Администрирование государственной пошлины с бюджетных учреждений (В.К. Зайцев, А.С. Ушаков, "Финансы", N 2, февраль 2008 г.)

Администрирование государственной пошлины с бюджетных учреждений

С 1 января 2005 г. вступила в силу гл. 25.3 "Государственная пошлина" Налогового кодекса (НК) РФ, введенная Федеральным законом от 02.11.2004 г. N 127-ФЗ.

В соответствии с п. 1 ст. 333.16 НК РФ государственная пошлина - сбор, взимаемый с юридических и физических лиц при их обращении в органы или к должностным лицам, которые уполномочены в соответствии с законодательством совершать в отношении этих лиц юридически значимые действия. Государственная пошлина служит своего рода платой за услуги, оказываемые, в частности, судебными органами физическим и юридическим лицам от имени государства. То есть, государственная пошлина, как вид судебных расходов, представляет собой денежный сбор, взимаемый соответствующими государственными органами при выполнении ими определенных функций.

Цель судебных расходов состоит в возмещении затрат на судопроизводство. Они должны побуждать лиц к урегулированию споров в соответствии с законом добровольно, без вмешательства суда, препятствуют недобросовестному использованию процессуальных прав, предотвращают необдуманное предъявление исков.

Согласно п. 10 ст. 13 НК РФ государственная пошлина является федеральным сбором и, соответственно, уплачивается в доход федерального бюджета. Бюджетным кодексом (БК) РФ в целях осуществления управленческих функций в сфере государственных финансов введен институт администраторов доходов бюджета. Однако при мобилизации поступлений государственной пошлины задействованы одновременно несколько органов власти - налоговая служба и судебные органы, что создаёт определенные трудности для администратора этих доходов

Формально, в соответствии с приложением N 6 к Закону "О федеральном бюджете на 2008 и на плановый период 2009 и 2010 годов" администрирование государственной пошлины по делам, рассматриваемым в арбитражных судах, возложено на Федеральную налоговую службу (ФНС). Главным администратором государственной пошлины по делам, рассматриваемым в судах общей юрисдикции, также является ФНС в соответствии с приказом Минфина России от 24.08.07 г. N 74н.

Необходимо отметить, что, например, в соответствии с п. 3 ст. 110 Арбитражного процессуального кодекса (АПК) РФ арбитражные суды наделены правом по взысканию государственной пошлины в доход бюджета, а также принимают решения об отсрочке, рассрочке, либо об освобождении участника судебного процесса от уплаты государственной пошлины на основании ходатайства этого лица.

Вместе с тем, п. 3 ст. 319 АПК РФ установлено, что исполнительный лист на взыскание денежных средств в доход бюджета направляется арбитражным судом в налоговый орган, который, выступая в качестве уполномоченного представителя государства - администратора, осуществляет полномочия взыскателя по соответствующему исполнительному документу.

В Гражданском процессуальном кодексе (ГПК) РФ этот вопрос урегулирован иначе.

В соответствии со ст. 130 ГПК РФ в случае взыскания государственной пошлины с должника в доход соответствующего бюджета на основании судебного приказа выдается исполнительный лист, который заверяется гербовой печатью суда и направляется судом для исполнения в этой части судебному приставу-исполнителю.

По мнению авторов, можно сделать следующие выводы.

Администрирование государственной пошлины фактически закреплено за несколькими органами власти. Прежде всего, полномочия по принятию решений о взыскании государственной пошлины, решений о предоставлении отсрочки, рассрочки по уплате государственной пошлины отнесены к компетенции судебных органов.

Полномочия администратора по контролю за правильностью исчисления государственной пошлины, отнесены к компетенции судебной власти и могут быть реализованы судами апелляционной, кассационной и надзорной инстанции на этапе пересмотра решения суда нижестоящей инстанции в соответствующей его части.

Что касается полномочий по непосредственному взысканию государственной пошлины на основании судебного решения, то они отнесены к компетенции налоговых органов и реализуются ими посредством их участия в организации исполнения соответствующего решения суда.

Важным является тот факт, что из норм БК РФ, Закона "О бюджете на 2008 года и на плановый период 2009 и 2010 годов", приказа Минфина России от 24.08.07 г. N 74н полномочия, а значит и ответственность в сфере администрирования государственной пошлины возложены в полном объеме на ФНС. На практике же, и полномочия, и ответственность в рамках администрирования государственной пошлины размыты вследствие разделения их между несколькими органами власти.

