей в кассу выручки, НДФЛ следует перечислять не позднее дня, следующего за днем увольнения работника (п. 6 ст. 226 НК РФ).

Единый социальный налог (ЕСН)

1. Не облагаются ЕСН выплаты в пользу иностранцев, работающих за пределами Российской Федерации. Налогоплательщики-работодатели согласно п. 1 ст. 236 НК РФ не должны уплачивать ЕСН со следующих сумм:

с выплат в пользу физических лиц - иностранных граждан и лиц без гражданства по трудовым договорам, заключенным с российской организацией через ее обособленные подразделения, расположенные за пределами территории РФ;

с вознаграждения в пользу физических лиц - иностранных граждан и лиц без гражданства в связи с их деятельностью за пределами территории РФ по договорам гражданско-правового характера, предметом которых является выполнение работ, оказание услуг (п. 5 ст. 4 Федерального закона от 24.07.2007 г. N 216-ФЗ).

2. Плательщиками ЕСН признаются только главы крестьянских и фермерских хозяйств.

В соответствии с подпунктом 2 п. 1 ст. 235 НК РФ плательщиками ЕСН признаются индивидуальные предприниматели. К индивидуальным предпринимателям в целях НК РФ относятся только главы крестьянских (фермерских) хозяйств, а не все их члены (п. 2 ст. 11 НК РФ), хотя в прежней редакции абзаца 2 п. 22 ст. 236 НК РФ говорилось, что из доходов налогоплательщиков - членов крестьянского (фермерского) хозяйства (включая главу хозяйства) исключаются фактически произведенные расходы, связанные с развитием хозяйства.

В данный момент эта неточность устранена, теперь согласно абзацу 3 п. 2 ст. 236 НК РФ речь идет только о главах крестьянских (фермерских) хозяйств. Эти положения распространяются на правоотношения, возникшие с 1 января 2007 г. (эти изменения внесены и в подпункт 5 п. 1 ст. 238 НК РФ.)

2. ЕСН не облагается материальная помощь при рождении ребенка

В подпункт 3 п. 1 ст. 238 НК РФ внесены изменения, согласно которым единовременная материальной помощь, которую работодатель выплачивает работникам (родителям, усыновителям, опекунам) при рождении, усыновлении или удочерении ребенка, в сумме не более 50 тысяч рублей на каждого ребенка не облагается ЕСН в соответствии с Федеральным законом от 29.12.2006 г. N 257-ФЗ.

Имеют ли право получить вычет на каждого ребенка в двойном размере оба одиноких родителя?

Налоговый кодекс РФ (подпункт 4 п. 1 ст. 218) предоставляет одиноким родителям стандартный налоговый вычет на каждого ребенка в двойном размере. При этом под одиноким родителем НК РФ понимает одного из родителей, не состоящего в зарегистрированном браке.

Официальная позиция Минфина России заключается в том, что вычет в двойном размере имеет право получить только один из родителей (Письма Минфина России от 03.12.2007 г. N 03-04-06-01/434, от 27.11.2007 г. N 03-04-06-01/417, от 27.11.2007 г. N 03-04-06-01/418, от 14.07.2006 г. N 03-05-01-04/213).

Финансовое ведомство считает, что налоговый вычет на ребенка (детей) в размере 1 200 руб. на каждого ребенка за каждый месяц налогового периода может быть предоставлен только одному из родителей, на обеспечении которого находится ребенок (дети). Соответственно, другой родитель (в том числе уплачивающий алименты на содержание ребенка (детей)) имеет право на стандартный налоговый вычет в размере 600 руб. на каждого ребенка за каждый месяц налогового периода до месяца, в котором доход, исчисленный нарастающим итогом с начала налогового периода, не превысит 40 000 руб.

Аналогичный вывод содержится и в Письме УФНС России по г. Москве от 09.03.2007 г. N 28-10/21997 "О порядке предоставления одинокому родителю стандартного налогового вычета на ребенка".

В то же время в других Письмах УФНС России по г. Москве высказана иная точка зрения: право на двойной вычет имеют оба родителя.

