Постановление Седьмого арбитражного апелляционного суда от 19 сентября 2011 г. N 07АП-6394/11

г. Томск

19 сентября 2011 г.

Дело N

Резолютивная часть постановления объявлена 12 сентября 2011 года.

Полный текст постановления изготовлен 19 сентября 2011 года.

Седьмой арбитражный апелляционный суд в составе:

председательствующего Кривошеиной С. В.

судей Бородулиной И. И., Колупаевой Л. А.

при ведении протокола судебного заседания секретарем судебного заседания Яцкевич О. Г.

с использованием средств аудиозаписи

при участии:

от заявителя: Якимовой С. В. по дов. от 01.04.2011,

от заинтересованного лица: Рак О. В. по дов. от 01.09.2011, Степанова Е. В. по дов. от 12.04.2011, Орловой В. Г. по дов. от 12.04.2011,

рассмотрев в судебном заседании апелляционную жалобу Инспекции Федеральной налоговой службы по Железнодорожному району г. Новосибирска на решение Арбитражного суда Новосибирской области от 07.06.2011 по делу N А45-3067/2011 (судья Булахова Е. И.) по заявлению общества с ограниченной ответственностью "Экстрасиб-Н" к Инспекции Федеральной налоговой службы по Железнодорожному району г. Новосибирска о признании частично недействительным решения

УСТАНОВИЛ:

Общество с ограниченной ответственностью "Экстрасиб-Н" (далее - ООО "Экстрасиб-Н", общество, налогоплательщик) обратилось в Арбитражный суд новосибирской области с заявлением, уточненным в порядке статьи 49 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (далее - АПК РФ), о признании частично недействительным решения Инспекции Федеральной налоговой службы по Железнодорожному району г. Новосибирска (далее также - инспекция, налоговый орган) N 34/15 от 06.12.2010 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения в части начисления налога на прибыль в размере 7 382 485,31 руб., налога на добавленную стоимость (далее также - НДС) в размере 20 632 892,57 руб., в части предложения удержать и перечислить в бюджет налог на доходы физических лиц в сумме 3 130 234 руб., в части начисления соответствующих сумм пеней по вышеперечисленным налогам, а также в части привлечения к налоговой ответственности, предусмотренной статьей 122 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ).

Решением Арбитражного суда Новосибирской области от 07.06.2011 (с учетом определения об исправлении опечатки от 01.07.2011) признано недействительным решение Инспекции Федеральной налоговой службы по Железнодорожному району г. Новосибирска от 06.12.2010 N 34/15 в части: начисления обществу с ограниченной ответственностью "Экстрасиб-Н" к уплате налога на добавленную стоимость в сумме 20 632 892,58 руб.; начисления к уплате соответствующих сумм пеней по налогу на добавленную стоимость; привлечения общества с ограниченной ответственностью "Экстрасиб-Н" к налоговой ответственности по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации по налогу на добавленную стоимость в виде штрафа в сумме 4 126 578 руб.; начисления обществу с ограниченной ответственностью "Экстрасиб-Н" к уплате налога на прибыль в сумме 710 549,32 руб.; начисления к уплате соответствующих сумм пеней по налогу на прибыль; привлечения общества с ограниченной ответственностью "Экстрасиб-Н" к налоговой ответственности по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации по налогу на прибыль в виде штрафа в сумме 142 109,86 руб.; в части предложения удержать и перечислить в бюджет налог на доходы физических лиц в размере 3 129 886,25 руб.; в части привлечения общества с ограниченной ответственностью "Экстрасиб-Н" к налоговой ответственности по статье 123 Налогового кодекса Российской Федерации в сумме 625 977,25 руб.; в части начисления соответствующих сумм пеней на сумму налога на доходы физических лиц в размере 3 129 886 руб. Производство по делу в части заявления общества с ограниченной ответственностью "Экстрасиб -Н" о признании недействительным решения Инспекции Федеральной налоговой службы по Железнодорожному району г. Новосибирска N 34/15 от 06.12.2010 в части начисления налога на прибыль в сумме 68 474,5 руб. за 2008 год, начисления соответствующих сумм пеней, привлечения к налоговой ответственности по статье 122 Налогового кодекса Российской Федерации в виде штрафа в размере 13 675 руб. прекращено. В удовлетворении остальной части заявленных требований отказано. Суд обязал Инспекцию Федеральной налоговой службы по Железнодорожному району г. Новосибирска устранить допущенные нарушения прав и законных интересов общества с ограниченной ответственностью "Экстрасиб-Н".