Реализация полномочий администратора сопряжена с полномасштабным участием государственного органа в бюджетном процессе, в том числе, с выполнением текущих функций по взаимодействию с органами Федерального казначейства в рамках уточнения невыясненных поступлений в бюджет, подготовки отчетности, функций по работе с плательщиками пошлины и т.д.

Причиной возложения функций администратора государственной пошлины на ФНС, возможно, стала обременительность для судебных органов выполнения технических функций. Во всяком случае, исключение судебных органов из числа администраторов произошло при активной позиции судебной власти, полагавшей эти функции присущими органам исполнительной власти.

Итак, на основе проведенного анализа сделаем краткие, промежуточные выводы и далее перейдем к рассмотрению более узкой проблемы, являющейся предметом настоящей статьи - взысканию государственной пошлины с бюджетных учреждений.

Первый вывод: ответственность и полномочия по администрированию государственной пошлины разделены между исполнительной властью - налоговыми органами и судебной властью. При этом технические функции реализуются налоговыми органами, а административные, в большей их части, судебными органами.

Второй вывод: существует нормативно-правовая неопределенность с закреплением положения вещей, вытекающая из первого вывода. Формально, единственным администратором государственной пошлины в соответствии с Законом о бюджете и БК РФ является ФНС, однако рядом неотъемлемых от администратора полномочий в соответствии с процессуальными кодексами и НК РФ наделяются судебные органы.

С учетом сделанных кратких выводов, как и было отмечено выше, перейдем к анализу проблемы взыскания государственной пошлины с бюджетных учреждений.

Льготы по федеральным налогам и сборам устанавливаются и отменяются НК РФ.

Статьями 333.36, 333.37 НК РФ установлены льготы для отдельных категорий физических лиц и организаций при обращении в судебные органы.

В соответствии с данными нормами от уплаты государственной пошлины по делам, рассматриваемым в судах, освобождаются прокуроры, государственные органы, органы местного самоуправления и иные органы, обращающиеся в арбитражные суды в случаях, предусмотренных законом, в защиту государственных и общественных интересов.

Как следует из положений этих статьей, условием освобождения от уплаты госпошлины при обращении в суды являются случаи, когда названные органы обращаются в защиту государственных и общественных интересов.

В Обзоре законодательства и судебной практики за I квартал 2005 г., утвержденном Постановлениями Президиума Верховного Суда РФ от 04.05.2005 г., 11.05.2005 г. и 18.05.2005 г. было разъяснено, что под обращением госоргана в суд понимается обращение указанного субъекта в суд первой инстанции в качестве процессуального истца в защиту прав, свобод и законных интересов других лиц или неопределенного круга лиц. Если госорганы выступают в качестве ответчиков, они уплачивают пошлину при подаче кассационных и апелляционных жалоб на решения судов на общих основаниях, т.е. в размере, установленном п/п 9 п. 1 ст. 333.19 НК РФ.

В Определении от 01.03.2005 г. N КАС05-068 Верховного Суда РФ определил, что в п/п 19 п. 1 ст. 333.36 НК РФ закреплена льгота по уплате госорганами пошлины только в тех случаях, когда эти субъекты участвуют в деле в порядке ч. 1 ст. 46 ГПК РФ с заявлением в защиту прав, свобод и законных интересов других лиц или неопределенного круга лиц и выступают в качестве процессуальных истцов (заявителей). Данной статьей установлено, что органы государственной власти, органы местного самоуправления вправе обратиться в суд с заявлением в защиту прав, свобод и законных интересов других лиц по их просьбе либо неопределенного круга лиц.

Таким образом, с 01.01.2005 г. суды общей юрисдикции и мировые судьи при решении вопроса об освобождении государственного органа от уплаты госпошлины исходят из того, что в случаях, когда госорганы выступают в качестве ответчиков, они должны уплачивать пошлину при подаче кассационных и апелляционных жалоб на решения судов в соответствии с п/п 9 п. 1 ст. 333.19 НК РФ.

Судебная практика Федеральных арбитражных судов округов до недавнего времени свидетельствовала о том, что суды предоставляли льготу по уплате госпошлины налоговым органам, выступающим в защиту государственных и общественных интересов в качестве процессуального ответчика. Учитывая позицию Верховного Суда РФ, изложенную выше, требовались разъяснения Высшего Арбитражного Суда РФ по данному вопросу. Такие рекомендации нижестоящим арбитражным судам были даны Президиумом Высшего Арбитражного Суда РФ в Информационном письме от 13.03.2007 г. N 117, касающемся практики применения гл. 25.3 НК РФ.

