Как накормить сотрудников (Т.А. Ильинова, "Предприниматель без образования юридического лица. ПБОЮЛ", N 1, январь 2008 г.)

Как накормить сотрудников

Кому: pboul@delo-press.ru

Тема: Консультации по налоговым вопросам

Здравствуйте! Я бы хотела обеспечить работников своего фитнес-центра бесплатными обедами. Посоветуйте, что лучше с налоговой точки зрения: нанять повара и выделить помещение под кухню или покупать обеды в кафе с доставкой в офис?

Питание может быть организовано как своими силами - путем открытия столовой или оборудования специального помещения для приема пищи, - так и силами сторонней организации путем заказа готовых обедов.

При открытии собственной столовой решающим является вопрос, будет ли она обслуживать только своих сотрудников или же оказывать и платные услуги сторонним посетителям? От факта наличия или отсутствия "реализации на сторону" напрямую будет зависеть порядок налогообложения доходов предпринимателя.

Согласно действующему законодательству налогообложение доходов индивидуального предпринимателя может осуществляться по одной из следующих систем налогообложения:

- общая система налогообложения;

- упрощенная система налогообложения (УСН);

- система налогообложения в виде единого налога на вмененный доход (ЕНВД) для определенных видов деятельности.

Кроме того, предприниматели, производящие сельскохозяйственную продукцию, осуществляющие ее переработку и реализацию, могут перейти на уплату единого сельскохозяйственного налога (далее - ЕСХН).

Обычная система налогообложения

Известно, что предприниматели на общей системе налогообложения уплачивают НДФЛ, являются плательщиками НДС, платят ЕСН с доходов, полученных от предпринимательской деятельности, а также выплат и иных вознаграждений, начисляемых ими в пользу физических лиц, и налог на имущество.

Согласно статье 221 НК РФ при исчислении налоговой базы налогоплательщики НДФЛ имеют право на получение профессиональных налоговых вычетов в сумме фактически произведенных ими и документально подтвержденных расходов, непосредственно связанных с извлечением доходов. Если налогоплательщики не в состоянии документально подтвердить свои расходы, связанные с деятельностью в качестве индивидуальных предпринимателей, профессиональный налоговый вычет производится в размере 20 процентов общей суммы доходов, полученной от предпринимательской деятельности. Исходя из данной нормы, предприниматель, получающий доход от предоставления питания своим сотрудникам, вправе уменьшить налогооблагаемую базу (по НДФЛ) на сумму документально подтвержденных расходов.

А что делать, если дохода нет, так как предприниматель-работодатель бесплатно кормит своих сотрудников обедами? Каким образом можно признать расходы в этом случае и не начислят ли налоговики НДС на безвозмездно предоставляемые обеды?

Состав фактически произведенных расходов, принимаемых к учету в составе профессиональных налоговых вычетов, как было отмечено выше, определяется индивидуальными предпринимателями самостоятельно в порядке, аналогичном порядку определения расходов для целей налогообложения, установленному главой 25 НК РФ.

Учет затрат на обеспечение бесплатного питания сотрудников в собственной столовой для целей налогообложения осуществляется в зависимости от того, предусмотрена ли такая обязанность работодателя в коллективном или в трудовых договорах. Предусмотрев в своих обязанностях обеспечение сотрудников питанием, предприниматель тем самым представляет его как часть системы оплаты труда.

Аналогично с точки зрения учета для целей налогообложения рассматриваются и затраты на заказ готовых обедов от сторонних организаций. Для целей исчисления налога на прибыль в соответствии со статьей 270 НК РФ не учитываются расходы в виде бесплатно предоставляемого питания (за исключением случаев, когда бесплатное или льготное питание предусмотрено трудовыми договорами и (или) коллективными договорами). Одновременно прямой нормой статьи 255 НК РФ предусмотрено, что в состав расходов на оплату труда включаются любые начисления стимулирующего и компенсационного характера, связанные с режимом работы или условиями труда, производимые как в денежной, так и в натуральной формах, поименованные в коллективном или трудовых договорах.

Если работодатель собирается предоставлять сотрудникам питание, то ему нужно учитывать размер такой социальной льготы. Дело в том, что в статье 131 Трудового кодекса РФ (далее - ТК РФ) предусмотрен максимум для оплаты труда в натуральной форме. Он не должен превышать 20 процентов от заработной платы. Минфин России неоднократно ссылался на данную норму в доказательство того, что выплаты, превышающие лимит, не уменьшают налогооблагаемую прибыль (письма Минфина России от 8 августа 2007 г. N 03-03-06/2/149, от 22 февраля 2007 г. N 03-03-06/1/115). Во избежание споров с инспекторами автор советует не превышать указанный лимит, а в доказательство правомерности учета стоимости питания в составе налогооблагаемых расходов предоставить рассчитанную себестоимость блюд по меню.