Не согласившись с решением суда первой инстанции в части удовлетворенных требований общества, налоговый орган обратился в Седьмой арбитражный апелляционный суд с апелляционной жалобой, в которой просит состоявшийся судебный акт отменить и принять по делу новый судебный акт об отказе в удовлетворении заявления общества в той части, в которой его требования удовлетворены. В обоснование апелляционной жалобы налоговый орган ссылается на следующее:

- по эпизоду о завышении расходов по приобретению продуктов питания у ООО "Пивсервис", ООО "Эко-Сервис", ООО "Сибирский водовоз" и ООО "КофеЧайКлуб" для нужд работников налогоплательщика суд первой инстанции необоснованно применил подпункт 7 пункта 1 статьи 264 НК РФ, статьи 22 и 223 Трудового кодекса РФ; приобретение чая, кофе, сахара не является удовлетворением бытовых нужд работников; расходы по приобретению питьевой воды инспекция приняла при проверке, в то время как суд указал также на необоснованность их непринятия инспекцией;

- по эпизоду о завышении расходов, учитываемых в целях уменьшения налоговой базы по налогу на прибыль в части процентов, перечисленных кредитным организациям по долговым обязательствам в части удовлетворенных требований общества судом неправильно применен порядок определения сопоставимости по критериям, указанный порядок должен был быть определен в учетной политике общества;

- по эпизоду о неправомерном применении налогоплательщиком ставки НДС 10% при реализации соков суд пришел к неправильному выводу о реализации обществом продуктов (соков) детского питания; в счетах-фактурах и товарных накладных указаны наименования соков, не соответствующие указанным в сертификатах соответствия; детские соки не производятся в упаковках более 0,35 л, в то время как в документах общества объем указан емкостью 3 л;

- по эпизоду о предложении налоговому агенту ООО "Экстрасиб -Н" удержать и перечислить в бюджет налог на доходы физических лиц суд пришел к неправильному выводу о том, что общество обязано удержать и перечислить в бюджет НДФЛ за 2007 год, исходя только из заработной платы Нестерова Г. И. за 2007 год (113 250 руб.), а не из фактически полученного им от общества дохода.

Подробно доводы изложены в апелляционной жалобе.

Общество в представленном в порядке статьи 262 АПК РФ отзыве считает решение суда первой инстанции законным и обоснованным, просит апелляционный суд оставить его без изменения; в той части, в которой суд отказал в удовлетворении его требований, соглашается с решением суда. Подробно доводы изложены в отзыве.

В судебном заседании представители инспекции поддержали доводы апелляционной жалобы, просили решение суда в обжалуемой части отменить, отказав в удовлетворении требований общества; дополнительно указали на то, что сумма штрафа по НДС (4 126 578 руб.), указанная в решении суда превышает сумму, указанную в решении налогового органа (3 498 722,17 руб.).

Представитель общества в судебном заседании просил апелляционную жалобу оставить без удовлетворения по доводам отзыва на апелляционную жалобу.

Проверив законность и обоснованность обжалуемого судебного акта в порядке, установленном статьями 266, 268 АПК РФ, изучив доводы апелляционной жалобы, отзыва на нее, заслушав представителей лиц, участвующих в деле, апелляционный суд считает решение суда первой инстанции подлежащим частичному изменению по следующим основаниям.

Согласно материалам дела, Инспекцией Федеральной налоговой службы по Железнодорожному району г. Новосибирска проведена выездная налоговая проверка ООО "Экстрасиб -Н" по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты (удержания, перечисления) налогов и сборов за период с 01.01.2007 по 31.12.2009, по налогу на доходы физических лиц за период с 01.01.2007 по 14.10.2010, в результате которой установлено нарушение требований Налогового Кодекса Российской Федерации, связанное с учетом хозяйственных операций, применением ставки по НДС 10%, не удержание и неперечисление в бюджет налога на доходы физических лиц, составлен акт проверки N 34/15 от 01.11.2010.

По результатам рассмотрения акта выездной налоговой проверки, письменных возражений ООО "Экстрасиб -Н" на акт, налоговым органом принято решение от 06.12.2010 N 34/15, на которое обществом подана апелляционная жалоба в Управление ФНС по Новосибирской области, жалоба была частично удовлетворена решением вышестоящего органа.

Не согласившись с решением Инспекции ФНС по Железнодорожному району г. Новосибирска в части заявитель обратился в арбитражный суд с заявлением о признании решения налогового органа частично недействительным.

Решением Арбитражного суда Новосибирской области заявленные требования общества удовлетворены частично.

Налоговый орган обратился в Седьмой арбитражный апелляционный суд с апелляционной жалобой об отмене решения суда в части признания недействительным решения от 06.12.2010 N 34/15.

Согласно части 5 статьи 268 АПК РФ в случае, если в порядке апелляционного производства обжалуется только часть решения, суд апелляционной инстанции проверяет законность и обоснованность решения только в обжалуемой части, если при этом лица, участвующие в деле, не заявят возражений. В судебном заседании суда апелляционной инстанции от лиц, участвующих в деле, не поступило возражений относительно проверки законности и обоснованности решения в обжалуемой части. В этой связи суд апелляционной инстанции проверяет законность и обоснованность решения в обжалуемой части.