При этом интерес представляют два вывода Президиума Высшего Арбитражного Суда РФ:

1. В п. 2 Информационного письма Президиум Высшего Арбитражного Суда РФ разъяснил, что НК РФ не содержит положений, предусматривающих освобождение государственных органов от уплаты госпошлины при совершении соответствующих процессуальных действий по делам, по которым данные органы или соответствующее публично-правовое образование выступали в качестве ответчика. К таким делам относятся, в частности:

- дела об оспаривании нормативных и ненормативных правовых актов, решений и действий (бездействия) государственных органов;

- дела о возмещении вреда, причиненного незаконными решениями и действиями (бездействием) государственных органов, либо должностных лиц этих органов.

Таким образом, Высший Арбитражный Суд РФ рекомендовал судам при разрешении судебных дел учитывать, что государственные органы при обжаловании судебных решений по делам, рассмотренным не в их пользу, должны уплачивать госпошлину, если государственные органы в данных делах выступают ответчиками.

2. В п. 5 разъясняется порядок возмещения расходов по уплате госпошлины, понесенных заявителем (не госорганом) по делу об оспаривании ненормативного правового акта, решения, действия (бездействия) государственного органа. Суд указал, что с 01.01.2007 г. подлежит применению общий порядок распределения судебных расходов, предусмотренный гл. 9 АПК РФ, и уплаченная заявителем госпошлина в соответствии с ч. 1 ст. 110 АПК РФ взыскивается в его пользу непосредственно с госоргана, как со стороны по делу. Вывод суда фактически означает, что на государственные органы возложена обязанность возмещения плательщикам госпошлины в случае проигрыша в судебном споре.

По нашему мнению, помимо юридического и экономического аспектов существует и публично-правовой аспект обозначенной настоящей статьей проблемы.

Согласно закрепленной в БК РФ презумпции составление проекта бюджета осуществляется на основе налогового законодательства, действующего на момент составления проекта бюджета.

Закон "О федеральном бюджете на 2008 и на плановый период 2009 и 2010 годов" не предусматривает ассигнований федеральным органам исполнительной власти на уплату государственной пошлины в случае обращения Российской Федерации в арбитражный суд с апелляционной (кассационной) жалобой, заявлением о пересмотре судебного акта в порядке надзора по делам, по которым публично-правовое образование выступало в качестве ответчика.

Применение арбитражными судами вышеуказанных разъяснений на практике приводит к дестабилизации работы государственных органов по защите интересов Российской Федерации и в целом ведет к нарушению публичных интересов.

В связи с этим считаем необходимым отметить, что, по нашему мнению, органы государственной власти действуют исключительно в публичных интересах. Действия, совершаемые этими органами, являются одновременно и его правом, и его обязанностью. Любое действие, совершаемое органами государственной власти в силу их компетенции, осуществляется от имени и в интересах государства, поэтому обращение в судебные органы и участие в судебных процессах осуществляется в защиту государственных интересов.

Приведенный вывод Высшего Арбитражного Суда РФ не безупречен.

Разъясняя положения НК РФ, суд мотивирует свой вывод от противного, отталкиваясь от отсутствия в НК РФ специальных норм, предусматривающих освобождение налогоплательщиков от уплаты государственной пошлины и, следовательно, применения к данным отношениям общих положений.

Однако применение такого приема юридической техники при толковании положений НК РФ было бы возможно при условии, что Российская Федерация признавалась бы в соответствии с действующим законодательством о налогах и сборах плательщиком (налогоплательщиком) государственной пошлины.

Согласно п. 10 ст. 13 НК РФ государственная пошлина является федеральным сбором. Пунктом 1 ст. 333.17 НК РФ определен круг плательщиков государственной пошлины: организации и физические лица.

Более того, в соответствии со ст. 9 НК РФ Российская Федерация (публично-правовое образование) не является участником отношений, регулируемых законодательством о налогах и сборах.

Следовательно, исходя из требований формальной логики, законодательство о налогах и сборах не может содержать правовую регламентацию отношений, связанных с освобождением публично-правовых образований от уплаты государственной пошлины, ввиду того, что последние не являются и не могут являться участниками отношений, регулируемых законодательством о налогах и сборах, а в частности - плательщиками государственной пошлины.

Таким образом, вышеуказанным письмом Президиума Высшего Арбитражного Суда РФ придан статус плательщика федерального сбора - государственной пошлины, а федеральным органам исполнительной власти, выступающим в суде от имени Российской Федерации, - статус налоговых агентов.

Следует также отметить, что согласно ст. 50 БК РФ государственная пошлина является налоговым доходом федерального бюджета. Возложение обязанности по уплате Российской Федерацией государственной пошлины по вышеуказанным категориям дел через финансируемые из федерального бюджета органы государственной власти, выступающие в суде от ее имени, лишено всяческого экономического смысла и основания.

