Постановление Восемнадцатого арбитражного апелляционного суда от 31 января 2014 г. N 18АП-13098/13

г. Челябинск

31 января 2014 г.

Дело N А34-5315/2012

Резолютивная часть постановления объявлена 29 января 2014 г.

Постановление изготовлено в полном объеме 31 января 2014 г.

Восемнадцатый арбитражный апелляционный суд в составе:

председательствующего судьи Ивановой Н.А.,

судей Кузнецова Ю.А., Малышевой И.А.,

при ведении протокола секретарем судебного заседания Свистун Н.А.,

рассмотрел в открытом судебном заседании апелляционную жалобу Федерального государственного казенного учреждения "Управление вневедомственной охраны Управления Министерства внутренних дел Российской Федерации по Курганской области" на решение Арбитражного суда Курганской области от 16.10.2013 по делу N А34-5315/2012 (судья Крепышева Т.Г.).

В судебном заседании приняли участие представители:

Федерального государственного казенного учреждения "Управление вневедомственной охраны Управления Министерства внутренних дел России по Курганской области" - Садилова Т.В. (доверенность N 1 от 09.01.2014); Березовская С.В. (доверенность N25 от 17.01.2014);

Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 6 по Курганской области - Шух С.А. (доверенность N 3 от 09.01.2014), Логинов С.М. (доверенность N11 от 09.01.2014).

Федеральное государственное казенное учреждение "Управление вневедомственной охраны Управления Министерства внутренних дел Российской Федерации по Курганской области" (далее - заявитель, налогоплательщик, учреждение, ФГКУ "УВО УМВД РФ по Курганской области") обратилось в Арбитражный суд Курганской области с заявлением к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 6 по Курганской области (далее - заинтересованное лицо, налоговый орган, инспекция, МИФНС России N 6 по Курганской области) о признании незаконным решения от 30.03.2012 N 7 о привлечения к налоговой ответственности (с учетом принятого судом в порядке статьи 49 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации уточнения предмета требования).

Решением Арбитражного суда Курганской области от 16.10.2013 решение МИФНС России N 6 по Курганской области от 30.03.2012 N 7 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения признано недействительным в части доначисления налога на прибыль за 2008 год в сумме, превышающей 714 995 рублей, в части пеней за 2008 год в сумме, превышающей 229 121 рубль, в части доначисления налога на прибыль за 2009 год в сумме, превышающей 644 292 рубля, в части пеней за 2009 год в сумме, превышающей 125 934 рубля, в части доначисления налога на прибыль за 2010 год в сумме, превышающей 745 497 рублей, в части пеней за 2010 год в сумме, превышающей 75 260 рублей, в части привлечения к налоговой ответственности по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации в сумме, превышающей 10 000 рублей. На МИФНС России N 6 по Курганской области возложена обязанность устранить допущенные нарушения прав и законных интересов федерального казенного учреждения "Управление вневедомственной охраны Управления Министерства внутренних дел России по Курганской области". В остальной части заявленных требований отказано.

Не согласившись с вынесенным судебным актом ФГКУ "УВО УМВД РФ по Курганской области" обратилось в Восемнадцатый арбитражный апелляционный суд с жалобой в которой просит решение суда первой инстанции отменить.

В обоснование доводов апелляционной жалобы заявитель ссылается на то, что для правильного определения размера прибыли необходимо учесть затраты, понесенные налогоплательщиком для получения дохода и подлежащему учету в качестве таковых в соответствии с налоговым законодательством. По мнению налогоплательщика, налоговый орган должен был определить соотношение доходов от оказания услуг по охране в общем объеме полученного отделом финансирования, и с учетом положений, предусмотренных абзацем 3 пункта 1 и пунктом 4 статьи 321.1 Налогового кодекса Российской Федерации, а также принципа пропорционального распределения расходов, закрепленного абзацем 4 пункта 1 статьи 272 и пунктом 3 статьи 321.1 Кодекса, определить налоговую базу по налогу на прибыль.

Заявитель полагает, что судом не учтено, что целевое финансирование, целевые поступления и расходы, производимые за счет этих средств в смысле Налогового кодекса Российской Федерации не тождественны осуществляемому в соответствии с бюджетным законодательством бюджетному финансированию отделений вневедомственной охраны за счет средств от приносящей доход деятельности, хотя оно также носит строго целевой характер.