Удовлетворяя заявленные обществом требования по эпизоду о завышении расходов по приобретению продуктов питания у ООО "Пивсервис", ООО "Эко-Сервис", ООО "Сибирский водовоз" и ООО "КофеЧайКлуб" для нужд работников общества суд первой инстанции установил, что в 2007 - 2009 годах у вышеуказанных организаций обществом приобретались, в том числе, чай, кофе, сахар-рафинад, сливки, вода "Свежесть Алтая".

В подтверждение факта приобретения указанных продуктов налогоплательщиком в материалы дела представлены счета-фактуры, товарные накладные (том 4, том 5).

Как следует из оспариваемого решения налоговым органом расходы налогоплательщика в части приобретения указанных продуктов питания для нужд работников (за исключением воды) были исключены из состава обоснованных расходов в связи с тем, что названные расходы отражены по счету 44 "Издержки обращения" с отражением в налоговой декларации в составе расходов, что подтверждается копиями счетов-фактур, товарных накладных, договоров, анализом счета 60.1, выписками из книги покупок, следовательно, по мнению налогового органа, для целей налогового учета учтены расходы, не связанные с производством и реализацией товаров, не учитываемые в целях налогообложения прибыли.

Суд, принимая решение в данной части в пользу налогоплательщика, исходил из положений статей 22 и 223 Трудового кодекса Российской Федерации, в соответствие с которыми на работодателя возлагается обязанность по обеспечению бытовых нужд работников, связанных с исполнением ими трудовых обязанностей, а также обеспечение санитарно-бытового и лечебно-профилактического обслуживания работников в соответствии с требованиями охраны труда, и подпункта 7 пункта 1 статьи 264 НК РФ согласно которому расходы налогоплательщика на обеспечение нормальных условий труда и мер по технике безопасности, предусмотренных законодательством Российской Федерации, относятся к прочим расходам, связанным с производством и реализацией.

Налоговый орган обосновывает свою позицию по данному эпизоду тем, что отсутствуют документы, свидетельствующие о выдаче каждому работнику продуктов питания, расходы по оплате продуктов питании не прошли через учет по заработной плате каждого работника, налоговым агентом (ООО "Экстрасиб-Н") не исчислен и не перечислен в бюджет налог на доходы физических лиц в части стоимости продуктов питания, в трудовых (коллективном) договорах не нашло отражение обеспечение работников ежедневным питанием, ссылается на необоснованность применения вышеуказанных положений Трудового кодекса Российской Федерации. Между тем, указанные основания не нашли отражения в оспариваемом решении, в связи с чем не могут быть приняты во внимание.

При таких обстоятельствах, а также учитывая, что в оспариваемом решении налоговый орган не ставит под сомнение документальное подтверждение указанных расходов, а из представленных документов следует, что они были понесены заявителем в интересах его работников и по существу представляли собой их снабжение тонизирующими напитками (продуктами), что не противоречит предусмотренной в трудовых договорах обязанности работодателя создать условия для труда работников (л.д. 63 т. 4), апелляционный суд поддерживает вывод суда первой инстанции о том, что спорные расходы понесены налогоплательщиком в целях обеспечения нормальных условий труда работников.

Довод налогового органа о несоблюдении обществом по данному эпизоду досудебного порядка урегулирования спора - не обжалование этого эпизода в апелляционном порядке - исследовался судом первой инстанции и ему дана правильная оценка, поскольку в апелляционной жалобе ООО "Экстрасиб-Н", направленной в Управление ФНС по Новосибирской области, не содержалась просьба об отмене решения налогового органа ни в части, ни полностью, только на первой странице апелляционной жалобы (последний абзац) указано на то, что решение от 06.12.2010 он (налогоплательщик) считает вынесенным с нарушением действующего налогового законодательства; при этом то обстоятельство, что доводы, опровергающие выводы налогового органа, приведены ООО "Экстрасиб-Н" лишь в части начисления, не свидетельствует о намерении налогоплательщика обжаловать решение также лишь в части.

Учитывая изложенное, оснований для удовлетворения апелляционной жалобы инспекции по данному эпизоду апелляционный суд не находит.

Налоговый орган обжаловал решение суда по эпизоду о завышении расходов, учитываемых в целях уменьшения налоговой базы по налогу на прибыль в части процентов, перечисленных кредитным организациям по долговым обязательствам в той части, в которой удовлетворены требования общества.

Из материалов дела следует, что налоговым органом по итогам проверки установлено завышение расходов, учитываемых в целях уменьшения налоговой базы по налогу на прибыль в части процентов, перечисленных кредитным организациям по долговым обязательствам в размере 3 521 377,9 руб., в связи с чем доначислен налог на прибыль за 2007-2009 годы в размере 836 322,6 руб. Налоговый орган полагает, что ООО "Экстрасиб -Н" завышены расходы по выплаченным банковским процентам по кредитным договорам в связи с отсутствием заключенных кредитных договоров в одном квартале на сопоставимых условиях.

