Постановление Восемнадцатого арбитражного апелляционного суда от 26 декабря 2013 г. N 18АП-12426/13

г.Челябинск

26 декабря 2013 г.

Дело N А07-22883/2012

Резолютивная часть постановления объявлена 19 декабря 2013 года.

Постановление изготовлено в полном объеме 26 декабря 2013 года.

Восемнадцатый арбитражный апелляционный суд в составе:

председательствующего судьи Толкунова В.М.,

судей Ивановой Н.А., Малышевой И.А.,

при ведении протокола секретарем судебного заседания Тихоновой Ю.В.,

рассмотрел в открытом судебном заседании апелляционную жалобу Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 25 по Республике Башкортостан на решение Арбитражного суда Республики Башкортостан от 09 октября 2013 г. по делу N А07-22883/2012 (судья Боброва С.А.).

В заседании приняли участие представители:

федерального государственного казенного учреждения "Управление вневедомственной охраны Министерства внутренних дел по Республике Башкортостан" - Потемкина Ж.П. (доверенность от 29.12.2012 N 15/5406/51);

Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 25 по Республике Башкортостан - Соловьев В.Г. (доверенность от 12.07.2013 N 74), Макаров А.В. (доверенность от 09.01.2013 N 07д).

Федеральное государственное казенное учреждение "Управление вневедомственной охраны Министерства внутренних дел по Республике Башкортостан" (далее - заявитель, налогоплательщик, учреждение) обратилось в Арбитражный суд Республики Башкортостан с заявлением к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 25 по Республике Башкортостан (правопреемник Инспекции Федеральной налоговой службы по г. Салавату Республики Башкортостан, далее - заинтересованное лицо, налоговый орган, инспекция) о признании недействительным решения от 28.09.2012 N 115 "Об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения" в части начисления недоимки по налогу на прибыль организаций в размере 4 941 238 руб. и пени по налогу на прибыль в размере 127 256 руб. (с учетом уточнения заявленных требований).

В качестве третьего лица, не заявляющего самостоятельных требований относительно предмета спора, привлечена Межрайонная инспекция Федеральной налоговой службы N 40 по Республике Башкортостан (далее - третье лицо, МИФНС по РБ N 40).

Решением суда от 09.10.2013 заявленные требования удовлетворены.

Не согласившись с принятым решением суда, налоговый орган обратился в Восемнадцатый арбитражный апелляционный суд с апелляционной жалобой, в которой просит отменить решение суда и принять по делу новый судебный акт.

В судебном заседании представители инспекции поддержали доводы и требование апелляционной жалобы по изложенным в ней основаниям.

По мнению инспекции, суд необоснованно оставил без удовлетворения ходатайство налогового органа о приобщении к материалам дела расчета расходов, произведенного в соответствии с правовой позицией, сформулированной в постановлении Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 23.04.2013 N 12527/12.

Инспекция указывает, что в результате отказа в данном ходатайстве судом не соблюден баланс интересов сторон, так как по расчету инспекции налог на прибыль может быть уменьшен на сумму 70 852 руб., и суд признал обоснованным исчисление налоговым органом доходной части.

Представитель заявителя в судебном заседании возразил против доводов и требования апелляционной жалобы по мотивам представленного отзыва, просил оставить решение суда без изменения, считая его законным и обоснованным.

МИФНС по РБ N 40, надлежащим образом извещенная о времени и месте рассмотрения апелляционной жалобы, в том числе публично, путем размещения информации о времени и месте слушания дела на интернет-сайте суда, явку своих представителей в судебное заседание не обеспечила. С учетом мнения явившихся представителей сторон, в соответствии со статьями 123, 156, 159 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (далее - АПК РФ) дело рассмотрено в отсутствие представителей третьего лица.

Законность и обоснованность обжалуемого судебного акта проверены арбитражным судом апелляционной инстанции в порядке, предусмотренном главой 34 АПК РФ.

Арбитражный суд апелляционной инстанции, повторно рассмотрев дело в порядке статей 268, 269 АПК РФ, исследовав и оценив имеющиеся в деле доказательства, проверив доводы апелляционной жалобы и отзыва на нее, заслушав объяснения представителей сторон, не находит оснований для отмены либо изменения обжалуемого судебного акта.

Как следует из материалов дела, инспекцией проведена выездная налоговая проверка заявителя по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты (удержания, перечисления) налогов и сборов, в том числе по налогу на прибыль организаций за период с 01.01.2011 по 21.05.2012, о чем составлен акт от 31.08.2012 N 98 (т.1, л.д.30-38).

По результатам рассмотрения материалов проверки и возражений налогоплательщика при его надлежащем извещении налоговым органом вынесено решение от 28.09.2012 N 115, которым заявителю среди прочего доначислен налог на прибыль организаций за 2011 г., 1 квартал 2012 г. в сумме 4 491 238 руб. и пени по данному налогу в сумме 127 256 руб. (т.1, л.д.14-24).

Основанием для указанных начислений послужил вывод налогового органа о занижении заявителем налоговой базы по налогу на прибыль на сумму дохода, полученного от оказания услуг охраны имущества юридических и физических лиц.