Кроме того, оценка соответствия закону решения налогового органа осуществляется судом исходя из выводов и обстоятельств, изложенных в оспариваемого решении в момент его вынесения или в период проверки обоснованности решения вышестоящим налоговым органом.

В представленном заинтересованным лицом в материалы дела отзыве, МИФНС N 6 по Курганской области не согласилось с доводами, изложенными в апелляционной жалобе, сославшись на их противоречие нормам действующего законодательства. Полагает, что судом первой инстанции верно установлены все обстоятельства по делу, в связи с чем просит решение оставить без изменения, жалобу - без удовлетворения

В судебном заседании представители заявителя поддержали доводы, изложенные в апелляционной жалобе.

В судебном заседании представитель налогового органа поддержал доводы, изложенные в отзыве на апелляционную жалобу, просил решение суда первой инстанции оставить без изменения, апелляционную жалобу без удовлетворения.

Законность и обоснованность обжалуемого судебного акта проверена судом апелляционной инстанции в порядке, предусмотренном главой 34 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (далее - АПК РФ).

Арбитражный суд апелляционной инстанции, повторно рассмотрев дело в порядке статей 268, 269 АПК РФ, исследовав имеющиеся в деле доказательства, проверив доводы апелляционной жалобы, отзыва на нее, выслушав представителей налогоплательщика и инспекции, не находит оснований для отмены обжалуемого судебного акта.

Как следует из материалов дела и установлено судом первой инстанции, инспекцией проведена выездная налоговая проверка Отделения вневедомственной охраны при Отделе внутренних дел по Щучанскому району по вопросам соблюдения налогового законодательства, правильности исчисления и своевременности удержания, перечисления, в том числе налога на прибыль за период с 01.01.2008 по 31.12.2010.

По результатам проверки инспекцией составлен акт N 5 от 06.03.2012 и вынесено решение от 30.03.2012 N 7 о привлечении Отделения вневедомственной охраны при Отделе внутренних дел по Щучанскому району к ответственности за совершение налогового правонарушения, предусмотренного пунктом 1 статьи 122 НК РФ, в резолютивной части которого заявителю предложено уплатить штраф в сумме 141 611 рублей.

Кроме того, заявителю предложено уплатить недоимку по налогу на прибыль организаций в сумме 2 142 026 рублей, начисленные в порядке ст. 75 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ, Кодекс) пени в сумме 437 503 рублей.

Не согласившись с принятым решением Отделение вневедомственной охраны при Отделе внутренних дел по Щучанскому району обратилось с жалобой в вышестоящий налоговый орган.

Управление Федеральной налоговой службы по Курганской области решением от 18.05.2012 N 128 решение МИФНС России N 6 по Курганской области от 30.03.2012 N 7 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения утверждено, апелляционная жалоба заявителя оставлена без удовлетворения (т. 1 л.д. 81-87).

В целях реализации распоряжения Правительства Российской Федерации от 30.12.2011 N 2437-р, МВД РФ 05.05.2012 издан приказ об утверждении Устава федерального государственного казенного учреждения "Управление вневедомственной охраны Управления Министерства внутренних дел России по Курганской области", согласно пункту 10 которого ФГКУ "УВО УМВД РФ по Курганской области" является правопреемником не только Отделения вневедомственной охраны при Отделе внутренних дел по Щучанскому району, но и Управления вневедомственной охраны при Управлении внутренних дел по Курганской области, Отдела вневедомственной охраны при Управлении внутренних дел по г. Кургану, а также отделов и отделений вневедомственной охраны при Отделах внутренних дел десяти районов Курганской области (том 6, листы дела (том 6, листы дела 26-43).

Соответствующая запись о создании федерального государственного казенного учреждения "Управление вневедомственной охраны Управления Министерства внутренних дел России по Курганской области" созданного путём реорганизации в форме слияния внесена в Единый государственный реестр юридических лиц 10.09.2012.

Таким образом, на основании статьи 50 Налогового кодекса Российской Федерации ФГКУ "УВО УМВД РФ по Курганской области" является правопреемником Отделения вневедомственной охраны при Отделе внутренних дел по Щучанскому району в части обязанностей по уплате налогов, пеней и штрафов.