В оспариваемом решении налоговый орган приводит следующие доводы в обоснование своей позиции: вышеуказанные расходы отражены по счету 91.2 "Прочие расходы" с отражением в налоговой декларации в составе расходов; таким образом, для целей налогового учета учтены расходы сверх ставки рефинансирования Центрального банка РФ увеличенной в 1, 1 (1,5; 2) раза, не учитываемые в целях налогообложения прибыли, в связи с чем допущена неполная уплата налога на прибыль.

Суд, принимая решение, исходил из положений пункта 1 статьи 252, подпункта 2 пункта 1 статьи 265, статьи 269 НК РФ.

В силу пункта 1 статьи 269 НК РФ в целях налогообложения прибыли под долговыми обязательствами понимаются кредиты, товарные и коммерческие кредиты, займы, банковские вклады, банковские счета или иные заимствования независимо от формы их оформления. При этом расходом признаются проценты, начисленные по долговому обязательству любого вида при условии, что размер начисленных налогоплательщиком по долговому обязательству процентов существенно не отклоняется от среднего уровня процентов, взимаемых по долговым обязательствам, выданным в том же квартале (месяце - для налогоплательщиков, перешедших на исчисление ежемесячных авансовых платежей исходя из фактически полученной прибыли) на сопоставимых условиях. Под долговыми обязательствами, выданными на сопоставимых условиях, понимаются долговые обязательства, выданные в той же валюте на те же сроки в сопоставимых объемах, под аналогичные обеспечения. При определении среднего уровня процентов по межбанковским кредитам принимается во внимание информация только о межбанковских кредитах. При отсутствии долговых обязательств, выданных в том же квартале на сопоставимых условиях, а также по выбору налогоплательщика предельная величина процентов, признаваемых расходом, принимается равной ставке рефинансирования Центрального банка Российской Федерации, увеличенной в 1,1 раза, - при оформлении долгового обязательства в рублях, и равной 15 процентам - по долговым обязательствам в иностранной валюте.

Проанализировав условия, сроки заключения кредитных договоров, представленных в материалы дела, суд первой инстанции установил и правомерно пришел к следующему выводу.

Из исследованных за 2007 год кредитных договоров: N 232-06 заключен 12.09.2006 (третий квартал 2006 года), N 333-06 заключен 04.12.2006 (четвертый квартал 2006 года), N 540 заключен 28.09.2006 (третий квартал 2006 года), N 124 заключен 26.07.2007 (третий квартал 2007 года), N 28-07 заключен 13.02.2007 (первый квартал 2007 года), N 83-07 заключен 27.03.2007 (первый квартал 2007 года) только по одному кредитному договору N 333-06 неправомерно банковские проценты при определении налогооблагаемой прибыли отражены в полном объеме, поскольку в четвертом квартале 2006 года заключен в единственном числе и отсутствуют сопоставимые условия.

Условия остальных кредитных договоров, заключенных налогоплательщиком в первом и третьем кварталах 2007 года, судом признаны сопоставимыми, в связи с чем налогоплательщик используя свое право, предоставленное подпунктом 2 пункта 1 статьи 265 НК РФ, в соответствии с которым расходы в виде процентов по долговым обязательствам любого вида, в том числе процентов, начисленных по ценным бумагам и иным обязательствам, выпущенным (эмитированным) налогоплательщиком, включаются в состав внереализационных расходов, правомерно отразил в расходах при определении налогооблагаемой прибыли банковские проценты по указанным договорам в полном объеме.

При таких обстоятельствах суд обоснованно указал на неправомерное начисление налога на прибыль за 2007 год в размере 373 947,89 руб., а в остальной части начисленного налога на прибыль в размере 66 486,44 руб. (расходы 277 026,84 руб. по договору N 333-06) в удовлетворении заявленных требований отказал.

Из исследованных за 2008 год кредитных договоров: N 239-07 заключен 20.08.2007 (третий квартал), N 335-07 заключен 31.10.2007 (четвертый квартал), N 124 заключен 26.07.2007 (второй квартал), N 2808 заключен 13.02.2007 (первый квартал), N 27/2007 заключен 17.10.2007 (четвертый квартал), N 169 заключен 28.09.2007 (третий квартал), N 5-08-О заключен 13.02.2008 (первый квартал 2008 года), N 109-08 заключен 27.05.2008 (второй квартал 2008 года) суд установил, что только по двум кредитным договорам N 5-08-О и N 109-08 налогоплательщиком неправомерно банковские проценты при определении налогооблагаемой прибыли отражены в полном объеме, т.к. данные договоры заключены в указанных периодах времени (кварталах) в единственном числе и отсутствуют сопоставимые условия. Условия остальных кредитных договоров, заключенных налогоплательщиком в первом, третьем и четвертом кварталах 2007 года, судом признаны сопоставимыми, в связи с чем налогоплательщик правомерно отразил в расходах при определении налогооблагаемой прибыли банковские проценты по указанным договорам в полном объеме.