Между тем, согласно п. 3 ст. 3 НК РФ налоги и сборы должны иметь экономическое основание и не могут быть произвольными. Представляется важным обратить внимание на то, что само по себе взыскание денежных средств из расходной части бюджета в его доходную часть не только лишено какого либо экономического (фискального) смысла, но влечет вполне определенные негативные последствия в виде отвлечения финансовых ресурсов от целей, предусмотренных законом о бюджете, а также в виде увеличения "разворота" бюджета сверх рамок, определенных в законе о бюджете.

При этом, учитывая специфическую конструкцию администрирования государственной пошлины, в основе которой лежит дуализм реализации соответствующих функций, важным представляется обратить внимание на следующее.

Суды, принимая решение о взыскании государственной пошлины с бюджетного учреждения в доход бюджета, фактически закрепляют в форме судебного акта, с одной стороны, право публично-правового образования на получение этих средств, с другой стороны, обязанность бюджетного учреждения уплатить соответствующие средства в доход бюджета через процедуру исполнения судебного решения.

Важным этот аспект представляется потому, что бюджетное учреждение является юридическим лицом со специальной правоспособностью, на которое распространяется ряд ограничений, предусмотренных законодательством Российской Федерации.

Одно из таких ограничений заключается в фактическом запрете выплаты бюджетных средств на основании решения суда без соблюдения процедуры предусмотренной главой 24.1. БК РФ.

Статьей 239 БК РФ установлен иммунитет бюджета, который представляет собой правовой режим, при котором обращение взыскания на средства бюджетов бюджетной системы Российской Федерации осуществляется только на основании судебного акта, за исключением случаев, установленных статьями 93.3, 93.4, 142.2, 142.3, 166.1, 218 и 242 БК РФ.

При этом в соответствии с п. 3 этой статьи обращение взыскания на средства бюджетов бюджетной системы Российской Федерации на основании судебных актов производится в соответствии с главой 24.1 БК РФ.

Данная норма БК РФ указывает на то, что взыскание бюджетных средств на основании судебных актов производится исключительно в рамках процедуры, предусмотренной главой 24.1 БК РФ.

Таким образом, право публично-правового образования на получение взысканной с бюджетного учреждения судом государственной пошлины может быть реализовано налоговым органом - уполномоченным в данных правоотношениях представителем Российской Федерации, лишь посредством направления в соответствии с положениями главы 24.1. БК РФ исполнительного документа в орган Федерального казначейства для исполнения по месту открытия лицевых счетов должнику - госоргану.

В данных правоотношениях налоговый орган выступает в качестве представителя взыскателя по исполнительному документу - Российской Федерации, полномочия которого подтверждены нормативными правовыми актами, наделяющими налоговый орган функциями администратора.

При этом, бюджетное учреждение - должник по исполнительному документу о взыскании государственной пошлины, не может совершить соответствующий платеж до предъявления в орган Федерального казначейства исполнительного документа, так как такой платеж не будет санкционирован органом Федерального казначейства.

Вместе с тем, в случае поступления для исполнения исполнительного документа, применяемая, в качестве мотивирующей должника к исполнению признанного судом обязательства, мера в виде блокировки расходных операций должника также не способствует исполнению им публичных функций.

Следует отметить, что как участник гражданских правоотношений Российская Федерация, в пользу которой взыскивается государственная пошлина, имеет право на судебную защиту нарушенных или оспоренных прав в суде, а как лицо, участвующее в деле, обладает всеми процессуальными правами, закрепленными в процессуальных кодексах.

В данном случае уместным будет, применив аналогию права, обратить внимание на следующее. В соответствии с п. 2 ст. 43 Федерального закона "Об исполнительном производстве" исполнительное производство прекращается при принятии судом отказа взыскателя от взыскания.

Вышеуказанный анализ позволяет констатировать, что налоговые органы вправе самостоятельно принимать решения относительно необходимости совершения действий, направленных на исполнение соответствующих исполнительных документов.

Таким образом, по мнению авторов, в целях разрешения изложенных противоречий и нивелирования негативных последствий от взыскания государственной пошлины из расходной части бюджета в его доходную часть, что не имеет какого-либо экономического смысла, налоговые органы, являясь представителями взыскателя - Российской Федерации, могут добровольно отказаться от предъявления соответствующих исполнительных документов, к взысканию.

В.К. Зайцев,

доктор экономических наук,

А.С. Ушаков,

кандидат экономических наук

"Финансы", N 2, февраль 2008 г.