Не согласившись с указанным решением по существу вменяемых налоговых претензий, учреждение обжаловало его в административном порядке в вышестоящий налоговый орган.

Решением Управления Федеральной налоговой службы по Республике Башкортостан (далее - Управление) от 30.11.2012 N 636/06 решение инспекции оставлено без изменения (т.1, л.д.28-29).

Воспользовавшись правом на судебную защиту, налогоплательщик обратился в арбитражный суд с настоящим заявлением. Положения пункта 5 статьи 101.2 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ) (в редакции, действовавшей в 2012 г.) по досудебному обжалованию соблюдены.

Суд первой инстанции, удовлетворяя заявленные требования, пришел к выводу, что в результате полного неучета инспекцией расходов налогоплательщика произошло необоснованное исчисление налоговым органом налога на прибыль в сумме, не соответствующей действительному размеру налогового обязательства заявителя.

Апелляционный суд при рассмотрении дела исходит из следующего.

Согласно пункту 1 статьи 246 НК РФ плательщиками налога на прибыль признаются российские и иностранные организации, осуществляющие свою деятельность в Российской Федерации через постоянные представительства и (или) получающие доходы от источников в Российской Федерации.

В соответствии с пунктом 1 статьи 247 НК РФ объектом обложения налогом на прибыль организаций признается прибыль, полученная налогоплательщиком. Прибылью являются полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов.

В статье 251 НК РФ приведен исчерпывающий перечень доходов, не учитываемых при определении налоговой базы по налогу на прибыль организаций.

Согласно подпункту 14 пункта 1 статьи 251 НК РФ при определении налоговой базы по налогу на прибыль не учитываются доходы в виде имущества, полученного налогоплательщиком в рамках целевого финансирования.

Аналогичная правовая позиция содержится в постановлении Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 23.04.2013 N 12527/12, в котором указано, что средства, получаемые подразделениями вневедомственной охраны в соответствии с договорами по охране имущества юридических и физических лиц, не могут быть квалифицированы в качестве средств целевого финансирования, не учитываемых в составе доходов для целей налогообложения на основании подпункта 14 пункта 1 статьи 251 НК РФ.

Особенности ведения налогового учета бюджетными учреждениями до 01.01.2011 были установлены статьей 321.1 НК РФ.

С 01.01.2011 для бюджетных учреждений, которые являются получателями бюджетных средств, особенности ведения налогового учета определены в статье 331.1 НК РФ. Согласно этой статье до 01.07.2012 указанные организации должны распределять расходы, понесенные за счет доходов от оказания платных услуг и доходов, полученных в рамках целевого финансирования, пропорционально доле доходов от оказания платных услуг в общей сумме доходов. Это необходимо делать при условии, что выделенными бюджетными ассигнованиями предусмотрено финансовое обеспечение расходов на оплату коммунальных услуг; услуг связи; транспортных расходов на обслуживание административно-управленческого персонала; расходов на все виды ремонта основных средств. Следует отметить, что данный порядок учета расходов аналогичен ранее установленному пунктом 3 статьи 321.1 НК РФ.

При этом применение к рассматриваемому случаю подпункта 33.1 пункта 1 статьи 251 НК РФ, согласно которому при определении налоговой базы по налогу на прибыль не учитываются средства, полученные от оказания казенными учреждениями государственных (муниципальных) услуг (выполнения работ), а также от исполнения государственных (муниципальных) функций, необоснованно в силу следующего.

В соответствии со статьей 33 Федерального закона от 08.05.2010 N 83-ФЗ "О внесении изменений в отдельные законодательные акты Российской Федерации в связи с совершенствованием правового положения государственных (муниципальных) учреждений" указанная норма вступила в силу с 01.01.2011, но не ранее первого числа очередного налогового периода по соответствующим налогам.

На основании распоряжения Правительства Российской Федерации от 30.12.2011 N 2437-р изменены статусы действовавших ранее подразделений вневедомственной охраны путем преобразования в федеральные казенные учреждения.

Следовательно, применение подразделениями вневедомственной охраны положений подпункта 33.1 пункта 1 статьи 251 НК РФ является правомерным с даты их преобразования в федеральные государственные казенные учреждения и отнесения законодателем осуществляемой ими деятельности к государственным услугам (функциям).

Между тем из материалов дела видно, что налогоплательщик в результате реорганизации получил статус федерального государственного казенного учреждения согласно записи в Едином государственном реестре юридических лицо только 25.07.2012 (т.1, л.д.62), то есть после, за пределами спорного периода начислений.

Между тем, как верно указал суд первой инстанции, из оспариваемого решения следует, что налоговым органом при исчислении налога на прибыль организаций не учтены расходы учреждения, связанные с осуществлением указанной деятельности, направленной на получение дохода, со ссылкой на полное финансовое обеспечение учреждения за счет средств федерального бюджета.

Какие-либо расходы, связанные с осуществлением такой деятельности, направленной на получение дохода, налоговым органом не учтены, и инспекцией сделан вывод об отсутствии расходов, учитываемых для целей налогообложения, в связи с чем налоговая база по налогу на прибыль равна выручке, полученной по договорам на оказание услуг по охране.