Суд первой инстанции обоснованно признал неправомерным доначисление за 2008 год налога на прибыль в размере 32 495,82 руб. в части завышения расходов по отражению банковских процентов в расходах в размере 135 399,26 руб., поскольку налоговым органом в материалы дела не представлен кредитный договор N 89-08 от 25.04.2008 (с указанным номером и датой представлен договор залога). Довод инспекции в апелляционной жалобе о том, что в материалы дела налогоплательщиком представлен указанный кредитный договор, отклоняется, поскольку в материалах дела кредитный договор N 89-08 от 25.04.2008 отсутствует (в деле имеется две копии договора залога N 89-08 от 25.04.2008 - на л.д. 1-3 т. 8, на л.д. 14-16 т. 12).

Учитывая изложенное, суд правомерно указал на необоснованное начисление налога на прибыль за 2008 год в размере 322 971,48 руб., а в остальной части начисленного налога на прибыль в размере 28 862,12 руб. (расходы 120 258,84 руб. по договорам N N 5-08-О и 109-08) в удовлетворении заявленных требований отказал.

При исследовании кредитных договоров, заключенных в 2009 году: N 5-08-О заключен 13.02.2008, т.е. в первом квартале 2008 года, N 109-08 заключен 27.05.2008, т.е. во втором квартале 2008 года, N 119 заключен 29.07.2008, т.е. в третьем квартале 2008 года, N 1-09-О заключен 16.02.2009, т.е. в первом квартале 2009 года, N 30-09 заключен 14.08.2009 года, т.е. в третьем квартале 2009 года, судом установлено, что в указанном периоде обществом необоснованно по всем кредитным договорам банковские проценты отнесены в расходы и учтены при определении налогооблагаемой прибыли, поскольку все кредитные договоры по расходам 2009 года заключались в кварталах в единственном числе. При таких обстоятельствах при отсутствии долговых обязательств, выданных в том же квартале на сопоставимых условиях, а также по выбору налогоплательщика предельная величина процентов, признаваемых расходом, принимается равной ставке рефинансирования Центрального банка Российской Федерации, увеличенной в 1,1 раза, в связи с чем суд пришел к правильному выводу о правомерном доначислении инспекцией налога на прибыль за 2009 год в размере 44 052 руб.

Инспекция со ссылкой на разъяснения Минфина России (без указания даты и номера) полагает, что порядок определения сопоставимости условий по критериям определяется в учетной политике налогоплательщика; в случае если указанного порядка в учетной политике не предусмотрено, предельная величина процентов, признаваемых расходом, при оформлении долгового обязательства в рублях принимается равной ставке рефинансирования Центрального банка России, увеличенной в 1,1, в 1,5, в 2,0 раза (в зависимости от периода начисления процентов). Поскольку общество в учетной политике на 2007-2009 годы не предусмотрело метод определения сумм, учитываемых при исчислении налога на прибыль, налоговый орган считает, что должен быть применен метод ограничения в начислении процентов размером ставки рефинансирования Центрального банка России, увеличенной в 1,1, в 1,5, в 2,0 раза.

Налоговый орган также считает, что из анализа кредитных договоров не следует, что у общества имеются долговые обязательства, выданные в том же квартале на сопоставимых условиях, поскольку выданы они на разные сроки, лимит предоставленных денежных средств различен, нет сопоставимых графиков погашений.

Между тем, в решении налогового органа не указано, что при проверке проводился такой анализ кредитных договоров, анализ учетной политики общества. Указанные доводы инспекция приводит только при рассмотрении дела в суде.

Учитывая изложенное, вывод суда первой инстанции по данному эпизоду апелляционный суд не может признать необоснованным.

По эпизоду о неправомерном применении налогоплательщиком ставки 10 процентов при реализации соков установлено следующее.

При проверке налоговым органом доначислен налог на добавленную стоимость в размере 20 632 891 руб. по ставке 18 % за 2007 - 2009 годы. При этом инспекция исходила их того, что общество в период с июня 2007 года по декабрь 2009 года при реализации соков необоснованно применяло налоговую ставку по НДС 10%, поскольку доказательств того, что указанные соки относятся к детскому питанию обществом не представлено.

Указывая на это, налоговый орган ссылается на то, что в представленных на проверку счетах-фактурах и товарных накладных отражено наименование соков, отличающееся от наименований, указанных в сертификатах соответствия (приложениях к сертификату) производителей: Экспериментальный комбинат детского питания филиал ОАО "Вимм-Билль-Данн", ОАО "Прогресс", "Nutricia Deva a.s.".; упаковка (емкость) в данных документах указана 3 литра, в то время как детские соки продаются в упаковке 0,35 л; каких-либо указаний в товарных накладных и счетах-фактурах, представленных на проверку, на то, что реализуемый товар предназначен для детского питания, или на код товара по ОКП 005 (ОКП), по которому можно определить принадлежность товара к продуктам для детского питания, не имеется.

В соответствии с подпунктом 1 пункта 2 статьи 164 НК РФ налогообложение НДС при реализации продуктов детского питания производится по налоговой ставке 10 процентов.