Что касается возможного начисления НДС, то обязанность работодателя в рамках трудового и (или) коллективного договора свидетельствует не о гражданско-правовых, а о трудовых отношениях, что исключает само понятие безвозмездной сделки в рамках предпринимательской деятельности, а следовательно, и объект обложения НДС. Данная позиция подтверждена арбитражной практикой.

Судебно-арбитражная практика

Организация оплачивала и раздавала обеды своим работникам, при этом стоимость еды включалась в доход работников. Налоговики сочли необходимым начислить НДС на стоимость обедов. Арбитры напомнили, что согласно статье 131 ТК РФ выплата заработной платы производится в денежной форме в валюте Российской Федерации (в рублях). Но в соответствии с коллективным договором или трудовым договором по письменному заявлению работника оплата труда может производиться и в иных формах, не противоречащих законодательству РФ и международным договорам России. Таким образом, отношения по выдаче работникам готовых обедов в счет оплаты труда являются трудовыми, а не гражданско-правовыми, в связи с чем такие операции не являются объектом налогообложения по НДС. Следовательно, у налоговой инспекции не было оснований для начисления обществу налога на добавленную стоимость, пеней и привлечения к ответственности за неуплату этого налога (постановление ФАС Северо-Западного округа от 26 сентября 2005 г. N А44-1500/2005-15).

Итак, при бесплатном питании сотрудников нужно начислять НДС только в том случае, если питание не входит в систему оплаты труда.

Содержание столовой довольно трудоемко, зачастую убыточно и нецелесообразно. Заказы готовых обедов эффективнее. Но если обслуживание сторонними организациями общественного питания по каким-либо причинам не может осуществляться, то можно оборудовать для сотрудников собственное помещение для приема пищи - выделить комнату и разместить в ней холодильник, микроволновую печь, чайник и иные электроприборы.

Учесть данные расходы для налогообложения позволяет пункт 1 статьи 264 НК РФ, в соответствии с которым расходы на обеспечение нормальных условий труда и мер по технике безопасности, предусмотренных законодательством РФ, относятся к прочим расходам, связанным с производством и реализацией. Также обязанность работодателя по обеспечению нормальных условий для выполнения работниками норм выработки, в частности, условий труда, соответствующих требованиям охраны труда и безопасности труда, предусмотрена в статье 163 ТК РФ. Поэтому, утвердив в коллективном договоре порядок обеспечения нормальных условий труда путем оборудования помещения для питания, предприниматель сможет учесть данные расходы для целей налогообложения.

Упрощенная система налогообложения

Напомним, что применение "упрощенки" предусматривает замену уплаты НДФЛ (в отношении доходов, полученных от осуществления предпринимательской деятельности), налога на имущество (в отношении имущества, используемого для осуществления предпринимательской деятельности) и ЕСН с доходов, полученных от предпринимательской деятельности, а также выплат и иных вознаграждений, начисляемых ими в пользу физических лиц, уплатой единого налога, исчисляемого по результатам хозяйственной деятельности за налоговый период (п. 3 ст. 346.11 НК РФ). Предприниматели, применяющие УСН, не признаются плательщиками НДС. Индивидуальные предприниматели-упрощенцы платят страховые взносы на обязательное пенсионное страхование в соответствии с законодательством РФ. Иные налоги предприниматели, применяющие упрощенную систему налогообложения, платят в соответствии с общим режимом налогообложения.

Что касается учета в расходах предоставляемого работникам предпринимателя бесплатного питания при применении "упрощенки" с налоговой базой "доходы минус расходы", то стоимость бесплатно предоставляемого работникам питания, поименованного в трудовых договорах, относится к расходам на оплату труда (п. 4 ст. 255 НК РФ).

При определении объекта налогообложения налогоплательщик уменьшает полученные доходы на определенные расходы, в том числе и на расходы на оплату труда, выплату пособий по временной нетрудоспособности (подп. 6 п. 1 346.16 НК РФ).

Таким образом, предприниматель, применяющий упрощенную систему налогообложения, имеет право на уменьшение полученных доходов на расходы, связанные с предоставлением бесплатного питания сотрудникам, только в случае, если бесплатное питание работникам предоставляется в соответствии с трудовыми договорами в рамках системы оплаты труда. Кроме того, аналогично общей системе налогообложения, утвердив в коллективном договоре порядок обеспечения нормальных условий труда путем оборудования помещения для питания, предприниматель сможет учесть данные расходы для целей налогообложения на УСН.

Единый налог на вмененный доход

Известно, что предприниматель уплачивает этот налог только при наличии определенных видов деятельности при условии, что он введен в действие нормативными правовыми актами представительных органов соответствующих муниципальных районов, городских округов или законами городов федерального значения Москвы и Санкт-Петербурга. В этом случае по видам деятельности, подлежащим налогообложению ЕНВД, использование других вышеназванных систем налогообложения не допускается.