Полагая, что вынесенное налоговым органом решение нарушает его законные права и интересы, ФГКУ "УВО УМВД РФ по Курганской области" обратилось в арбитражный суд с настоящим заявлением о признании незаконным решения налогового органа.

Удовлетворяя требования заявителя в части, суд первой инстанции установил, что расходы, связанные с осуществлением услуг по охране имущества юридических и физических лиц, направленной на получение дохода инспекцией не учтены со ссылкой на полное финансовое обеспечение отдела за счет федерального бюджета, таким образом в результате неверной квалификации данные расходы не были приняты при определении налоговой базы по налогу на прибыль.

Оценив в порядке ст. 71 АПК РФ все имеющиеся в деле доказательства в их совокупности и взаимосвязи, суд апелляционной инстанции считает выводы суда первой инстанции правильными, соответствующими обстоятельствам дела и действующему законодательству.

В соответствии с частью 4 статьи 200 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации при рассмотрении дела об оспаривании ненормативного правового акта государственного органа, арбитражный суд в судебном заседании осуществляет проверку оспариваемого акта или его отдельных положений, и устанавливает его соответствие закону или иному нормативному правовому акту, устанавливает наличие полномочий у органа или лица, которые приняли оспариваемый акт, а также устанавливает, нарушают ли оспариваемый акт права и законные интересы заявителя в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности.

Федеральное государственное казенное учреждение "Управление вневедомственной охраны Управления Министерства внутренних дел России по Курганской области" является юридическим лицом, образованным в соответствии с законодательством Российской Федерации, и соответственно в силу пункта 1 статьи 246 Налогового кодекса Российской Федерации признаётся плательщиком налога на прибыль.

Норм, исключающих подразделения вневедомственной охраны при органах внутренних дел из числа налогоплательщиков налога на прибыль, Налоговый кодекс Российской Федерации не содержит.

В статье 247 Налогового кодекса Российской Федерации указано, что объектом обложения налогом на прибыль организаций признается прибыль, полученная налогоплательщиком.

Прибылью для российских организаций считаются полученные доходы, уменьшенные на величину произведённых расходов, которые определяются в соответствии с главой 25 Налогового кодекса Российской Федерации.

В силу пункта 1 статьи 248 Налогового кодекса Российской Федерации к доходам относятся доходы от реализации товаров (работ, услуг) и имущественных прав и внереализационные доходы.

Пунктом 1 статьи 249 Налогового кодекса Российской Федерации установлено, что в целях главы 25 Налогового кодекса Российской Федерации доходом от реализации признаются выручка от реализации товаров (работ, услуг) как собственного производства, так и ранее приобретённых, выручка от реализации имущественных прав.

Как усматривается из материалов дела, налогоплательщик оказывал услуги юридическим и физическим лицам на возмездной основе, и средства, получаемые заявителем по договорам охраны с юридическими и физическими лицами, относятся к доходам за оказание платных услуг, которые отражаются казначейством как средства от приносящей доход деятельности.

Поскольку учреждение является плательщиком налога на прибыль организаций, то средства, получаемые подразделениями вневедомственной охраны в соответствии с договорами по охране имущества юридических и физических лиц и предоставлению иных услуг, связанных с обеспечением охраны и безопасности граждан, являются доходом от реализации товаров, работ, услуг и, соответственно, должны учитываться при определении налоговой базы по исчислению налога на прибыль организаций в порядке, определенном главой 25 Налогового кодекса Российской Федерации.

Исчерпывающий перечень доходов, не учитываемых при определении налоговой базы по налогу на прибыль организаций, установлен статьёй 251 Налогового кодекса Российской Федерации.

В данной статье плата, получаемая подразделениями вневедомственной охраны в соответствии с договорами по охране имущества юридических и физических лиц и предоставлению иных услуг, связанных с обеспечением охраны и безопасности граждан, не указана, а средства, получаемые подразделениями вневедомственной охраны в соответствии с договорами по охране имущества юридических и физических лиц, не могут быть квалифицированы в качестве средств целевого финансирования, не учитываемых в составе доходов для целей налогообложения на основании подпункта 14 пункта 1 статьи 251 Налогового кодекса Российской Федерации.