Налогоплательщик полагает, что реализации детских соков он правомерно применял ставку 10%.

Исследовав материалы дела, суд первой инстанции поддержал позицию налогоплательщика, при этом обоснованно исходил их следующего.

В обоснование правомерности применения ставки 10 % общество представило на проверку: договоры поставки, спецификации к договорам, счета-фактуры, товарные накладные, сертификаты соответствия на приобретенную и в последующем реализованную продукцию: сертификат соответствия N РОСС RU.AIO05.B33287 сроком действия с 8.05.2007 по 27.05.2010 на продукцию "консервы, соки овощные, фруктовые и фруктово-овощные восстановленные для питания детей с 3-х лет и взрослых товарного знака "Агуша" в ассортименте", с кодом ОК 005 (ОКП) - 916261, изготовитель Экспериментальный комбинат детского питания филиал ОАО "Вимм-Билль-Данн"; сертификат соответствия N С- RU.AE96.B.00072 сроком действия с 09.02.2008 по 08.02.2013 на продукцию "соки фруктовые, восстановленные: вишневый, грушевый, яблочный неосветленные, абрикосовый, персиковый, апельсиновый, грейпфрутовый с мякотью" с кодом ОК 005 (ОКП) - 91 6340, изготовитель: ЗАО "Сибкет К"; сертификат соответствия N РОСС RU.HH98.B02330 сроком действия с 20.01.2009 по 01.02.2011 на продукцию "консервы, соки и нектары овощные для детского питания: нектар морковный с мякотью, нектар тыквенный с мякотью с товарным знаком "ФрутоНяня" с кодом ОК 005 (ОКП) - 91 6262, изготовитель ОАО "Прогресс"; сертификат соответствия N РОСС CZ.ITP71.B83455 сроком действия с 13.02.2009 по 13.02.2010 на продукцию "питание детское - сок фруктовый "Nutricia": "яблоко, облепиха", "яблоко", "слива", "персик", "виноград", "виноград, яблоко", "абрикос" с кодом ОК 005 (ОКП) - 91 6261, изготовитель "Nutricia Deva a.s.", сертификат выдан ООО "Нутриция".

Сопоставив и проанализировав названные документы, суд установил, что из договоров поставки и спецификаций к ним следует, что товарами по договорам являются товары, указанные в спецификациях, являющихся неотъемлемой частью договоров (в том числе, договор N 16 от 04.02.2008, договор N 4 от 06.08.2007). Спецификации к договорам содержат указание на коды - 91 6261, 91 6262.

Согласно постановлению Правительства РФ от 31.12.2004 N 908 "Об утверждении перечней кодов видов продовольственных товаров и товаров для детей, облагаемых налогом на добавленную стоимость по налоговой ставке 10 процентов", товары с указанными кодамим являются продуктами детского питания. В связи с чем довод налогового органа о невозможности определить принадлежность приобретаемой и реализуемой продукции к продуктам детского питания отклоняется.

Налоговый орган ссылается также на то, что наименование соков в первичных документах и сертификатах соответствия не совпадает. Однако указанное обстоятельство не может быть принято во внимание, поскольку поставщиками соков являлись не производители, в наименованиях возможно иное написание, вместе с тем, учитывая, что в спецификациях к договорам указаны коды, соответствующие сертификатам, а в первичных документах имеется ссылка на конкретный договор, соотнести продукцию представляется возможным. При этом следует учесть, что обстоятельства поступления товара от поставщиков к налогоплательщику не проверялись.

Суд первой инстанции исследовал довод налогового органа о неправомерном применении ставки 10% в связи с тем, что для продуктов детского питания рекомендованы размеры упаковки объемом не более 0, 35 л, а в первичных документах указано на объем упаковки "3 литра". Указанный довод правомерно судом отклонен, поскольку Санитарно-эпидемиологическими правилами и нормативами "Организация детского питания. СанПиН 2.3.1940-05", введенными в действие Постановлением Главного государственного санитарного врача Российской Федерации от 19.01.2005 N 3, для продуктов питания детей раннего возраста рекомендованы размеры упаковки объемом не более 0,35 л; для других возрастных категорий детей ограничений по объему упаковки не установлено.

Как правильно указал суд, в подпункте 1 пункта 2 статьи 164 НК РФ каких-либо ограничений в операциях по реализации продуктов детского питания по ставке 10% в зависимости от объема упаковки либо по возрастным группам детей не установлено.

Кроме того, общество ссылается на то, что указание в документах на объем упаковки "3 литра" относится к общему весу продукта -3 литра, которая расфасована в упаковки по 300 и 500 гр., обратное налоговый орган не подтвердил.

Обоснованным является вывод суда о том, что применение ставки 10% в данном случае является обязанностью, а не правом налогоплательщика, поскольку налогоплательщик при приобретении товара, включенного в перечень товаров, облагаемых по ставке 10%, оплачивает сумму налога, выделенного в выставляемом счете-фактуре, и при последующей продаже указанного товара применяет сумму налога 10 % обоснованно.