Например, в Письме УФНС России по г. Москве от 13.01.2006 г. N 21-11/2542 "Об обязанности применения регрессивной шкалы ставок единого социального налога организациями-налогоплательщиками и праве одинокого родителя, не состоящего в браке, на получение стандартного налогового вычета по налогу на доходы физических лиц при осуществлении расходов на содержание детей" разъясняется, что стандартный налоговый вычет в двойном размере предоставляется одинокому родителю, если он принимает участие в содержании ребенка. При этом не имеет значения, проживает родитель совместно с ребенком или отдельно от него, поскольку основным условием предоставления вычета является осуществление расходов на содержание ребенка.

Такая же позиция изложена и в Письме УМНС России по Московской области от 25.03.2004 г. N 08-03/б-н "Вопросы налогообложения доходов физических лиц". В Письме указано, что отец ребенка, не состоящий в зарегистрированном браке, вправе воспользоваться стандартным налоговым вычетом в двойном размере на основании письменного заявления, документов, которые подтверждают степень родства, и соглашения об уплате алиментов, оформленного в установленном порядке.

3. Не облагаются ЕСН компенсации по гражданско-правовым договорам.

К числу не облагаемых компенсационных выплат отнесены суммы возмещения расходов физического лица в связи с выполнением работ, оказанием услуг по договорам гражданско-правового характера на основании абзаца 8 подпункта 2 п. 1 ст. 238 НК РФ.

Данная компенсация может быть предусмотрена, например, договором подряда на основании п. 2 ст. 709 ГК РФ, согласно которой цена в договоре подряда включает компенсацию издержек подрядчика и причитающиеся ему вознаграждения.

Облагаются ли ЕСН суммы компенсации расходов исполнителя?

Согласно НК РФ объектом обложения ЕСН являются вознаграждения, выплачиваемые по гражданско-правовым договорам, которые связаны с выполнением работ или оказанием услуг.

По данному вопросу есть две точки зрения.

Официальная позиция Минфина России заключается в том, что суммы компенсаций, выплачиваемые по таким договорам, не являются частью вознаграждения и не включаются в объект обложения ЕСН. Аналогичного подхода придерживаются и суды.

В то же время ранее финансовое ведомство считало, что возмещение расходов исполнителя по гражданско-правовому договору является дополнительным вознаграждением и облагается ЕСН.

Такие же выводы содержатся в Письмах УФНС России по г. Москве.

В Письме от 13.12.2007 г. N 03-04-06-02/219 Минфин России разъясняет, что ЕСН облагается только вознаграждение по договору гражданско-правового характера, предметом которого является выполнение работ, оказание услуг, и иные выплаты, имеющие характер вознаграждения, а не все выплаты по такому договору. Компенсация издержек лица, оказывающего услуги по договору возмездного оказания услуг (в частности, оплата проезда и проживания), направлена на погашение расходов (документально подтвержденных) и поэтому не может рассматриваться в качестве вознаграждения за оказанную услугу.

Аналогичные выводы содержатся в Письмах Минфина России от 14.07.2006 г. N 03-05-02-04/189, от 25.05.2004 г. N 04-04-04/58.

В Информационном Письме Президиума ВАС РФ от 14.03.2006 г. N 106 "Обзор практики рассмотрения арбитражными судами дел, связанных с взысканием единого социального налога" суд указал, что выплаты в возмещение издержек, понесенных исполнителем при исполнении договора возмездного оказания услуг (подрядчиком при исполнении договора подряда), не облагаются ЕСН, так как выплаты, которые направлены на компенсацию издержек, не являются объектом обложения этим налогом (см. также Постановления ФАС Волго-Вятского округа от 14.05.2007 г. по делу N А43-7991/2006-30-215, ФАС Московского округа от 01.03.2007 г., 09.03.2007 г. N КА-А40/1026-07 по делу N яА40-44145/06-151-233).

Той же позиции придерживается и ФАС Поволжского округа в Постановлении от 03.10.2006 г. по делу N А72-5629/05-6/435, N А72-5959/05-6/450: компенсация издержек лиц по договорам возмездного оказания услуг направлена на погашение расходов, произведенных исполнителями в интересах заказчика услуг, и, следовательно, не может рассматриваться в качестве оплаты самих услуг, поэтому подобные выплаты не облагаются ЕСН (см. также Постановление ФАС Северо-Западного округа от 06.03.2007 г. по делу N А56-10568/2005).

В то же время в Письме Минфина России от 30.06.2005 г. N 03-05-02-04/128 финансовое ведомство отмечало, что сумма возмещения расходов на проезд до места проведения работ, оказания услуг является дополнительным вознаграждением физическим лицам за оказываемые им по гражданско-правовому договору услуги и включается в налоговую базу по ЕСН.