В соответствии с главой 25 НК РФ бюджетные учреждения, получающие доходы от предпринимательской и иной деятельности, приносящей доход, являются плательщиками налога на прибыль и определяют налоговую базу по налогу в порядке, установленном этой главой.

Иначе говоря, определяя налоговую базу по налогу на прибыль, бюджетные учреждения уменьшают полученные доходы на сумму произведенных расходов, что соответствует требованиям абзаца первого пункта 1 статьи 252 НК РФ.

Задачей и предметом налоговой проверки является правильность исчисления и своевременность уплаты налогов.

Налоговый орган, проводя налоговую проверку, должен установить действительный (реальный) объем налогового обязательства проверяемого налогоплательщика.

По выводам же проверяющих получается, что налоговая база по налогу на прибыль равна выручке, полученной по договорам на оказание услуг по охране, в то время как факт и документальная подтвержденность расходов налогоплательщика налоговой проверкой и в суде не опровергаются.

С учетом вышеизложенного и в силу правовой позиции Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, приведенной в постановлении Президиума от 23.04.2013 N 12527/12, налоговый орган должен был определить соотношение доходов от оказания услуг по охране в общем объеме полученного учреждением финансирования и с учетом принципа пропорционального распределения расходов определить налоговую базу по налогу на прибыль.

В рассматриваемом деле инспекция неправомерно не применила указанные общие положения главы 25 НК РФ, в ее акте проверки и решении отсутствуют необходимые выводы по изучению и проверке документов (регистров учета и т.д.) в части определения расходов налогоплательщика, что повлекло необоснованное исчисление инспекцией налога на прибыль в сумме, не соответствующей действительному размеру налогового обязательства заявителя.

Довод инспекции относительно того, что ею был представлен в ходе судебного разбирательства расчет расходов, произведенный в соответствии с правовой позицией постановления Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 23.04.2013 N 12527/12, является неосновательным.

Так, согласно пункту 12 статьи 89 НК РФ налогоплательщик обязан обеспечить возможность должностных лиц налоговых органов, проводящих выездную налоговую проверку, ознакомиться с документами, связанными с исчислением и уплатой налогов. При проведении выездной налоговой проверки у налогоплательщика могут быть истребованы необходимые для проверки документы в порядке, установленном статьей 93 НК РФ.

В свою очередь, инспекцией не представлены доказательства того, что при проведении выездной налоговой проверки по объективным причинам, в силу отсутствия соответствующих сведений и невозможности их получения она не имела возможность учесть расходы учреждения при исчислении суммы налога. Кроме того, заявитель не признал расчет, представленный инспекцией.

Вынесение налоговым органом какого-либо дополнительного решения после принятия решения по результатам рассмотрения материалов выездной налоговой проверки невозможно без соблюдения процедуры, установленной статьей 101 НК РФ, соответственно, ссылка инспекции на возможность перерасчета размера налоговых обязательств учреждения в ходе судебного разбирательства является необоснованной. Суд не вправе устанавливать или считать доказанными обстоятельства, которые не были установлены в решении налогового органа.

Кроме того, налоговый орган не обосновывает целесообразность своего довода о пересчете в суде с учетом последовавшей 11.12.2013 отменой решения инспекции Управлением.

При этом апелляционным судом заслушана позиция представителя заявителя, который настаивал на рассмотрении дела по существу, указал, что на основании оспариваемого решения инспекция обратилась с заявлением в суд за взысканием спорных сумм доначислений. Таким образом, поскольку в период своего действия решение инспекции нарушало права налогоплательщика, спор в суде подлежит рассмотрению по существу (пункт 18 информационного письма Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 22.12.2005 N 99 "Об отдельных вопросах практики применения Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации").

Таким образом, решение суда является правильным, при рассмотрении дела судом установлена, исследована и оценена вся совокупность обстоятельств, имеющих значение для правильного разрешения спора. Доводы апелляционной жалобы подлежат отклонению как неосновательные по приведенным выше мотивам.

Нарушений норм процессуального права, являющихся согласно части 4 статьи 270 АПК РФ безусловным основанием для отмены вынесенного судебного акта, не установлено.

С учетом изложенного решение суда следует оставить без изменения, апелляционную жалобу - без удовлетворения.

Взыскание с налогового органа госпошлины по апелляционной жалобе не производится ввиду освобождения от уплаты при обращении в арбитражные суды (подпункт 1.1 пункта 1 статьи 333.37 НК РФ).

Руководствуясь статьями 176, 268, 269, 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, арбитражный суд апелляционной инстанции

ПОСТАНОВИЛ:

решение Арбитражного суда Республики Башкортостан от 09 октября 2013 г. по делу N А07-22883/2012 оставить без изменения, апелляционную жалобу Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 25 по Республике Башкортостан - без удовлетворения.

Постановление может быть обжаловано в порядке кассационного производства в Федеральный арбитражный суд Уральского округа в течение двух месяцев со дня его принятия (изготовления в полном объеме) через Арбитражный суд Республики Башкортостан.

Председательствующий судья

В.М. Толкунов

Судьи

Н.А. Иванова И.А. Малышева