Иные доводы инспекции, приведенные по данному эпизоду в апелляционной жалобе, также исследовались судом первой инстанции, им дана надлежащая оценка, с которой апелляционный суд соглашается. Так, судом правомерно не принят довод инспекции о том, что на запрос общества поставщик ООО "Сибтек" подтвердил факт поставки товара, в то время как указанное лицо прекратило свою деятельность в виде реорганизации путем присоединения. Указанные в письме сведения не опровергают обоснованность применения обществом ставки 10%. Ссылка налогового органа на то, что ООО "Сибтек" в налоговой отчетности по НДС указывает ставку 18% также обоснованно отклонена, поскольку указанное обстоятельство не свидетельствует о неправомерном применении обществом ставки 10%, за действия третьих лиц, в том числе, за достоверность налоговой отчетности контрагентов, общество не отвечает.

При таких обстоятельствах вывод суда об обоснованном применении обществом ставки 10% по данному эпизоду суд апелляционной инстанции считает правильным.

В суде апелляционной инстанции налоговый орган указал на то, что в резолютивной части оспариваемого решения неверно указана сумма штрафа по НДС.

Апелляционным судом установлено, что согласно решению суда первой инстанции признано недействительным оспариваемое решение налогового органа в части привлечения общества с ограниченной ответственностью "Экстрасиб-Н" к налоговой ответственности по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации по налогу на добавленную стоимость в виде штрафа в сумме 4 126 578 рублей, между тем согласно решению N 34/15 от 06.12.2010 налогового органа общество привлечено к ответственности по пункту 1 статьи 122 НК РФ за неуплату или неполную уплату НДС в результате занижения налоговой базы в виде штрафа в размере 3 498 722,17 руб. Как следует из решения инспекции (л.д. 38 т.1) в связи с истечением срока давности привлечения к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения на основании статьи 113 НК РФ штрафные санкции за январь-ноябрь 2007 года не применяются.

При таких обстоятельствах суд апелляционной инстанции считает неправомерным признание недействительным решения налогового органа в части привлечения общества с ограниченной ответственностью "Экстрасиб-Н" к налоговой ответственности по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации по налогу на добавленную стоимость в виде штрафа в размере большем, чем указано в решении налогового органа. Оспариваемое решение подлежит признанию недействительным в части привлечения общества с ограниченной ответственностью "Экстрасиб-Н" к налоговой ответственности по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации по налогу на добавленную стоимость в виде штрафа в сумме 3 498 722,17 руб., в связи с чем решение суда в указанной части подлежит изменению.

По эпизоду о предложении налоговому агенту ООО "Экстрасиб -Н" удержать и перечислить в бюджет налог на доходы физических лиц в сумме 3 130 234 руб. установлено следующее.

Согласно материалам дела, в 2007 году общество своему работнику Нестерову Геннадию Ивановичу по расходным кассовым ордерам передало в подотчет денежные средства в размере 24 455 000 руб. для приобретения векселей. При проверке установлено, что расходование денежных средств в указанном размере Нестеровым Г.И. не подтверждено и указанные денежные средства признаны доходом Нестерова Г.И. Сумма начисленного налога на доходы физических лиц с указанного дохода, полученного Нестеровым Г.И. составляет 3 179 150 руб. Указанные обстоятельства не оспариваются обществом.

Суд, поддерживая доводы налогоплательщика, пришел к выводу о том, что предложение удержать и перечислить в бюджет налог на доходы физических лиц в размере 3 129 886,25 руб.; привлечение общества с ограниченной ответственностью "Экстрасиб-Н" к налоговой ответственности по статье 123 Налогового кодекса Российской Федерации в сумме 625 977,25 руб.; начисление соответствующих сумм пеней на сумму налога на доходы физических лиц в размере 3 129 886 руб. является неправомерным, поскольку основной доход работника Нестерова Г.И. за 2007 год меньше, чем доход, начисленный при проверке, а уплата НДФЛ за счет налогового агента не допускается.

В соответствии с пунктом 1 статьи 209, пунктом 1 статьи 210 НК РФ объектом налогообложения НДФЛ признается доход, полученный налогоплательщиками от источников в Российской Федерации и (или) от источников за пределами Российской Федерации, - для физических лиц, являющихся налоговыми резидентами Российской Федерации; при определении базы, облагаемой НДФЛ, учитываются все доходы налогоплательщика, полученные им как в денежной, так и в натуральной формах, или право на распоряжение которыми у него возникло, а также доходы в виде материальной выгоды, определяемой в соответствии со статьей 212 НК РФ.