Согласно пункту 3 статьи 41 Бюджетного кодекса Российской Федерации (в редакции, действовавшей до 01.01.2011) доходы от платных услуг, оказываемых бюджетными учреждениями, относятся к категории неналоговых доходов бюджетов после уплаты предусмотренных законодательством налогов.

Как следует из материалов дела, заявителю от оказания услуг по охране имущества и предоставлению иных услуг, связанных с обеспечением охраны и безопасности граждан поступило в 2008 году денежных средств на сумму 3 024 602 рубля, в 2009 году 3 281 651 рубль, в 2010 году 3 798 962 рубля. Данные суммы заявителем были включены в налоговых декларациях по налогу на прибыль за спорные периоды.

При этом заявитель также в налоговых декларациях по налогу на прибыль включены расходы, уменьшающие доходы от реализации товаров (работ, услуг) суммы, перечисленные в федеральный бюджет: за 2008 год в 3 019 900 рублей, за 2009 год - 3 310 700 рублей, за 2010 - 3 798 962 рубля.

Между тем заявителем не учтено, что согласно абзацу 3 пункта 1 статьи 321.1 Налогового кодекса Российской Федерации налоговая база бюджетных учреждений определяется как разница между полученной суммой дохода от реализации товаров, выполненных работ, оказанных услуг, суммой внереализационных доходов (без учёта налога на добавленную стоимость, акцизов по подакцизным товарам) и суммой фактически осуществленных расходов, связанных с ведением коммерческой деятельности.

Прим этом, согласно пункту 2 указанной статьи, в составе доходов и расходов бюджетных учреждений, включаемых в налоговую базу, не учитываются доходы, полученные в виде средств целевого финансирования и целевых поступлений на содержание бюджетных учреждений и ведение уставной деятельности, финансируемой за счёт указанных источников, и расходы, производимые за счёт этих средств.

В то же время, пунктом 3 и 4 статьи 321.1 Налогового кодекса Российской Федерации определено, что если бюджетными ассигнованиями, выделенными бюджетному учреждению, предусмотрено финансовое обеспечение расходов по оплате коммунальных услуг, услуг связи, транспортных расходов по обслуживанию административно-управленческого персонала, расходов по всем видам ремонта основных средств за счёт двух источников, то в целях налогообложения принятие таких расходов на уменьшение доходов, полученных от предпринимательской деятельности и средств целевого финансирования, производится пропорционально объёму средств, полученных от предпринимательской деятельности, в общей сумме доходов (включая средства целевого финансирования). Если бюджетными ассигнованиями, выделенными бюджетному учреждению, не предусмотрено финансовое обеспечение расходов по оплате коммунальных услуг, услуг связи (за исключением мобильной связи) и на ремонт основных средств, приобретенных (созданных) за счет бюджетных средств, указанные расходы учитываются при определении налоговой базы по предпринимательской деятельности при условии, что эксплуатация указанных основных средств связана с ведением такой предпринимательской деятельности. При этом в общей сумме доходов для указанных целей не учитываются внереализационные доходы (доходы, полученные в виде банковских процентов по средствам, находящимся на расчетном, депозитном счетах, полученные от сдачи имущества в аренду, курсовые разницы и другие доходы). При определении налоговой базы к расходам, связанным с осуществлением коммерческой деятельности, помимо расходов, произведенных в целях осуществления предпринимательской деятельности, относятся: суммы амортизации, начисленные по имуществу, приобретённому за счёт полученных от этой деятельности средств и используемому для осуществления этой деятельности; расходы на ремонт основных средств, эксплуатация которых связана с ведением некоммерческой и (или) коммерческой деятельности и которые приобретены (созданы) за счёт бюджетных средств, если финансовое обеспечение данных расходов не предусмотрено бюджетными ассигнованиями, выделенными бюджетному учреждению.

Таким образом, то обстоятельство, что учреждение перечисляло доходы от оказания услуг по охране в федеральный бюджет и затем получало их в качестве финансирования, не освобождает его от обязанности по включению средств, полученных в качестве оплаты за оказанные услуги, в состав налогооблагаемых доходов, и, следовательно, не лишает права учесть понесённые при осуществлении упомянутой деятельности расходы при исчислении налога на прибыль исходя из принципа пропорционального распределения расходов, закреплённого пунктом 3 статьи 321.1 Налогового кодекса Российской Федерации.