Одним из видов деятельности, при наличии которых налогоплательщик автоматически переводится на специальный режим налогообложения с уплатой ЕНВД, является оказание услуг общественного питания, осуществляемых через объекты организации общественного питания с площадью зала обслуживания посетителей не более 150 квадратных метров по каждому объекту организации общественного питания.

Данная норма будет действовать в случае, если предприниматель, организовав столовую или кафе, станет обслуживать не только своих сотрудников, но и предоставлять платные услуги сторонним посетителям.

Уплата индивидуальными предпринимателями ЕНВД предусматривает замену уплаты НДФЛ (в отношении доходов, полученных от деятельности, облагаемой единым налогом), налога на добавленную стоимость (в отношении операций, являющихся объектами обложения НДС, осуществляемых в рамках предпринимательской деятельности, которая облагается единым налогом), а также налога на имущество физических лиц (в отношении имущества, используемого для осуществления предпринимательской деятельности, облагаемой ЕНВД) и ЕСН с полученных доходов и сумм, выплачиваемых работникам в связи с ведением деятельности, облагаемой единым налогом. Вместе с тем индивидуальные предприниматели - плательщики ЕНВД перечисляют взносы на обязательное пенсионное страхование, как и предприниматели, применяющие другие системы налогообложения.

Объектом налогообложения для применения ЕНВД является вмененный доход налогоплательщика. Налоговой базой для исчисления суммы единого налога признается величина вмененного дохода, рассчитываемая как произведение базовой доходности по определенному виду предпринимательской деятельности, исчисленной за налоговый период, и величины физического показателя, характеризующего данный вид деятельности.

Если же предприниматель занимается как видами деятельности, подразумевающими обязательную уплату ЕНВД, так и другими видами деятельности, то в отношении полученных им доходов будут применяться одновременно две системы налогообложения. Тогда с одних доходов предприниматель будет платить ЕНВД, а по остальным доходам будет применять обычную систему налогообложения, УСН или ЕСХН.

Налоговые агенты

Необходимо отдельно отметить, что применение обычной и упрощенной систем налогообложения накладывает на предпринимателя обязанность по выполнению функций налогового агента по НДФЛ, с удержанием и уплатой в бюджет НДФЛ с дохода, выплаченного своим сотрудникам.

При определении налоговой базы учитываются все доходы налогоплательщика, полученные им как в денежной, так и в натуральной формах. К доходам, полученным налогоплательщиком в натуральной форме, относится, в частности, оплата (полностью или частично) за него индивидуальными предпринимателями товаров (работ, услуг) или имущественных прав, в том числе питания в его интересах.

Если налогоплательщик получает доход от организаций или предпринимателей в натуральной форме в виде товаров (работ, услуг), то налоговая база будет представлять собой стоимость этих товаров (работ, услуг), исчисленная исходя из цен, определяемых в порядке, аналогичном предусмотренному статьей 40 НК РФ.

Таким образом, стоимость питания, бесплатно предоставляемого своим работникам, являясь их доходом, полученным в натуральной форме, подлежит налогообложению налогом на доходы физических лиц в установленном порядке.

В рассматриваемом случае доход каждого налогоплательщика можно рассчитать на основе общей стоимости предоставляемого питания и данных из табеля учета рабочего времени или других аналогичных документов.

* * *

Проанализировав различные системы налогообложения, можно констатировать, что, прописав обязанность по обеспечению сотрудников питанием в трудовых договорах, индивидуальный предприниматель вполне правомерно учтет стоимость обедов, приготовленных как в собственной столовой, так и заказанных у сторонней организации, в составе расходов в уменьшение налогооблагаемой прибыли на общем режиме налогообложения или и в уменьшение дохода на УСН.

Кроме того, включение бесплатного питания в систему оплаты труда позволит избежать начисления НДС "с безвозмездности".

Для уплаты ЕНВД, при расчете которого не используются показатели дохода и расхода, предусмотренные при общей или упрощенной системах налогообложения, порядок организации питания не важен. При расчете налога используются не зависящие от условий предоставления питания факторы, такие, как, базовая доходность. Однако сам факт наличия "платного общепита" может привести предпринимателя к обязанности уплачивать единый налог на вмененный доход. Об этом важно помнить, ведь обязанность по уплате ЕНВД возникает автоматически при появлении соответствующего вида деятельности. А значит, при отсутствии уплаты налога в бюджет после предусмотренного законом срока у предпринимателя возникает риск применения штрафных санкций по статье 122 НК РФ в размере 20 процентов от суммы недоимки налога и пени, рассчитанных исходя из 1/300 ставки рефинансирования Банка России за каждый день просрочки платежа в бюджет.

Т.А. Ильинова,

заместитель руководителя управления аудита ГК "Градиент Альфа"

"Предприниматель без образования юридического лица. ПБОЮЛ", N 1, январь 2008 г.