Согласно пунктам 1, 6 статьи 226 НК РФ российские организации, от которых или в результате отношений с которыми налогоплательщик получил доходы, указанные в пункте 2 этой статьи, обязаны исчислить, удержать у налогоплательщика и уплатить сумму налога, исчисленную в соответствии со статьей 224 Кодекса с учетом особенностей, предусмотренных статьей 226 Кодекса; налоговые агенты обязаны перечислять суммы исчисленного и удержанного налога не позднее дня фактического получения в банке наличных денежных средств на выплату дохода, а также дня перечисления дохода со счетов налоговых агентов в банке на счета налогоплательщика либо по его поручению на счета третьих лиц в банках. В иных случаях налоговые агенты перечисляют суммы исчисленного и удержанного налога не позднее дня, следующего за днем фактического получения налогоплательщиком дохода, - для доходов, выплачиваемых в денежной форме, а также дня, следующего за днем фактического удержания исчисленной суммы налога, - для доходов, полученных налогоплательщиком в натуральной форме либо в виде материальной выгоды.

В силу положений пункта 5 статьи 226 НК РФ (в редакции, действовавшей в 2008 году и до 01.01.2010) при невозможности удержать у налогоплательщика исчисленную сумму налога налоговый агент обязан в течение одного месяца с момента возникновения соответствующих обстоятельств письменно сообщить в налоговый орган по месту своего учета о невозможности удержать налог и сумме задолженности налогоплательщика. Невозможностью удержать налог, в частности, признаются случаи, когда заведомо известно, что период, в течение которого может быть удержана сумма начисленного налога, превысит 12 месяцев.

Из изложенного следует, что налоговым агентом должен был быть исчислен и удержан у налогоплательщика (Нестерова Г.И.) НДФЛ в размере 3 179 150 руб. Налоговый орган полагает, что указанный налог должен был быть удержан в 2007 году.

Между тем судом установлено, что в 2007 году доход Нестерова Г. И. по основному месту работу составил 113 250 руб. (согласно справке по форме 2-НДФЛ). При таких обстоятельствах, как правильно указано в решении суда (с учетом определения об исправлении опечатки от 01.07.2011), учитывая применение пункта 4 статьи 226 НК РФ, налоговый агент имел возможность удержать у налогоплательщика в 2007 году НДФЛ в размере 49 263,75 руб.

Исходя из указанной суммы следовало исчислять размер штрафа по статье 123 НК РФ и пени в порядке статьи 75 НК РФ за нарушение сроков перечисления налога в бюджет.

В отношении той части суммы налога, которую налоговый агент не имел возможности удержать у налогоплательщика и перечислить в бюджет, он должен был сообщить налоговому органу справкой по форме 2-НДФЛ. Такую информацию общество в налоговый орган не представило, однако это не является основанием для исчисления штрафа по статье 123 НК РФ, исходя из всей суммы налога (3 179 150 руб.).

Как правильно указано в решении суда, ответственности налоговый агент подлежит в размере 20 % от суммы, которую он имел возможность удержать и перечислить в бюджет по итогам 2007 года в размере 49 263,75 руб. (с учетом определения об исправлении опечатки от 01.07.2011), начисление пени является правомерным тоже только на указанную сумму.

При таких обстоятельствах по данному эпизоду оспариваемое решение налогового органа правомерно признано недействительным в части предложения удержать и перечислить в бюджет налог на доходы физических лиц в размере 3 129 886,25 руб., привлечения общества с ограниченной ответственностью "Экстрасиб -Н" к налоговой ответственности по статье НК РФ в сумме 625 977,25 руб., а также в части начисления соответствующих сумм пеней на сумму НДФЛ в размере 3 129 886,25 руб. (с учетом определения об исправлении опечатки от 01.07.2011).

На основании изложенного решение суда первой инстанции подлежит изменению по эпизоду о применении налогоплательщиком ставки 10 процентов при реализации соков, в остальной части решение следует оставить без изменения.

Руководствуясь пунктом 2 статьи 269, пунктом 3 части 1 статьи 270, статьей 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, апелляционный суд

ПОСТАНОВИЛ:

Решение Арбитражного Новосибирской области от 07.06.2011 по делу N А45-3067/2011 о признании недействительным решения Инспекции Федеральной налоговой службы по Железнодорожному району г. Новосибирска от 06.12.2010 N 34/15 в части привлечения общества с ограниченной ответственностью "Экстрасиб-Н" по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации по налогу на добавленную стоимость в виде штрафа в сумме 4 126 578 рублей изменить, изложив в следующей редакции:

Признать недействительным решение Инспекции Федеральной налоговой службы по Железнодорожному району г. Новосибирска от 06.12.2010 N 34/15 в части привлечения общества с ограниченной ответственностью "Экстрасиб-Н" по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации по налогу на добавленную стоимость в виде штрафа в сумме 3 498 722 рубля 17 копеек.

В остальной части решение суда оставить без изменения.

Постановление вступает в законную силу со дня его принятия.

Постановление может быть обжаловано в Федеральный арбитражный суд Западно-Сибирского округа.

Председательствующий

С. В. Кривошеина

Судьи

И. И. Бородулина Л. А. Колупаева