Такая же позиция изложена и в Письмах УФНС России по г. Москве от 20.04.2007 г. N 21-11/037533@, от 07.09.2005 г. N 21-11/64190.

4. Льгота по выплатам в пользу инвалидов распространена на всех работодателей. Раньше льготой в отношении выплат физическим лицам - инвалидам могли пользоваться организации любых организационно-правовых форм.

Теперь согласно подпункту 1 п. 1 ст. 239 НК РФ такое право получили и другие налогоплательщики-работодатели - индивидуальные предприниматели и физические лица, не признаваемые таковыми.

5. Уточнен порядок уплаты ЕСН и авансовых платежей.

В "старой" редакции п. 3 ст. 243 НК РФ говорилось, что авансовые платежи уплачиваются в течение отчетного периода. В силу ст. 240 НК РФ четвертый квартал к отчетным периодам не относится.

В связи с этим возникает вопрос: надо ли уплачивать авансовые платежи по итогам каждого месяца последнего квартала?

На основании изменений авансовые платежи в течение четвертого квартала тоже надо платить.

Если говорить об уплате в этом году авансовых платежей за декабрь 2007 года, то надо отметить, что такой обязанности у налогоплательщиков нет.

Согласно п. 3 ст. 243 НК РФ сумма ежемесячного авансового платежа к уплате определяется с учетом ранее уплаченных сумм авансовых платежей.

То есть по итогам декабря 2007 года в бюджет следовало бы уплачивать авансовый платеж, рассчитанный с выплат за январь-декабрь 2007 года и уменьшенный на величину ранее уплаченных сумм. Однако обязанности рассчитывать и уплачивать ежемесячные авансовые платежи за период январь-ноябрь 2007 года у налогоплательщиков не было, поэтому определить сумму авансового платежа за декабрь 2007 года невозможно.

Требования об уплате налога в полных рублях и правило округления, согласно которому сумма менее 50 копеек отбрасывается, а сумма 50 копеек и более округляется до полного рубля, содержатся в п. 4 ст. 243 НК РФ.

Ранее налогоплательщики руководствовались аналогичными положениями п. 2 Порядка заполнения расчета авансовых платежей по ЕСН, утвержденного Приказом Минфина России от 09.02.2007 г. N 13н.

Уплачивать ЕСН (авансовые платежи по налогу) с выплат работникам обособленного подразделения за пределами РФ, а также отчитываться по ЕСН организация должна по месту своего нахождения согласно п. 8 ст. 243 НК РФ.

6. Установлен срок подачи уточненной декларации для налогоплательщиков, уплачивающих ЕСН со своих доходов.

Уточненная декларация о предполагаемом доходе, которую представляют индивидуальные предприниматели, адвокаты, нотариусы, занимающиеся частной практикой, в случае значительного изменения дохода в налоговом периоде должна подаваться в месячный срок после установления факта увеличения или уменьшения дохода (п. 3. ст. 244 НК РФ).

7. С 1 февраля 2008 г. коэффициент индексации страховой части трудовой пенсии установлен в размере 1,12.

Согласно Федеральному закону от 17.12.2001 г. N 173-ФЗ, коэффициент индексации размера страховой части трудовой пенсии определяется Правительством РФ исходя из уровня роста цен за соответствующий период (Постановление Правительства РФ от 25.01.2008 г. N 25).

8. Налогообложение доходов адвокатов. Днем фактического получения дохода адвокатами, которые осуществляют профессиональную деятельность в коллегиях адвокатов, адвокатских бюро или юридических консультациях, признается день выплаты им дохода соответствующим адвокатским образованием, в том числе день перечисления дохода на счета адвокатов в банках (абзац 4 ст. 242 НК РФ).

Адвокаты, учредившие адвокатские кабинеты, самостоятельно исчисляют и уплачивают ЕСН с доходов, которые получены от профессиональной деятельности, за вычетом расходов, связанных с их извлечением. При этом применяется порядок, предусмотренный для налогоплательщиков - индивидуальных предпринимателей согласно установленным п. 4 ст. 241 НК РФ ставкам для адвокатов (п. 6 ст. 244 НК РФ).

С. Голубчикова,

ведущий аудитор "Волга-Проф-Аудит"

"Аудит и налогообложение", N 4, апрель 2008 г.