В суд первой инстанции налоговым органом представлен подробный расчёт налога на прибыль в соответствии с правовой позицией Президиума ВАС РФ от 23.04.2013 N 12527/12 (том 6, листы дела 132-133).

В соответствии с данным расчётом неполная уплата налога на прибыль за 2008 год составила 714 995 рублей, за 2009 год - 644 292 рубля, за 2010 год - 745 497 рублей.

Судом первой инстанции установлено, что в ходе выездной налоговой проверки инспекцией были исследованы все расходные документы учреждения, однако не были приняты в результате неверной квалификации указанных средств как средств бюджетного финансирования.

Судом первой инстанции проверен представленный расчет и признан верным.

Из представленного расчета следует, что налоговым органом при определении расходов исходя из принципа пропорционального распределения, закреплённого пунктом 3 статьи 321.1 НК РФ, учтены в 2008 году расходы 105 710 рублей, в том числе услуги связи 64 970 рублей, электроэнергия 37 600 рублей, ремонт помещений 1 620 рублей, ремонт автомобилей 1 520 рублей (том 3, листы дела 114-116, том 6 листы дела 132-133), в 2009 году расходы 150 483 рубля, в том числе услуги связи 69 374 рубля, электроэнергия 54 626,20 рублей, транспортные услуги 13 265,60 рублей, услуги по содержанию имущества 13 217 рублей (том 3, листы дела 129-131, том 6, листы дела 132-133), в 2010 году расходы 158 840 рублей, в том числе услуги связи 71 930 рублей, электроэнергия 49 000 рублей, транспортные услуги 31 410 рублей, услуги по содержанию имущества 6500 рублей (том 3, листы дела 146-147, том 6, листы дела 132-133) и приняты в пропорциональном отношении за 2008 год в размере 45 455 рублей (43%), за 2009 год 60 193 рубля (40%), за 2010 год 71 478 рублей (45%).

Ставка при определении налога на прибыль применена налоговым органом верно, принимая во внимание расчёт Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 6 по Курганской области и сумму расходов, подлежащую учёту, налог на прибыль составил 714 995 рублей, за 2009 год - 644 292 рубля, за 2010 год - 745 497 рублей.

Доводы налогоплательщика, изложенные в апелляционной жалобе, не опровергают установленных судом первой инстанции по делу обстоятельств. Суд апелляционной инстанции считает, что все обстоятельства, имеющие существенное значение для дела, судом первой инстанции установлены, все доказательства исследованы и оценены. Оснований для переоценки доказательств и сделанных на их основании выводов у суда апелляционной инстанции не имеется.

Нарушений норм процессуального права, являющихся основанием для отмены судебного акта в порядке части 4 статьи 270 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, не установлено.

На основании вышеизложенного, суд апелляционной инстанции не усматривает оснований для отмены решения арбитражного суда первой инстанции и удовлетворения апелляционной жалобы.

Излишне уплаченная заявителем по апелляционной жалобе государственная пошлина в сумме 1 000 руб. подлежит возврату апеллянту в порядке пп.1 п. 1 ст. 333.40 Налогового кодекса Российской Федерации.

Руководствуясь статьями 176, 268, 269, 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, арбитражный суд апелляционной инстанции

ПОСТАНОВИЛ:

решение Арбитражного суда Курганской области от 16 октября 2013 по делу N А34-5315/2012 оставить без изменения, апелляционную жалобу Федерального государственного казенного учреждения "Управление вневедомственной охраны Управления Министерства внутренних дел Российской Федерации по Курганской области" - без удовлетворения.

Возвратить Федеральному государственного казенного учреждения "Управление вневедомственной охраны Управления Министерства внутренних дел Российской Федерации по Курганской области" из федерального бюджета государственную пошлину в сумме 1 000 руб., излишне уплаченную по платежному поручению от 13.12.2013 N 4930332.

Постановление может быть обжаловано в порядке кассационного производства в Федеральный арбитражный суд Уральского округа в течение двух месяцев со дня его принятия (изготовления в полном объеме) через Арбитражный суд первой инстанции.

Председательствующий судья

Н.А.Иванова

Судьи

Ю.А.Кузнецов И.А.Малышева